會(huì)計(jì)學(xué)企業(yè)合并概述課件

高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)

教學(xué)課件[劉麗霞]高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)教學(xué)課件[劉麗霞]

第一章企業(yè)業(yè)合并企業(yè)合并概述1企業(yè)合并會(huì)計(jì)處理方法概述3同一控制下企業(yè)合并2非同一控制下企業(yè)合并54企業(yè)合并信息的披露第一章企業(yè)業(yè)合并企業(yè)合并概述1企業(yè)合并會(huì)計(jì)處理方法概述3

1.1企業(yè)合并概述企業(yè)合并概念公司法概念：吸收合并和新設(shè)合并會(huì)計(jì)概念：將兩個(gè)或兩個(gè)以上單獨(dú)的企業(yè)合并形成一個(gè)報(bào)告主體的交易或事項(xiàng)（包含控股合并）合并的分類所涉行業(yè)分類：橫向、縱向、混合法律形式分類合并各方關(guān)聯(lián)關(guān)系分類合并需解決的會(huì)計(jì)問(wèn)題1.1企業(yè)合并概述企業(yè)合并概念

合并的法律形式分類吸收合并（兼并）合并方存續(xù)，被合并方解散A＋B＋C=A新設(shè)合并（創(chuàng)立合并）新企業(yè)存續(xù)，合并各方解散A＋B＋C=D控股合并合并方和被合并方均存續(xù)，取得控制權(quán)為母公司，被控股為子公司A＋B=A＋B合并的法律形式分類吸收合并（兼并）合并各方關(guān)聯(lián)關(guān)系分類同一控制下企業(yè)合并含義：參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制且該控制并非暫時(shí)性的。解釋：能夠?qū)⑴c合并各方在合并前后均實(shí)施最終控制的一方通常指企業(yè)集團(tuán)的母公司。相同多方一般指投資者群體。時(shí)間性要求，指合并前后1年以上（含1年）實(shí)質(zhì)重于形式原則通常：指發(fā)生在同一企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部企業(yè)之間的合并。例外：同受國(guó)家控制的企業(yè)之間發(fā)生的合并，不應(yīng)僅僅因?yàn)閰⑴c合并各方在合并前后均受國(guó)家控制而將其作為同一控制下的企業(yè)合并。非同一控制下的企業(yè)合并含義：參與合并各方在合并前后不受同一方或相同的多方最終控制的合并交易，即除判斷屬于同一控制下企業(yè)合并的情況以外其他的企業(yè)合并。合并各方關(guān)聯(lián)關(guān)系分類同一控制下企業(yè)合并

合并需解決的會(huì)計(jì)問(wèn)題合并日：交易事項(xiàng)不外“一手交錢一手交貨”，會(huì)計(jì)處理不外借貸平衡取得資產(chǎn)/負(fù)債如何確認(rèn)所付成本如何確認(rèn)有無(wú)差額，如有，差額如何處理合并以后：吸收合并與新設(shè)合并：新企業(yè)后續(xù)正常核算控股合并：母子公司各自獨(dú)立核算，合并報(bào)表需要調(diào)整抵銷相關(guān)項(xiàng)目本章主要講述合并日會(huì)計(jì)核算，第三四章講述控股合并下合并報(bào)表的處理合并需解決的會(huì)計(jì)問(wèn)題合并日：1.2企業(yè)合并會(huì)計(jì)處理方法概述購(gòu)買法權(quán)益結(jié)合法合并方的確定取得控制權(quán)的一方為合并方（實(shí)質(zhì)重于形式）P4合并日的確定被并方控制權(quán)轉(zhuǎn)移P4合并成本的確定支付對(duì)價(jià)公允價(jià)值支付對(duì)價(jià)賬面價(jià)值可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的確定公允價(jià)值入賬賬面價(jià)值入賬差額及處理正差：商譽(yù)負(fù)差：營(yíng)業(yè)外收入資本公積和留存收益1.2企業(yè)合并會(huì)計(jì)處理方法概述購(gòu)買法權(quán)益結(jié)合法合并方的確定1.3同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理同一控制下的吸收合并（權(quán)益結(jié)合法）核算思路與原則例題1-1同一控制下的控股合并（單行合并）核算思路及原則例題1-2同一控制下合并會(huì)計(jì)處理的總結(jié)賬面價(jià)值計(jì)價(jià)差額調(diào)整資本公積（留存收益）被并企業(yè)的損益會(huì)同時(shí)并入1.3同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理同一控制下的吸收合并（權(quán)同一控制下的吸收合并的核算思路企業(yè)集團(tuán)內(nèi)合并，可以視作集團(tuán)內(nèi)部資產(chǎn)負(fù)債所有者權(quán)益的“重新調(diào)配”所以：不應(yīng)改變?cè)Y產(chǎn)負(fù)債的計(jì)價(jià)屬性支付對(duì)價(jià)：以原賬面價(jià)值計(jì)價(jià)，相關(guān)費(fèi)用計(jì)入期間費(fèi)用取得的凈資產(chǎn)：以原賬面價(jià)值計(jì)價(jià)股權(quán)置換差額：調(diào)所有者權(quán)益資本公積留存收益同一控制下的吸收合并的核算思路企業(yè)集團(tuán)內(nèi)合并，可以視作集團(tuán)內(nèi)權(quán)益結(jié)合法支付對(duì)價(jià)核算支付對(duì)價(jià)一般包含：資產(chǎn)＋合并相關(guān)費(fèi)用資產(chǎn)：按賬面價(jià)值轉(zhuǎn)出相關(guān)費(fèi)用：計(jì)入期間費(fèi)用（管理費(fèi)用）與證券發(fā)行相關(guān)的費(fèi)用，不管其是否與企業(yè)合并直接相關(guān)，均應(yīng)自所發(fā)行證券的發(fā)行收入中扣減股票：有溢價(jià)扣溢價(jià)，無(wú)溢價(jià)或溢價(jià)不足沖資本公積、留存收益。債券：沖溢價(jià)或增加折價(jià)權(quán)益結(jié)合法支付對(duì)價(jià)核算支付對(duì)價(jià)一般包含：資產(chǎn)＋合并相關(guān)費(fèi)用與

股權(quán)置換差額新股權(quán)置換舊股權(quán)，差額：沖減/調(diào)增資本公積資本公積不足沖減：沖留存收益后續(xù)調(diào)整：（盡可能還原被并企業(yè)原資本公積與留存收益）資本公積與留存收益股權(quán)置換差額新股權(quán)置換舊股權(quán)，差額：教材P8例題1-1（1）第一種方式：發(fā)行普通股106萬(wàn)股置換合并相關(guān)費(fèi)用的處理（原則）借：資本公積12萬(wàn)

管理費(fèi)用14萬(wàn)

貸：銀行存款26萬(wàn)取得資產(chǎn)負(fù)債的處理教材P8例題1-1（1）第一種方式：發(fā)行普通股106萬(wàn)股置換

例題1-1（2）借：銀行存款10萬(wàn)

應(yīng)收賬款6萬(wàn)

存貨33萬(wàn)

固定資產(chǎn)85萬(wàn)

貸：流動(dòng)負(fù)債8萬(wàn)

應(yīng)付債券20萬(wàn)

2置換股權(quán)3差額處理

股本106萬(wàn)

沒(méi)有差額1錄入資產(chǎn)負(fù)債賬面數(shù)據(jù)例題1-1（2）借：銀行存款10萬(wàn)

教材P8例題1-1（3）第二種方式：發(fā)行普通股100萬(wàn)股置換合并相關(guān)費(fèi)用的處理（原則）借：資本公積12萬(wàn)

管理費(fèi)用14萬(wàn)

貸：銀行存款26萬(wàn)取得資產(chǎn)負(fù)債的處理教材P8例題1-1（3）第二種方式：發(fā)行普通股100萬(wàn)股置換

例題1-1（4）借：銀行存款10萬(wàn)

應(yīng)收賬款6萬(wàn)

存貨33萬(wàn)

固定資產(chǎn)85萬(wàn)

貸：流動(dòng)負(fù)債8萬(wàn)

應(yīng)付債券20萬(wàn)

2置換股權(quán)3差額處理

股本100萬(wàn)

資本公積6萬(wàn)1錄入資產(chǎn)負(fù)債賬面數(shù)據(jù)例題1-1（4）借：銀行存款10萬(wàn)

教材P8例題1-1（5）第一種方式：發(fā)行普通股110萬(wàn)股置換合并相關(guān)費(fèi)用的處理（原則）借：資本公積12萬(wàn)

管理費(fèi)用14萬(wàn)

貸：銀行存款26萬(wàn)取得資產(chǎn)負(fù)債的處理教材P8例題1-1（5）第一種方式：發(fā)行普通股110萬(wàn)股置換

例題1-1（6）借：銀行存款10萬(wàn)

應(yīng)收賬款6萬(wàn)

存貨33萬(wàn)

固定資產(chǎn)85萬(wàn)

貸：流動(dòng)負(fù)債8萬(wàn)

應(yīng)付債券20萬(wàn)

2置換股權(quán)3差額處理

股本110萬(wàn)

資本公積4萬(wàn)1錄入資產(chǎn)負(fù)債賬面數(shù)據(jù)例題1-1（6）借：銀行存款10萬(wàn)

同一控制下的控股合并的核算思路單行合并：完全合并的對(duì)稱被并方存續(xù)，相關(guān)資產(chǎn)和負(fù)債不能直接并入兼并方長(zhǎng)期股權(quán)投資只能以單獨(dú)項(xiàng)目列示在投資企業(yè)的資產(chǎn)負(fù)債表上核算：不應(yīng)改變?cè)Y產(chǎn)負(fù)債的計(jì)價(jià)屬性支付對(duì)價(jià)：以原賬面價(jià)值計(jì)價(jià)，相關(guān)費(fèi)用計(jì)入期間費(fèi)用取得的凈資產(chǎn)：按被并企業(yè)所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額，計(jì)入長(zhǎng)期股權(quán)投資。差額：調(diào)資本公積或留存收益同一控制下的控股合并的核算思路單行合并：完全合并的對(duì)稱教材P8例題1-2（1）第一種方式：發(fā)行普通股106萬(wàn)股合并相關(guān)費(fèi)用的處理借：資本公積12萬(wàn)

管理費(fèi)用14萬(wàn)

貸：銀行存款26萬(wàn)取得股權(quán)的處理

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資106萬(wàn)

貸：股本106萬(wàn)合并報(bào)表的處理：合并報(bào)表處理的原因合并報(bào)表的處理分錄教材P8例題1-2（1）第一種方式：發(fā)行普通股106萬(wàn)股

合并報(bào)表處理的原因合并報(bào)表是將兩個(gè)主體，視為同一個(gè)“企業(yè)”進(jìn)行會(huì)計(jì)報(bào)告。母公司對(duì)子公司的投資，從整個(gè)“企業(yè)”角度來(lái)看，并不能認(rèn)為是一種投資，會(huì)計(jì)意義上的長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)為對(duì)外投資。同理，子公司歸屬于母公司的股權(quán)，從整個(gè)“企業(yè)”的角度來(lái)看，并不能認(rèn)為是股東權(quán)益，會(huì)計(jì)意義上的股東權(quán)益，應(yīng)為企業(yè)所有者對(duì)企業(yè)的權(quán)益，而不是內(nèi)部之間的權(quán)益。同時(shí)，合并報(bào)表的程序，是先將母子公司會(huì)計(jì)報(bào)表簡(jiǎn)單算數(shù)加總，此時(shí)，子公司的資產(chǎn)負(fù)債均已并入，不需要重新核算。故：母公司對(duì)子公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資，與子公司的股東權(quán)益，兩者應(yīng)相互抵銷，且，其抵銷的結(jié)果，應(yīng)形同于“同一企業(yè)”的會(huì)計(jì)報(bào)告結(jié)果。合并報(bào)表處理的原因合并報(bào)表是將兩個(gè)主體，視為同一個(gè)“企業(yè)”

例題1-2（2）借：股本56萬(wàn)

資本公積17萬(wàn)

盈余公積23萬(wàn)

未分配利潤(rùn)10萬(wàn)

貸：2抵銷母公司長(zhǎng)期股權(quán)投資

長(zhǎng)期股權(quán)投資106萬(wàn)

沒(méi)有差額1抵銷子公司股東權(quán)益賬面數(shù)例題1-2（2）借：股本教材P8例題1-2（3）第二種方式：發(fā)行普通股100萬(wàn)股合并相關(guān)費(fèi)用的處理（原則）借：資本公積12萬(wàn)

管理費(fèi)用14萬(wàn)

貸：銀行存款26萬(wàn)取得股權(quán)的處理

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資106萬(wàn)

貸：股本100萬(wàn)

資本公積6萬(wàn)合并報(bào)表的處理：合并報(bào)表的處理分錄教材P8例題1-2（3）第二種方式：發(fā)行普通股100萬(wàn)股

例題1-2（4）借：股本56萬(wàn)

資本公積17萬(wàn)

盈余公積23萬(wàn)

未分配利潤(rùn)10萬(wàn)

貸：2抵銷母公司長(zhǎng)期股權(quán)投資

長(zhǎng)期股權(quán)投資106萬(wàn)1抵銷子公司股東權(quán)益賬面數(shù)例題1-2（4）借：股本教材P8例題1-2（5）第三種方式：發(fā)行普通股110萬(wàn)股合并相關(guān)費(fèi)用的處理借：資本公積12萬(wàn)

管理費(fèi)用14萬(wàn)

貸：銀行存款26萬(wàn)取得股權(quán)的處理

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資106萬(wàn)

資本公積4萬(wàn)

貸：股本110萬(wàn)合并報(bào)表的處理：合并報(bào)表的處理分錄教材P8例題1-2（5）第三種方式：發(fā)行普通股110萬(wàn)股

例題1-2（6）借：股本56萬(wàn)

資本公積17萬(wàn)

盈余公積23萬(wàn)

未分配利潤(rùn)10萬(wàn)

貸：2抵銷母公司長(zhǎng)期股權(quán)投資

長(zhǎng)期股權(quán)投資106萬(wàn)1抵銷子公司股東權(quán)益賬面數(shù)例題1-2（6）借：股本1.4非同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理非同一控制下吸收合并的處理（購(gòu)買法）處理思路及原則例題其他需要注意的問(wèn)題購(gòu)買法和權(quán)益結(jié)合法的粗略比較非同一控制下控股合并的處理處理思路及原則例題1-4例題1-51.4非同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理非同一控制下吸收合并非同一控制下吸收合并的處理思路及原則思路：一家企業(yè)購(gòu)買另一家企業(yè)。主要解決問(wèn)題：取得資產(chǎn)/負(fù)債…公允價(jià)值（可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值）所付成本……….購(gòu)買成本如有差額……….商譽(yù)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值=可辨認(rèn)資產(chǎn)公允價(jià)值－可辨認(rèn)負(fù)債公允價(jià)值非同一控制下吸收合并的處理思路及原則思路：一家企業(yè)購(gòu)買另一家

購(gòu)買商品普通貨物購(gòu)買的會(huì)計(jì)處理：

借：庫(kù)存商品20000

貸：銀行存款20000

購(gòu)買企業(yè)的會(huì)計(jì)處理：

借：存貨23000

固定資產(chǎn)12000

（其他資產(chǎn)等）5000

貸：短期借款等5000

銀行存款35000銀行存款39000銀行存款32000營(yíng)業(yè)外收入3000商譽(yù)4000購(gòu)買商品普通貨物購(gòu)買的會(huì)計(jì)處理：借：庫(kù)存商品20

購(gòu)買成本的構(gòu)成（購(gòu)買法）支付對(duì)價(jià)的公允價(jià)值，相關(guān)費(fèi)用的處理與同一控制相同。支付對(duì)價(jià)公允價(jià)值具體來(lái)看：貨幣資金：買價(jià)債務(wù)證券：債務(wù)證券現(xiàn)值股票：發(fā)行股票的市價(jià)（股本+資本公積）其他資產(chǎn)：公允價(jià)值付出資產(chǎn)公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額計(jì)入合并當(dāng)期損益（資產(chǎn)變現(xiàn)損益）與證券發(fā)行相關(guān)的費(fèi)用，所發(fā)行證券的發(fā)行收入中扣減股票：有溢價(jià)扣溢價(jià)，溢價(jià)不足沖資本公積與留存收益。債券：沖溢價(jià)或增加折價(jià)）

其他相關(guān)費(fèi)用計(jì)入當(dāng)期損益（管理費(fèi)用）購(gòu)買成本的構(gòu)成

商譽(yù)的處理購(gòu)買成本－可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值＝商譽(yù)商譽(yù)的處理：我國(guó)合并準(zhǔn)則相關(guān)規(guī)定正商譽(yù)：不攤銷，減值《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)——資產(chǎn)減值》處理負(fù)商譽(yù)：對(duì)取得的被購(gòu)買方各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債及或有負(fù)債的公允價(jià)值以及合并成本的計(jì)量進(jìn)行復(fù)核；復(fù)核無(wú)誤的差額計(jì)當(dāng)期損益會(huì)計(jì)處理差額＞0

正商譽(yù)立即沖減所有者權(quán)益作購(gòu)買商譽(yù)并攤銷作購(gòu)買商譽(yù)但不攤銷（期末做減值測(cè)試）差額＜0

負(fù)商譽(yù)收益或遞延收益沖減非流動(dòng)資產(chǎn)商譽(yù)的處理購(gòu)買成本－可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值＝商譽(yù)會(huì)

例1-3（1）第一種方式：發(fā)行70萬(wàn)股合并相關(guān)費(fèi)用：借：資本公積12萬(wàn)

管理費(fèi)用14萬(wàn)

貸：銀行存款26萬(wàn)合并分錄

借：銀行存款10萬(wàn)

應(yīng)收賬款6萬(wàn)

存貨37萬(wàn)

固定資產(chǎn)97萬(wàn)

貸：流動(dòng)負(fù)債8萬(wàn)

應(yīng)付債券19萬(wàn)

股本70萬(wàn)

資本公積140萬(wàn)

商譽(yù)87萬(wàn)2核算支付對(duì)價(jià)3差額處理1錄入取得的資產(chǎn)負(fù)債123萬(wàn)210萬(wàn)例1-3（1）第一種方式：發(fā)行70萬(wàn)股合并相關(guān)費(fèi)用：借：資

例1-3（2）第二種方式：發(fā)行40萬(wàn)股合并相關(guān)費(fèi)用：借：資本公積12萬(wàn)

管理費(fèi)用14萬(wàn)

貸：銀行存款26萬(wàn)合并分錄

借：銀行存款10萬(wàn)

應(yīng)收賬款6萬(wàn)

存貨37萬(wàn)

固定資產(chǎn)97萬(wàn)

貸：流動(dòng)負(fù)債8萬(wàn)

應(yīng)付債券19萬(wàn)

股本40萬(wàn)

資本公積80萬(wàn)營(yíng)業(yè)外收入3萬(wàn)2核算支付對(duì)價(jià)3差額處理1錄入取得的資產(chǎn)負(fù)債123萬(wàn)120萬(wàn)例1-3（2）第二種方式：發(fā)行40萬(wàn)股合并相關(guān)費(fèi)用：借：資

購(gòu)買法其他需注意問(wèn)題合并利潤(rùn)及現(xiàn)金流量：包含在購(gòu)買對(duì)價(jià)及相關(guān)資產(chǎn)中，不另作合并（無(wú)合并利潤(rùn)表和合并現(xiàn)金流量表）或有事項(xiàng)：如果約定事項(xiàng)很可能發(fā)生并影響購(gòu)買成本，影響金額能可靠計(jì)量的，計(jì)入合并成本公允價(jià)值暫估購(gòu)買日后12個(gè)月內(nèi)調(diào)整：追溯調(diào)整。超過(guò)規(guī)定期限后價(jià)值量調(diào)整：視為會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正購(gòu)買法其他需注意問(wèn)題合并利潤(rùn)及現(xiàn)金流量：

購(gòu)買法與權(quán)益結(jié)合法的比較與評(píng)價(jià)比較：購(gòu)買法產(chǎn)生新的計(jì)價(jià)基礎(chǔ)，權(quán)益結(jié)合法不產(chǎn)生購(gòu)買法確認(rèn)商譽(yù)，權(quán)益結(jié)合法不確認(rèn)基本評(píng)價(jià)：物價(jià)上漲的時(shí)期，賬面價(jià)值一般低于公允價(jià)值，因而權(quán)益結(jié)合法下資產(chǎn)存在未實(shí)現(xiàn)升值，實(shí)施合并企業(yè)可以通過(guò)出售這些資產(chǎn)，增加合并年度的利潤(rùn)，如果繼續(xù)使用這些資產(chǎn)，則可以較低的折舊費(fèi)用與攤銷費(fèi)用與所實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)相配比，在合并后若干年內(nèi)，權(quán)益結(jié)合法下的利潤(rùn)均大于購(gòu)買法下的利潤(rùn)。購(gòu)權(quán)購(gòu)權(quán)購(gòu)買法與權(quán)益結(jié)合法的比較與評(píng)價(jià)比較：購(gòu)權(quán)購(gòu)權(quán)非同一控制下控股合并的處理思路被并方（子公司）存續(xù)，相關(guān)資產(chǎn)負(fù)債不能并入母公司，資產(chǎn)負(fù)債在個(gè)別報(bào)表仍然按賬面價(jià)值長(zhǎng)期股權(quán)投資以單獨(dú)項(xiàng)目列示在母公司資產(chǎn)負(fù)債表，反映為凈資產(chǎn)公允價(jià)值；投資收益單列一行列示在母公司的利潤(rùn)表母公司長(zhǎng)期股權(quán)投資平時(shí)核算采用成本法，報(bào)表日編制合并報(bào)表（實(shí)質(zhì)為權(quán)益法，購(gòu)買日公允價(jià)值為基礎(chǔ)）兩者之間存在差額：投資成本差額購(gòu)買成本—所取得可辨認(rèn)凈資產(chǎn)賬面價(jià)值×持股比例形成原因分解及處理非同一控制下控股合并的處理思路被并方（子公司）存續(xù)，相關(guān)資產(chǎn)投資成本差額形成原因P公司購(gòu)買S公司100%股權(quán)，P公司購(gòu)買成本（公允價(jià)值）210萬(wàn)，S公司凈資產(chǎn)賬面價(jià)值106萬(wàn)兩者差額210—106×100%=104萬(wàn)，原因可能是：按資產(chǎn)或負(fù)債性質(zhì)分期攤銷正負(fù)商譽(yù)并入未被記錄的商譽(yù)一起處理

資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值≠其賬面價(jià)值

未被記錄的商譽(yù)

其他無(wú)法確認(rèn)為某項(xiàng)資產(chǎn)的原因投資成本差額形成原因P公司購(gòu)買S公司100%股權(quán)，P公司購(gòu)買投資成本差額的分解及處理投資成本差額＝取得成本－被投資企業(yè)凈資產(chǎn)賬面價(jià)值%商譽(yù)公允價(jià)值變動(dòng)＋取得成本－凈資產(chǎn)公允價(jià)值%凈資產(chǎn)公允價(jià)值—凈資產(chǎn)賬面價(jià)值%正商譽(yù)：不處理（留長(zhǎng)投賬面）負(fù)商譽(yù)：立即調(diào)入損益按有關(guān)項(xiàng)目性質(zhì)攤銷投資成本差額的分解及處理投資成本差額＝取得成本－被投資企業(yè)凈非同一控制下控股合并的例題1-4（1）第一種方式：發(fā)行普通股70萬(wàn)換取S公司凈資產(chǎn)步驟一：相關(guān)費(fèi)用處理借：資本公積12萬(wàn)

管理費(fèi)用14萬(wàn)

貸：銀行存款26萬(wàn)步驟二：計(jì)算投資成本差額并分解非同一控制下控股合并的例題1-4（1）第一種方式：發(fā)行普通股非同一控制下控股合并的例題1-4（2）項(xiàng)目公允價(jià)值賬面價(jià)值差額分配金額投資成本差額210—106×100%=104萬(wàn)104萬(wàn)存貨37萬(wàn)33萬(wàn)4萬(wàn)4萬(wàn)固定資產(chǎn)97萬(wàn)85萬(wàn)12萬(wàn)12萬(wàn)應(yīng)付債券19萬(wàn)20萬(wàn)-1萬(wàn)-1萬(wàn)商譽(yù)87萬(wàn)正商譽(yù)不額外調(diào)整，計(jì)入長(zhǎng)期股權(quán)投資初始成本非同一控制下控股合并的例題1-4（2）項(xiàng)目公允價(jià)值賬面價(jià)值差非同一控制下控股合并的例題1-4（3）第三步：購(gòu)買日母公司核算借：長(zhǎng)期股權(quán)投資210萬(wàn)

貸：股本70萬(wàn)

資本公積140萬(wàn)至此，購(gòu)買日（合并時(shí)）核算已做完，此時(shí)，長(zhǎng)期股權(quán)投資210萬(wàn)=子公司凈資產(chǎn)公允價(jià)值123萬(wàn)＋商譽(yù)87萬(wàn)其中，子公司凈資產(chǎn)公允價(jià)值=106萬(wàn)+存貨4萬(wàn)+固定資產(chǎn)12萬(wàn)+應(yīng)付債券1萬(wàn)=123萬(wàn)后續(xù)計(jì)量中：權(quán)益法下，母公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資，不應(yīng)視作普通資產(chǎn)，而應(yīng)視作“子公司歸屬母公司的凈資產(chǎn)”，故：子公司報(bào)告凈利潤(rùn)，其凈資產(chǎn)增加，母公司相應(yīng)調(diào)增長(zhǎng)期股權(quán)投資，同時(shí)計(jì)入投資收益。①子公司股利分配，為其凈資產(chǎn)減少，母公司相應(yīng)調(diào)減長(zhǎng)期股權(quán)投資。②非同一控制下控股合并的例題1-4（3）第三步：購(gòu)買日母公司核非同一控制下控股合并的例題1-4（4）同時(shí)，子公司相關(guān)資產(chǎn)按賬面價(jià)值攤銷成本，而如果按合并形成一個(gè)主體看，這些資產(chǎn)應(yīng)按公允價(jià)值進(jìn)行成本核算，故，在子公司的正常核算之外，母公司補(bǔ)記相關(guān)差額的攤銷。③后續(xù)計(jì)量分錄：①借：長(zhǎng)期股權(quán)投資90萬(wàn)

貸：投資收益90萬(wàn)②借：應(yīng)收股利45萬(wàn)

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資45萬(wàn)③借：投資收益5.4萬(wàn)

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資5.4萬(wàn)存貨一年攤銷，本年攤銷4萬(wàn)固定資產(chǎn)10年攤銷，本年攤銷1.2萬(wàn)應(yīng)付債券5年攤銷，本年攤銷0.2萬(wàn)商譽(yù)不攤銷合計(jì)攤銷：5.4萬(wàn)（P19頁(yè)攤銷計(jì)劃表）非同一控制下控股合并的例題1-4（4）同時(shí)，子公司相關(guān)資產(chǎn)按非同一控制下控股合并的例題1-4（5）第二種方式：發(fā)行普通股40萬(wàn)換取S公司凈資產(chǎn)步驟一：相關(guān)費(fèi)用處理借：資本公積12萬(wàn)

管理費(fèi)用14萬(wàn)

貸：銀行存款26萬(wàn)步驟二：計(jì)算投資成本差額并分解非同一控制下控股合并的例題1-4（5）第二種方式：發(fā)行普通股非同一控制下控股合并的例題1-4（6）項(xiàng)目公允價(jià)值賬面價(jià)值差額分配金額投資成本差額120—106×100%=14萬(wàn)14萬(wàn)存貨37萬(wàn)33萬(wàn)4萬(wàn)4萬(wàn)固定資產(chǎn)97萬(wàn)85萬(wàn)12萬(wàn)12萬(wàn)應(yīng)付債券19萬(wàn)20萬(wàn)-1萬(wàn)-1萬(wàn)商譽(yù)-3萬(wàn)負(fù)商譽(yù)，調(diào)增長(zhǎng)期股權(quán)投資初始成本，計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入非同一控制下控股合并的例題1-4（6）項(xiàng)目公允價(jià)值賬面價(jià)值差非同一控制下控股合并的例題1-4（7）第三步：購(gòu)買日母公司核算借：長(zhǎng)期股權(quán)投資123萬(wàn)

貸：股本40萬(wàn)

資本公積80萬(wàn)

營(yíng)業(yè)外收入3萬(wàn)至此，購(gòu)買日（合并時(shí)）核算已做完，此時(shí)，母公司長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值123萬(wàn)=子公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值123萬(wàn)其中，子公司凈資產(chǎn)公允價(jià)值=106萬(wàn)+存貨4萬(wàn)+固定資產(chǎn)12萬(wàn)+應(yīng)付債券1萬(wàn)=123萬(wàn)后續(xù)計(jì)量同前非同一控制下控股合并的例題1-4（7）第三步：購(gòu)買日母公司核非同一控制下控股合并的例題1-4（8）后續(xù)計(jì)量分錄：①借：長(zhǎng)期股權(quán)投資90萬(wàn)

貸：投資收益90萬(wàn)②借：應(yīng)收股利45萬(wàn)

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資45萬(wàn)③借：投資收益5.4萬(wàn)

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資5.4萬(wàn)存貨一年攤銷，本年攤銷4萬(wàn)固定資產(chǎn)10年攤銷，本年攤銷1.2萬(wàn)應(yīng)付債券5年攤銷，本年攤銷-0.2萬(wàn)商譽(yù)不攤銷合計(jì)攤銷：5.4萬(wàn)P20頁(yè)攤銷計(jì)劃表非同一控制下控股合并的例題1-4（8）后續(xù)計(jì)量分錄：非同一控制下控股合并的例題1-5（1）第一種方式：發(fā)行普通股70萬(wàn)換取S公司90%股權(quán)步驟一：相關(guān)費(fèi)用處理借：資本公積12萬(wàn)

管理費(fèi)用14萬(wàn)

貸：銀行存款26萬(wàn)步驟二：計(jì)算投資成本差額并分解非同一控制下控股合并的例題1-5（1）第一種方式：發(fā)行普通股非同一控制下控股合并的例題1-5（2）項(xiàng)目公允價(jià)值賬面價(jià)值差額分配金額投資成本差額210—106×90%=104萬(wàn)114.6萬(wàn)存貨37萬(wàn)33萬(wàn)4萬(wàn)3.6萬(wàn)固定資產(chǎn)97萬(wàn)85萬(wàn)12萬(wàn)10.8萬(wàn)應(yīng)付債券19萬(wàn)20萬(wàn)-1萬(wàn)-0.9萬(wàn)商譽(yù)99.3萬(wàn)正商譽(yù)不額外調(diào)整，計(jì)入長(zhǎng)期股權(quán)投資初始成本非同一控制下控股合并的例題1-5（2）項(xiàng)目公允價(jià)值賬面價(jià)值差非同一控制下控股合并的例題1-5（3）第三步：購(gòu)買日母公司核算借：長(zhǎng)期股權(quán)投資210萬(wàn)

貸：股本70萬(wàn)

資本公積140萬(wàn)至此，購(gòu)買日（合并時(shí)）核算已做完，此時(shí)，長(zhǎng)期股權(quán)投資210萬(wàn)=子公司凈資產(chǎn)公允價(jià)值123萬(wàn)×90%＋商譽(yù)99.3萬(wàn)其中，子公司凈資產(chǎn)公允價(jià)值=106萬(wàn)+存貨4萬(wàn)+固定資產(chǎn)12萬(wàn)+應(yīng)付債券1萬(wàn)=123萬(wàn)后續(xù)計(jì)量：非同一控制下控股合并的例題1-5（3）第三步：購(gòu)買日母公司核非同一控制下控股合并的例題1-5（4）后續(xù)計(jì)量分錄：①借：長(zhǎng)期股權(quán)投資81萬(wàn)（90萬(wàn)×90%）

貸：投資收益81萬(wàn)（90萬(wàn)×90%）②借：應(yīng)收股利40.5萬(wàn)（45萬(wàn)×90%

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資40.5萬(wàn)（45萬(wàn)×90%）③借：投資收益4.86萬(wàn)

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資4.86萬(wàn)存貨一年攤銷，本年攤銷4萬(wàn)×90%=3.6萬(wàn)固定資產(chǎn)10年攤銷，本年攤銷1.2萬(wàn)×90%=1.08萬(wàn)應(yīng)付債券5年攤銷，本年攤銷-0.2萬(wàn)×90%=-0.18萬(wàn)商譽(yù)不攤銷合計(jì)攤銷：4.86萬(wàn)P22頁(yè)攤銷計(jì)劃表非同一控制下控股合并的例題1-5（4）后續(xù)計(jì)量分錄：非同一控制下控股合并的例題1-5（5）第一種方式：發(fā)行普通股40萬(wàn)換取S公司90%股權(quán)步驟一：相關(guān)費(fèi)用處理借：資本公積12萬(wàn)

管理費(fèi)用14萬(wàn)

貸：銀行存款26萬(wàn)步驟二：計(jì)算投資成本差額并分解非同一控制下控股合并的例題1-5（5）第一種方式：發(fā)行普通股非同一控制下控股合并的例題1-5（6）項(xiàng)目公允價(jià)值賬面價(jià)值差額分配金額投資成本差額120—106×90%=24.6萬(wàn)24.6萬(wàn)存貨37萬(wàn)33萬(wàn)4萬(wàn)3.6萬(wàn)固定資產(chǎn)97萬(wàn)85萬(wàn)12萬(wàn)10.8萬(wàn)應(yīng)付債券19萬(wàn)20萬(wàn)-1萬(wàn)-0.9萬(wàn)商譽(yù)9.3萬(wàn)正商譽(yù)不額外調(diào)整，計(jì)入長(zhǎng)期股權(quán)投資初始成本非同一控制下控股合并的例題1-5（6）項(xiàng)目公允價(jià)值賬面價(jià)值差非同一控制下控股合并的例題1-5（7）第三步：購(gòu)買日母公司核算借：長(zhǎng)期股權(quán)投資120萬(wàn)

貸：股本40萬(wàn)

資本公積80萬(wàn)至此，購(gòu)買日（合并時(shí)）核算已做完，此時(shí)，長(zhǎng)期股權(quán)投資120萬(wàn)=子公司凈資產(chǎn)公允價(jià)值123萬(wàn)×90%＋商譽(yù)9.3萬(wàn)其中，子公司凈資產(chǎn)公允價(jià)值=106萬(wàn)+存貨4萬(wàn)+固定資產(chǎn)12萬(wàn)+應(yīng)付債券1萬(wàn)=123萬(wàn)后續(xù)計(jì)量：非同一控制下控股合并的例題1-5（7）第三步：購(gòu)買日母公司核非同一控制下控股合并的例題1-5（8）后續(xù)計(jì)量分錄：①借：長(zhǎng)期股權(quán)投資81萬(wàn)（90萬(wàn)×90%）

貸：投資收益81萬(wàn)（90萬(wàn)×90%）②借：應(yīng)收股利40.5萬(wàn)（45萬(wàn)×90%

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資40.5萬(wàn)（45萬(wàn)×90%）③借：投資收益4.86萬(wàn)

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資4.86萬(wàn)存貨一年攤銷，本年攤銷4萬(wàn)×90%=3.6萬(wàn)固定資產(chǎn)10年攤銷，本年攤銷1.2萬(wàn)×90%=1.08萬(wàn)應(yīng)付債券5年攤銷，本年攤銷-0.2萬(wàn)×90%=-0.18萬(wàn)商譽(yù)不攤銷合計(jì)攤銷：4.86萬(wàn)P22頁(yè)攤銷計(jì)劃表非同一控制下控股合并的例題1-5（8）后續(xù)計(jì)量分錄：1.5企業(yè)合并信息的披露同一控制下非同一控制下參與合并企業(yè)的基本情況參與合并企業(yè)的基本情況屬于同一控制的判斷依據(jù)合并日的確定依據(jù)合并日的確定合并對(duì)價(jià)的說(shuō)明合并成本的構(gòu)成及賬面價(jià)值，公允價(jià)值及確定方法被并方期初及合并日資產(chǎn)負(fù)債表，被并方本期初至合并日的損益、現(xiàn)金流量被并方期初及合并日資產(chǎn)負(fù)債表，被并方自購(gòu)買日起至報(bào)告期期末的損益、現(xiàn)金流量被并方或有負(fù)債情況被并方或有負(fù)債情況被并方會(huì)計(jì)政策與合并方不一致的調(diào)整情況商譽(yù)（負(fù)商譽(yù)）的金額及確定方法合并后已處置或準(zhǔn)備處置被并方資產(chǎn)負(fù)債情況合并后已處置或準(zhǔn)備處置被并方資產(chǎn)負(fù)債情況1.5企業(yè)合并信息的披露同一控制下非同一控制下參與合并企業(yè)

高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)

教學(xué)課件[劉麗霞]高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)教學(xué)課件[劉麗霞]

第一章企業(yè)業(yè)合并企業(yè)合并概述1企業(yè)合并會(huì)計(jì)處理方法概述3同一控制下企業(yè)合并2非同一控制下企業(yè)合并54企業(yè)合并信息的披露第一章企業(yè)業(yè)合并企業(yè)合并概述1企業(yè)合并會(huì)計(jì)處理方法概述3

1.1企業(yè)合并概述企業(yè)合并概念公司法概念：吸收合并和新設(shè)合并會(huì)計(jì)概念：將兩個(gè)或兩個(gè)以上單獨(dú)的企業(yè)合并形成一個(gè)報(bào)告主體的交易或事項(xiàng)（包含控股合并）合并的分類所涉行業(yè)分類：橫向、縱向、混合法律形式分類合并各方關(guān)聯(lián)關(guān)系分類合并需解決的會(huì)計(jì)問(wèn)題1.1企業(yè)合并概述企業(yè)合并概念

合并的法律形式分類吸收合并（兼并）合并方存續(xù)，被合并方解散A＋B＋C=A新設(shè)合并（創(chuàng)立合并）新企業(yè)存續(xù)，合并各方解散A＋B＋C=D控股合并合并方和被合并方均存續(xù)，取得控制權(quán)為母公司，被控股為子公司A＋B=A＋B合并的法律形式分類吸收合并（兼并）合并各方關(guān)聯(lián)關(guān)系分類同一控制下企業(yè)合并含義：參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制且該控制并非暫時(shí)性的。解釋：能夠?qū)⑴c合并各方在合并前后均實(shí)施最終控制的一方通常指企業(yè)集團(tuán)的母公司。相同多方一般指投資者群體。時(shí)間性要求，指合并前后1年以上（含1年）實(shí)質(zhì)重于形式原則通常：指發(fā)生在同一企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部企業(yè)之間的合并。例外：同受國(guó)家控制的企業(yè)之間發(fā)生的合并，不應(yīng)僅僅因?yàn)閰⑴c合并各方在合并前后均受國(guó)家控制而將其作為同一控制下的企業(yè)合并。非同一控制下的企業(yè)合并含義：參與合并各方在合并前后不受同一方或相同的多方最終控制的合并交易，即除判斷屬于同一控制下企業(yè)合并的情況以外其他的企業(yè)合并。合并各方關(guān)聯(lián)關(guān)系分類同一控制下企業(yè)合并

合并需解決的會(huì)計(jì)問(wèn)題合并日：交易事項(xiàng)不外“一手交錢一手交貨”，會(huì)計(jì)處理不外借貸平衡取得資產(chǎn)/負(fù)債如何確認(rèn)所付成本如何確認(rèn)有無(wú)差額，如有，差額如何處理合并以后：吸收合并與新設(shè)合并：新企業(yè)后續(xù)正常核算控股合并：母子公司各自獨(dú)立核算，合并報(bào)表需要調(diào)整抵銷相關(guān)項(xiàng)目本章主要講述合并日會(huì)計(jì)核算，第三四章講述控股合并下合并報(bào)表的處理合并需解決的會(huì)計(jì)問(wèn)題合并日：1.2企業(yè)合并會(huì)計(jì)處理方法概述購(gòu)買法權(quán)益結(jié)合法合并方的確定取得控制權(quán)的一方為合并方（實(shí)質(zhì)重于形式）P4合并日的確定被并方控制權(quán)轉(zhuǎn)移P4合并成本的確定支付對(duì)價(jià)公允價(jià)值支付對(duì)價(jià)賬面價(jià)值可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的確定公允價(jià)值入賬賬面價(jià)值入賬差額及處理正差：商譽(yù)負(fù)差：營(yíng)業(yè)外收入資本公積和留存收益1.2企業(yè)合并會(huì)計(jì)處理方法概述購(gòu)買法權(quán)益結(jié)合法合并方的確定1.3同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理同一控制下的吸收合并（權(quán)益結(jié)合法）核算思路與原則例題1-1同一控制下的控股合并（單行合并）核算思路及原則例題1-2同一控制下合并會(huì)計(jì)處理的總結(jié)賬面價(jià)值計(jì)價(jià)差額調(diào)整資本公積（留存收益）被并企業(yè)的損益會(huì)同時(shí)并入1.3同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理同一控制下的吸收合并（權(quán)同一控制下的吸收合并的核算思路企業(yè)集團(tuán)內(nèi)合并，可以視作集團(tuán)內(nèi)部資產(chǎn)負(fù)債所有者權(quán)益的“重新調(diào)配”所以：不應(yīng)改變?cè)Y產(chǎn)負(fù)債的計(jì)價(jià)屬性支付對(duì)價(jià)：以原賬面價(jià)值計(jì)價(jià)，相關(guān)費(fèi)用計(jì)入期間費(fèi)用取得的凈資產(chǎn)：以原賬面價(jià)值計(jì)價(jià)股權(quán)置換差額：調(diào)所有者權(quán)益資本公積留存收益同一控制下的吸收合并的核算思路企業(yè)集團(tuán)內(nèi)合并，可以視作集團(tuán)內(nèi)權(quán)益結(jié)合法支付對(duì)價(jià)核算支付對(duì)價(jià)一般包含：資產(chǎn)＋合并相關(guān)費(fèi)用資產(chǎn)：按賬面價(jià)值轉(zhuǎn)出相關(guān)費(fèi)用：計(jì)入期間費(fèi)用（管理費(fèi)用）與證券發(fā)行相關(guān)的費(fèi)用，不管其是否與企業(yè)合并直接相關(guān)，均應(yīng)自所發(fā)行證券的發(fā)行收入中扣減股票：有溢價(jià)扣溢價(jià)，無(wú)溢價(jià)或溢價(jià)不足沖資本公積、留存收益。債券：沖溢價(jià)或增加折價(jià)權(quán)益結(jié)合法支付對(duì)價(jià)核算支付對(duì)價(jià)一般包含：資產(chǎn)＋合并相關(guān)費(fèi)用與

股權(quán)置換差額新股權(quán)置換舊股權(quán)，差額：沖減/調(diào)增資本公積資本公積不足沖減：沖留存收益后續(xù)調(diào)整：（盡可能還原被并企業(yè)原資本公積與留存收益）資本公積與留存收益股權(quán)置換差額新股權(quán)置換舊股權(quán)，差額：教材P8例題1-1（1）第一種方式：發(fā)行普通股106萬(wàn)股置換合并相關(guān)費(fèi)用的處理（原則）借：資本公積12萬(wàn)

管理費(fèi)用14萬(wàn)

貸：銀行存款26萬(wàn)取得資產(chǎn)負(fù)債的處理教材P8例題1-1（1）第一種方式：發(fā)行普通股106萬(wàn)股置換

例題1-1（2）借：銀行存款10萬(wàn)

應(yīng)收賬款6萬(wàn)

存貨33萬(wàn)

固定資產(chǎn)85萬(wàn)

貸：流動(dòng)負(fù)債8萬(wàn)

應(yīng)付債券20萬(wàn)

2置換股權(quán)3差額處理

股本106萬(wàn)

沒(méi)有差額1錄入資產(chǎn)負(fù)債賬面數(shù)據(jù)例題1-1（2）借：銀行存款10萬(wàn)

教材P8例題1-1（3）第二種方式：發(fā)行普通股100萬(wàn)股置換合并相關(guān)費(fèi)用的處理（原則）借：資本公積12萬(wàn)

管理費(fèi)用14萬(wàn)

貸：銀行存款26萬(wàn)取得資產(chǎn)負(fù)債的處理教材P8例題1-1（3）第二種方式：發(fā)行普通股100萬(wàn)股置換

例題1-1（4）借：銀行存款10萬(wàn)

應(yīng)收賬款6萬(wàn)

存貨33萬(wàn)

固定資產(chǎn)85萬(wàn)

貸：流動(dòng)負(fù)債8萬(wàn)

應(yīng)付債券20萬(wàn)

2置換股權(quán)3差額處理

股本100萬(wàn)

資本公積6萬(wàn)1錄入資產(chǎn)負(fù)債賬面數(shù)據(jù)例題1-1（4）借：銀行存款10萬(wàn)

教材P8例題1-1（5）第一種方式：發(fā)行普通股110萬(wàn)股置換合并相關(guān)費(fèi)用的處理（原則）借：資本公積12萬(wàn)

管理費(fèi)用14萬(wàn)

貸：銀行存款26萬(wàn)取得資產(chǎn)負(fù)債的處理教材P8例題1-1（5）第一種方式：發(fā)行普通股110萬(wàn)股置換

例題1-1（6）借：銀行存款10萬(wàn)

應(yīng)收賬款6萬(wàn)

存貨33萬(wàn)

固定資產(chǎn)85萬(wàn)

貸：流動(dòng)負(fù)債8萬(wàn)

應(yīng)付債券20萬(wàn)

2置換股權(quán)3差額處理

股本110萬(wàn)

資本公積4萬(wàn)1錄入資產(chǎn)負(fù)債賬面數(shù)據(jù)例題1-1（6）借：銀行存款10萬(wàn)

同一控制下的控股合并的核算思路單行合并：完全合并的對(duì)稱被并方存續(xù)，相關(guān)資產(chǎn)和負(fù)債不能直接并入兼并方長(zhǎng)期股權(quán)投資只能以單獨(dú)項(xiàng)目列示在投資企業(yè)的資產(chǎn)負(fù)債表上核算：不應(yīng)改變?cè)Y產(chǎn)負(fù)債的計(jì)價(jià)屬性支付對(duì)價(jià)：以原賬面價(jià)值計(jì)價(jià)，相關(guān)費(fèi)用計(jì)入期間費(fèi)用取得的凈資產(chǎn)：按被并企業(yè)所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額，計(jì)入長(zhǎng)期股權(quán)投資。差額：調(diào)資本公積或留存收益同一控制下的控股合并的核算思路單行合并：完全合并的對(duì)稱教材P8例題1-2（1）第一種方式：發(fā)行普通股106萬(wàn)股合并相關(guān)費(fèi)用的處理借：資本公積12萬(wàn)

管理費(fèi)用14萬(wàn)

貸：銀行存款26萬(wàn)取得股權(quán)的處理

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資106萬(wàn)

貸：股本106萬(wàn)合并報(bào)表的處理：合并報(bào)表處理的原因合并報(bào)表的處理分錄教材P8例題1-2（1）第一種方式：發(fā)行普通股106萬(wàn)股

合并報(bào)表處理的原因合并報(bào)表是將兩個(gè)主體，視為同一個(gè)“企業(yè)”進(jìn)行會(huì)計(jì)報(bào)告。母公司對(duì)子公司的投資，從整個(gè)“企業(yè)”角度來(lái)看，并不能認(rèn)為是一種投資，會(huì)計(jì)意義上的長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)為對(duì)外投資。同理，子公司歸屬于母公司的股權(quán)，從整個(gè)“企業(yè)”的角度來(lái)看，并不能認(rèn)為是股東權(quán)益，會(huì)計(jì)意義上的股東權(quán)益，應(yīng)為企業(yè)所有者對(duì)企業(yè)的權(quán)益，而不是內(nèi)部之間的權(quán)益。同時(shí)，合并報(bào)表的程序，是先將母子公司會(huì)計(jì)報(bào)表簡(jiǎn)單算數(shù)加總，此時(shí)，子公司的資產(chǎn)負(fù)債均已并入，不需要重新核算。故：母公司對(duì)子公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資，與子公司的股東權(quán)益，兩者應(yīng)相互抵銷，且，其抵銷的結(jié)果，應(yīng)形同于“同一企業(yè)”的會(huì)計(jì)報(bào)告結(jié)果。合并報(bào)表處理的原因合并報(bào)表是將兩個(gè)主體，視為同一個(gè)“企業(yè)”

例題1-2（2）借：股本56萬(wàn)

資本公積17萬(wàn)

盈余公積23萬(wàn)

未分配利潤(rùn)10萬(wàn)

貸：2抵銷母公司長(zhǎng)期股權(quán)投資

長(zhǎng)期股權(quán)投資106萬(wàn)

沒(méi)有差額1抵銷子公司股東權(quán)益賬面數(shù)例題1-2（2）借：股本教材P8例題1-2（3）第二種方式：發(fā)行普通股100萬(wàn)股合并相關(guān)費(fèi)用的處理（原則）借：資本公積12萬(wàn)

管理費(fèi)用14萬(wàn)

貸：銀行存款26萬(wàn)取得股權(quán)的處理

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資106萬(wàn)

貸：股本100萬(wàn)

資本公積6萬(wàn)合并報(bào)表的處理：合并報(bào)表的處理分錄教材P8例題1-2（3）第二種方式：發(fā)行普通股100萬(wàn)股

例題1-2（4）借：股本56萬(wàn)

資本公積17萬(wàn)

盈余公積23萬(wàn)

未分配利潤(rùn)10萬(wàn)

貸：2抵銷母公司長(zhǎng)期股權(quán)投資

長(zhǎng)期股權(quán)投資106萬(wàn)1抵銷子公司股東權(quán)益賬面數(shù)例題1-2（4）借：股本教材P8例題1-2（5）第三種方式：發(fā)行普通股110萬(wàn)股合并相關(guān)費(fèi)用的處理借：資本公積12萬(wàn)

管理費(fèi)用14萬(wàn)

貸：銀行存款26萬(wàn)取得股權(quán)的處理

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資106萬(wàn)

資本公積4萬(wàn)

貸：股本110萬(wàn)合并報(bào)表的處理：合并報(bào)表的處理分錄教材P8例題1-2（5）第三種方式：發(fā)行普通股110萬(wàn)股

例題1-2（6）借：股本56萬(wàn)

資本公積17萬(wàn)

盈余公積23萬(wàn)

未分配利潤(rùn)10萬(wàn)

貸：2抵銷母公司長(zhǎng)期股權(quán)投資

長(zhǎng)期股權(quán)投資106萬(wàn)1抵銷子公司股東權(quán)益賬面數(shù)例題1-2（6）借：股本1.4非同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理非同一控制下吸收合并的處理（購(gòu)買法）處理思路及原則例題其他需要注意的問(wèn)題購(gòu)買法和權(quán)益結(jié)合法的粗略比較非同一控制下控股合并的處理處理思路及原則例題1-4例題1-51.4非同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理非同一控制下吸收合并非同一控制下吸收合并的處理思路及原則思路：一家企業(yè)購(gòu)買另一家企業(yè)。主要解決問(wèn)題：取得資產(chǎn)/負(fù)債…公允價(jià)值（可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值）所付成本……….購(gòu)買成本如有差額……….商譽(yù)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值=可辨認(rèn)資產(chǎn)公允價(jià)值－可辨認(rèn)負(fù)債公允價(jià)值非同一控制下吸收合并的處理思路及原則思路：一家企業(yè)購(gòu)買另一家

購(gòu)買商品普通貨物購(gòu)買的會(huì)計(jì)處理：

借：庫(kù)存商品20000

貸：銀行存款20000

購(gòu)買企業(yè)的會(huì)計(jì)處理：

借：存貨23000

固定資產(chǎn)12000

（其他資產(chǎn)等）5000

貸：短期借款等5000

銀行存款35000銀行存款39000銀行存款32000營(yíng)業(yè)外收入3000商譽(yù)4000購(gòu)買商品普通貨物購(gòu)買的會(huì)計(jì)處理：借：庫(kù)存商品20

購(gòu)買成本的構(gòu)成（購(gòu)買法）支付對(duì)價(jià)的公允價(jià)值，相關(guān)費(fèi)用的處理與同一控制相同。支付對(duì)價(jià)公允價(jià)值具體來(lái)看：貨幣資金：買價(jià)債務(wù)證券：債務(wù)證券現(xiàn)值股票：發(fā)行股票的市價(jià)（股本+資本公積）其他資產(chǎn)：公允價(jià)值付出資產(chǎn)公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額計(jì)入合并當(dāng)期損益（資產(chǎn)變現(xiàn)損益）與證券發(fā)行相關(guān)的費(fèi)用，所發(fā)行證券的發(fā)行收入中扣減股票：有溢價(jià)扣溢價(jià)，溢價(jià)不足沖資本公積與留存收益。債券：沖溢價(jià)或增加折價(jià)）

其他相關(guān)費(fèi)用計(jì)入當(dāng)期損益（管理費(fèi)用）購(gòu)買成本的構(gòu)成

商譽(yù)的處理購(gòu)買成本－可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值＝商譽(yù)商譽(yù)的處理：我國(guó)合并準(zhǔn)則相關(guān)規(guī)定正商譽(yù)：不攤銷，減值《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)——資產(chǎn)減值》處理負(fù)商譽(yù)：對(duì)取得的被購(gòu)買方各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債及或有負(fù)債的公允價(jià)值以及合并成本的計(jì)量進(jìn)行復(fù)核；復(fù)核無(wú)誤的差額計(jì)當(dāng)期損益會(huì)計(jì)處理差額＞0

正商譽(yù)立即沖減所有者權(quán)益作購(gòu)買商譽(yù)并攤銷作購(gòu)買商譽(yù)但不攤銷（期末做減值測(cè)試）差額＜0

負(fù)商譽(yù)收益或遞延收益沖減非流動(dòng)資產(chǎn)商譽(yù)的處理購(gòu)買成本－可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值＝商譽(yù)會(huì)

例1-3（1）第一種方式：發(fā)行70萬(wàn)股合并相關(guān)費(fèi)用：借：資本公積12萬(wàn)

管理費(fèi)用14萬(wàn)

貸：銀行存款26萬(wàn)合并分錄

借：銀行存款10萬(wàn)

應(yīng)收賬款6萬(wàn)

存貨37萬(wàn)

固定資產(chǎn)97萬(wàn)

貸：流動(dòng)負(fù)債8萬(wàn)

應(yīng)付債券19萬(wàn)

股本70萬(wàn)

資本公積140萬(wàn)

商譽(yù)87萬(wàn)2核算支付對(duì)價(jià)3差額處理1錄入取得的資產(chǎn)負(fù)債123萬(wàn)210萬(wàn)例1-3（1）第一種方式：發(fā)行70萬(wàn)股合并相關(guān)費(fèi)用：借：資

例1-3（2）第二種方式：發(fā)行40萬(wàn)股合并相關(guān)費(fèi)用：借：資本公積12萬(wàn)

管理費(fèi)用14萬(wàn)

貸：銀行存款26萬(wàn)合并分錄

借：銀行存款10萬(wàn)

應(yīng)收賬款6萬(wàn)

存貨37萬(wàn)

固定資產(chǎn)97萬(wàn)

貸：流動(dòng)負(fù)債8萬(wàn)

應(yīng)付債券19萬(wàn)

股本40萬(wàn)

資本公積80萬(wàn)營(yíng)業(yè)外收入3萬(wàn)2核算支付對(duì)價(jià)3差額處理1錄入取得的資產(chǎn)負(fù)債123萬(wàn)120萬(wàn)例1-3（2）第二種方式：發(fā)行40萬(wàn)股合并相關(guān)費(fèi)用：借：資

購(gòu)買法其他需注意問(wèn)題合并利潤(rùn)及現(xiàn)金流量：包含在購(gòu)買對(duì)價(jià)及相關(guān)資產(chǎn)中，不另作合并（無(wú)合并利潤(rùn)表和合并現(xiàn)金流量表）或有事項(xiàng)：如果約定事項(xiàng)很可能發(fā)生并影響購(gòu)買成本，影響金額能可靠計(jì)量的，計(jì)入合并成本公允價(jià)值暫估購(gòu)買日后12個(gè)月內(nèi)調(diào)整：追溯調(diào)整。超過(guò)規(guī)定期限后價(jià)值量調(diào)整：視為會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正購(gòu)買法其他需注意問(wèn)題合并利潤(rùn)及現(xiàn)金流量：

購(gòu)買法與權(quán)益結(jié)合法的比較與評(píng)價(jià)比較：購(gòu)買法產(chǎn)生新的計(jì)價(jià)基礎(chǔ)，權(quán)益結(jié)合法不產(chǎn)生購(gòu)買法確認(rèn)商譽(yù)，權(quán)益結(jié)合法不確認(rèn)基本評(píng)價(jià)：物價(jià)上漲的時(shí)期，賬面價(jià)值一般低于公允價(jià)值，因而權(quán)益結(jié)合法下資產(chǎn)存在未實(shí)現(xiàn)升值，實(shí)施合并企業(yè)可以通過(guò)出售這些資產(chǎn)，增加合并年度的利潤(rùn)，如果繼續(xù)使用這些資產(chǎn)，則可以較低的折舊費(fèi)用與攤銷費(fèi)用與所實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)相配比，在合并后若干年內(nèi)，權(quán)益結(jié)合法下的利潤(rùn)均大于購(gòu)買法下的利潤(rùn)。購(gòu)權(quán)購(gòu)權(quán)購(gòu)買法與權(quán)益結(jié)合法的比較與評(píng)價(jià)比較：購(gòu)權(quán)購(gòu)權(quán)非同一控制下控股合并的處理思路被并方（子公司）存續(xù)，相關(guān)資產(chǎn)負(fù)債不能并入母公司，資產(chǎn)負(fù)債在個(gè)別報(bào)表仍然按賬面價(jià)值長(zhǎng)期股權(quán)投資以單獨(dú)項(xiàng)目列示在母公司資產(chǎn)負(fù)債表，反映為凈資產(chǎn)公允價(jià)值；投資收益單列一行列示在母公司的利潤(rùn)表母公司長(zhǎng)期股權(quán)投資平時(shí)核算采用成本法，報(bào)表日編制合并報(bào)表（實(shí)質(zhì)為權(quán)益法，購(gòu)買日公允價(jià)值為基礎(chǔ)）兩者之間存在差額：投資成本差額購(gòu)買成本—所取得可辨認(rèn)凈資產(chǎn)賬面價(jià)值×持股比例形成原因分解及處理非同一控制下控股合并的處理思路被并方（子公司）存續(xù)，相關(guān)資產(chǎn)投資成本差額形成原因P公司購(gòu)買S公司100%股權(quán)，P公司購(gòu)買成本（公允價(jià)值）210萬(wàn)，S公司凈資產(chǎn)賬面價(jià)值106萬(wàn)兩者差額210—106×100%=104萬(wàn)，原因可能是：按資產(chǎn)或負(fù)債性質(zhì)分期攤銷正負(fù)商譽(yù)并入未被記錄的商譽(yù)一起處理

資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值≠其賬面價(jià)值

未被記錄的商譽(yù)

其他無(wú)法確認(rèn)為某項(xiàng)資產(chǎn)的原因投資成本差額形成原因P公司購(gòu)買S公司100%股權(quán)，P公司購(gòu)買投資成本差額的分解及處理投資成本差額＝取得成本－被投資企業(yè)凈資產(chǎn)賬面價(jià)值%商譽(yù)公允價(jià)值變動(dòng)＋取得成本－凈資產(chǎn)公允價(jià)值%凈資產(chǎn)公允價(jià)值—凈資產(chǎn)賬面價(jià)值%正商譽(yù)：不處理（留長(zhǎng)投賬面）負(fù)商譽(yù)：立即調(diào)入損益按有關(guān)項(xiàng)目性質(zhì)攤銷投資成本差額的分解及處理投資成本差額＝取得成本－被投資企業(yè)凈非同一控制下控股合并的例題1-4（1）第一種方式：發(fā)行普通股70萬(wàn)換取S公司凈資產(chǎn)步驟一：相關(guān)費(fèi)用處理借：資本公積12萬(wàn)

管理費(fèi)用14萬(wàn)

貸：銀行存款26萬(wàn)步驟二：計(jì)算投資成本差額并分解非同一控制下控股合并的例題1-4（1）第一種方式：發(fā)行普通股非同一控制下控股合并的例題1-4（2）項(xiàng)目公允價(jià)值賬面價(jià)值差額分配金額投資成本差額210—106×100%=104萬(wàn)104萬(wàn)存貨37萬(wàn)33萬(wàn)4萬(wàn)4萬(wàn)固定資產(chǎn)97萬(wàn)85萬(wàn)12萬(wàn)12萬(wàn)應(yīng)付債券19萬(wàn)20萬(wàn)-1萬(wàn)-1萬(wàn)商譽(yù)87萬(wàn)正商譽(yù)不額外調(diào)整，計(jì)入長(zhǎng)期股權(quán)投資初始成本非同一控制下控股合并的例題1-4（2）項(xiàng)目公允價(jià)值賬面價(jià)值差非同一控制下控股合并的例題1-4（3）第三步：購(gòu)買日母公司核算借：長(zhǎng)期股權(quán)投資210萬(wàn)

貸：股本70萬(wàn)

資本公積140萬(wàn)至此，購(gòu)買日（合并時(shí)）核算已做完，此時(shí)，長(zhǎng)期股權(quán)投資210萬(wàn)=子公司凈資產(chǎn)公允價(jià)值123萬(wàn)＋商譽(yù)87萬(wàn)其中，子公司凈資產(chǎn)公允價(jià)值=106萬(wàn)+存貨4萬(wàn)+固定資產(chǎn)12萬(wàn)+應(yīng)付債券1萬(wàn)=123萬(wàn)后續(xù)計(jì)量中：權(quán)益法下，母公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資，不應(yīng)視作普通資產(chǎn)，而應(yīng)視作“子公司歸屬母公司的凈資產(chǎn)”，故：子公司報(bào)告凈利潤(rùn)，其凈資產(chǎn)增加，母公司相應(yīng)調(diào)增長(zhǎng)期股權(quán)投資，同時(shí)計(jì)入投資收益。①子公司股利分配，為其凈資產(chǎn)減少，母公司相應(yīng)調(diào)減長(zhǎng)期股權(quán)投資。②非同一控制下控股合并的例題1-4（3）第三步：購(gòu)買日母公司核非同一控制下控股合并的例題1-4（4）同時(shí)，子公司相關(guān)資產(chǎn)按賬面價(jià)值攤銷成本，而如果按合并形成一個(gè)主體看，這些資產(chǎn)應(yīng)按公允價(jià)值進(jìn)行成本核算，故，在子公司的正常核算之外，母公司補(bǔ)記相關(guān)差額的攤銷。③后續(xù)計(jì)量分錄：①借：長(zhǎng)期股權(quán)投資90萬(wàn)

貸：投資收益90萬(wàn)②借：應(yīng)收股利45萬(wàn)

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資45萬(wàn)③借：投資收益5.4萬(wàn)

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資5.4萬(wàn)存貨一年攤銷，本年攤銷4萬(wàn)固定資產(chǎn)10年攤銷，本年攤銷1.2萬(wàn)應(yīng)付債券5年攤銷，本年攤銷0.2萬(wàn)商譽(yù)不攤銷合計(jì)攤銷：5.4萬(wàn)（P19頁(yè)攤銷計(jì)劃表）非同一控制下控股合并的例題1-4（4）同時(shí)，子公司相關(guān)資產(chǎn)按非同一控制下控股合并的例題1-4（5）第二種方式：發(fā)行普通股40萬(wàn)換取S公司凈資產(chǎn)步驟一：相關(guān)費(fèi)用處理借：資本公積12萬(wàn)

管理費(fèi)用14萬(wàn)

貸：銀行存款26萬(wàn)步驟二：計(jì)算投資成本差額并分解非同一控制下控股合并的例題1-4（5）第二種方式：發(fā)行普通股非同一控制下控股合并的例題1-4（6）項(xiàng)目公允價(jià)值賬面價(jià)值差額分配金額投資成本差額120—106×100%=14萬(wàn)14萬(wàn)存貨37萬(wàn)33萬(wàn)4萬(wàn)4萬(wàn)固定資產(chǎn)97萬(wàn)85萬(wàn)12萬(wàn)12萬(wàn)應(yīng)付債券19萬(wàn)20萬(wàn)-1萬(wàn)-1萬(wàn)商譽(yù)-3萬(wàn)負(fù)商譽(yù)，調(diào)增長(zhǎng)期股權(quán)投資初始成本，計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入非同一控制下控股合并的例題1-4（6）項(xiàng)目公允價(jià)值賬面價(jià)值差非同一控制下控股合并的例題1-4（7）第三步：購(gòu)買日母公司核算借：長(zhǎng)期股權(quán)投資123萬(wàn)

貸：股本40萬(wàn)

資本公積80萬(wàn)

營(yíng)業(yè)外收入3萬(wàn)至此，購(gòu)買日（合并時(shí)）核算已做完，此時(shí)，母公司長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值123萬(wàn)=子公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值123萬(wàn)其中，子公司凈資產(chǎn)公允價(jià)值=106萬(wàn)+存貨4萬(wàn)+固定資產(chǎn)12萬(wàn)+應(yīng)付債券1萬(wàn)=123萬(wàn)后續(xù)計(jì)量同前非同一控制下控股合并的例題1-4（7）第三步：購(gòu)買日母公司核非同一控制下控股合并的例題1-4（8）后續(xù)計(jì)量分錄：①借：長(zhǎng)期股權(quán)投資90萬(wàn)

貸：投資收益90萬(wàn)②借：應(yīng)收股利45萬(wàn)

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資45萬(wàn)③借：投資收益5.4萬(wàn)