合并報(bào)表的會(huì)計(jì)處理課件

高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組1（一）基本含義——權(quán)益結(jié)合法IASNo.22：權(quán)益結(jié)合法是指參與合并的企業(yè)的股東聯(lián)合控制他們實(shí)際上全部的資產(chǎn)和經(jīng)營，以便繼續(xù)對聯(lián)合實(shí)體分享利益和分擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)的合并。IFRSNo.3：權(quán)益結(jié)合法的采用僅限于權(quán)益是主要對價(jià)形式的企業(yè)合并。高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組1（一）基本含義——權(quán)益結(jié)合法IASNo高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組2“權(quán)益結(jié)合法”含義簡示——以換股實(shí)施吸收合并為例A企業(yè)B企業(yè)A企業(yè)股東以本公司股份作為對價(jià)吸收B企業(yè)B企業(yè)股東合并后主體同為合并后主體的股東高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組2“權(quán)益結(jié)合法”含義簡示——以換股實(shí)施吸收高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組3（一）基本內(nèi)容——購買法IASNo.22：購買是指通過轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)、承擔(dān)負(fù)債或發(fā)行股票等方式，由一個(gè)企業(yè)（收購企業(yè)）獲得對另一個(gè)企業(yè)（被收購企業(yè)）凈資產(chǎn)和經(jīng)營的控制權(quán)的企業(yè)合并。支付對價(jià)收購B企業(yè)或購買控股權(quán)A企業(yè)購買方B企業(yè)B企業(yè)的股東被購買方高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組3（一）基本內(nèi)容——購買法IASNo.高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組4合并的實(shí)質(zhì)是權(quán)益之聯(lián)合而非購買交易合并中取得凈資產(chǎn)或股權(quán)的入賬價(jià)值按賬面價(jià)值確定合并費(fèi)用計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用不需要確認(rèn)合并商譽(yù)需要調(diào)整股東權(quán)益合并當(dāng)年凈收益的計(jì)算難點(diǎn)：如何調(diào)整股東權(quán)益？期中合并時(shí)當(dāng)年凈收益如何計(jì)算？（二）特點(diǎn)——權(quán)益結(jié)合法的特點(diǎn)高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組4合并的實(shí)質(zhì)是權(quán)益之聯(lián)合而非購買交易難點(diǎn)：高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組5合并后主體的股東權(quán)益＝合并后主體擁有的參與各方合并前股東權(quán)益之和合并前后權(quán)益總額不變據(jù)此調(diào)整資本溢價(jià)據(jù)此調(diào)整留存收益合并后主體股本總額＝發(fā)行在外普通股面值總額合并后主體投入資本總額＝合并后主體擁有的參與各方合并前投入資本之和如果合并后主體股本面值大于合并前各方投入資本之和，則：合并后投入資本總額＝合并后主體股本總額合并后主體留存收益＝合并后主體股東權(quán)益－合并后主體投入資本以換股上市的吸收合并為例來歸納【例1-3】權(quán)益結(jié)合法基本原理高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組5合并后主體的股東權(quán)益＝合并后主體擁有的參高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組6情況1：換股實(shí)施吸收合并——換出股份面值等于被并方股本甲企業(yè)發(fā)行每股面值10元普通股25萬股給乙企業(yè)的股東，吸收合并乙企業(yè)。甲企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債股本留存收益600200300100乙企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債股本留存收益500150250100乙企業(yè)注銷貸：資產(chǎn)借：負(fù)債股本留存收益500150250100甲企業(yè)吸收凈資產(chǎn)貸：負(fù)債借：資產(chǎn)股本留存收益100500150250合并前股東權(quán)益750合并后甲企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債股本留存收益350550200+=1100+=+=+=合并后股東權(quán)益750實(shí)施方式高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組6情況1：換股實(shí)施吸收合并——換出股份面值高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組7情況2：換股實(shí)施吸收合并——換出股份面值小于被并方股本甲企業(yè)發(fā)行每股面值10元普通股20萬股給乙企業(yè)的股東，吸收合并乙企業(yè)。甲企業(yè)640200300100乙企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債股本留存收益500150250100乙企業(yè)注銷貸：資產(chǎn)借：負(fù)債股本留存收益500150250100甲企業(yè)吸收凈資產(chǎn)貸：負(fù)債借：資產(chǎn)股本留存收益100500150200合并前股東權(quán)益790合并后甲企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債股本留存收益350500200+=1140+=+=+=合并后股東權(quán)益790資本公積50資本公積=9040資產(chǎn)負(fù)債股本留存收益資本公積+實(shí)施方式高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組7情況2：換股實(shí)施吸收合并——換出股份面值高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組8情況3：換股實(shí)施吸收合并——換出股份面值大于被并方股本甲企業(yè)發(fā)行每股面值10元普通股30萬股給乙企業(yè)的股東，吸收合并乙企業(yè)。甲企業(yè)640200300100乙企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債股本留存收益500150250100乙企業(yè)注銷貸：資產(chǎn)借：負(fù)債股本留存收益500150250100甲企業(yè)吸收凈資產(chǎn)貸：負(fù)債借：資產(chǎn)股本留存收益90500150300合并前股東權(quán)益790合并后甲企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債股本留存收益350600190+=1140+=+=+=合并后股東權(quán)益790資本公積40資本公積=040資產(chǎn)負(fù)債股本留存收益資本公積-實(shí)施方式高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組8情況3：換股實(shí)施吸收合并——換出股份面值高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組9情況4：換股實(shí)施吸收合并——換出股份面值大于被并方股本甲企業(yè)發(fā)行每股面值10元普通股30萬股給乙企業(yè)的股東，吸收合并乙企業(yè)。甲企業(yè)660200300100乙企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債股本留存收益500150250100乙企業(yè)注銷貸：資產(chǎn)借：負(fù)債股本留存收益500150250100甲企業(yè)吸收凈資產(chǎn)貸：負(fù)債借：資產(chǎn)股本留存收益100500150300合并前股東權(quán)益810合并后甲企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債股本留存收益350600200+=1160+=+=+=合并后股東權(quán)益810資本公積50資本公積=1060資產(chǎn)負(fù)債股本留存收益資本公積-實(shí)施方式高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組9情況4：換股實(shí)施吸收合并——換出股份面值高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組10（二）特點(diǎn)——購買法的特點(diǎn)購買方的認(rèn)定是首要步驟合并的實(shí)質(zhì)是購買交易合并成本主要取決于合并對價(jià)的公允價(jià)值需要確認(rèn)合并商譽(yù)合并當(dāng)年凈收益的計(jì)算與權(quán)益結(jié)合法不同難點(diǎn)：如何確定合并成本？如何確定公允價(jià)值？如何計(jì)量合并商譽(yù)？高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組10（二）特點(diǎn)——購買法的特點(diǎn)購買方的認(rèn)定高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組11被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)賬面價(jià)值

500萬被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值

520萬購買方支付的合并對價(jià)

550萬凈資產(chǎn)增值20萬商譽(yù)30萬合并價(jià)差50萬【例1-4】吸收合并100%控股合并借：有關(guān)凈資產(chǎn)520貸：銀行存款550商譽(yù)30借：長期股權(quán)投資550貸：銀行存款550其中包括30萬的商譽(yù)高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組11被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)賬面價(jià)值被購買方可注意：

現(xiàn)行會(huì)計(jì)規(guī)范中

對于權(quán)益結(jié)合法和購買法的的發(fā)展與變通使用高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組12注意：

現(xiàn)行會(huì)計(jì)規(guī)范中

對于權(quán)益結(jié)合法和購買法的的發(fā)展高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組13第三節(jié)同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理一、確認(rèn)與計(jì)量的基本要求二、賬務(wù)處理思路主要知識點(diǎn)如何對同一控制下企業(yè)合并進(jìn)行確認(rèn)？如何在合并日對股東權(quán)益進(jìn)行調(diào)整？如何理解合并費(fèi)用的處理方法？這里僅以對企業(yè)合并事項(xiàng)的確認(rèn)與計(jì)量為講解重點(diǎn)，而關(guān)于合并日合并財(cái)務(wù)報(bào)表的問題請參見第二章。高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組13第三節(jié)同一控制下企業(yè)高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組14一、確認(rèn)與計(jì)量的基本要求合并費(fèi)用的處理合并方取得的凈資產(chǎn)或股權(quán)按賬面價(jià)值入賬合并方支付的合并對價(jià)按其賬面價(jià)值計(jì)量評估審計(jì)咨詢費(fèi)用當(dāng)期損益發(fā)行債券的費(fèi)用債券初始計(jì)量金額發(fā)行權(quán)益證券的費(fèi)用抵減溢價(jià)收入兩者之差調(diào)整股東權(quán)益理解的關(guān)鍵調(diào)整順序高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組14一、確認(rèn)與計(jì)量的基本要求合并費(fèi)用的處理高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組15放棄資產(chǎn)實(shí)施的企業(yè)合并二、合并方賬務(wù)處理思路發(fā)行債券實(shí)施的企業(yè)合并發(fā)行股票實(shí)施的企業(yè)合并吸收合并控股合并新設(shè)合并基本上與吸收合并相同比較高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組15放棄資產(chǎn)實(shí)施的企業(yè)合并二、合并方賬務(wù)處高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組16放棄資產(chǎn)實(shí)施的吸收合并：借：有關(guān)資產(chǎn)[取得的被并方資產(chǎn)賬面價(jià)值]銀行存款、存貨等[支付的資產(chǎn)的賬面價(jià)值]B資本公積[A大于B的差額]*C貸：有關(guān)負(fù)債[承擔(dān)的被并方負(fù)債賬面價(jià)值]A貸：銀行存款等借：管理費(fèi)用實(shí)際發(fā)生的直接合并費(fèi)用如果需要借記“資本公積”科目，則以合并方“資本公積”科目（股本溢價(jià)）貸方余額為上限，不足部分沖減合并方“留存收益”賬面余額。以下同。以下同同一控制下的合并高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組16放棄資產(chǎn)實(shí)施的吸收合并：借：有關(guān)資產(chǎn)高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組17發(fā)行債券實(shí)施的吸收合并：借：有關(guān)資產(chǎn)[取得的被并方資產(chǎn)賬面價(jià)值]應(yīng)付債券[發(fā)行債券的面值－相關(guān)手續(xù)費(fèi)傭金等]B資本公積[A大于債券面值的差額]D貸：有關(guān)負(fù)債[承擔(dān)的被并方負(fù)債賬面價(jià)值]A銀行存款等[與債務(wù)相關(guān)的手續(xù)費(fèi)傭金等]C【例1-5】：甲企業(yè)按面值發(fā)行1800萬元的債券給乙公司股東，取得乙公司賬面價(jià)值為2000萬元的凈資產(chǎn)；甲公司另支付發(fā)行債券有關(guān)費(fèi)用1萬元。銀行存款應(yīng)付債券——利息調(diào)整有關(guān)資產(chǎn)應(yīng)付債券——面值1800280011有關(guān)負(fù)債800資本公積200同一控制下的合并高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組17發(fā)行債券實(shí)施的吸收合并：借：有關(guān)資產(chǎn)高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組18發(fā)行股票實(shí)施的吸收合并：借：有關(guān)資產(chǎn)[取得的被并方資產(chǎn)賬面價(jià)值]股本[發(fā)行股票的面值]B資本公積[A大于（B+C）的差額]D貸：有關(guān)負(fù)債[承擔(dān)的被并方負(fù)債賬面價(jià)值]A銀行存款等[與發(fā)行股票相關(guān)的手續(xù)費(fèi)傭金等]C【例1-6】：甲企業(yè)按面值增發(fā)1800萬元的普通股給乙公司股東，取得乙公司賬面價(jià)值為2000萬元的凈資產(chǎn)；甲公司另支付發(fā)行股票有關(guān)費(fèi)用1萬元。銀行存款有關(guān)資產(chǎn)股本180028001有關(guān)負(fù)債800資本公積199同一控制下的合并高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組18發(fā)行股票實(shí)施的吸收合并：借：有關(guān)資產(chǎn)高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組19放棄資產(chǎn)實(shí)施的控股合并：借：長期股權(quán)投資[取得的被并方凈資產(chǎn)賬面價(jià)值]A貸：銀行存款、存貨等[支付的資產(chǎn)的賬面價(jià)值]B資本公積[A大于B的差額]*C如果需要借記“資本公積”科目，則以合并方“資本公積”科目（股本溢價(jià)）貸方余額為上限，不足部分沖減合并方“留存收益”賬面余額。以下同。同一控制下的合并高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組19放棄資產(chǎn)實(shí)施的控股合并：借：長期股權(quán)投高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組20發(fā)行債券實(shí)施的控股合并：借：長期股權(quán)投資[取得的被并方股東權(quán)益賬面價(jià)值份額]A貸：應(yīng)付債券[發(fā)行債券的面值－相關(guān)手續(xù)費(fèi)傭金等]B資本公積[A大于債券面值的差額]D銀行存款等[與債務(wù)相關(guān)的手續(xù)費(fèi)傭金等]C【例1-7】：甲企業(yè)按面值發(fā)行1800萬元的債券給乙公司股東，取得乙公司80%的股權(quán)。乙公司合并日凈資產(chǎn)賬面價(jià)值為2000萬元。甲公司另支付發(fā)行債券有關(guān)費(fèi)用1萬元。應(yīng)付債券——面值應(yīng)付債券——利息調(diào)整銀行存款長期股權(quán)投資1800111600資本公積200同一控制下的合并高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組20發(fā)行債券實(shí)施的控股合并：借：長期股權(quán)投高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組21發(fā)行股票實(shí)施的控股合并：貸：股本[發(fā)行股票的面值]B資本公積[A大于（B+C）的差額]D銀行存款等[與發(fā)行股票相關(guān)的手續(xù)費(fèi)傭金等]C【例1-8】：甲企業(yè)按面值增發(fā)1500萬元的普通股給乙公司股東，取得乙公司80%的股權(quán)；乙公司合并日凈資產(chǎn)的賬面價(jià)值為2000萬元；甲公司另支付發(fā)行股票有關(guān)費(fèi)用1萬元：長期股權(quán)投資[取得的被并方股東權(quán)益賬面價(jià)值份額]A銀行存款長期股權(quán)投資股本資本公積高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組21發(fā)行股票實(shí)施的控股合并：貸：股本高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組22同一控制下的企業(yè)合并，合并方應(yīng)當(dāng)在合并當(dāng)期報(bào)表附注中披露下列有關(guān)信息：1．參與合并企業(yè)的基本情況。2．屬于同一控制下企業(yè)合并的判斷依據(jù)。3．合并日的確定依據(jù)。4．以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)以及承擔(dān)債務(wù)作為合并對價(jià)的，所支付對價(jià)在合并日的賬面價(jià)值；以發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對價(jià)的，合并中發(fā)行權(quán)益性證券的數(shù)量及定價(jià)原則，以及參與合并各方交換有表決權(quán)股份的比例。5．被合并方的資產(chǎn)、負(fù)債在上一會(huì)計(jì)期間資產(chǎn)負(fù)債表日及合并日的賬面價(jià)值；被合并方自合并當(dāng)期期初至合并日的收入、凈利潤、現(xiàn)金流量等情況。6．合并合同或協(xié)議約定將承擔(dān)被合并方或有負(fù)債的情況。7．被合并方采用的會(huì)計(jì)政策與合并方不一致所作調(diào)整情況的說明。8．合并后已處置被合并方資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值、處置價(jià)格等。三、信息披露高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組22同一控制下的企業(yè)合并，合并方應(yīng)當(dāng)在合并高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組23第四節(jié)非同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理一、確認(rèn)與計(jì)量的基本要求二、賬務(wù)處理思路這里也僅以對企業(yè)合并交易的確認(rèn)與計(jì)量為講解重點(diǎn)，而關(guān)于合并日合并財(cái)務(wù)報(bào)表的問題請參見第二章。主要知識點(diǎn)如何計(jì)量合并中取得的凈資產(chǎn)或股權(quán)？如何確定合并成本？如何確認(rèn)合并商譽(yù)？如何對合并商譽(yù)進(jìn)行初始計(jì)量？如何確定被購買方凈資產(chǎn)的公允價(jià)值？如何理解合并費(fèi)用的處理方法？高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組23第四節(jié)非同一控制下企高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組24一、確認(rèn)與計(jì)量的基本要求要點(diǎn)1——購買方取得的凈資產(chǎn)或股權(quán)的初始計(jì)量吸收合并——取得的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)按其公允價(jià)值入賬控股合并——取得的股權(quán)按合并成本進(jìn)行初始計(jì)量即使是控股合并，合并資產(chǎn)負(fù)債表中對被購買方各項(xiàng)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)也是按取得股權(quán)日其公允價(jià)值為基礎(chǔ)進(jìn)行計(jì)量。引申所以，要對合并成本在取得的凈資產(chǎn)和合并商譽(yù)之間進(jìn)行分配高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組24一、確認(rèn)與計(jì)量的基本要求要點(diǎn)1——購高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組25一、確認(rèn)與計(jì)量的基本要求要點(diǎn)2——合并成本的計(jì)量合并成本作為合并對價(jià)付出的資產(chǎn)、承擔(dān)的負(fù)債，其公允價(jià)價(jià)值與賬面價(jià)值之間的差額，計(jì)入當(dāng)期損益。=合并對價(jià)的公允價(jià)值引申通過多次股權(quán)投資交易分步實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并，合并成本為每一單項(xiàng)交易成本之和。高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組25一、確認(rèn)與計(jì)量的基本要求要點(diǎn)2——合并高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組26一、確認(rèn)與計(jì)量的基本要求合并成本與取得的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額之間的差額要點(diǎn)3——合并商譽(yù)的確認(rèn)與計(jì)量商譽(yù)當(dāng)期損益前者大于后者之差前者小于后者之差引申合并商譽(yù)的確認(rèn)：——吸收合并：在合并方單獨(dú)資產(chǎn)負(fù)債表中單項(xiàng)報(bào)告——控股合并：在合并方的合并資產(chǎn)負(fù)債表中單項(xiàng)報(bào)告合并商譽(yù)的計(jì)量：——在不同的“合并理念”下，有不同的計(jì)量結(jié)果——現(xiàn)行會(huì)計(jì)規(guī)范：基本采用“實(shí)體理念”，但合并商譽(yù)的計(jì)量沒有采用“全部商譽(yù)法”高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組26一、確認(rèn)與計(jì)量的基本要求要點(diǎn)3——合并高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組27一、確認(rèn)與計(jì)量的基本要求要點(diǎn)4——遞延所得稅的處理（1）按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則確認(rèn)的合并商譽(yù)，免稅合并情況下其計(jì)稅基礎(chǔ)為0，由此產(chǎn)生了合并商譽(yù)賬面價(jià)值大于計(jì)稅基礎(chǔ)的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異。根據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，該暫時(shí)性差異的未來納稅影響不應(yīng)予以確認(rèn)，即不確認(rèn)與該商譽(yù)的暫時(shí)性差異有關(guān)的遞延所得稅負(fù)債。（2）按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定將取得的被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)按公允價(jià)值進(jìn)行初始計(jì)量，但其計(jì)稅基礎(chǔ)卻等于原計(jì)稅基礎(chǔ)，由此導(dǎo)致的暫時(shí)性差異的納稅影響要予以確認(rèn)，并調(diào)整合并商譽(yù)。免稅合并情況下高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組27一、確認(rèn)與計(jì)量的基本要求要點(diǎn)4——遞延高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組28一、確認(rèn)與計(jì)量的基本要求要點(diǎn)5——合并費(fèi)用的處理與同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理相同企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第4號:非同一控制下的企業(yè)合并中，購買方為企業(yè)合并發(fā)生的審計(jì)、法律服務(wù)、評估咨詢等中介費(fèi)用以及其他相關(guān)管理費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)于發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益；購買方作為合并對價(jià)發(fā)行的權(quán)益性證券或債務(wù)性證券的交易費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)計(jì)入權(quán)益性證券或債務(wù)性證券的初始確認(rèn)金額。高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組28一、確認(rèn)與計(jì)量的基本要求要點(diǎn)5——合并高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組29放棄資產(chǎn)實(shí)施的企業(yè)合并二、購買方賬務(wù)處理思路發(fā)行債券實(shí)施的企業(yè)合并發(fā)行股票實(shí)施的企業(yè)合并吸收合并控股合并新設(shè)合并基本上與吸收合并相同比較高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組29放棄資產(chǎn)實(shí)施的企業(yè)合并二、購買方賬務(wù)處高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組30放棄資產(chǎn)實(shí)施的吸收合并：借：有關(guān)資產(chǎn)[取得的被購買方資產(chǎn)公允價(jià)值]貸：有關(guān)負(fù)債[承擔(dān)的被購買方負(fù)債公允價(jià)值]A貸：營業(yè)收入[放棄存貨的公允價(jià)值]借：有關(guān)凈資產(chǎn)[取得凈資產(chǎn)的公允價(jià)值]如果放棄的非現(xiàn)金資產(chǎn)是庫存商品等存貨，則貸：銀行存款固定資產(chǎn)清理無形資產(chǎn)等[支付的合并對價(jià)的賬面價(jià)值]營業(yè)外收入等[合并對價(jià)公允價(jià)值與賬面價(jià)值之差]B營業(yè)外收入[A大于B之差]C2借：商譽(yù)[B大于A之差]C1借：有關(guān)凈資產(chǎn)[取得的被購買方凈資產(chǎn)公允價(jià)值]A應(yīng)交稅費(fèi)等[相關(guān)稅費(fèi)]商譽(yù)[差額]還要確認(rèn)營業(yè)成本對價(jià)的公允價(jià)值非同一控制下的合并高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組30放棄資產(chǎn)實(shí)施的吸收合并：借：有關(guān)資產(chǎn)高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組31發(fā)行債券實(shí)施的吸收合并：營業(yè)外收入[A大于B之差]C商譽(yù)[B大于A之差]借：有關(guān)凈資產(chǎn)[取得的被購買方凈資產(chǎn)公允價(jià)值]A貸：應(yīng)付債券銀行存款等[債券公允價(jià)值-債券相關(guān)費(fèi)用][債券相關(guān)費(fèi)用]B非同一控制下的合并高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組31發(fā)行債券實(shí)施的吸收合并：營業(yè)外收入高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組32發(fā)行股票實(shí)施的吸收合并：營業(yè)外收入[A大于B之差]商譽(yù)[B大于A之差]借：有關(guān)凈資產(chǎn)[取得的被購買方凈資產(chǎn)公允價(jià)值]A貸：股本資本公積銀行存款等[面值][股票相關(guān)費(fèi)用]B[溢價(jià)-股票相關(guān)費(fèi)用]非同一控制下的合并高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組32發(fā)行股票實(shí)施的吸收合并：營業(yè)外收入高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組33放棄資產(chǎn)實(shí)施的控股合并：貸：營業(yè)收入[放棄存貨的公允價(jià)值]B借：長期股權(quán)投資如果放棄的非現(xiàn)金資產(chǎn)是庫存商品等存貨，則貸：銀行存款固定資產(chǎn)清理無形資產(chǎn)等[支付的合并對價(jià)的賬面價(jià)值]營業(yè)外收入等[合并對價(jià)公允價(jià)值與賬面價(jià)值之差]B借：長期股權(quán)投資應(yīng)交稅費(fèi)等[相關(guān)稅費(fèi)]C還要確認(rèn)營業(yè)成本對價(jià)的公允價(jià)值[合并成本=B]A非同一控制下的合并[B+C]A高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組33放棄資產(chǎn)實(shí)施的控股合并：高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組34發(fā)行債券實(shí)施的控股合并：借：長期股權(quán)投資貸：應(yīng)付債券銀行存款等[債券公允價(jià)值-債券相關(guān)費(fèi)用][債券相關(guān)費(fèi)用]B[合并成本=B]A發(fā)行股票實(shí)施的控股合并：借：長期股權(quán)投資[合并成本+股票相關(guān)費(fèi)用B]A貸：股本資本公積銀行存款等[面值][股票相關(guān)費(fèi)用]B[溢價(jià)]非同一控制下的合并高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組34發(fā)行債券實(shí)施的控股合并：借：長期股權(quán)投高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組351．公允價(jià)值的確定方法三、被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的確定2．購買方將被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值單獨(dú)予以確認(rèn)的條件高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組351．公允價(jià)值的確定方法三、被購買方可辨高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組361．參與合并企業(yè)的基本情況。2．購買日的確定依據(jù)。3．合并成本的構(gòu)成及其賬面價(jià)值、公允價(jià)值及公允價(jià)值的確定方法。4．被購買方各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債在上一會(huì)計(jì)期間資產(chǎn)負(fù)債表日及購買日的賬面價(jià)值和公允價(jià)值。5．合并合同或協(xié)議約定將承擔(dān)被購買方或有負(fù)債的情況。6．被購買方自合并日起至報(bào)告期末的收入、凈利潤、現(xiàn)金流量等情況。7．商譽(yù)的金額及其確定方法。8．因合并成本小于合并中取得的被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額計(jì)入當(dāng)期損益的金額。9．合并后已處置或擬處置被購買方資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值、處置價(jià)格等。四、信息披露高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組361．參與合并企業(yè)的基本情況。四、信息披高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組37第五節(jié)分步實(shí)現(xiàn)企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理主要知識點(diǎn)個(gè)別報(bào)表中的確認(rèn)與計(jì)量合并報(bào)表中的確認(rèn)與計(jì)量一、多次投資分步實(shí)現(xiàn)同一控制下企業(yè)合并二、多次交易分步實(shí)現(xiàn)非同一控制下企業(yè)合并

本章以個(gè)別報(bào)表中的確認(rèn)與計(jì)量為主高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組37第五節(jié)分步實(shí)現(xiàn)企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組38一、多次投資分步實(shí)現(xiàn)同一控制下企業(yè)合并原則規(guī)定1.個(gè)別報(bào)表中的確認(rèn)與計(jì)量——合并日不必對長期股權(quán)投資賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整，以按持股比例計(jì)算的合并日應(yīng)享有被合并方賬面所有者權(quán)益份額作為該項(xiàng)股權(quán)投資的初始投資成本；——初始投資成本與其原長期股權(quán)投資賬面價(jià)值加上合并日進(jìn)一步取得股份而新支付對價(jià)的公允價(jià)值之和的差額，調(diào)整資本公積（股本溢價(jià)或資本溢價(jià)），資本公積不足沖減的沖減留存收益。2.合并日合并報(bào)表的編制

合并報(bào)表工作底稿中的抵銷分錄與前述通常情況下的同一控制下企業(yè)合并合并日編制合并報(bào)表時(shí)的抵銷處理相同。高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組38一、多次投資分步實(shí)現(xiàn)同一控制下企業(yè)合并高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組39二、多次交易分步實(shí)現(xiàn)非同一控制下企業(yè)合并原則規(guī)定1.個(gè)別報(bào)表中的確認(rèn)與計(jì)量——合并日（購買日）的確定。——初始投資成本的確定?！獣?huì)計(jì)處理步驟。2.合并報(bào)表中的確認(rèn)與計(jì)量——見第五章高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組39二、多次交易分步實(shí)現(xiàn)非同一控制下企業(yè)合合并報(bào)表的會(huì)計(jì)處理課件40高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組41（一）基本含義——權(quán)益結(jié)合法IASNo.22：權(quán)益結(jié)合法是指參與合并的企業(yè)的股東聯(lián)合控制他們實(shí)際上全部的資產(chǎn)和經(jīng)營，以便繼續(xù)對聯(lián)合實(shí)體分享利益和分擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)的合并。IFRSNo.3：權(quán)益結(jié)合法的采用僅限于權(quán)益是主要對價(jià)形式的企業(yè)合并。高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組1（一）基本含義——權(quán)益結(jié)合法IASNo高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組42“權(quán)益結(jié)合法”含義簡示——以換股實(shí)施吸收合并為例A企業(yè)B企業(yè)A企業(yè)股東以本公司股份作為對價(jià)吸收B企業(yè)B企業(yè)股東合并后主體同為合并后主體的股東高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組2“權(quán)益結(jié)合法”含義簡示——以換股實(shí)施吸收高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組43（一）基本內(nèi)容——購買法IASNo.22：購買是指通過轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)、承擔(dān)負(fù)債或發(fā)行股票等方式，由一個(gè)企業(yè)（收購企業(yè)）獲得對另一個(gè)企業(yè)（被收購企業(yè)）凈資產(chǎn)和經(jīng)營的控制權(quán)的企業(yè)合并。支付對價(jià)收購B企業(yè)或購買控股權(quán)A企業(yè)購買方B企業(yè)B企業(yè)的股東被購買方高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組3（一）基本內(nèi)容——購買法IASNo.高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組44合并的實(shí)質(zhì)是權(quán)益之聯(lián)合而非購買交易合并中取得凈資產(chǎn)或股權(quán)的入賬價(jià)值按賬面價(jià)值確定合并費(fèi)用計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用不需要確認(rèn)合并商譽(yù)需要調(diào)整股東權(quán)益合并當(dāng)年凈收益的計(jì)算難點(diǎn)：如何調(diào)整股東權(quán)益？期中合并時(shí)當(dāng)年凈收益如何計(jì)算？（二）特點(diǎn)——權(quán)益結(jié)合法的特點(diǎn)高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組4合并的實(shí)質(zhì)是權(quán)益之聯(lián)合而非購買交易難點(diǎn)：高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組45合并后主體的股東權(quán)益＝合并后主體擁有的參與各方合并前股東權(quán)益之和合并前后權(quán)益總額不變據(jù)此調(diào)整資本溢價(jià)據(jù)此調(diào)整留存收益合并后主體股本總額＝發(fā)行在外普通股面值總額合并后主體投入資本總額＝合并后主體擁有的參與各方合并前投入資本之和如果合并后主體股本面值大于合并前各方投入資本之和，則：合并后投入資本總額＝合并后主體股本總額合并后主體留存收益＝合并后主體股東權(quán)益－合并后主體投入資本以換股上市的吸收合并為例來歸納【例1-3】權(quán)益結(jié)合法基本原理高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組5合并后主體的股東權(quán)益＝合并后主體擁有的參高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組46情況1：換股實(shí)施吸收合并——換出股份面值等于被并方股本甲企業(yè)發(fā)行每股面值10元普通股25萬股給乙企業(yè)的股東，吸收合并乙企業(yè)。甲企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債股本留存收益600200300100乙企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債股本留存收益500150250100乙企業(yè)注銷貸：資產(chǎn)借：負(fù)債股本留存收益500150250100甲企業(yè)吸收凈資產(chǎn)貸：負(fù)債借：資產(chǎn)股本留存收益100500150250合并前股東權(quán)益750合并后甲企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債股本留存收益350550200+=1100+=+=+=合并后股東權(quán)益750實(shí)施方式高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組6情況1：換股實(shí)施吸收合并——換出股份面值高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組47情況2：換股實(shí)施吸收合并——換出股份面值小于被并方股本甲企業(yè)發(fā)行每股面值10元普通股20萬股給乙企業(yè)的股東，吸收合并乙企業(yè)。甲企業(yè)640200300100乙企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債股本留存收益500150250100乙企業(yè)注銷貸：資產(chǎn)借：負(fù)債股本留存收益500150250100甲企業(yè)吸收凈資產(chǎn)貸：負(fù)債借：資產(chǎn)股本留存收益100500150200合并前股東權(quán)益790合并后甲企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債股本留存收益350500200+=1140+=+=+=合并后股東權(quán)益790資本公積50資本公積=9040資產(chǎn)負(fù)債股本留存收益資本公積+實(shí)施方式高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組7情況2：換股實(shí)施吸收合并——換出股份面值高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組48情況3：換股實(shí)施吸收合并——換出股份面值大于被并方股本甲企業(yè)發(fā)行每股面值10元普通股30萬股給乙企業(yè)的股東，吸收合并乙企業(yè)。甲企業(yè)640200300100乙企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債股本留存收益500150250100乙企業(yè)注銷貸：資產(chǎn)借：負(fù)債股本留存收益500150250100甲企業(yè)吸收凈資產(chǎn)貸：負(fù)債借：資產(chǎn)股本留存收益90500150300合并前股東權(quán)益790合并后甲企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債股本留存收益350600190+=1140+=+=+=合并后股東權(quán)益790資本公積40資本公積=040資產(chǎn)負(fù)債股本留存收益資本公積-實(shí)施方式高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組8情況3：換股實(shí)施吸收合并——換出股份面值高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組49情況4：換股實(shí)施吸收合并——換出股份面值大于被并方股本甲企業(yè)發(fā)行每股面值10元普通股30萬股給乙企業(yè)的股東，吸收合并乙企業(yè)。甲企業(yè)660200300100乙企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債股本留存收益500150250100乙企業(yè)注銷貸：資產(chǎn)借：負(fù)債股本留存收益500150250100甲企業(yè)吸收凈資產(chǎn)貸：負(fù)債借：資產(chǎn)股本留存收益100500150300合并前股東權(quán)益810合并后甲企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債股本留存收益350600200+=1160+=+=+=合并后股東權(quán)益810資本公積50資本公積=1060資產(chǎn)負(fù)債股本留存收益資本公積-實(shí)施方式高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組9情況4：換股實(shí)施吸收合并——換出股份面值高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組50（二）特點(diǎn)——購買法的特點(diǎn)購買方的認(rèn)定是首要步驟合并的實(shí)質(zhì)是購買交易合并成本主要取決于合并對價(jià)的公允價(jià)值需要確認(rèn)合并商譽(yù)合并當(dāng)年凈收益的計(jì)算與權(quán)益結(jié)合法不同難點(diǎn)：如何確定合并成本？如何確定公允價(jià)值？如何計(jì)量合并商譽(yù)？高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組10（二）特點(diǎn)——購買法的特點(diǎn)購買方的認(rèn)定高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組51被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)賬面價(jià)值

500萬被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值

520萬購買方支付的合并對價(jià)

550萬凈資產(chǎn)增值20萬商譽(yù)30萬合并價(jià)差50萬【例1-4】吸收合并100%控股合并借：有關(guān)凈資產(chǎn)520貸：銀行存款550商譽(yù)30借：長期股權(quán)投資550貸：銀行存款550其中包括30萬的商譽(yù)高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組11被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)賬面價(jià)值被購買方可注意：

現(xiàn)行會(huì)計(jì)規(guī)范中

對于權(quán)益結(jié)合法和購買法的的發(fā)展與變通使用高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組52注意：

現(xiàn)行會(huì)計(jì)規(guī)范中

對于權(quán)益結(jié)合法和購買法的的發(fā)展高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組53第三節(jié)同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理一、確認(rèn)與計(jì)量的基本要求二、賬務(wù)處理思路主要知識點(diǎn)如何對同一控制下企業(yè)合并進(jìn)行確認(rèn)？如何在合并日對股東權(quán)益進(jìn)行調(diào)整？如何理解合并費(fèi)用的處理方法？這里僅以對企業(yè)合并事項(xiàng)的確認(rèn)與計(jì)量為講解重點(diǎn)，而關(guān)于合并日合并財(cái)務(wù)報(bào)表的問題請參見第二章。高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組13第三節(jié)同一控制下企業(yè)高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組54一、確認(rèn)與計(jì)量的基本要求合并費(fèi)用的處理合并方取得的凈資產(chǎn)或股權(quán)按賬面價(jià)值入賬合并方支付的合并對價(jià)按其賬面價(jià)值計(jì)量評估審計(jì)咨詢費(fèi)用當(dāng)期損益發(fā)行債券的費(fèi)用債券初始計(jì)量金額發(fā)行權(quán)益證券的費(fèi)用抵減溢價(jià)收入兩者之差調(diào)整股東權(quán)益理解的關(guān)鍵調(diào)整順序高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組14一、確認(rèn)與計(jì)量的基本要求合并費(fèi)用的處理高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組55放棄資產(chǎn)實(shí)施的企業(yè)合并二、合并方賬務(wù)處理思路發(fā)行債券實(shí)施的企業(yè)合并發(fā)行股票實(shí)施的企業(yè)合并吸收合并控股合并新設(shè)合并基本上與吸收合并相同比較高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組15放棄資產(chǎn)實(shí)施的企業(yè)合并二、合并方賬務(wù)處高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組56放棄資產(chǎn)實(shí)施的吸收合并：借：有關(guān)資產(chǎn)[取得的被并方資產(chǎn)賬面價(jià)值]銀行存款、存貨等[支付的資產(chǎn)的賬面價(jià)值]B資本公積[A大于B的差額]*C貸：有關(guān)負(fù)債[承擔(dān)的被并方負(fù)債賬面價(jià)值]A貸：銀行存款等借：管理費(fèi)用實(shí)際發(fā)生的直接合并費(fèi)用如果需要借記“資本公積”科目，則以合并方“資本公積”科目（股本溢價(jià)）貸方余額為上限，不足部分沖減合并方“留存收益”賬面余額。以下同。以下同同一控制下的合并高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組16放棄資產(chǎn)實(shí)施的吸收合并：借：有關(guān)資產(chǎn)高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組57發(fā)行債券實(shí)施的吸收合并：借：有關(guān)資產(chǎn)[取得的被并方資產(chǎn)賬面價(jià)值]應(yīng)付債券[發(fā)行債券的面值－相關(guān)手續(xù)費(fèi)傭金等]B資本公積[A大于債券面值的差額]D貸：有關(guān)負(fù)債[承擔(dān)的被并方負(fù)債賬面價(jià)值]A銀行存款等[與債務(wù)相關(guān)的手續(xù)費(fèi)傭金等]C【例1-5】：甲企業(yè)按面值發(fā)行1800萬元的債券給乙公司股東，取得乙公司賬面價(jià)值為2000萬元的凈資產(chǎn)；甲公司另支付發(fā)行債券有關(guān)費(fèi)用1萬元。銀行存款應(yīng)付債券——利息調(diào)整有關(guān)資產(chǎn)應(yīng)付債券——面值1800280011有關(guān)負(fù)債800資本公積200同一控制下的合并高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組17發(fā)行債券實(shí)施的吸收合并：借：有關(guān)資產(chǎn)高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組58發(fā)行股票實(shí)施的吸收合并：借：有關(guān)資產(chǎn)[取得的被并方資產(chǎn)賬面價(jià)值]股本[發(fā)行股票的面值]B資本公積[A大于（B+C）的差額]D貸：有關(guān)負(fù)債[承擔(dān)的被并方負(fù)債賬面價(jià)值]A銀行存款等[與發(fā)行股票相關(guān)的手續(xù)費(fèi)傭金等]C【例1-6】：甲企業(yè)按面值增發(fā)1800萬元的普通股給乙公司股東，取得乙公司賬面價(jià)值為2000萬元的凈資產(chǎn)；甲公司另支付發(fā)行股票有關(guān)費(fèi)用1萬元。銀行存款有關(guān)資產(chǎn)股本180028001有關(guān)負(fù)債800資本公積199同一控制下的合并高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組18發(fā)行股票實(shí)施的吸收合并：借：有關(guān)資產(chǎn)高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組59放棄資產(chǎn)實(shí)施的控股合并：借：長期股權(quán)投資[取得的被并方凈資產(chǎn)賬面價(jià)值]A貸：銀行存款、存貨等[支付的資產(chǎn)的賬面價(jià)值]B資本公積[A大于B的差額]*C如果需要借記“資本公積”科目，則以合并方“資本公積”科目（股本溢價(jià)）貸方余額為上限，不足部分沖減合并方“留存收益”賬面余額。以下同。同一控制下的合并高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組19放棄資產(chǎn)實(shí)施的控股合并：借：長期股權(quán)投高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組60發(fā)行債券實(shí)施的控股合并：借：長期股權(quán)投資[取得的被并方股東權(quán)益賬面價(jià)值份額]A貸：應(yīng)付債券[發(fā)行債券的面值－相關(guān)手續(xù)費(fèi)傭金等]B資本公積[A大于債券面值的差額]D銀行存款等[與債務(wù)相關(guān)的手續(xù)費(fèi)傭金等]C【例1-7】：甲企業(yè)按面值發(fā)行1800萬元的債券給乙公司股東，取得乙公司80%的股權(quán)。乙公司合并日凈資產(chǎn)賬面價(jià)值為2000萬元。甲公司另支付發(fā)行債券有關(guān)費(fèi)用1萬元。應(yīng)付債券——面值應(yīng)付債券——利息調(diào)整銀行存款長期股權(quán)投資1800111600資本公積200同一控制下的合并高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組20發(fā)行債券實(shí)施的控股合并：借：長期股權(quán)投高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組61發(fā)行股票實(shí)施的控股合并：貸：股本[發(fā)行股票的面值]B資本公積[A大于（B+C）的差額]D銀行存款等[與發(fā)行股票相關(guān)的手續(xù)費(fèi)傭金等]C【例1-8】：甲企業(yè)按面值增發(fā)1500萬元的普通股給乙公司股東，取得乙公司80%的股權(quán)；乙公司合并日凈資產(chǎn)的賬面價(jià)值為2000萬元；甲公司另支付發(fā)行股票有關(guān)費(fèi)用1萬元：長期股權(quán)投資[取得的被并方股東權(quán)益賬面價(jià)值份額]A銀行存款長期股權(quán)投資股本資本公積高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組21發(fā)行股票實(shí)施的控股合并：貸：股本高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組62同一控制下的企業(yè)合并，合并方應(yīng)當(dāng)在合并當(dāng)期報(bào)表附注中披露下列有關(guān)信息：1．參與合并企業(yè)的基本情況。2．屬于同一控制下企業(yè)合并的判斷依據(jù)。3．合并日的確定依據(jù)。4．以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)以及承擔(dān)債務(wù)作為合并對價(jià)的，所支付對價(jià)在合并日的賬面價(jià)值；以發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對價(jià)的，合并中發(fā)行權(quán)益性證券的數(shù)量及定價(jià)原則，以及參與合并各方交換有表決權(quán)股份的比例。5．被合并方的資產(chǎn)、負(fù)債在上一會(huì)計(jì)期間資產(chǎn)負(fù)債表日及合并日的賬面價(jià)值；被合并方自合并當(dāng)期期初至合并日的收入、凈利潤、現(xiàn)金流量等情況。6．合并合同或協(xié)議約定將承擔(dān)被合并方或有負(fù)債的情況。7．被合并方采用的會(huì)計(jì)政策與合并方不一致所作調(diào)整情況的說明。8．合并后已處置被合并方資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值、處置價(jià)格等。三、信息披露高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組22同一控制下的企業(yè)合并，合并方應(yīng)當(dāng)在合并高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組63第四節(jié)非同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理一、確認(rèn)與計(jì)量的基本要求二、賬務(wù)處理思路這里也僅以對企業(yè)合并交易的確認(rèn)與計(jì)量為講解重點(diǎn)，而關(guān)于合并日合并財(cái)務(wù)報(bào)表的問題請參見第二章。主要知識點(diǎn)如何計(jì)量合并中取得的凈資產(chǎn)或股權(quán)？如何確定合并成本？如何確認(rèn)合并商譽(yù)？如何對合并商譽(yù)進(jìn)行初始計(jì)量？如何確定被購買方凈資產(chǎn)的公允價(jià)值？如何理解合并費(fèi)用的處理方法？高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組23第四節(jié)非同一控制下企高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組64一、確認(rèn)與計(jì)量的基本要求要點(diǎn)1——購買方取得的凈資產(chǎn)或股權(quán)的初始計(jì)量吸收合并——取得的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)按其公允價(jià)值入賬控股合并——取得的股權(quán)按合并成本進(jìn)行初始計(jì)量即使是控股合并，合并資產(chǎn)負(fù)債表中對被購買方各項(xiàng)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)也是按取得股權(quán)日其公允價(jià)值為基礎(chǔ)進(jìn)行計(jì)量。引申所以，要對合并成本在取得的凈資產(chǎn)和合并商譽(yù)之間進(jìn)行分配高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組24一、確認(rèn)與計(jì)量的基本要求要點(diǎn)1——購高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組65一、確認(rèn)與計(jì)量的基本要求要點(diǎn)2——合并成本的計(jì)量合并成本作為合并對價(jià)付出的資產(chǎn)、承擔(dān)的負(fù)債，其公允價(jià)價(jià)值與賬面價(jià)值之間的差額，計(jì)入當(dāng)期損益。=合并對價(jià)的公允價(jià)值引申通過多次股權(quán)投資交易分步實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并，合并成本為每一單項(xiàng)交易成本之和。高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組25一、確認(rèn)與計(jì)量的基本要求要點(diǎn)2——合并高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組66一、確認(rèn)與計(jì)量的基本要求合并成本與取得的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額之間的差額要點(diǎn)3——合并商譽(yù)的確認(rèn)與計(jì)量商譽(yù)當(dāng)期損益前者大于后者之差前者小于后者之差引申合并商譽(yù)的確認(rèn)：——吸收合并：在合并方單獨(dú)資產(chǎn)負(fù)債表中單項(xiàng)報(bào)告——控股合并：在合并方的合并資產(chǎn)負(fù)債表中單項(xiàng)報(bào)告合并商譽(yù)的計(jì)量：——在不同的“合并理念”下，有不同的計(jì)量結(jié)果——現(xiàn)行會(huì)計(jì)規(guī)范：基本采用“實(shí)體理念”，但合并商譽(yù)的計(jì)量沒有采用“全部商譽(yù)法”高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組26一、確認(rèn)與計(jì)量的基本要求要點(diǎn)3——合并高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組67一、確認(rèn)與計(jì)量的基本要求要點(diǎn)4——遞延所得稅的處理（1）按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則確認(rèn)的合并商譽(yù)，免稅合并情況下其計(jì)稅基礎(chǔ)為0，由此產(chǎn)生了合并商譽(yù)賬面價(jià)值大于計(jì)稅基礎(chǔ)的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異。根據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，該暫時(shí)性差異的未來納稅影響不應(yīng)予以確認(rèn)，即不確認(rèn)與該商譽(yù)的暫時(shí)性差異有關(guān)的遞延所得稅負(fù)債。（2）按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定將取得的被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)按公允價(jià)值進(jìn)行初始計(jì)量，但其計(jì)稅基礎(chǔ)卻等于原計(jì)稅基礎(chǔ)，由此導(dǎo)致的暫時(shí)性差異的納稅影響要予以確認(rèn)，并調(diào)整合并商譽(yù)。免稅合并情況下高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組27一、確認(rèn)與計(jì)量的基本要求要點(diǎn)4——遞延高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組68一、確認(rèn)與計(jì)量的基本要求要點(diǎn)5——合并費(fèi)用的處理與同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理相同企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第4號:非同一控制下的企業(yè)合并中，購買方為企業(yè)合并發(fā)生的審計(jì)、法律服務(wù)、評估咨詢等中介費(fèi)用以及其他相關(guān)管理費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)于發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益；購買方作為合并對價(jià)發(fā)行的權(quán)益性證券或債務(wù)性證券的交易費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)計(jì)入權(quán)益性證券或債務(wù)性證券的初始確認(rèn)金額。高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組28一、確認(rèn)與計(jì)量的基本要求要點(diǎn)5——合并高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組69放棄資產(chǎn)實(shí)施的企業(yè)合并二、購買方賬務(wù)處理思路發(fā)行債券實(shí)施的企業(yè)合并發(fā)行股票實(shí)施的企業(yè)合并吸收合并控股合并新設(shè)合并基本上與吸收合并相同比較高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組29放棄資產(chǎn)實(shí)施的企業(yè)合并二、購買方賬務(wù)處高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組70放棄資產(chǎn)實(shí)施的吸收合并：借：有關(guān)資產(chǎn)[取得的被購買方資產(chǎn)公允價(jià)值]貸：有關(guān)負(fù)債[承擔(dān)的被購買方負(fù)債公允價(jià)值]A貸：營業(yè)收入[放棄存貨的公允價(jià)值]借：有關(guān)凈資產(chǎn)[取得凈資產(chǎn)的公允價(jià)值]如果放棄的非現(xiàn)金資產(chǎn)是庫存商品等存貨，則貸：銀行存款固定資產(chǎn)清理無形資產(chǎn)等[支付的合并對價(jià)的賬面價(jià)值]營業(yè)外收入等[合并對價(jià)公允價(jià)值與賬面價(jià)值之差]B營業(yè)外收入[A大于B之差]C2借：商譽(yù)[B大于A之差]C1借：有關(guān)凈資產(chǎn)[取得的被購買方凈資產(chǎn)公允價(jià)值]A應(yīng)交稅費(fèi)等[相關(guān)稅費(fèi)]商譽(yù)[差額]還要確認(rèn)營業(yè)成本對價(jià)的公允價(jià)值非同一控制下的合并高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組30放棄資產(chǎn)實(shí)施的吸收合并：借：有關(guān)資產(chǎn)高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組71發(fā)行債券實(shí)施的吸收合并：營業(yè)外收入[A大于B之差]C商譽(yù)[B大于A之差]借：有關(guān)凈資產(chǎn)[取得的被購買方凈資產(chǎn)公允價(jià)值]A貸：應(yīng)付債券銀行存款等[債券公允價(jià)值-債券相關(guān)費(fèi)用][債券相關(guān)費(fèi)用]B非同一控制下的合并高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組31發(fā)行債券實(shí)施的吸收合并：營業(yè)外收入高級財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程組72發(fā)行股票實(shí)施的吸收合并：營業(yè)外收入