注冊會計(jì)師職業(yè)培訓(xùn)課件

第二章注冊會計(jì)師職業(yè)一、注冊會計(jì)師職業(yè)注冊會計(jì)師是時代賦予的光榮職業(yè)，時至今日已經(jīng)成為西方社會普遍認(rèn)可的三大自由職業(yè)者（律師、醫(yī)生和注冊會計(jì)師）之一。這個職業(yè)的地位與之相伴隨的責(zé)任影響審計(jì)的職能和這個職業(yè)的結(jié)構(gòu)。注冊會計(jì)師受到本職業(yè)和社會兩者施加的規(guī)定的制約。注冊會計(jì)師的職業(yè)地位可以用它被接受的程度以及它與其他被承認(rèn)的職業(yè)的相似之處來衡量。一個職業(yè)對其成員施加的技術(shù)和道德標(biāo)準(zhǔn)是這種衡量的一個方面。此外，社會往往期望職業(yè)有更高的標(biāo)準(zhǔn)，以證明他們對這些職業(yè)的信任是正確的。一般來說，這種期望反映在規(guī)范職業(yè)的法律中，例如證券法、公司法等。一個職業(yè)的地位可以用該職業(yè)群體所表現(xiàn)出的某些屬性來確定。職業(yè)必然有一定的共同屬性將其與非職業(yè)區(qū)分開來。第二章注冊會計(jì)師職業(yè)一、注冊會計(jì)師職業(yè)1一般來說，所有的職業(yè)似乎都具備以下五項(xiàng)要素：1.系統(tǒng)的理論；2.專業(yè)的權(quán)威；3.公眾監(jiān)督；4.管理規(guī)范；5.文化1．系統(tǒng)的理論職業(yè)與非職業(yè)的一個重要的區(qū)別是職業(yè)工作所依據(jù)的基本理論體系。雖然非職業(yè)工作也可能需要程序性的技術(shù)，但那種技術(shù)不是建立在系統(tǒng)的理論基礎(chǔ)之上的。例如，燒水工的工作。注冊會計(jì)師職業(yè)的基本理論包括會計(jì)理論（最起碼的會計(jì)準(zhǔn)則的理論知識）和審計(jì)理論（一種核實(shí)科學(xué)），其中后者就是系統(tǒng)地收集客戶的財(cái)務(wù)與經(jīng)營活動的證據(jù)資料，進(jìn)行分析與評價，從而發(fā)表意見。一般來說，所有的職業(yè)似乎都具備以下五項(xiàng)要素：1.系統(tǒng)的理論；2掌握系統(tǒng)理論的最好辦法就是在一定的學(xué)術(shù)環(huán)境下接受正規(guī)的教育。因此，在世界各國要想成為注冊會計(jì)師都必須進(jìn)行資格考試，通過資格考試以掌握系統(tǒng)的理論。在我國要想進(jìn)行注冊會計(jì)師考試，必須具備?？埔陨蠈W(xué)歷，或者具有會計(jì)或?qū)徲?jì)相關(guān)專業(yè)中級以上職稱。美國注冊會計(jì)師考試為全國性的考試，但是考生的資格條件由各州規(guī)定，其共同特點(diǎn)就是要求考生必須要有會計(jì)、商法、經(jīng)濟(jì)學(xué)等相應(yīng)學(xué)科的學(xué)分，且需要有一定的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)。當(dāng)前要求150學(xué)分，按每年30學(xué)分計(jì)，事實(shí)上四年本科制已經(jīng)不可能達(dá)到，實(shí)際上要求的是碩士研究生的水平了。

掌握系統(tǒng)理論的最好辦法就是在一定的學(xué)術(shù)環(huán)境下接受正規(guī)的教育。32．專業(yè)（職業(yè)）權(quán)威在審計(jì)和會計(jì)領(lǐng)域，掌握系統(tǒng)的知識專長是這些領(lǐng)域注冊會計(jì)師權(quán)威的基礎(chǔ)。注冊會計(jì)師之所以在審計(jì)、會計(jì)方面具有權(quán)威性，是指他們所具備的系統(tǒng)知識專長，可能是職業(yè)外界人士所欠缺的。產(chǎn)生兩個問題，其一，盡管有時職業(yè)權(quán)威是由政府權(quán)力的力量形成的，但是要想真正樹立起權(quán)威來，則必須是由其專業(yè)能力來表現(xiàn)；其二，正是由于注冊會計(jì)師專業(yè)的這種職業(yè)權(quán)威性，那么對于職業(yè)人員提供服務(wù)的質(zhì)量，其評價也是不可能由外界人員做出，因?yàn)椤巴庑小笔请y以做出正確客觀的評價。目前各國都規(guī)定，注冊會計(jì)師職業(yè)的業(yè)績和表現(xiàn)應(yīng)該用行業(yè)本身確立的標(biāo)準(zhǔn)來判斷。2．專業(yè)（職業(yè)）權(quán)威在審計(jì)和會計(jì)領(lǐng)域，掌握系統(tǒng)的知識專長是這43．公眾監(jiān)督注冊會計(jì)師作為一種公眾職業(yè)，獲得了社會公眾給予的一種“壟斷”地位，例如，法定審計(jì)的資格，免于他人評價等，因此，其必須接受社會公眾的監(jiān)督。4．管理規(guī)范既然某一職業(yè)以某種方式取得公眾承認(rèn)的權(quán)威，也就是說公眾給予某一職業(yè)的權(quán)力和特權(quán)有效地構(gòu)成了一種壟斷（審計(jì)的確是這樣的），由于每一種壟斷都可能遭到濫用，因此職業(yè)界必須采取步驟向公眾保證該職業(yè)有懲治其成員的措施。也就是說存在著一定的職業(yè)管理規(guī)范。確立這樣的規(guī)范是非常有必要的，否則的話社會公眾將收回他們給予職業(yè)的壟斷權(quán)。5．文化行業(yè)的另一個顯然特點(diǎn)，就適用于這個行業(yè)群體的牢牢確立的文化，社會學(xué)家將其稱為亞文化。亞文化包括具體行為上的舊的習(xí)慣和新的做法（教師），例如，注冊會計(jì)師在人們的想像中以相當(dāng)窄的確定方式穿著和行為。這個行業(yè)的新來的人員必須學(xué)習(xí)人們期望他怎樣做，否則不會被同行所接受。質(zhì)疑3．公眾監(jiān)督注冊會計(jì)師作為一種公眾職業(yè)，獲得了社會公眾給予的5二、注冊會計(jì)師審計(jì)的歷史發(fā)展1．注冊會計(jì)師審計(jì)的萌芽階段16世紀(jì)的意大利城市，基于普通合伙人對管理合伙人的不信任產(chǎn)生的查賬工作。2．注冊會計(jì)師審計(jì)的形成階段18世紀(jì)下半葉，兩權(quán)分離產(chǎn)生，所有者出于對雇用管理人員的的不信任，是否存在貪污、盜竊和舞弊行為，要求獨(dú)立會計(jì)師進(jìn)行查賬。其特點(diǎn)：其一、會計(jì)賬目的逐筆檢查；其二、目的是查錯防弊；其三、檢查結(jié)果只向企業(yè)主報(bào)告，基本是保密形態(tài)；其四、任意審計(jì)。1721年英國著名的“南海公司事件”給投資者造成了巨大損失，查爾斯·斯耐爾發(fā)布了“查賬報(bào)告書”，標(biāo)志著注冊會計(jì)師職業(yè)的誕生。二、注冊會計(jì)師審計(jì)的歷史發(fā)展1．注冊會計(jì)師審計(jì)的萌芽階段6南海公司事件之后，英國股份公司停止發(fā)展近100年，隨后在1844年《公司法》才得以開禁，其中明確規(guī)定股份公司必須設(shè)立監(jiān)察人，負(fù)責(zé)審查公司賬目，并且在1845年的修訂法中，明確指出會計(jì)賬目必須由董事以外的人員審計(jì)，1853年，蘇格蘭愛丁堡會計(jì)師協(xié)會的成立，標(biāo)志著注冊會計(jì)師職業(yè)的誕生。1862年，英國《公司法》確定注冊會計(jì)師為法定的破產(chǎn)清算人，奠定了注冊會計(jì)師審計(jì)的法律地位。其后注冊會計(jì)師職業(yè)特點(diǎn)：其一、注冊會計(jì)師審計(jì)的法定地位得以確立；其二、審計(jì)目的是查錯防弊，保護(hù)企業(yè)的資產(chǎn)的安全和完整；其三、針對會計(jì)賬目的詳細(xì)審計(jì)；其四、審計(jì)報(bào)告使用人主要是公司股東。南海公司事件之后，英國股份公司停止發(fā)展近100年，隨后在1873.注冊會計(jì)師審計(jì)的發(fā)展階段20世紀(jì)以來，審計(jì)在美國得以巨大發(fā)展，其中以1933經(jīng)濟(jì)大危機(jī)為標(biāo)志，又分為二個階段。（1）經(jīng)濟(jì)危機(jī)前這一階段審計(jì)的特點(diǎn)如下：其一、審計(jì)的對象由賬目發(fā)展擴(kuò)大到資產(chǎn)負(fù)債表；其二、審計(jì)目的主要是通過資產(chǎn)負(fù)債表數(shù)據(jù)來判斷公司的信用狀況；其三、審計(jì)方法出現(xiàn)了抽樣審查；其四、審計(jì)報(bào)告除了股東外，更重視債權(quán)人。3.注冊會計(jì)師審計(jì)的發(fā)展階段20世紀(jì)以來，審計(jì)在美國得以巨8（2）經(jīng)濟(jì)危機(jī)后階段這一階段審計(jì)的特征如下：其一、審計(jì)對象變?yōu)檎麄€的財(cái)務(wù)報(bào)表；其二、審計(jì)的主要目標(biāo)是對報(bào)表整體發(fā)表一個意見，以確定會計(jì)報(bào)表的可信性，而不是查錯防弊；其三、審計(jì)范圍擴(kuò)大到內(nèi)部控制測試，并且廣泛采用抽樣審計(jì)其四、審計(jì)報(bào)告使用人日益廣泛其五、審計(jì)準(zhǔn)則開始制訂，審計(jì)工作開始規(guī)范化、標(biāo)準(zhǔn)化其六、注冊會計(jì)師考試制度成為潮流（2）經(jīng)濟(jì)危機(jī)后階段這一階段審計(jì)的特征如下：94．注冊會計(jì)師審計(jì)的成熟階段第二次世界大戰(zhàn)以后，隨著經(jīng)濟(jì)發(fā)展全球化、跨國公司的出現(xiàn)，以及資本流動的全球化，注冊會計(jì)師審計(jì)表現(xiàn)出以下特點(diǎn)：其一、國際性的會計(jì)師事務(wù)所日益壯大，目前形成“四大”壟斷的局面——普華永道、安永、畢馬威和德勤。其二、抽樣審計(jì)廣泛運(yùn)用；其三、制度基礎(chǔ)審計(jì),尤其是安然事件和次貸危機(jī)以來的風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲?jì)得以推廣；其四、計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)技術(shù)得到大發(fā)展；其五、注冊會計(jì)師業(yè)務(wù)范圍大為擴(kuò)大。4．注冊會計(jì)師審計(jì)的成熟階段第二次世界大戰(zhàn)以后，隨著經(jīng)濟(jì)發(fā)展105.中國注冊會計(jì)師職業(yè)發(fā)展發(fā)端于民國時期，誕生了謝霖、潘序倫等一批注冊會計(jì)師和正則、立信等會計(jì)師事務(wù)所。戰(zhàn)爭年代和計(jì)劃經(jīng)濟(jì)時期，注冊會計(jì)師職業(yè)消失。改革開放以來，1980年12月23日，財(cái)政部《關(guān)于成立會計(jì)顧問處的暫行規(guī)定》標(biāo)志著我國注冊會計(jì)師職業(yè)的復(fù)蘇。1981年成立上海會計(jì)師事務(wù)所；1988年成立中國注冊會計(jì)師協(xié)會；1991年開始注冊會計(jì)師考試制度；1994年開始實(shí)施《注冊會計(jì)師法》；1997年開始了審計(jì)準(zhǔn)則的制定與實(shí)施；2006年適應(yīng)形勢，建立了與國際審計(jì)準(zhǔn)則趨同的審計(jì)準(zhǔn)則體系,2010年根據(jù)國際明晰性項(xiàng)目又對38個準(zhǔn)則進(jìn)行了修訂。5.中國注冊會計(jì)師職業(yè)發(fā)展發(fā)端于民國時期，誕生了謝霖、潘序倫11思考題：各個階段審計(jì)目標(biāo)的是如何發(fā)展的？各個階段審計(jì)方法有什么變化？賬項(xiàng)基礎(chǔ)審計(jì)制度基礎(chǔ)審計(jì)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲?jì)各個階段審計(jì)報(bào)告報(bào)送人如何變化？思考題：各個階段審計(jì)目標(biāo)的是如何發(fā)展的？12二、注冊會計(jì)師考試與注冊制度（一）注冊會計(jì)師考試制度我國實(shí)行注冊會計(jì)師統(tǒng)一考試制度。注冊會計(jì)師考試分為專業(yè)階段考試和綜合階段考試。專業(yè)階段考試：報(bào)名條件：符合下列條件之一的中國公民，可以申請參加專業(yè)階段考試：（一）具有高等?？埔陨蠈W(xué)校畢業(yè)學(xué)歷，（二）具有會計(jì)或者相關(guān)專業(yè)中級以上技術(shù)職稱。考試科目：會計(jì)、審計(jì)、財(cái)務(wù)成本管理、公司戰(zhàn)略與風(fēng)險管理、經(jīng)濟(jì)法、稅法綜合階段考試報(bào)名條件：已取得財(cái)政部考委會頒發(fā)的注冊會計(jì)師全國統(tǒng)一考試——專業(yè)階段考試全科合格證書的?？荚嚳颇浚郝殬I(yè)能力綜合測試二、注冊會計(jì)師考試與注冊制度（一）注冊會計(jì)師考試制度13（二）注冊會計(jì)師會員注冊制度通過全國統(tǒng)一考試，全科合格，可以申請加入注冊會計(jì)師協(xié)會，成為非執(zhí)業(yè)會員。全科合格，并從事審計(jì)業(yè)務(wù)工作兩年以上的，可以向省級注協(xié)申請注冊。（二）注冊會計(jì)師會員注冊制度通過全國統(tǒng)一考試，全科合格，可以14三、注冊會計(jì)師的業(yè)務(wù)范圍（一）注冊會計(jì)師業(yè)務(wù)范圍的一般認(rèn)識長期以來，進(jìn)行財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)一直是注冊會計(jì)師的重要業(yè)務(wù)。但是隨著經(jīng)濟(jì)活動國際化和多元化趨勢的發(fā)展，現(xiàn)代意義上的會計(jì)師事務(wù)所在保持傳統(tǒng)審計(jì)業(yè)務(wù)穩(wěn)步增長的同時，逐步轉(zhuǎn)型為向社會提供多元化、全方位的專業(yè)服務(wù)。當(dāng)然，目前世界各國為注冊會計(jì)師所壟斷的專業(yè)服務(wù)項(xiàng)目或者說法定業(yè)務(wù)，只有審計(jì)，或者說鑒證服務(wù)。目前，注冊會計(jì)師提供的有些服務(wù)是可以為其他職業(yè)所提供的。也就是說，注冊會計(jì)師為了生存發(fā)展，在不違反行業(yè)規(guī)則的前提下，以市場需求為導(dǎo)向，不斷地推出新的服務(wù)品種，給客戶提供增值服務(wù)，是其長期發(fā)展的活力所在。三、注冊會計(jì)師的業(yè)務(wù)范圍（一）注冊會計(jì)師業(yè)務(wù)范圍的一般認(rèn)識15我國規(guī)定，注冊會計(jì)師的業(yè)務(wù)范圍包括（1）審計(jì)業(yè)務(wù)審查會計(jì)報(bào)表，出具審計(jì)報(bào)告；驗(yàn)證企業(yè)資本，出具驗(yàn)資報(bào)告；辦理企業(yè)合并、分立、清算事宜中的審計(jì)業(yè)務(wù)，出具有關(guān)的報(bào)告；辦理法律、法規(guī)規(guī)定的其他審計(jì)業(yè)務(wù)，出具相應(yīng)的審計(jì)報(bào)告）；（2）審閱業(yè)務(wù)；（3）其他鑒證業(yè)務(wù)（4）相關(guān)服務(wù)包括執(zhí)行商定程序、代編報(bào)表、稅務(wù)服務(wù)、管理咨詢、會計(jì)服務(wù)我國規(guī)定，注冊會計(jì)師的業(yè)務(wù)范圍包括16驗(yàn)資的說明指注冊會計(jì)師依法接受委托，對被審驗(yàn)單位的實(shí)收資本（股本）及其相關(guān)的資產(chǎn)、負(fù)債的真實(shí)性、合法性進(jìn)行審驗(yàn)。企業(yè)要想經(jīng)營，必須要有足夠的本金，即要有注冊資本，而公司法明確規(guī)定“股東全部繳納出資后，必須經(jīng)法定的驗(yàn)資機(jī)構(gòu)驗(yàn)資并出具證明。”也就是說，在我們國家要想成立一個企業(yè)，必須出具經(jīng)注冊會計(jì)師的驗(yàn)資報(bào)告。但是注冊會計(jì)師的驗(yàn)資意見只能合理保證而不是絕對保證驗(yàn)資報(bào)告使用人確定投資者出資的實(shí)際情況。其只是說明，截止至驗(yàn)資報(bào)告日這一時點(diǎn)注冊會計(jì)師驗(yàn)證的被審驗(yàn)單位實(shí)收資本及相關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債的數(shù)額，具有很強(qiáng)的時效性。注冊會計(jì)師出具的驗(yàn)資報(bào)告不應(yīng)被視為對被審驗(yàn)單位日后償債能力做出的保證，也不應(yīng)被視為是對被審驗(yàn)單位持續(xù)經(jīng)營能力及其經(jīng)營效率、效果的保證。驗(yàn)資的說明指注冊會計(jì)師依法接受委托，對被審驗(yàn)單位的實(shí)收資本（17管理咨詢的說明管理咨詢作為注冊會計(jì)師業(yè)務(wù)的拓展，曾經(jīng)成為注冊會計(jì)師新的利潤來源，但是在理論界和實(shí)務(wù)界自注冊會計(jì)師從事管理咨詢之日起，就存在著的爭議，即管理咨詢和審計(jì)是否能夠兼容，其核心的問題，就是注冊會計(jì)師同時執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)和管理咨詢業(yè)務(wù)，是否損害了審計(jì)的獨(dú)立性、從而影響了審計(jì)的獨(dú)立、客觀和公正。這一爭論在2002年達(dá)到頂峰，由于安達(dá)信VS安然事件的發(fā)生，美國已經(jīng)禁止注冊會計(jì)師為同一客戶同時提供管理咨詢和審計(jì)服務(wù)。注冊會計(jì)師行業(yè)生存的關(guān)鍵在于能否在不違反行業(yè)規(guī)則的前提下，以市場需求為導(dǎo)向，不斷推出新的服務(wù)品種，給客戶提供增值服務(wù)。管理咨詢的說明管理咨詢作為注冊會計(jì)師業(yè)務(wù)的拓展，曾經(jīng)成為注冊18（二）注冊會計(jì)師業(yè)務(wù)范圍的詳細(xì)分析當(dāng)前注冊會計(jì)師的服務(wù)范圍越來越廣泛，從教材的介紹情況來看，出現(xiàn)了審計(jì)、審閱、鑒證、執(zhí)行商定程序等術(shù)語。到底想表達(dá)什么意思呢？我們先介紹一下美國的情況，其將注冊會計(jì)師的業(yè)務(wù)范圍分為兩大類，即保證服務(wù)和非保證服務(wù)。1．保證服務(wù)（assuranceservice）保證服務(wù)（或稱“可信性保證服務(wù)”），指注冊會計(jì)師通過評價某一對象在所有重大方面是否符合既定的標(biāo)準(zhǔn)，以增加有關(guān)該對象的信息的可信性。從中可以看到所謂的保證服務(wù)是為了適當(dāng)或提高信息質(zhì)量而提供的獨(dú)立專業(yè)服務(wù)。當(dāng)然應(yīng)當(dāng)看到，注冊會計(jì)師并非保證業(yè)務(wù)的唯一提供者，但其所具備的獨(dú)立公正特性以及相關(guān)的專業(yè)知識使他們在這一領(lǐng)域發(fā)揮得更為出色。（二）注冊會計(jì)師業(yè)務(wù)范圍的詳細(xì)分析19保證服務(wù)分為鑒證服務(wù)（attestationservice）和非鑒證服務(wù)（unattestationservice）。（1）鑒證服務(wù)鑒證服務(wù)是指注冊會計(jì)師對個人或組織（或者其他責(zé)任主體）的書面認(rèn)定的可靠性進(jìn)行驗(yàn)證，并出具書面報(bào)告。根據(jù)鑒證服務(wù)審查的范圍和提供保證的程度，鑒證可以分為以下四類：審計(jì)（Auditservice）——這種鑒證服務(wù)的目的是通過取得和評價某一企業(yè)歷史財(cái)務(wù)報(bào)表的證據(jù)，以便對該企業(yè)管理當(dāng)局在這些報(bào)表中所作出的各種認(rèn)定，是否按照已建立的標(biāo)準(zhǔn)（公認(rèn)會計(jì)原則）公允表達(dá)來表示意見。審核（或‘審查’，即Examinationservice）指注冊會計(jì)師對另一個體所作的認(rèn)定是否符合既定標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行查證，并發(fā)表意見。這類例子，通常包括審核未來財(cái)務(wù)信息（比如財(cái)務(wù)預(yù)測或計(jì)劃）、審核確定企業(yè)的內(nèi)部控制是否符合政府或主管機(jī)關(guān)所建立的標(biāo)準(zhǔn)。保證服務(wù)分為鑒證服務(wù)（attestationservice20審閱（或‘復(fù)核’，即Reviewservice）的目的是為認(rèn)定的可靠性，提供“消極保證”或“反面保證”（negativeassurance）或有限度的保證。這同審計(jì)所提供的“積極保證”或“正面保證”（positiveassurance）恰好相反。商定程序（Agreed-uponprocedures）指用來滿足對將采取的程序或?qū)κ褂脙H限于他們之間的標(biāo)準(zhǔn)取得一致意見的當(dāng)事人的特定需要的約定業(yè)務(wù)。區(qū)別上述鑒證業(yè)務(wù)時，可以從以下四個方面進(jìn)行比較：其一，提供的保證程度大?。浩涠?，可以以否定形式提供保證；其三，鑒證工作的業(yè)務(wù)范圍其四，報(bào)告使用者的限制情況。國外有些教材，將審計(jì)與審核統(tǒng)稱審核，因?yàn)椋鼈兌际且环N積極保證。審閱（或‘復(fù)核’，即Reviewservice）的目的是為21鑒證業(yè)務(wù)類型鑒證風(fēng)險水平表達(dá)意見程序的性質(zhì)和范圍報(bào)告的分發(fā)審核低正面保證足以使認(rèn)定風(fēng)險降低到相當(dāng)?shù)偷乃揭话銓忛喼蟹疵姹ＷC或消極保證一般限于詢問和分析性程序一般或限制商定程序低、中取決于商定結(jié)果執(zhí)行結(jié)果的總結(jié)，或反面保證，取決于商定結(jié)果取決于商定結(jié)果一般或限制，取決于商定結(jié)果鑒證業(yè)務(wù)類型鑒證風(fēng)險水平表達(dá)意見程序的性質(zhì)和范圍報(bào)告的分發(fā)審22（2）非鑒證服務(wù)（unattestationservice）或其他保證報(bào)務(wù)其他保證服務(wù)，指的是不完全符合鑒證服務(wù)的正式定義（例如，不要求發(fā)表書面報(bào)告，不要求責(zé)任方就遵循特定標(biāo)準(zhǔn)出具書面認(rèn)定），但也強(qiáng)調(diào)執(zhí)業(yè)者的獨(dú)立性和就決策者所使用信息提供保證。應(yīng)當(dāng)注意的是，審計(jì)和大多數(shù)的鑒證服務(wù)都是注冊會計(jì)師所獨(dú)有的法定業(yè)務(wù)，即法規(guī)規(guī)定只能由注冊會計(jì)師來承擔(dān)，但是其他保證服務(wù)一般都不對注冊會計(jì)師提供法定的壟斷地位，即他們對于非注冊會計(jì)師的競爭者也是開放的。其他保證服務(wù)大多是新興的保證服務(wù)產(chǎn)品：美國1994年成立的保證服務(wù)特別委員會（SCAS，以下簡稱為Elliott，埃里奧特委員會）于1996年底通過網(wǎng)站發(fā)布其詳細(xì)的研究報(bào)告，其重點(diǎn)開發(fā)6個潛在收入超過10億美元的新興保證服務(wù)領(lǐng)域，這6個專業(yè)服務(wù)包括風(fēng)險評估、經(jīng)營業(yè)績計(jì)量、信息系統(tǒng)可靠性、電子商務(wù)、保健業(yè)績計(jì)量和養(yǎng)老。（2）非鑒證服務(wù)（unattestationservice23保證服務(wù)是20世紀(jì)90年代中后期國際會計(jì)行業(yè)對注冊會計(jì)師專業(yè)鑒證性服務(wù)領(lǐng)域的一個新的概括和提法，它既是注冊會計(jì)師專業(yè)服務(wù)產(chǎn)品向縱深開發(fā)的結(jié)果，也是注冊會計(jì)師專業(yè)鑒證性服務(wù)從“審計(jì)”經(jīng)由“鑒證”之后的又一次重大跨越。從某種意義上來說，從審計(jì)到鑒證再到保證服務(wù)，是一個通過“標(biāo)簽”翻新而體現(xiàn)產(chǎn)品升級、推動內(nèi)容擴(kuò)張的過程。保證服務(wù)是20世紀(jì)90年代中后期國際會計(jì)行業(yè)對注冊會計(jì)師專業(yè)242．非保證服務(wù)（unassuranceservice）非保證服務(wù)是相對于保證服務(wù)而言的，是指那些由注冊會計(jì)師提供的、除了保證服務(wù)以外的其他服務(wù)，主要是指咨詢和會計(jì)服務(wù)，例如稅務(wù)咨詢、管理咨詢、代編報(bào)表等。注冊會計(jì)師職業(yè)在發(fā)展與成長的過程中，由于其具備的專業(yè)知識和能力，使之除可以對信息的質(zhì)量進(jìn)行鑒證之外，還可以提供如何使用信息的建議，而這些建議對于其客戶來說正變得越來越重要。因此咨詢服務(wù)日益成為注冊會計(jì)師一項(xiàng)主要的業(yè)務(wù)。會計(jì)師事務(wù)所也成為世界上最大的咨詢服務(wù)提供者之一。我們應(yīng)當(dāng)認(rèn)識到，所謂的保證與非保證的劃分，只是相對而言的?？赡苡行╉?xiàng)目是組合性質(zhì)的，例如，會計(jì)報(bào)表匯編服務(wù)從本質(zhì)上說，屬于會計(jì)與簿記服務(wù)，但是由于在匯編過程中會剔除一些錯誤信息，因此也具有保證服務(wù)的特征。尤其是在業(yè)務(wù)約定書中約定需要剔除錯誤、提高會計(jì)報(bào)表可靠性時，即屬于保證服務(wù)。2．非保證服務(wù)（unassuranceservice）25總之，判斷一項(xiàng)業(yè)務(wù)是否屬于保證服務(wù)，關(guān)鍵是看該項(xiàng)業(yè)務(wù)的首要目的是不是增進(jìn)與決策相關(guān)的信息質(zhì)量和背景。隨著經(jīng)營環(huán)境的逐步改變，市場對擁有豐富經(jīng)驗(yàn)和專業(yè)知識的注冊會計(jì)提出了更多的要求，而且由于審計(jì)業(yè)務(wù)已經(jīng)趨于成熟，成長的空間有限，會計(jì)師事務(wù)所必然需要拓展更廣泛的業(yè)務(wù)領(lǐng)域。特別是“外包服務(wù)”的普遍運(yùn)用，企業(yè)發(fā)展傾向于專業(yè)發(fā)展的核心業(yè)務(wù)，而將其他職能服務(wù)由外部專業(yè)公司來提供，這也就為會計(jì)師事務(wù)所的多元化發(fā)展帶來了許多商機(jī)。總之，判斷一項(xiàng)業(yè)務(wù)是否屬于保證服務(wù)，關(guān)鍵是看該項(xiàng)業(yè)務(wù)的首要目26四、會計(jì)師事務(wù)所（一）會計(jì)師事務(wù)所的企業(yè)屬性我國將事務(wù)所定位于“社會中介組織”，事實(shí)上，無論從盈利目的、法律特征，還是事務(wù)所的經(jīng)營特征和實(shí)務(wù)運(yùn)行來看，會計(jì)師事務(wù)所都屬于企業(yè)性質(zhì)。1．是否以盈利為目的是區(qū)分一個實(shí)體是否為企業(yè)的根本性標(biāo)志。2．從事務(wù)所法律特征來看，將事務(wù)所的性質(zhì)界定為“中介”也是不科學(xué)的。3．從會計(jì)師事務(wù)所經(jīng)營特征來看，事務(wù)所從事業(yè)務(wù)需要具備一定的資金、聘用注冊會計(jì)師，通過工作人員的腦力勞動，向服務(wù)對象提供各種服務(wù)，按雙方事先約定，取得服務(wù)收入。4．從實(shí)務(wù)運(yùn)行看，根據(jù)我國法律規(guī)定，事務(wù)所是經(jīng)政府財(cái)政部門批準(zhǔn)，經(jīng)營工商登記、依法執(zhí)行業(yè)務(wù)，獨(dú)立核算，依法納稅，具有企業(yè)性質(zhì)的經(jīng)濟(jì)組織。四、會計(jì)師事務(wù)所（一）會計(jì)師事務(wù)所的企業(yè)屬性27（二）事務(wù)所組織類型的中美比較美國的注冊會計(jì)師事業(yè)走在世界的前列，其會計(jì)師事務(wù)所體制的形式已具有相當(dāng)?shù)拇硇?，下面就目前中美兩國的事?wù)所體制作一比較。1．美國會計(jì)師事務(wù)所四種主要的體制形式獨(dú)資型會計(jì)師事務(wù)所——獨(dú)資型會計(jì)師事務(wù)所是由具有注冊會計(jì)師執(zhí)業(yè)資格的個人獨(dú)立開業(yè)、業(yè)主負(fù)無限責(zé)任的企業(yè)組織形式。合伙型會計(jì)師事務(wù)所（普通合伙，無限合伙)——無限合伙制的會計(jì)師事務(wù)所是由兩人或兩人以上的注冊會計(jì)師組成的合伙組織。會計(jì)師事務(wù)所的債務(wù)，由合伙人按出資比例或協(xié)議約定以各自的財(cái)產(chǎn)承擔(dān)責(zé)任，且合伙人對會計(jì)師事務(wù)所的債務(wù)承擔(dān)無限連帶責(zé)任。有限公司型會計(jì)師事務(wù)所——也稱會計(jì)公司。它是指注冊資本由等額股份構(gòu)成并由具有注冊會計(jì)師執(zhí)業(yè)資格的人認(rèn)購，股東以其認(rèn)購的股份對公司承擔(dān)有限責(zé)任，公司以其全部財(cái)產(chǎn)對公司債務(wù)承擔(dān)責(zé)任的企業(yè)組織形式。（二）事務(wù)所組織類型的中美比較28有限責(zé)任合伙型會計(jì)師事務(wù)所——20世紀(jì)90年代，在美國有60%的公司倒閉后引起了對會計(jì)師事務(wù)所的訴訟，各無限合伙型會計(jì)師事務(wù)所面對的訴訟案件正成倍增長，付出的訴訟賠款占審計(jì)總成本的比例急劇上升。為保障注冊會計(jì)師職業(yè)的持續(xù)發(fā)展，有限責(zé)任合伙型會計(jì)師事務(wù)所目前已成為美國會計(jì)師事務(wù)所的發(fā)展趨勢。2．中國會計(jì)師事務(wù)所二種形式

根據(jù)《注冊會計(jì)師法》，我國會計(jì)師事務(wù)所分為合伙會計(jì)師事務(wù)所和有限責(zé)任會計(jì)師事務(wù)所兩種形式。有限責(zé)任合伙型會計(jì)師事務(wù)所——20世紀(jì)90年代，在美國有6029合伙會計(jì)師事務(wù)所是由二名以上符合條件的合伙人，以書面協(xié)議形式，共同出資、共同執(zhí)業(yè)，以各自財(cái)產(chǎn)對事務(wù)所的債務(wù)承擔(dān)連帶責(zé)任的會計(jì)師事務(wù)所。其設(shè)立條件：有二名以上的合伙人；有書面合伙協(xié)議；有會計(jì)師事務(wù)所的名稱；有固定的辦公場所。有限責(zé)任會計(jì)師事務(wù)所是指由注冊會計(jì)師發(fā)起設(shè)立、承辦注冊會計(jì)師業(yè)務(wù)并承擔(dān)有限責(zé)任的會計(jì)師事務(wù)所。有限責(zé)任會計(jì)師事務(wù)所以其全部資產(chǎn)對其債務(wù)承擔(dān)責(zé)任。其設(shè)立條件：有五名以上的股東；有一定數(shù)量的專職從業(yè)人員；有不少于30萬注冊資本；有股東共同制定的章程；有會計(jì)師事務(wù)所的名稱；有固定的辦公場所。無論是合伙人，還是股東，必然條件一定要持有注冊會計(jì)師資格證書，并且最近連續(xù)5年在事務(wù)所從事審計(jì)業(yè)務(wù)經(jīng)歷。合伙會計(jì)師事務(wù)所是由二名以上符合條件的合伙人，以書面協(xié)議形式30思考題：哪種組織形式最適合會計(jì)師事務(wù)所的發(fā)展潮流？目前的主流觀點(diǎn)：有限責(zé)任合伙制有限責(zé)任合伙制與無限責(zé)任合伙制的區(qū)別在于償債責(zé)任有所不同。無限責(zé)任合伙制的會計(jì)師事務(wù)所除有過錯的合伙人自己要承擔(dān)責(zé)任之外，其他無過錯的合伙人也要承擔(dān)連帶責(zé)任。這對其他無過錯的合伙人來說很不公平。有限責(zé)任合伙制就是為了克服無限責(zé)任合伙制的某些缺陷而產(chǎn)生的。有限責(zé)任合伙制的會計(jì)師事務(wù)所在償債方面有其特點(diǎn)：屬于經(jīng)營管理工作造成的負(fù)債，合伙人要對事務(wù)所承擔(dān)連帶責(zé)任，即當(dāng)事務(wù)所資產(chǎn)不足以清償債務(wù)時，每一個合伙人都要承擔(dān)無限清償責(zé)任，以其個人財(cái)產(chǎn)清償；若屬于合伙人職業(yè)性違規(guī)造成的負(fù)債，有過錯合伙人要承擔(dān)無限連帶責(zé)任，無過錯合伙人不承擔(dān)連帶責(zé)任；若屬于不作為合伙人的注冊會計(jì)師職業(yè)性違規(guī)給事務(wù)所造成的負(fù)債，則每一合伙人都因?yàn)闊o過錯而不承擔(dān)連帶責(zé)任。這樣的體制既在一定程度上保護(hù)了客戶的經(jīng)濟(jì)利益，又在更大程度上保護(hù)了無過錯合伙人的利益，違規(guī)者肯定要受到應(yīng)有的懲處，而無過錯的合伙人則不至于受到嚴(yán)重牽連。在這種事務(wù)所組織形式下，作為合伙人，不必再為別人的錯誤或舞弊行為付出慘重代價，在很大程度上解除了后顧之優(yōu)；同時，必須謹(jǐn)慎執(zhí)業(yè)，不斷提高自身業(yè)務(wù)水平，自覺防范風(fēng)險，因?yàn)槠鋫€人是要承擔(dān)無限賠償責(zé)任的。因此，有限責(zé)任合伙制會計(jì)師事務(wù)所融合了合伙制會計(jì)師事務(wù)所和有限責(zé)任會計(jì)師事務(wù)所各自的優(yōu)點(diǎn)，摒棄了它們的不足之處，是二者優(yōu)化組合的結(jié)果?；谧陨淼膬?yōu)勢，有限責(zé)任合伙制一出現(xiàn)便顯示出強(qiáng)大的生命力。僅在幾年后的1995年底，原“六大”國際會計(jì)公司在美國的執(zhí)業(yè)機(jī)構(gòu)已全部完成向有限責(zé)任合伙制的轉(zhuǎn)型。有限責(zé)任合伙制會計(jì)師事務(wù)所，已成為當(dāng)今注冊會計(jì)師行業(yè)組織形式發(fā)展的一大趨勢。思考題：哪種組織形式最適合會計(jì)師事務(wù)所的發(fā)展潮流？目前的主流31我國關(guān)于普通合伙制的探索2006年《合伙企業(yè)法》2009年《國務(wù)院辦公廳轉(zhuǎn)發(fā)財(cái)政部關(guān)于加快發(fā)展我國注冊會計(jì)師行業(yè)若干意見的通知》2010年《財(cái)政部工商總局關(guān)于推動大中型會計(jì)師事務(wù)所采用特殊普通合伙組織形式的暫行規(guī)定》2011年《會計(jì)師事務(wù)所特殊普通合伙協(xié)議范本》《會計(jì)師事務(wù)所特殊普通合伙協(xié)議范本》起草說明我國關(guān)于普通合伙制的探索2006年《合伙企業(yè)法》32事務(wù)所排名情況事務(wù)所做大做強(qiáng)2007年中國注冊會計(jì)師協(xié)會《關(guān)于推動會計(jì)師事務(wù)所做大做強(qiáng)的意見》2012年《關(guān)于支持會計(jì)師事務(wù)所進(jìn)一步做強(qiáng)做大的若干政策措施》國內(nèi)事務(wù)所發(fā)展戰(zhàn)略專業(yè)化VS規(guī)?；聞?wù)所排名情況事務(wù)所做大做強(qiáng)33證券期貨資格是不是任何會計(jì)師事務(wù)所的注冊會計(jì)師都可以從事上市公司的審計(jì)業(yè)務(wù)？答案是否的。只有那些具有執(zhí)行證券、期貨相關(guān)業(yè)務(wù)資格的會計(jì)師事務(wù)所才可以從事該項(xiàng)審計(jì)業(yè)務(wù)，而這些會計(jì)師事務(wù)所要取得證券、期貨相關(guān)業(yè)務(wù)資格，其中一個重要的條件就是有足夠數(shù)量的具備證券期貨相關(guān)業(yè)務(wù)資格的注冊會計(jì)師。證券、期貨業(yè)是知識密集型行業(yè)，也是高風(fēng)險的行業(yè)。為規(guī)范證券公司財(cái)務(wù)行為，提高證券公司財(cái)務(wù)信息的透明度和質(zhì)量，適應(yīng)證券市場發(fā)展的需要。財(cái)政部、中國證券監(jiān)督管理委員會頒發(fā)了《關(guān)于注冊會計(jì)師執(zhí)行證券、期貨相關(guān)業(yè)務(wù)實(shí)行許可證管理的暫行規(guī)定》（財(cái)會協(xié)字[1997]52號），明確規(guī)定執(zhí)行證券期貨相關(guān)業(yè)務(wù)人員應(yīng)通過財(cái)政部及中國證券監(jiān)督管理委員會統(tǒng)一組織的資格考試，取得業(yè)務(wù)資格，才能從事證券相關(guān)業(yè)務(wù)。凡在會計(jì)師事務(wù)所工作的中國注冊會計(jì)師具備下列條件者，均可報(bào)名參加考試：1、已取得注冊會計(jì)師執(zhí)業(yè)證書2年以上，近3年專職在事務(wù)所工作；2、具有良好的職業(yè)道德記錄，在近3年中沒有受過刑事、民事處罰或行政處分；3、年齡在55歲以下，身體健康。需要指出的是，通過資格考試只證明考生考試成績合格，不能憑此證書執(zhí)行證券、期貨相關(guān)業(yè)務(wù)。只有加入具有證券、期貨相關(guān)業(yè)務(wù)資格的會計(jì)師事務(wù)所才能執(zhí)行此項(xiàng)業(yè)務(wù)。凡有此項(xiàng)資格執(zhí)行證券、期貨類審計(jì)業(yè)務(wù)的中國注冊會計(jì)師要求有較深的專業(yè)知識水平，豐富的審計(jì)經(jīng)驗(yàn)和良好的職業(yè)道德。截止，2012年具有證券期貨資格審計(jì)的事務(wù)所

證券期貨資格是不是任何會計(jì)師事務(wù)所的注冊會計(jì)師都可以從事上市34五、注冊會計(jì)師協(xié)會中國注冊會計(jì)師協(xié)會（CICPA）于1988年11月成立。它是注冊會計(jì)師行業(yè)的全國組織，接受財(cái)政部、民政部的監(jiān)督和指導(dǎo)。省、自治區(qū)和直轄市注冊會計(jì)師協(xié)會是注冊會計(jì)師行業(yè)的地方組織。會員（個人會員和團(tuán)體會員）的自律性組織。最高權(quán)力機(jī)構(gòu)——會員代表大會理事會（會長劉仲黎）常設(shè)執(zhí)行機(jī)構(gòu)——秘書處（陳毓圭）中國注冊會計(jì)師行業(yè)的監(jiān)管體制行業(yè)監(jiān)管的國際沖突中美審計(jì)紛爭五、注冊會計(jì)師協(xié)會中國注冊會計(jì)師協(xié)會（CICPA）于198835第二章注冊會計(jì)師職業(yè)一、注冊會計(jì)師職業(yè)注冊會計(jì)師是時代賦予的光榮職業(yè)，時至今日已經(jīng)成為西方社會普遍認(rèn)可的三大自由職業(yè)者（律師、醫(yī)生和注冊會計(jì)師）之一。這個職業(yè)的地位與之相伴隨的責(zé)任影響審計(jì)的職能和這個職業(yè)的結(jié)構(gòu)。注冊會計(jì)師受到本職業(yè)和社會兩者施加的規(guī)定的制約。注冊會計(jì)師的職業(yè)地位可以用它被接受的程度以及它與其他被承認(rèn)的職業(yè)的相似之處來衡量。一個職業(yè)對其成員施加的技術(shù)和道德標(biāo)準(zhǔn)是這種衡量的一個方面。此外，社會往往期望職業(yè)有更高的標(biāo)準(zhǔn)，以證明他們對這些職業(yè)的信任是正確的。一般來說，這種期望反映在規(guī)范職業(yè)的法律中，例如證券法、公司法等。一個職業(yè)的地位可以用該職業(yè)群體所表現(xiàn)出的某些屬性來確定。職業(yè)必然有一定的共同屬性將其與非職業(yè)區(qū)分開來。第二章注冊會計(jì)師職業(yè)一、注冊會計(jì)師職業(yè)36一般來說，所有的職業(yè)似乎都具備以下五項(xiàng)要素：1.系統(tǒng)的理論；2.專業(yè)的權(quán)威；3.公眾監(jiān)督；4.管理規(guī)范；5.文化1．系統(tǒng)的理論職業(yè)與非職業(yè)的一個重要的區(qū)別是職業(yè)工作所依據(jù)的基本理論體系。雖然非職業(yè)工作也可能需要程序性的技術(shù)，但那種技術(shù)不是建立在系統(tǒng)的理論基礎(chǔ)之上的。例如，燒水工的工作。注冊會計(jì)師職業(yè)的基本理論包括會計(jì)理論（最起碼的會計(jì)準(zhǔn)則的理論知識）和審計(jì)理論（一種核實(shí)科學(xué)），其中后者就是系統(tǒng)地收集客戶的財(cái)務(wù)與經(jīng)營活動的證據(jù)資料，進(jìn)行分析與評價，從而發(fā)表意見。一般來說，所有的職業(yè)似乎都具備以下五項(xiàng)要素：1.系統(tǒng)的理論；37掌握系統(tǒng)理論的最好辦法就是在一定的學(xué)術(shù)環(huán)境下接受正規(guī)的教育。因此，在世界各國要想成為注冊會計(jì)師都必須進(jìn)行資格考試，通過資格考試以掌握系統(tǒng)的理論。在我國要想進(jìn)行注冊會計(jì)師考試，必須具備專科以上學(xué)歷，或者具有會計(jì)或?qū)徲?jì)相關(guān)專業(yè)中級以上職稱。美國注冊會計(jì)師考試為全國性的考試，但是考生的資格條件由各州規(guī)定，其共同特點(diǎn)就是要求考生必須要有會計(jì)、商法、經(jīng)濟(jì)學(xué)等相應(yīng)學(xué)科的學(xué)分，且需要有一定的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)。當(dāng)前要求150學(xué)分，按每年30學(xué)分計(jì)，事實(shí)上四年本科制已經(jīng)不可能達(dá)到，實(shí)際上要求的是碩士研究生的水平了。

掌握系統(tǒng)理論的最好辦法就是在一定的學(xué)術(shù)環(huán)境下接受正規(guī)的教育。382．專業(yè)（職業(yè)）權(quán)威在審計(jì)和會計(jì)領(lǐng)域，掌握系統(tǒng)的知識專長是這些領(lǐng)域注冊會計(jì)師權(quán)威的基礎(chǔ)。注冊會計(jì)師之所以在審計(jì)、會計(jì)方面具有權(quán)威性，是指他們所具備的系統(tǒng)知識專長，可能是職業(yè)外界人士所欠缺的。產(chǎn)生兩個問題，其一，盡管有時職業(yè)權(quán)威是由政府權(quán)力的力量形成的，但是要想真正樹立起權(quán)威來，則必須是由其專業(yè)能力來表現(xiàn)；其二，正是由于注冊會計(jì)師專業(yè)的這種職業(yè)權(quán)威性，那么對于職業(yè)人員提供服務(wù)的質(zhì)量，其評價也是不可能由外界人員做出，因?yàn)椤巴庑小笔请y以做出正確客觀的評價。目前各國都規(guī)定，注冊會計(jì)師職業(yè)的業(yè)績和表現(xiàn)應(yīng)該用行業(yè)本身確立的標(biāo)準(zhǔn)來判斷。2．專業(yè)（職業(yè)）權(quán)威在審計(jì)和會計(jì)領(lǐng)域，掌握系統(tǒng)的知識專長是這393．公眾監(jiān)督注冊會計(jì)師作為一種公眾職業(yè)，獲得了社會公眾給予的一種“壟斷”地位，例如，法定審計(jì)的資格，免于他人評價等，因此，其必須接受社會公眾的監(jiān)督。4．管理規(guī)范既然某一職業(yè)以某種方式取得公眾承認(rèn)的權(quán)威，也就是說公眾給予某一職業(yè)的權(quán)力和特權(quán)有效地構(gòu)成了一種壟斷（審計(jì)的確是這樣的），由于每一種壟斷都可能遭到濫用，因此職業(yè)界必須采取步驟向公眾保證該職業(yè)有懲治其成員的措施。也就是說存在著一定的職業(yè)管理規(guī)范。確立這樣的規(guī)范是非常有必要的，否則的話社會公眾將收回他們給予職業(yè)的壟斷權(quán)。5．文化行業(yè)的另一個顯然特點(diǎn)，就適用于這個行業(yè)群體的牢牢確立的文化，社會學(xué)家將其稱為亞文化。亞文化包括具體行為上的舊的習(xí)慣和新的做法（教師），例如，注冊會計(jì)師在人們的想像中以相當(dāng)窄的確定方式穿著和行為。這個行業(yè)的新來的人員必須學(xué)習(xí)人們期望他怎樣做，否則不會被同行所接受。質(zhì)疑3．公眾監(jiān)督注冊會計(jì)師作為一種公眾職業(yè)，獲得了社會公眾給予的40二、注冊會計(jì)師審計(jì)的歷史發(fā)展1．注冊會計(jì)師審計(jì)的萌芽階段16世紀(jì)的意大利城市，基于普通合伙人對管理合伙人的不信任產(chǎn)生的查賬工作。2．注冊會計(jì)師審計(jì)的形成階段18世紀(jì)下半葉，兩權(quán)分離產(chǎn)生，所有者出于對雇用管理人員的的不信任，是否存在貪污、盜竊和舞弊行為，要求獨(dú)立會計(jì)師進(jìn)行查賬。其特點(diǎn)：其一、會計(jì)賬目的逐筆檢查；其二、目的是查錯防弊；其三、檢查結(jié)果只向企業(yè)主報(bào)告，基本是保密形態(tài)；其四、任意審計(jì)。1721年英國著名的“南海公司事件”給投資者造成了巨大損失，查爾斯·斯耐爾發(fā)布了“查賬報(bào)告書”，標(biāo)志著注冊會計(jì)師職業(yè)的誕生。二、注冊會計(jì)師審計(jì)的歷史發(fā)展1．注冊會計(jì)師審計(jì)的萌芽階段41南海公司事件之后，英國股份公司停止發(fā)展近100年，隨后在1844年《公司法》才得以開禁，其中明確規(guī)定股份公司必須設(shè)立監(jiān)察人，負(fù)責(zé)審查公司賬目，并且在1845年的修訂法中，明確指出會計(jì)賬目必須由董事以外的人員審計(jì)，1853年，蘇格蘭愛丁堡會計(jì)師協(xié)會的成立，標(biāo)志著注冊會計(jì)師職業(yè)的誕生。1862年，英國《公司法》確定注冊會計(jì)師為法定的破產(chǎn)清算人，奠定了注冊會計(jì)師審計(jì)的法律地位。其后注冊會計(jì)師職業(yè)特點(diǎn)：其一、注冊會計(jì)師審計(jì)的法定地位得以確立；其二、審計(jì)目的是查錯防弊，保護(hù)企業(yè)的資產(chǎn)的安全和完整；其三、針對會計(jì)賬目的詳細(xì)審計(jì)；其四、審計(jì)報(bào)告使用人主要是公司股東。南海公司事件之后，英國股份公司停止發(fā)展近100年，隨后在18423.注冊會計(jì)師審計(jì)的發(fā)展階段20世紀(jì)以來，審計(jì)在美國得以巨大發(fā)展，其中以1933經(jīng)濟(jì)大危機(jī)為標(biāo)志，又分為二個階段。（1）經(jīng)濟(jì)危機(jī)前這一階段審計(jì)的特點(diǎn)如下：其一、審計(jì)的對象由賬目發(fā)展擴(kuò)大到資產(chǎn)負(fù)債表；其二、審計(jì)目的主要是通過資產(chǎn)負(fù)債表數(shù)據(jù)來判斷公司的信用狀況；其三、審計(jì)方法出現(xiàn)了抽樣審查；其四、審計(jì)報(bào)告除了股東外，更重視債權(quán)人。3.注冊會計(jì)師審計(jì)的發(fā)展階段20世紀(jì)以來，審計(jì)在美國得以巨43（2）經(jīng)濟(jì)危機(jī)后階段這一階段審計(jì)的特征如下：其一、審計(jì)對象變?yōu)檎麄€的財(cái)務(wù)報(bào)表；其二、審計(jì)的主要目標(biāo)是對報(bào)表整體發(fā)表一個意見，以確定會計(jì)報(bào)表的可信性，而不是查錯防弊；其三、審計(jì)范圍擴(kuò)大到內(nèi)部控制測試，并且廣泛采用抽樣審計(jì)其四、審計(jì)報(bào)告使用人日益廣泛其五、審計(jì)準(zhǔn)則開始制訂，審計(jì)工作開始規(guī)范化、標(biāo)準(zhǔn)化其六、注冊會計(jì)師考試制度成為潮流（2）經(jīng)濟(jì)危機(jī)后階段這一階段審計(jì)的特征如下：444．注冊會計(jì)師審計(jì)的成熟階段第二次世界大戰(zhàn)以后，隨著經(jīng)濟(jì)發(fā)展全球化、跨國公司的出現(xiàn)，以及資本流動的全球化，注冊會計(jì)師審計(jì)表現(xiàn)出以下特點(diǎn)：其一、國際性的會計(jì)師事務(wù)所日益壯大，目前形成“四大”壟斷的局面——普華永道、安永、畢馬威和德勤。其二、抽樣審計(jì)廣泛運(yùn)用；其三、制度基礎(chǔ)審計(jì),尤其是安然事件和次貸危機(jī)以來的風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲?jì)得以推廣；其四、計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)技術(shù)得到大發(fā)展；其五、注冊會計(jì)師業(yè)務(wù)范圍大為擴(kuò)大。4．注冊會計(jì)師審計(jì)的成熟階段第二次世界大戰(zhàn)以后，隨著經(jīng)濟(jì)發(fā)展455.中國注冊會計(jì)師職業(yè)發(fā)展發(fā)端于民國時期，誕生了謝霖、潘序倫等一批注冊會計(jì)師和正則、立信等會計(jì)師事務(wù)所。戰(zhàn)爭年代和計(jì)劃經(jīng)濟(jì)時期，注冊會計(jì)師職業(yè)消失。改革開放以來，1980年12月23日，財(cái)政部《關(guān)于成立會計(jì)顧問處的暫行規(guī)定》標(biāo)志著我國注冊會計(jì)師職業(yè)的復(fù)蘇。1981年成立上海會計(jì)師事務(wù)所；1988年成立中國注冊會計(jì)師協(xié)會；1991年開始注冊會計(jì)師考試制度；1994年開始實(shí)施《注冊會計(jì)師法》；1997年開始了審計(jì)準(zhǔn)則的制定與實(shí)施；2006年適應(yīng)形勢，建立了與國際審計(jì)準(zhǔn)則趨同的審計(jì)準(zhǔn)則體系,2010年根據(jù)國際明晰性項(xiàng)目又對38個準(zhǔn)則進(jìn)行了修訂。5.中國注冊會計(jì)師職業(yè)發(fā)展發(fā)端于民國時期，誕生了謝霖、潘序倫46思考題：各個階段審計(jì)目標(biāo)的是如何發(fā)展的？各個階段審計(jì)方法有什么變化？賬項(xiàng)基礎(chǔ)審計(jì)制度基礎(chǔ)審計(jì)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲?jì)各個階段審計(jì)報(bào)告報(bào)送人如何變化？思考題：各個階段審計(jì)目標(biāo)的是如何發(fā)展的？47二、注冊會計(jì)師考試與注冊制度（一）注冊會計(jì)師考試制度我國實(shí)行注冊會計(jì)師統(tǒng)一考試制度。注冊會計(jì)師考試分為專業(yè)階段考試和綜合階段考試。專業(yè)階段考試：報(bào)名條件：符合下列條件之一的中國公民，可以申請參加專業(yè)階段考試：（一）具有高等?？埔陨蠈W(xué)校畢業(yè)學(xué)歷，（二）具有會計(jì)或者相關(guān)專業(yè)中級以上技術(shù)職稱?？荚嚳颇浚簳?jì)、審計(jì)、財(cái)務(wù)成本管理、公司戰(zhàn)略與風(fēng)險管理、經(jīng)濟(jì)法、稅法綜合階段考試報(bào)名條件：已取得財(cái)政部考委會頒發(fā)的注冊會計(jì)師全國統(tǒng)一考試——專業(yè)階段考試全科合格證書的?？荚嚳颇浚郝殬I(yè)能力綜合測試二、注冊會計(jì)師考試與注冊制度（一）注冊會計(jì)師考試制度48（二）注冊會計(jì)師會員注冊制度通過全國統(tǒng)一考試，全科合格，可以申請加入注冊會計(jì)師協(xié)會，成為非執(zhí)業(yè)會員。全科合格，并從事審計(jì)業(yè)務(wù)工作兩年以上的，可以向省級注協(xié)申請注冊。（二）注冊會計(jì)師會員注冊制度通過全國統(tǒng)一考試，全科合格，可以49三、注冊會計(jì)師的業(yè)務(wù)范圍（一）注冊會計(jì)師業(yè)務(wù)范圍的一般認(rèn)識長期以來，進(jìn)行財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)一直是注冊會計(jì)師的重要業(yè)務(wù)。但是隨著經(jīng)濟(jì)活動國際化和多元化趨勢的發(fā)展，現(xiàn)代意義上的會計(jì)師事務(wù)所在保持傳統(tǒng)審計(jì)業(yè)務(wù)穩(wěn)步增長的同時，逐步轉(zhuǎn)型為向社會提供多元化、全方位的專業(yè)服務(wù)。當(dāng)然，目前世界各國為注冊會計(jì)師所壟斷的專業(yè)服務(wù)項(xiàng)目或者說法定業(yè)務(wù)，只有審計(jì)，或者說鑒證服務(wù)。目前，注冊會計(jì)師提供的有些服務(wù)是可以為其他職業(yè)所提供的。也就是說，注冊會計(jì)師為了生存發(fā)展，在不違反行業(yè)規(guī)則的前提下，以市場需求為導(dǎo)向，不斷地推出新的服務(wù)品種，給客戶提供增值服務(wù)，是其長期發(fā)展的活力所在。三、注冊會計(jì)師的業(yè)務(wù)范圍（一）注冊會計(jì)師業(yè)務(wù)范圍的一般認(rèn)識50我國規(guī)定，注冊會計(jì)師的業(yè)務(wù)范圍包括（1）審計(jì)業(yè)務(wù)審查會計(jì)報(bào)表，出具審計(jì)報(bào)告；驗(yàn)證企業(yè)資本，出具驗(yàn)資報(bào)告；辦理企業(yè)合并、分立、清算事宜中的審計(jì)業(yè)務(wù)，出具有關(guān)的報(bào)告；辦理法律、法規(guī)規(guī)定的其他審計(jì)業(yè)務(wù)，出具相應(yīng)的審計(jì)報(bào)告）；（2）審閱業(yè)務(wù)；（3）其他鑒證業(yè)務(wù)（4）相關(guān)服務(wù)包括執(zhí)行商定程序、代編報(bào)表、稅務(wù)服務(wù)、管理咨詢、會計(jì)服務(wù)我國規(guī)定，注冊會計(jì)師的業(yè)務(wù)范圍包括51驗(yàn)資的說明指注冊會計(jì)師依法接受委托，對被審驗(yàn)單位的實(shí)收資本（股本）及其相關(guān)的資產(chǎn)、負(fù)債的真實(shí)性、合法性進(jìn)行審驗(yàn)。企業(yè)要想經(jīng)營，必須要有足夠的本金，即要有注冊資本，而公司法明確規(guī)定“股東全部繳納出資后，必須經(jīng)法定的驗(yàn)資機(jī)構(gòu)驗(yàn)資并出具證明?！币簿褪钦f，在我們國家要想成立一個企業(yè)，必須出具經(jīng)注冊會計(jì)師的驗(yàn)資報(bào)告。但是注冊會計(jì)師的驗(yàn)資意見只能合理保證而不是絕對保證驗(yàn)資報(bào)告使用人確定投資者出資的實(shí)際情況。其只是說明，截止至驗(yàn)資報(bào)告日這一時點(diǎn)注冊會計(jì)師驗(yàn)證的被審驗(yàn)單位實(shí)收資本及相關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債的數(shù)額，具有很強(qiáng)的時效性。注冊會計(jì)師出具的驗(yàn)資報(bào)告不應(yīng)被視為對被審驗(yàn)單位日后償債能力做出的保證，也不應(yīng)被視為是對被審驗(yàn)單位持續(xù)經(jīng)營能力及其經(jīng)營效率、效果的保證。驗(yàn)資的說明指注冊會計(jì)師依法接受委托，對被審驗(yàn)單位的實(shí)收資本（52管理咨詢的說明管理咨詢作為注冊會計(jì)師業(yè)務(wù)的拓展，曾經(jīng)成為注冊會計(jì)師新的利潤來源，但是在理論界和實(shí)務(wù)界自注冊會計(jì)師從事管理咨詢之日起，就存在著的爭議，即管理咨詢和審計(jì)是否能夠兼容，其核心的問題，就是注冊會計(jì)師同時執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)和管理咨詢業(yè)務(wù)，是否損害了審計(jì)的獨(dú)立性、從而影響了審計(jì)的獨(dú)立、客觀和公正。這一爭論在2002年達(dá)到頂峰，由于安達(dá)信VS安然事件的發(fā)生，美國已經(jīng)禁止注冊會計(jì)師為同一客戶同時提供管理咨詢和審計(jì)服務(wù)。注冊會計(jì)師行業(yè)生存的關(guān)鍵在于能否在不違反行業(yè)規(guī)則的前提下，以市場需求為導(dǎo)向，不斷推出新的服務(wù)品種，給客戶提供增值服務(wù)。管理咨詢的說明管理咨詢作為注冊會計(jì)師業(yè)務(wù)的拓展，曾經(jīng)成為注冊53（二）注冊會計(jì)師業(yè)務(wù)范圍的詳細(xì)分析當(dāng)前注冊會計(jì)師的服務(wù)范圍越來越廣泛，從教材的介紹情況來看，出現(xiàn)了審計(jì)、審閱、鑒證、執(zhí)行商定程序等術(shù)語。到底想表達(dá)什么意思呢？我們先介紹一下美國的情況，其將注冊會計(jì)師的業(yè)務(wù)范圍分為兩大類，即保證服務(wù)和非保證服務(wù)。1．保證服務(wù)（assuranceservice）保證服務(wù)（或稱“可信性保證服務(wù)”），指注冊會計(jì)師通過評價某一對象在所有重大方面是否符合既定的標(biāo)準(zhǔn)，以增加有關(guān)該對象的信息的可信性。從中可以看到所謂的保證服務(wù)是為了適當(dāng)或提高信息質(zhì)量而提供的獨(dú)立專業(yè)服務(wù)。當(dāng)然應(yīng)當(dāng)看到，注冊會計(jì)師并非保證業(yè)務(wù)的唯一提供者，但其所具備的獨(dú)立公正特性以及相關(guān)的專業(yè)知識使他們在這一領(lǐng)域發(fā)揮得更為出色。（二）注冊會計(jì)師業(yè)務(wù)范圍的詳細(xì)分析54保證服務(wù)分為鑒證服務(wù)（attestationservice）和非鑒證服務(wù)（unattestationservice）。（1）鑒證服務(wù)鑒證服務(wù)是指注冊會計(jì)師對個人或組織（或者其他責(zé)任主體）的書面認(rèn)定的可靠性進(jìn)行驗(yàn)證，并出具書面報(bào)告。根據(jù)鑒證服務(wù)審查的范圍和提供保證的程度，鑒證可以分為以下四類：審計(jì)（Auditservice）——這種鑒證服務(wù)的目的是通過取得和評價某一企業(yè)歷史財(cái)務(wù)報(bào)表的證據(jù)，以便對該企業(yè)管理當(dāng)局在這些報(bào)表中所作出的各種認(rèn)定，是否按照已建立的標(biāo)準(zhǔn)（公認(rèn)會計(jì)原則）公允表達(dá)來表示意見。審核（或‘審查’，即Examinationservice）指注冊會計(jì)師對另一個體所作的認(rèn)定是否符合既定標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行查證，并發(fā)表意見。這類例子，通常包括審核未來財(cái)務(wù)信息（比如財(cái)務(wù)預(yù)測或計(jì)劃）、審核確定企業(yè)的內(nèi)部控制是否符合政府或主管機(jī)關(guān)所建立的標(biāo)準(zhǔn)。保證服務(wù)分為鑒證服務(wù)（attestationservice55審閱（或‘復(fù)核’，即Reviewservice）的目的是為認(rèn)定的可靠性，提供“消極保證”或“反面保證”（negativeassurance）或有限度的保證。這同審計(jì)所提供的“積極保證”或“正面保證”（positiveassurance）恰好相反。商定程序（Agreed-uponprocedures）指用來滿足對將采取的程序或?qū)κ褂脙H限于他們之間的標(biāo)準(zhǔn)取得一致意見的當(dāng)事人的特定需要的約定業(yè)務(wù)。區(qū)別上述鑒證業(yè)務(wù)時，可以從以下四個方面進(jìn)行比較：其一，提供的保證程度大?。浩涠?，可以以否定形式提供保證；其三，鑒證工作的業(yè)務(wù)范圍其四，報(bào)告使用者的限制情況。國外有些教材，將審計(jì)與審核統(tǒng)稱審核，因?yàn)?，它們都是一種積極保證。審閱（或‘復(fù)核’，即Reviewservice）的目的是為56鑒證業(yè)務(wù)類型鑒證風(fēng)險水平表達(dá)意見程序的性質(zhì)和范圍報(bào)告的分發(fā)審核低正面保證足以使認(rèn)定風(fēng)險降低到相當(dāng)?shù)偷乃揭话銓忛喼蟹疵姹ＷC或消極保證一般限于詢問和分析性程序一般或限制商定程序低、中取決于商定結(jié)果執(zhí)行結(jié)果的總結(jié)，或反面保證，取決于商定結(jié)果取決于商定結(jié)果一般或限制，取決于商定結(jié)果鑒證業(yè)務(wù)類型鑒證風(fēng)險水平表達(dá)意見程序的性質(zhì)和范圍報(bào)告的分發(fā)審57（2）非鑒證服務(wù)（unattestationservice）或其他保證報(bào)務(wù)其他保證服務(wù)，指的是不完全符合鑒證服務(wù)的正式定義（例如，不要求發(fā)表書面報(bào)告，不要求責(zé)任方就遵循特定標(biāo)準(zhǔn)出具書面認(rèn)定），但也強(qiáng)調(diào)執(zhí)業(yè)者的獨(dú)立性和就決策者所使用信息提供保證。應(yīng)當(dāng)注意的是，審計(jì)和大多數(shù)的鑒證服務(wù)都是注冊會計(jì)師所獨(dú)有的法定業(yè)務(wù)，即法規(guī)規(guī)定只能由注冊會計(jì)師來承擔(dān)，但是其他保證服務(wù)一般都不對注冊會計(jì)師提供法定的壟斷地位，即他們對于非注冊會計(jì)師的競爭者也是開放的。其他保證服務(wù)大多是新興的保證服務(wù)產(chǎn)品：美國1994年成立的保證服務(wù)特別委員會（SCAS，以下簡稱為Elliott，埃里奧特委員會）于1996年底通過網(wǎng)站發(fā)布其詳細(xì)的研究報(bào)告，其重點(diǎn)開發(fā)6個潛在收入超過10億美元的新興保證服務(wù)領(lǐng)域，這6個專業(yè)服務(wù)包括風(fēng)險評估、經(jīng)營業(yè)績計(jì)量、信息系統(tǒng)可靠性、電子商務(wù)、保健業(yè)績計(jì)量和養(yǎng)老。（2）非鑒證服務(wù)（unattestationservice58保證服務(wù)是20世紀(jì)90年代中后期國際會計(jì)行業(yè)對注冊會計(jì)師專業(yè)鑒證性服務(wù)領(lǐng)域的一個新的概括和提法，它既是注冊會計(jì)師專業(yè)服務(wù)產(chǎn)品向縱深開發(fā)的結(jié)果，也是注冊會計(jì)師專業(yè)鑒證性服務(wù)從“審計(jì)”經(jīng)由“鑒證”之后的又一次重大跨越。從某種意義上來說，從審計(jì)到鑒證再到保證服務(wù)，是一個通過“標(biāo)簽”翻新而體現(xiàn)產(chǎn)品升級、推動內(nèi)容擴(kuò)張的過程。保證服務(wù)是20世紀(jì)90年代中后期國際會計(jì)行業(yè)對注冊會計(jì)師專業(yè)592．非保證服務(wù)（unassuranceservice）非保證服務(wù)是相對于保證服務(wù)而言的，是指那些由注冊會計(jì)師提供的、除了保證服務(wù)以外的其他服務(wù)，主要是指咨詢和會計(jì)服務(wù)，例如稅務(wù)咨詢、管理咨詢、代編報(bào)表等。注冊會計(jì)師職業(yè)在發(fā)展與成長的過程中，由于其具備的專業(yè)知識和能力，使之除可以對信息的質(zhì)量進(jìn)行鑒證之外，還可以提供如何使用信息的建議，而這些建議對于其客戶來說正變得越來越重要。因此咨詢服務(wù)日益成為注冊會計(jì)師一項(xiàng)主要的業(yè)務(wù)。會計(jì)師事務(wù)所也成為世界上最大的咨詢服務(wù)提供者之一。我們應(yīng)當(dāng)認(rèn)識到，所謂的保證與非保證的劃分，只是相對而言的?？赡苡行╉?xiàng)目是組合性質(zhì)的，例如，會計(jì)報(bào)表匯編服務(wù)從本質(zhì)上說，屬于會計(jì)與簿記服務(wù)，但是由于在匯編過程中會剔除一些錯誤信息，因此也具有保證服務(wù)的特征。尤其是在業(yè)務(wù)約定書中約定需要剔除錯誤、提高會計(jì)報(bào)表可靠性時，即屬于保證服務(wù)。2．非保證服務(wù)（unassuranceservice）60總之，判斷一項(xiàng)業(yè)務(wù)是否屬于保證服務(wù)，關(guān)鍵是看該項(xiàng)業(yè)務(wù)的首要目的是不是增進(jìn)與決策相關(guān)的信息質(zhì)量和背景。隨著經(jīng)營環(huán)境的逐步改變，市場對擁有豐富經(jīng)驗(yàn)和專業(yè)知識的注冊會計(jì)提出了更多的要求，而且由于審計(jì)業(yè)務(wù)已經(jīng)趨于成熟，成長的空間有限，會計(jì)師事務(wù)所必然需要拓展更廣泛的業(yè)務(wù)領(lǐng)域。特別是“外包服務(wù)”的普遍運(yùn)用，企業(yè)發(fā)展傾向于專業(yè)發(fā)展的核心業(yè)務(wù)，而將其他職能服務(wù)由外部專業(yè)公司來提供，這也就為會計(jì)師事務(wù)所的多元化發(fā)展帶來了許多商機(jī)?？傊?，判斷一項(xiàng)業(yè)務(wù)是否屬于保證服務(wù)，關(guān)鍵是看該項(xiàng)業(yè)務(wù)的首要目61四、會計(jì)師事務(wù)所（一）會計(jì)師事務(wù)所的企業(yè)屬性我國將事務(wù)所定位于“社會中介組織”，事實(shí)上，無論從盈利目的、法律特征，還是事務(wù)所的經(jīng)營特征和實(shí)務(wù)運(yùn)行來看，會計(jì)師事務(wù)所都屬于企業(yè)性質(zhì)。1．是否以盈利為目的是區(qū)分一個實(shí)體是否為企業(yè)的根本性標(biāo)志。2．從事務(wù)所法律特征來看，將事務(wù)所的性質(zhì)界定為“中介”也是不科學(xué)的。3．從會計(jì)師事務(wù)所經(jīng)營特征來看，事務(wù)所從事業(yè)務(wù)需要具備一定的資金、聘用注冊會計(jì)師，通過工作人員的腦力勞動，向服務(wù)對象提供各種服務(wù)，按雙方事先約定，取得服務(wù)收入。4．從實(shí)務(wù)運(yùn)行看，根據(jù)我國法律規(guī)定，事務(wù)所是經(jīng)政府財(cái)政部門批準(zhǔn)，經(jīng)營工商登記、依法執(zhí)行業(yè)務(wù)，獨(dú)立核算，依法納稅，具有企業(yè)性質(zhì)的經(jīng)濟(jì)組織。四、會計(jì)師事務(wù)所（一）會計(jì)師事務(wù)所的企業(yè)屬性62（二）事務(wù)所組織類型的中美比較美國的注冊會計(jì)師事業(yè)走在世界的前列，其會計(jì)師事務(wù)所體制的形式已具有相當(dāng)?shù)拇硇?，下面就目前中美兩國的事?wù)所體制作一比較。1．美國會計(jì)師事務(wù)所四種主要的體制形式獨(dú)資型會計(jì)師事務(wù)所——獨(dú)資型會計(jì)師事務(wù)所是由具有注冊會計(jì)師執(zhí)業(yè)資格的個人獨(dú)立開業(yè)、業(yè)主負(fù)無限責(zé)任的企業(yè)組織形式。合伙型會計(jì)師事務(wù)所（普通合伙，無限合伙)——無限合伙制的會計(jì)師事務(wù)所是由兩人或兩人以上的注冊會計(jì)師組成的合伙組織。會計(jì)師事務(wù)所的債務(wù)，由合伙人按出資比例或協(xié)議約定以各自的財(cái)產(chǎn)承擔(dān)責(zé)任，且合伙人對會計(jì)師事務(wù)所的債務(wù)承擔(dān)無限連帶責(zé)任。有限公司型會計(jì)師事務(wù)所——也稱會計(jì)公司。它是指注冊資本由等額股份構(gòu)成并由具有注冊會計(jì)師執(zhí)業(yè)資格的人認(rèn)購，股東以其認(rèn)購的股份對公司承擔(dān)有限責(zé)任，公司以其全部財(cái)產(chǎn)對公司債務(wù)承擔(dān)責(zé)任的企業(yè)組織形式。（二）事務(wù)所組織類型的中美比較63有限責(zé)任合伙型會計(jì)師事務(wù)所——20世紀(jì)90年代，在美國有60%的公司倒閉后引起了對會計(jì)師事務(wù)所的訴訟，各無限合伙型會計(jì)師事務(wù)所面對的訴訟案件正成倍增長，付出的訴訟賠款占審計(jì)總成本的比例急劇上升。為保障注冊會計(jì)師職業(yè)的持續(xù)發(fā)展，有限責(zé)任合伙型會計(jì)師事務(wù)所目前已成為美國會計(jì)師事務(wù)所的發(fā)展趨勢。2．中國會計(jì)師事務(wù)所二種形式

根據(jù)《注冊會計(jì)師法》，我國會計(jì)師事務(wù)所分為合伙會計(jì)師事務(wù)所和有限責(zé)任會計(jì)師事務(wù)所兩種形式。有限責(zé)任合伙型會計(jì)師事務(wù)所——20世紀(jì)90年代，在美國有6064合伙會計(jì)師事務(wù)所是由二名以上符合條件的合伙人，以書面協(xié)議形式，共同出資、共同執(zhí)業(yè)，以各自財(cái)產(chǎn)對事務(wù)所的債務(wù)承擔(dān)連帶責(zé)任的會計(jì)師事務(wù)所。其設(shè)立條件：有二名以上的合伙人；有書面合伙協(xié)議；有會計(jì)師事務(wù)所的名稱；有固定的辦公場所。有限責(zé)任會計(jì)師事務(wù)所是指由注冊會計(jì)師發(fā)起設(shè)立、承辦注冊會計(jì)師業(yè)務(wù)并承擔(dān)有限責(zé)任的會計(jì)師事務(wù)