審計學(xué)ppt-第4章-注冊會計師的法律責(zé)任課件

Chp4CPA法律責(zé)任Chp4CPA注冊會計師承擔(dān)法律責(zé)任實例國外二十世紀(jì)六十年代以后的“訴訟爆炸”20世紀(jì)80年代，美國最大的會計公司為有關(guān)審計訴訟付出了2.5億美元。90年代訴訟金額在90億美元左右，1996年六大在訴訟方面的費用便達(dá)到10億美元。美國在過去15年發(fā)生的控告審計人員的訴訟案件，超過了整個職業(yè)界105年的歷史中所發(fā)生的總數(shù)。1999年，安永會計師事務(wù)所同意向山登公司的股東支付3.35億美元的賠款。注冊會計師承擔(dān)法律責(zé)任實例國外二十世紀(jì)六十年代以后的“訴訟爆2001年6月，因“廢物處理公司”一案，安達(dá)信受到華盛頓聯(lián)邦法院700百萬美元的罰款，四位合伙人因職業(yè)行為不當(dāng)被判3-5萬美元的罰款，并受到1-5年的禁業(yè)審計處罰。2001年，安達(dá)信又因陽光公司一案被迫向股東支付1.1億美元。2001年，德勤為日本Fortress公司掩蓋負(fù)債情況，最終該項訴訟讓德勤付出了2億多美元的賠償。2005年，畢馬威因避稅產(chǎn)品而被SEC處罰約2億美元。2006年底，美國最大的房地產(chǎn)抵押貸款公司房利美（FannieMae）對其前任審計師畢馬威會計師事務(wù)所（KPMG）提起訴訟，要求其賠償20億美元。注冊會計師承擔(dān)法律責(zé)任實例2001年6月，因“廢物處理公司”一案，安達(dá)信受到華盛頓聯(lián)邦國內(nèi)近年來的審計失敗案例?1992年（舊三案）深圳特區(qū)會計師事務(wù)所(原野公司)?？谛氯A會計師事務(wù)所(中水國際)北京中誠會計師事務(wù)所（長城機電）三家事務(wù)所被撤消，沒收財產(chǎn)。CPA被吊銷證書，有的受到刑事處罰。注冊會計師承擔(dān)法律責(zé)任實例國內(nèi)近年來的審計失敗案例注冊會計師承擔(dān)法律責(zé)任實例1997年（新三案）海南中華會計師事務(wù)所（瓊民源），吊銷其主要負(fù)責(zé)人的注冊會計師資格證書；對該事務(wù)所處以警告，暫停其從事證券業(yè)務(wù)6個月；對該事務(wù)所在瓊民源財務(wù)審計報告上簽字的注冊會計師，暫停其從事證券業(yè)務(wù)資格3年。四川蜀都會計師事務(wù)所（紅光實業(yè)）。對蜀都會計師事務(wù)所罰款60萬,暫停事務(wù)所從事證券業(yè)務(wù)3年，所有直接參與紅光實業(yè)上市的各經(jīng)辦人員都被吊銷相應(yīng)的資格，禁入證券市場。暫停蜀都會計師事務(wù)所從事證券業(yè)務(wù)3年蜀都會計師事務(wù)所就此退出了上市公司發(fā)行與年度審計市場。四川君和會計師事務(wù)所（東方鍋爐）。

2001年中天勤會計師事務(wù)所（銀廣廈）CPA被吊銷執(zhí)業(yè)資格，吊銷中天勤證券、期貨等相關(guān)業(yè)務(wù)許可證。注冊會計師承擔(dān)法律責(zé)任實例1997年（新三案）注冊會計師承擔(dān)法律責(zé)任實例1.審計責(zé)任2.審計法律責(zé)任3.審計法律責(zé)任的成因4.防范審計法律責(zé)任的措施第四章注冊會計師法律責(zé)任1.審計責(zé)任第四章注冊會計師法律責(zé)任

審計責(zé)任是指審計人員應(yīng)履行的專業(yè)職責(zé)和未履行好專業(yè)職責(zé)或因失職觸犯法律而應(yīng)承擔(dān)的不利的法律后果。明確了注冊會計師應(yīng)履行的職責(zé)，指出什么是可作為的且應(yīng)當(dāng)作為的。

法律責(zé)任是指注冊會計師在履行其審計責(zé)任時，未按法律、法規(guī)、獨立審計準(zhǔn)則和執(zhí)業(yè)道德規(guī)范執(zhí)業(yè)，出現(xiàn)違約、過失或欺詐等行為而給被審計單位或其他利害關(guān)系人造成損失而承擔(dān)的法律后果。明確了未按要求正確充分履行審計責(zé)任需負(fù)的行政責(zé)任、或民事責(zé)任、或刑事責(zé)任，強調(diào)什么是禁止作為及若作為所帶來的法律后果。1.1審計責(zé)任與法律責(zé)任的關(guān)系審計責(zé)任是指審計人員應(yīng)履行的專業(yè)職責(zé)和未履行好專業(yè)職責(zé)或因1.2審計責(zé)任與會計責(zé)任的關(guān)系財務(wù)報表審計中的責(zé)任劃分必須明確劃分被審計單位的會計責(zé)任和注冊會計師的審計責(zé)任。被審計單位的會計責(zé)任（accountingresponsibility）建立健全本單位的內(nèi)部控制制度，保護(hù)本單位資產(chǎn)的安全和完整，保證其會計資料的真實、合法和完整。注冊會計師的審計責(zé)任（auditresponsibility）按照獨立審計準(zhǔn)則的要求出具審計報告，保證審計報告的真實性、合法性。1.2審計責(zé)任與會計責(zé)任的關(guān)系財務(wù)報表審計中的責(zé)任劃分會計責(zé)任vs.審計責(zé)任Management

在治理層的監(jiān)督下，按照適用的會計準(zhǔn)則和相關(guān)會計制度的規(guī)定編制財務(wù)報表。選擇適用的會計準(zhǔn)則和制度；選擇和運用恰當(dāng)?shù)臅嬚撸蛔鞒龊侠淼臅嫻烙?。Auditor

按照審計準(zhǔn)則的規(guī)定對財務(wù)報表發(fā)表審計意見。按審計準(zhǔn)則執(zhí)行審計保證審計報告的真實性、合法性兩種責(zé)任不能相互減輕，更不能相互替代1.2審計責(zé)任與會計責(zé)任的關(guān)系會計責(zé)任vs.審計責(zé)任ManagementAudit注冊會計師的審計責(zé)任與被審計單位的會計責(zé)任是兩種性質(zhì)完全不同的責(zé)任。注冊會計師的審計責(zé)任不能替代、減輕或免除被審計單位的會計責(zé)任。1.2審計責(zé)任與會計責(zé)任的關(guān)系注冊會計師的審計責(zé)任與被審計單位的會計責(zé)任是兩種性質(zhì)完全不財務(wù)報表責(zé)任劃分1.2審計責(zé)任與會計責(zé)任的關(guān)系財務(wù)報表責(zé)任劃分1.2審計責(zé)任與會計責(zé)任的關(guān)系1.3審計責(zé)任的演進(jìn)3.真實公允和揭錯查弊并重階段2.真實公允階段1揭錯查弊階段1.3審計責(zé)任的演進(jìn)3.真實公允和2.真實公允1揭錯查1.4我國注冊會計師的審計責(zé)任

按照獨立審計準(zhǔn)則的要求出具審計報告，保證審計報告的真實性和合法性是注冊會計師的審計責(zé)任。真實性：審計報告應(yīng)如實反映注冊會計師的審計范圍、審計依據(jù)、已實施的審計程序和應(yīng)表示的審計意見

合法性：審計報告的編制和出具必須符合《注冊會計師法》和獨立審計準(zhǔn)則的規(guī)定1.4我國注冊會計師的審計責(zé)任按照獨立審計準(zhǔn)則的要求出具2.審計法律責(zé)任2.1美國注冊會計師法律責(zé)任的演變

第一階段：《證券法》（1933）→《證券交易法》（1934）

→

《私人證券訴訟改革法案》（1995）第二階段：《薩班斯-奧克斯利法案》（2002）第一階段是從證券法到私人證券訴訟改革法案，法律規(guī)則由粗略到細(xì)化、由嚴(yán)厲到緩和。具體體現(xiàn)在過錯認(rèn)定、比例責(zé)任和賠償額的限定。第二階段是《薩班斯——奧克斯利法案》頒布后法律責(zé)任有所加重。主要體現(xiàn)在處罰措施的細(xì)化、刑事責(zé)任的加重及訴訟時效的延長。2.審計法律責(zé)任2.1美國注冊會計師法律責(zé)任的演變第一成文法下幾個著名案例

1931年的厄特馬斯法案1983年的羅森布勒姆法案1983年的花旗州銀行案

信貸同盟公司案

1993年安永會計師事務(wù)所案成文法下幾個著名案例1931年的厄特馬斯法案1983年的羅2.2我國注冊會計師法律責(zé)任的演變過程12341980年到1991年的平靜時期

1992年到1995年的初步形成階段1996年至“銀廣廈”事件的曝光，我國訴訟浪潮的逐漸形成時期

“銀廣廈”事件曝光至今及未來

2.2我國注冊會計師法律責(zé)任的演變過程12341980年2.3注冊會計師法律責(zé)任的種類及相關(guān)法律規(guī)定責(zé)任種類原因處罰行政責(zé)任違約、過失引起注冊會計師而言，包括警告、暫停執(zhí)業(yè)、吊銷注冊會計師證書事務(wù)所而言，包括警告、沒收違法所得民事責(zé)任違約、過失、欺詐引起賠償受害人損失（影響最大）刑事責(zé)任由欺詐引起按有關(guān)法律程序判處一定的徒刑2.3注冊會計師法律責(zé)任的種類及相關(guān)法律規(guī)定責(zé)任種類原因行政責(zé)任刑事責(zé)任民事責(zé)任《注冊會計師法》第三十九條第三十九條第四十二條《證券法》第一百八十二條第一百八十九條第二百零一條第二百零二條第一百八十九條第二百零二條第二百零三條《公司法》第二百一十九條第二百一十九條無規(guī)定《刑法》無規(guī)定第二百二十九條無規(guī)定我國法律對注冊會計師法律責(zé)任的規(guī)定

2.3注冊會計師法律責(zé)任的種類及相關(guān)法律規(guī)定行政責(zé)任刑事責(zé)任民事責(zé)任《注冊會計師法》第三十九條第三3.注冊會計師法律責(zé)任的成因3.1源于注冊會計師的責(zé)任—直接原因（1）違約（Breachofcontract）（2）過失（Negligence）（3）欺詐（fraud）3.2

源于被審計單位的責(zé)任—間接原因（1）錯誤、舞弊與違法行為（2）經(jīng)營失敗3.注冊會計師法律責(zé)任的成因3.1源于注冊會計師的責(zé)任—直3.1注冊會計師方面的責(zé)任

如果不是CPA方面的原因給被審計單位或第三者造成損失，CPA將不負(fù)法律責(zé)任。但若會計師事務(wù)所和CPA因下列行為給被審計單位或第三者造成損失，可能會承擔(dān)法律責(zé)任。3.1CPA法律責(zé)任的成因—源于CPA的責(zé)任3.1注冊會計師方面的責(zé)任3.1CPA法律責(zé)任的成因—源注冊會計師舞弊，是指以欺騙或坑害他人為目的的一種故意行為。

.合同一方或幾方未能達(dá)到合同條款的要求。注冊會計師業(yè)務(wù)的合同主要表現(xiàn)為審計業(yè)務(wù)約定書。

在一定條件下，注冊會計師缺少應(yīng)具備的合理的職業(yè)謹(jǐn)慎。按程度可以分為普通過失和重大過失違約過失欺詐3.1源于CPA的責(zé)任注冊會計師舞弊，是指以欺騙或坑害他人為目的的一種故意行為。（1）“違約”（breachofcontract）是指合同的一方或幾方未能達(dá)到合同條款的要求。（2）過失（negligence）是指在一定條件下，缺少應(yīng)具有的合理的謹(jǐn)慎。當(dāng)過失給他人造成損害時，注冊會計師應(yīng)負(fù)過失責(zé)任。過失又分為兩種：3.1源于CPA的責(zé)任（1）“違約”（breachofcontract）是指合普通過失（ordinarynegligence）也稱一般過失，通常是指沒有保持職業(yè)上應(yīng)有的合理的謹(jǐn)慎。CPA指沒有完全遵循專業(yè)準(zhǔn)則的要求。重大過失（grossnegligence）是指連起碼的職業(yè)謹(jǐn)慎都不保持，對業(yè)務(wù)或事務(wù)不加考慮，滿不在乎。CPA指根本沒有遵循專業(yè)準(zhǔn)則或沒有按專業(yè)準(zhǔn)則的主要要求執(zhí)行審計?？梢詮膶徲嫷摹爸匾浴焙汀皟?nèi)部控制”這兩個概念上來區(qū)分普通過失和重大過失。3.1源于CPA的責(zé)任普通過失（ordinarynegligence）也稱一般如果報表存在重大錯報事項，CPA運用常規(guī)審計程序通常應(yīng)予發(fā)現(xiàn)，但因疏忽而未能查出來，就很可能在法律訴訟中被解釋為重大過失。如果報表有多處錯報事項，每一處都不算重大，但綜合起來對報表影響卻較大，報表作為一個整體可能嚴(yán)重失實。這種情況下，法院一般認(rèn)為CPA具有普通過失，而非重大過失，因為常規(guī)審計程序發(fā)現(xiàn)每處較小錯報事項的概率也較小。3.1源于CPA的責(zé)任如果報表存在重大錯報事項，CPA運用常規(guī)審計程序通常應(yīng)予發(fā)如果被審單位內(nèi)部控制不太健全，CPA應(yīng)當(dāng)調(diào)整實質(zhì)性測試程序的性質(zhì)、時間和范圍，這樣，一般都能合理確信發(fā)現(xiàn)由此產(chǎn)生的報表重要錯報、漏報，否則，就具有重大過失的性質(zhì)。若內(nèi)部控制非常健全，但由于職工串通舞弊，導(dǎo)致設(shè)計良好的內(nèi)部控制失效。由于CPA查出這種錯報事項的可能性相對較小，因而一般會認(rèn)為CPA沒有過失或只具有普通過失。3.1源于CPA的責(zé)任如果被審單位內(nèi)部控制不太健全，CPA應(yīng)當(dāng)調(diào)整實質(zhì)性測試程序（3）欺詐（fraud）。又稱舞弊，是以欺騙或坑害他人為目的的一種故意的錯誤行為。作案具有不良動機是欺詐的重要特征，也是欺詐與普通過失和重大過失的主要區(qū)別之一對于注冊會計師而言，欺詐就是為了達(dá)到欺騙他人的目的，明知委托單位的會計報表有重大錯報，卻加以虛偽的陳述，出具無保留意見的審計報告。3.1源于CPA的責(zé)任（3）欺詐（fraud）。又稱舞弊，是以欺騙或坑害他人為目的審計過失審計過失由于審計的固有限制，不能苛求注冊會計師發(fā)現(xiàn)和揭露會計報表中所有錯誤與舞弊情況。既不能要求注冊會計師對所有未查出的會計報表中的錯誤與舞弊情況負(fù)責(zé)，也不意味著注冊會計師對未能查出的會計報表中的重大錯誤與舞弊沒有任何責(zé)任關(guān)鍵要看未能查出的原因是否源自注冊會計師本身的過錯3.1源于CPA的責(zé)任由于審計的固有限制，不能苛求注冊會計師發(fā)現(xiàn)和揭露會計由于審計測試和被審計單位內(nèi)部控制的固有限制，注冊會計師即便完全根據(jù)獨立審計準(zhǔn)則進(jìn)行審計，也不可能保證將所有錯誤與舞弊揭發(fā)出來，只能做到合理確信的程度。合理確信（reasonableassurance）就是注冊會計師不對會計報表的正確性負(fù)責(zé)。注冊會計師不是會計報表正確性的保險人和擔(dān)保人，因為那是會計責(zé)任。3.1源于CPA的責(zé)任由于審計測試和被審計單位內(nèi)部控制的固有限制，注冊會計注冊會計師在審計過程中發(fā)現(xiàn)有錯誤或舞弊的可能性時，應(yīng)對其重要性進(jìn)行評估，并確定是否修改或追加審計程序。如果證實錯誤或舞弊確實存在，應(yīng)提請被審計單位適當(dāng)處理，必要時，應(yīng)征求律師的意見或取消業(yè)務(wù)約定。如果被審計單位拒絕調(diào)整，或適當(dāng)披露已發(fā)現(xiàn)的重大錯誤與舞弊，注冊會計師應(yīng)視其對會計報表的影響程度，發(fā)表保留意見、否定意見或拒絕表示意見。3.1源于CPA的責(zé)任注冊會計師在審計過程中發(fā)現(xiàn)有錯誤或舞弊的可能性時，應(yīng)對其重（一）錯誤、舞弊與違反法規(guī)行為

3.2形成CPA法律責(zé)任的間接原因-源于被審單位責(zé)任1原始紀(jì)錄和會計數(shù)據(jù)的計算、抄寫錯誤，導(dǎo)致編制財務(wù)報表的數(shù)據(jù)搜集或處理錯誤。2對實事的疏忽和誤解，導(dǎo)致會計計價不正確。3對會計政策的誤用，導(dǎo)致在金額、分類、表達(dá)、披露方面錯用了會計政策。

錯誤是指被審計單位財務(wù)報表中存在的無意錯報或漏報。錯誤的類型主要包括：（一）錯誤、舞弊與違反法規(guī)行為

3.2形成CPA法律責(zé)任的舞弊：是指被審計單位財務(wù)報表中存在不實反映的故意行為。

舞弊侵占資產(chǎn)記錄虛假的交易或事項蓄意使用不當(dāng)?shù)臅嬚邆卧臁⒕幹朴涗?、憑證隱瞞、刪除交易或事項3.2源于被審單位責(zé)任舞弊：是指被審計單位財務(wù)報表中存在不實反映的故意行為違反法規(guī)行為：是指被審計單位故意或非故意地違反除企業(yè)會計準(zhǔn)則及國家其他有關(guān)財務(wù)會計法規(guī)之外的國家法律、行政法規(guī)、部門規(guī)章和地方性法規(guī)、規(guī)章的行為。對財務(wù)報表產(chǎn)生直接影響的違反法規(guī)行為，如違反稅收法規(guī)的規(guī)定，直接影響財務(wù)報表的數(shù)據(jù)。違反法規(guī)行為對財務(wù)報表不產(chǎn)生直接影響的違反法規(guī)行為，如違反環(huán)境保護(hù)、安全生產(chǎn)等法規(guī)，這一類違反法規(guī)行為對被審計單位財務(wù)報表只有間接影響。

3.2源于被審單位責(zé)任違反法規(guī)行為：是指被審計單位故意或非故意地違反除企業(yè)會計準(zhǔn)則不同點錯誤舞弊違法原因不同無意故意同舞弊手段不同未實施掩蓋手法實施掩蓋手法同舞弊形式不同原理性、技術(shù)性的差錯明顯隱蔽難以查證同舞弊目的不同不以實現(xiàn)結(jié)果為目的以實現(xiàn)結(jié)果為目的同舞弊結(jié)果不同可能影響他人、自己收益肯定影響他人、自己收益同舞弊性質(zhì)不同過失不法行為同舞弊錯誤與舞弊、違反法規(guī)行為的區(qū)別

不同點錯誤舞弊違法原因不同無意故意同舞弊手段對于上述錯誤、舞弊和違反法規(guī)行為，客戶理應(yīng)負(fù)直接責(zé)任和會計責(zé)任，CPA則只能負(fù)審計責(zé)任！對于上述錯誤、舞弊和違反法規(guī)行為，客戶理應(yīng)負(fù)直接責(zé)任和會計責(zé)（二）經(jīng)營失?。?）經(jīng)營失?。╞usinessfailure）被審計單位在經(jīng)營失敗時，也可能會連累到注冊會計師。經(jīng)營風(fēng)險（businessrisk）。企業(yè)面臨損失，從而無法還債的風(fēng)險。反映經(jīng)營風(fēng)險的極端情況就是經(jīng)營失敗。3.2源于被審單位責(zé)任（二）經(jīng)營失敗3.2源于被審單位責(zé)任審計失?。╝uditfailure）是指注冊會計師由于沒有遵守公認(rèn)審計準(zhǔn)則而形成或提出了錯誤的審計意見。審計風(fēng)險（auditrisk）。審計人員確實遵守了審計準(zhǔn)則，但卻提出了錯誤的審計意見。由于審計采取抽樣方法，所以，總是存在一定的審計不能發(fā)現(xiàn)會計報表重大錯報項目的風(fēng)險。3.2源于被審單位責(zé)任審計失?。╝uditfailure）是指注冊會計師由于沒若CPA在審計中未能盡到應(yīng)有的謹(jǐn)慎，就屬于審計失敗，則會使事務(wù)所賠償受害人損失若發(fā)生經(jīng)營失敗而不是審計失敗和風(fēng)險時，也會使報表使用者指責(zé)審計失敗。部分原因是他們不了解注冊會計師的責(zé)任，另一部分原因，是遭受損失的人們希望得到補償，而不管錯在哪方。3.2源于被審單位責(zé)任經(jīng)營失敗是否一定導(dǎo)致審計失敗若CPA在審計中未能盡到應(yīng)有的謹(jǐn)慎，就屬于審計失敗，則會使經(jīng)營失敗審計風(fēng)險審計失敗審計固有的局限性未遵守審計準(zhǔn)則，或者缺乏應(yīng)有的謹(jǐn)慎因經(jīng)濟或經(jīng)營情況等原因造成以審計準(zhǔn)則作為衡量標(biāo)準(zhǔn)。管理層的責(zé)任。如破產(chǎn)。經(jīng)營失敗審計風(fēng)險審計失敗審未遵守審計準(zhǔn)則，或者缺乏應(yīng)有的謹(jǐn)慎一般來說，因違約和過失可能使注冊會計師負(fù)行政責(zé)任和民事責(zé)任，因欺詐可能會使注冊會計師負(fù)民事責(zé)任和刑事責(zé)任。相關(guān)法律：《注冊會計師法》《公司法》《證券法》法律責(zé)任包括：行政責(zé)任（個人、會計師事務(wù)所，較普遍）民事責(zé)任（制度變遷，包括對上市公司）刑事責(zé)任4.法律責(zé)任的種類一般來說，因違約和過失可能使注冊會計師負(fù)行政責(zé)任和民（一）注冊會計師減少過失和防止欺詐的措施1．增強執(zhí)業(yè)獨立性2．保持職業(yè)謹(jǐn)慎3．強化執(zhí)業(yè)監(jiān)督5.防范注冊會計師的法律責(zé)任的措施（一）注冊會計師減少過失和防止欺詐的措施5.防范注冊會計師的（二）注冊會計師避免法律訴訟的具體措施1．嚴(yán)格遵循職業(yè)道德和獨立審計準(zhǔn)則的要求2．建立、健全會計師事務(wù)所質(zhì)量控制制度3．嚴(yán)格簽訂業(yè)務(wù)約定書4．謹(jǐn)慎選擇被審計單位5．深入了解被審計單位的業(yè)務(wù)6．提取風(fēng)險基金或購買責(zé)任保險7．聘請熟悉注冊會計師法律責(zé)任的律師5.注冊會計師的法律責(zé)任—防范措施（二）注冊會計師避免法律訴訟的具體措施5.注冊會計師的法律責(zé)思考：你是否認(rèn)為遵守了審計準(zhǔn)則審計人員就不應(yīng)承擔(dān)責(zé)任？思考：你是否認(rèn)為遵守了審計準(zhǔn)則審計人員就不應(yīng)承擔(dān)責(zé)任？2002年以前，我國適用“誰主張、誰舉證”原則，要求原告證明CPA有過失、其損失與虛假信息披露之間存在因果聯(lián)系。原告訴訟難度大，審計師由于行為不當(dāng)被起訴的概率低，而且賠償責(zé)任低。在美國，對會計師事務(wù)所有高震懾作用的制度之一是集團(tuán)訴訟（classaction）。它意味著一個或幾個投資者起訴獲勝，所有投資者獲勝。這樣，會計師事務(wù)所的賠償數(shù)字被放大許多。但我國不行。民事責(zé)任的“制度變遷”2002年以前，我國適用“誰主張、誰舉證”原則，要求原告證2002年１月，最高法院發(fā)布了《關(guān)于受理證券市場因虛假陳述引發(fā)的民事侵權(quán)糾紛案件有關(guān)問題的通知》，要求法院受理和審理此類案件。然而《通知》限制甚多，如：只受理已被證券監(jiān)管部門作出生效處罰決定的案件；不接受集團(tuán)訴訟。因此，人們認(rèn)為審計師被起訴的概率仍很低。2003年1月，高院下發(fā)了《關(guān)于審理證券市場因虛假陳述引發(fā)的民事賠償案件的若干規(guī)定》，《規(guī)定》對證券市場虛假陳述民事賠償案件的受理范圍、訴訟時效、訴訟方式、歸責(zé)原則與舉證責(zé)任、共同侵權(quán)責(zé)任、損失認(rèn)定等都有了比較明確的規(guī)定。民事責(zé)任的“制度變遷”2002年１月，最高法院發(fā)布了《關(guān)于受理證券市場因

受理范圍：上市公司等信息披露義務(wù)人違反有關(guān)法律法規(guī)的規(guī)定，作出虛假陳述，致使投資者受到損害，并且行政主管機關(guān)已作出行政處罰決定或者司法機關(guān)已作出刑事判決的，投資者以此提起的民事賠償案件。

訴訟時效：從行政主管機關(guān)作出處罰決定之日起算，或者司法機關(guān)作出刑事制裁的判決之日起算。

訴訟方式：《規(guī)定》明確了審判方式可以采用單獨訴訟，也可以共同訴訟的方式進(jìn)行。原告人數(shù)眾多的可以推選二至五名訴訟代表人，每名訴訟代表人可以委托一至二名訴訟代理人?！肮餐V訟”將提高法院的審判效率，同時也會給造假的上市公司帶來巨大的壓力。民事責(zé)任的“制度變遷”受理范圍：上市公司等信息披露義務(wù)人違反有關(guān)法律歸責(zé)原則與舉證責(zé)任：在原告起訴CPA的案件中，法院需要四方面證據(jù)，即：原告受到損失，他依賴了已審會計報表，依賴與損失之間有直接的因果關(guān)系，注冊會計師有過失。前兩個舉證責(zé)任在原告，在因果關(guān)系上，《規(guī)定》實行了“因果關(guān)系推定”，即在投資者損失程度與上市公司虛假陳述之間的因果關(guān)系確定方面，明確了只要上市公司存在虛假陳述，投資人在虛假陳述期間買進(jìn)或者持有股票，在虛假陳述曝光后賣出受到損失的，就可以認(rèn)定虛假陳述和投資者損失之間存在因果關(guān)系；至于注冊會計師有過失的舉證責(zé)任，《規(guī)定》第二十四條指出：專業(yè)中介服務(wù)機構(gòu)及其直接責(zé)任人違反證券法第一百六十一條和第二百零二條的規(guī)定虛假陳述，給投資人造成損失的，就其負(fù)有責(zé)任的部分承擔(dān)賠償責(zé)任。但有證據(jù)證明無過錯的，應(yīng)予免責(zé)。這一條連同受理的前置條件，可以認(rèn)為是實行的過錯推定的歸責(zé)原則。民事責(zé)任的“制度變遷”歸責(zé)原則與舉證責(zé)任：在原告起訴CPA的案件中，法院需要四方面共同侵權(quán)責(zé)任：《規(guī)定》第二十七條指出：專業(yè)中介服務(wù)機構(gòu)，知道或者應(yīng)當(dāng)知道（即欺詐）發(fā)行人或者上市公司虛假陳述，而不予糾正或者不出具保留意見的，構(gòu)成共同侵權(quán)，對投資人的損失承擔(dān)連帶責(zé)任。損失的界定：索賠的損失包括三類：一是買入價和賣出價的差額損失；二是投資差額損失部分的傭金和印花稅；三是上述資金利息。利息損失自買入證券日至賣出證券日或基準(zhǔn)日以銀行同期活期存款利率計算。民事責(zé)任的“制度變遷”共同侵權(quán)責(zé)任：《規(guī)定》第二十七條指出：專業(yè)中介服務(wù)機構(gòu)，知道

道奇尼文事務(wù)所（UltramaresV.Touche）受聘為主要從事橡膠生意的弗雷德·斯特公司審計，弗雷德·斯特公司經(jīng)營不善，營運資金周轉(zhuǎn)困難，以經(jīng)審計的資產(chǎn)負(fù)債表和損益表向多家金融機構(gòu)申請貸款，不久，于1925年1月宣告破產(chǎn)。厄特馬斯公司是一家主要從事應(yīng)收賬款業(yè)務(wù)的金融公司，于1924年3月根據(jù)弗雷德·斯特公司審計后的財務(wù)報告批準(zhǔn)向其提供了三筆共計16．5萬美元的貸款。厄特馬斯公司于弗雷德·斯特公司提出破產(chǎn)后起訴會計師事務(wù)所，認(rèn)為其審計時不負(fù)責(zé)任甚至有欺詐可能，才導(dǎo)致了公司損失。1931年的厄特馬斯法案

道奇尼文事務(wù)所（UltramaresV.Touch該案是美國第一起審計報告使用者起訴注冊會計師的案例，由于判例的空白，經(jīng)過數(shù)次審判和上訴，最終以“道奇尼文事務(wù)所因事先不知審計報告的具體使用者是誰”而免于賠償這。這是一個劃時代的案例，它創(chuàng)造了“厄特馬斯主義”（即知悉法則）：如果是一般過失，注冊會計師只須對已確知其姓名的審計報告的主要受益者這一特定的第三者負(fù)責(zé)任；但如果是重大過失和欺詐行為，則對一切可合理預(yù)見的第三者負(fù)責(zé)任。1931年的厄特馬斯法案

該案是美國第一起審計報告使用者起訴注冊會計師的案例，作為被告的注冊會計師為巨人倉儲公司的財務(wù)報表簽發(fā)了無保留意見的審計報告，顯示公司是盈利的。以這些報表為依據(jù)，羅森布勒姆向巨人公司出售了一項業(yè)務(wù)，換取了巨人公司的股份。然而不久，巨人公司因資不抵債，提出破產(chǎn)申請，其股票變得一文不值。為此，羅森布勒姆指控巨人公司的注冊會計師犯有普通過失。這也是在習(xí)慣法下確立注冊會計師對第三方責(zé)任的典型案件。在這一案件中，首先對厄特馬斯主義提出了挑戰(zhàn)，判定注冊會計師不僅要對客戶及直接受益人負(fù)責(zé)，還要對因依賴存在重大錯報的財務(wù)報表而遭受損失的可預(yù)見第三者負(fù)責(zé)。1983年的羅森布勒姆法案(H．Rosenblum，Inc．V．Adler)作為被告的注冊會計師為巨人倉儲公司的財務(wù)報表簽發(fā)了無威斯康星州法院進(jìn)一步擴大了第三者的范圍，將其擴大到所有可合理預(yù)見的第三者。進(jìn)一步偏離了厄特馬斯主義，而采用美國侵權(quán)法修訂法案(第二版)第522款。法官放棄知悉法則的一個考慮，正如威斯康星法院所宣稱的：“如果依賴信息的第三者，如債權(quán)人，不允許從注冊會計師那里得到賠償，那么公眾所承擔(dān)的信貸成本將會提高，因為債權(quán)人將被迫，或者承擔(dān)因信賴錯誤的報表而發(fā)放的不良貸款的損失，或者雇傭獨立會計師驗證財務(wù)信息，而注冊會計師則可以通過投保職業(yè)責(zé)任險轉(zhuǎn)移、分散風(fēng)險”。

1983年的花旗州銀行案

威斯康星州法院進(jìn)一步擴大了第三者的范圍，將其擴大到原告信貸同盟公司將大約900萬美元貸款給斯密司公司。該公司隨后就宣告破產(chǎn)，信貸同盟公司CreditAlliance以斯密斯公司用經(jīng)安達(dá)信會計師事務(wù)所審計后的財務(wù)報表來爭取貸款為由，起訴安達(dá)信，最后信貸同盟公司勝訴。但紐約上訴法院也重申了厄特馬斯主義，并進(jìn)一步創(chuàng)設(shè)了三點關(guān)聯(lián)測試以判定知悉是否存在，從而確定注冊會計師是否應(yīng)當(dāng)對第三者承擔(dān)法律責(zé)任。信貸同盟公司案

原告信貸同盟公司將大約900萬美元貸款給斯密司公司。加利福尼亞高等法院在審理安永會計師事務(wù)所一案中，駁回了購買奧斯邦計算機公司(OsbouneComputerCorporation)股票投資人的起訴(這些投資人在購買奧斯邦計算機公司股票后不久，該公司即宣告破產(chǎn))，這些投資人訴訟的理由是，他們輕信了經(jīng)該事務(wù)所審計過的奧斯邦計算機公司1992年的財務(wù)報表，而該報表實際上存在嚴(yán)重錯誤，但法院認(rèn)為，由于原告不符合上述三個條件，所以，不予以立案。在該案件的判決中，加利福尼亞高等法院的觀點認(rèn)為：“注冊會計師在審計過程中僅對客戶負(fù)有合理謹(jǐn)慎的責(zé)任”，因為“如果……簡單地準(zhǔn)許第三者以客戶的財務(wù)報表存在錯誤為由起訴注冊會計師并得到賠償，注冊會計師事實上就不僅成為財務(wù)報表的保證人，還成為不良貸款和投資的擔(dān)保人”。知悉法則的重新確立，一定程度上減輕了注冊會計師訴訟的風(fēng)險，使得注冊會計師面臨的法律環(huán)境得以改善。

1993年BilyV．AnhurYoungCo案加利福尼亞高等法院在審理安永會計師事務(wù)所一案中，駁回經(jīng)營失?。菏侵赣捎跇O端經(jīng)營風(fēng)險發(fā)生而導(dǎo)致企業(yè)破產(chǎn)或者不能償還債權(quán)人的借款。經(jīng)營失敗是經(jīng)營風(fēng)險的極端表現(xiàn)。經(jīng)營風(fēng)險是指企業(yè)由于經(jīng)濟或經(jīng)營條件，比如經(jīng)濟蕭條、管理決策失誤、或者同行之間的惡性競爭等，導(dǎo)致債權(quán)人的借款不能歸還或者無法實現(xiàn)投資人的預(yù)期收益。隨著經(jīng)濟的發(fā)展和社會競爭的日益加劇，企業(yè)的經(jīng)營失敗隨時有可能發(fā)生。

經(jīng)營失敗與審計失敗之間的關(guān)系經(jīng)營失?。菏侵赣捎跇O端經(jīng)營風(fēng)險發(fā)生而導(dǎo)致企業(yè)破產(chǎn)或者不能償還審計失?。菏侵缸詴嫀熡捎跊]有遵守審計準(zhǔn)則而形成或出具了錯誤的審計意見。企業(yè)出現(xiàn)經(jīng)營失敗，可能存在審計失敗，也可能不存在審計失敗。主要取決于注冊會計師在審計過程中是否遵守了審計準(zhǔn)則，是否存在過失行為。如果注冊會計師遵守了審計準(zhǔn)則的規(guī)定，沒有過失行為，即使出現(xiàn)經(jīng)營失敗，也不會存在審計失敗。但是，在實際審計工作中，注冊會計師確屬遵守了審計準(zhǔn)則的規(guī)定，也有可能提出錯誤的審計意見，我們把這種情況稱之為審計風(fēng)險。經(jīng)營失敗與審計失敗之間并不存在因果關(guān)系經(jīng)營失敗與審計失敗之間的關(guān)系審計失?。菏侵缸詴嫀熡捎跊]有遵守審計準(zhǔn)則而形成或出具了錯Chp4CPA法律責(zé)任Chp4CPA注冊會計師承擔(dān)法律責(zé)任實例國外二十世紀(jì)六十年代以后的“訴訟爆炸”20世紀(jì)80年代，美國最大的會計公司為有關(guān)審計訴訟付出了2.5億美元。90年代訴訟金額在90億美元左右，1996年六大在訴訟方面的費用便達(dá)到10億美元。美國在過去15年發(fā)生的控告審計人員的訴訟案件，超過了整個職業(yè)界105年的歷史中所發(fā)生的總數(shù)。1999年，安永會計師事務(wù)所同意向山登公司的股東支付3.35億美元的賠款。注冊會計師承擔(dān)法律責(zé)任實例國外二十世紀(jì)六十年代以后的“訴訟爆2001年6月，因“廢物處理公司”一案，安達(dá)信受到華盛頓聯(lián)邦法院700百萬美元的罰款，四位合伙人因職業(yè)行為不當(dāng)被判3-5萬美元的罰款，并受到1-5年的禁業(yè)審計處罰。2001年，安達(dá)信又因陽光公司一案被迫向股東支付1.1億美元。2001年，德勤為日本Fortress公司掩蓋負(fù)債情況，最終該項訴訟讓德勤付出了2億多美元的賠償。2005年，畢馬威因避稅產(chǎn)品而被SEC處罰約2億美元。2006年底，美國最大的房地產(chǎn)抵押貸款公司房利美（FannieMae）對其前任審計師畢馬威會計師事務(wù)所（KPMG）提起訴訟，要求其賠償20億美元。注冊會計師承擔(dān)法律責(zé)任實例2001年6月，因“廢物處理公司”一案，安達(dá)信受到華盛頓聯(lián)邦國內(nèi)近年來的審計失敗案例?1992年（舊三案）深圳特區(qū)會計師事務(wù)所(原野公司)海口新華會計師事務(wù)所(中水國際)北京中誠會計師事務(wù)所（長城機電）三家事務(wù)所被撤消，沒收財產(chǎn)。CPA被吊銷證書，有的受到刑事處罰。注冊會計師承擔(dān)法律責(zé)任實例國內(nèi)近年來的審計失敗案例注冊會計師承擔(dān)法律責(zé)任實例1997年（新三案）海南中華會計師事務(wù)所（瓊民源），吊銷其主要負(fù)責(zé)人的注冊會計師資格證書；對該事務(wù)所處以警告，暫停其從事證券業(yè)務(wù)6個月；對該事務(wù)所在瓊民源財務(wù)審計報告上簽字的注冊會計師，暫停其從事證券業(yè)務(wù)資格3年。四川蜀都會計師事務(wù)所（紅光實業(yè)）。對蜀都會計師事務(wù)所罰款60萬,暫停事務(wù)所從事證券業(yè)務(wù)3年，所有直接參與紅光實業(yè)上市的各經(jīng)辦人員都被吊銷相應(yīng)的資格，禁入證券市場。暫停蜀都會計師事務(wù)所從事證券業(yè)務(wù)3年蜀都會計師事務(wù)所就此退出了上市公司發(fā)行與年度審計市場。四川君和會計師事務(wù)所（東方鍋爐）。

2001年中天勤會計師事務(wù)所（銀廣廈）CPA被吊銷執(zhí)業(yè)資格，吊銷中天勤證券、期貨等相關(guān)業(yè)務(wù)許可證。注冊會計師承擔(dān)法律責(zé)任實例1997年（新三案）注冊會計師承擔(dān)法律責(zé)任實例1.審計責(zé)任2.審計法律責(zé)任3.審計法律責(zé)任的成因4.防范審計法律責(zé)任的措施第四章注冊會計師法律責(zé)任1.審計責(zé)任第四章注冊會計師法律責(zé)任

審計責(zé)任是指審計人員應(yīng)履行的專業(yè)職責(zé)和未履行好專業(yè)職責(zé)或因失職觸犯法律而應(yīng)承擔(dān)的不利的法律后果。明確了注冊會計師應(yīng)履行的職責(zé)，指出什么是可作為的且應(yīng)當(dāng)作為的。

法律責(zé)任是指注冊會計師在履行其審計責(zé)任時，未按法律、法規(guī)、獨立審計準(zhǔn)則和執(zhí)業(yè)道德規(guī)范執(zhí)業(yè)，出現(xiàn)違約、過失或欺詐等行為而給被審計單位或其他利害關(guān)系人造成損失而承擔(dān)的法律后果。明確了未按要求正確充分履行審計責(zé)任需負(fù)的行政責(zé)任、或民事責(zé)任、或刑事責(zé)任，強調(diào)什么是禁止作為及若作為所帶來的法律后果。1.1審計責(zé)任與法律責(zé)任的關(guān)系審計責(zé)任是指審計人員應(yīng)履行的專業(yè)職責(zé)和未履行好專業(yè)職責(zé)或因1.2審計責(zé)任與會計責(zé)任的關(guān)系財務(wù)報表審計中的責(zé)任劃分必須明確劃分被審計單位的會計責(zé)任和注冊會計師的審計責(zé)任。被審計單位的會計責(zé)任（accountingresponsibility）建立健全本單位的內(nèi)部控制制度，保護(hù)本單位資產(chǎn)的安全和完整，保證其會計資料的真實、合法和完整。注冊會計師的審計責(zé)任（auditresponsibility）按照獨立審計準(zhǔn)則的要求出具審計報告，保證審計報告的真實性、合法性。1.2審計責(zé)任與會計責(zé)任的關(guān)系財務(wù)報表審計中的責(zé)任劃分會計責(zé)任vs.審計責(zé)任Management

在治理層的監(jiān)督下，按照適用的會計準(zhǔn)則和相關(guān)會計制度的規(guī)定編制財務(wù)報表。選擇適用的會計準(zhǔn)則和制度；選擇和運用恰當(dāng)?shù)臅嬚撸蛔鞒龊侠淼臅嫻烙?。Auditor

按照審計準(zhǔn)則的規(guī)定對財務(wù)報表發(fā)表審計意見。按審計準(zhǔn)則執(zhí)行審計保證審計報告的真實性、合法性兩種責(zé)任不能相互減輕，更不能相互替代1.2審計責(zé)任與會計責(zé)任的關(guān)系會計責(zé)任vs.審計責(zé)任ManagementAudit注冊會計師的審計責(zé)任與被審計單位的會計責(zé)任是兩種性質(zhì)完全不同的責(zé)任。注冊會計師的審計責(zé)任不能替代、減輕或免除被審計單位的會計責(zé)任。1.2審計責(zé)任與會計責(zé)任的關(guān)系注冊會計師的審計責(zé)任與被審計單位的會計責(zé)任是兩種性質(zhì)完全不財務(wù)報表責(zé)任劃分1.2審計責(zé)任與會計責(zé)任的關(guān)系財務(wù)報表責(zé)任劃分1.2審計責(zé)任與會計責(zé)任的關(guān)系1.3審計責(zé)任的演進(jìn)3.真實公允和揭錯查弊并重階段2.真實公允階段1揭錯查弊階段1.3審計責(zé)任的演進(jìn)3.真實公允和2.真實公允1揭錯查1.4我國注冊會計師的審計責(zé)任

按照獨立審計準(zhǔn)則的要求出具審計報告，保證審計報告的真實性和合法性是注冊會計師的審計責(zé)任。真實性：審計報告應(yīng)如實反映注冊會計師的審計范圍、審計依據(jù)、已實施的審計程序和應(yīng)表示的審計意見

合法性：審計報告的編制和出具必須符合《注冊會計師法》和獨立審計準(zhǔn)則的規(guī)定1.4我國注冊會計師的審計責(zé)任按照獨立審計準(zhǔn)則的要求出具2.審計法律責(zé)任2.1美國注冊會計師法律責(zé)任的演變

第一階段：《證券法》（1933）→《證券交易法》（1934）

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《私人證券訴訟改革法案》（1995）第二階段：《薩班斯-奧克斯利法案》（2002）第一階段是從證券法到私人證券訴訟改革法案，法律規(guī)則由粗略到細(xì)化、由嚴(yán)厲到緩和。具體體現(xiàn)在過錯認(rèn)定、比例責(zé)任和賠償額的限定。第二階段是《薩班斯——奧克斯利法案》頒布后法律責(zé)任有所加重。主要體現(xiàn)在處罰措施的細(xì)化、刑事責(zé)任的加重及訴訟時效的延長。2.審計法律責(zé)任2.1美國注冊會計師法律責(zé)任的演變第一成文法下幾個著名案例

1931年的厄特馬斯法案1983年的羅森布勒姆法案1983年的花旗州銀行案

信貸同盟公司案

1993年安永會計師事務(wù)所案成文法下幾個著名案例1931年的厄特馬斯法案1983年的羅2.2我國注冊會計師法律責(zé)任的演變過程12341980年到1991年的平靜時期

1992年到1995年的初步形成階段1996年至“銀廣廈”事件的曝光，我國訴訟浪潮的逐漸形成時期

“銀廣廈”事件曝光至今及未來

2.2我國注冊會計師法律責(zé)任的演變過程12341980年2.3注冊會計師法律責(zé)任的種類及相關(guān)法律規(guī)定責(zé)任種類原因處罰行政責(zé)任違約、過失引起注冊會計師而言，包括警告、暫停執(zhí)業(yè)、吊銷注冊會計師證書事務(wù)所而言，包括警告、沒收違法所得民事責(zé)任違約、過失、欺詐引起賠償受害人損失（影響最大）刑事責(zé)任由欺詐引起按有關(guān)法律程序判處一定的徒刑2.3注冊會計師法律責(zé)任的種類及相關(guān)法律規(guī)定責(zé)任種類原因行政責(zé)任刑事責(zé)任民事責(zé)任《注冊會計師法》第三十九條第三十九條第四十二條《證券法》第一百八十二條第一百八十九條第二百零一條第二百零二條第一百八十九條第二百零二條第二百零三條《公司法》第二百一十九條第二百一十九條無規(guī)定《刑法》無規(guī)定第二百二十九條無規(guī)定我國法律對注冊會計師法律責(zé)任的規(guī)定

2.3注冊會計師法律責(zé)任的種類及相關(guān)法律規(guī)定行政責(zé)任刑事責(zé)任民事責(zé)任《注冊會計師法》第三十九條第三3.注冊會計師法律責(zé)任的成因3.1源于注冊會計師的責(zé)任—直接原因（1）違約（Breachofcontract）（2）過失（Negligence）（3）欺詐（fraud）3.2

源于被審計單位的責(zé)任—間接原因（1）錯誤、舞弊與違法行為（2）經(jīng)營失敗3.注冊會計師法律責(zé)任的成因3.1源于注冊會計師的責(zé)任—直3.1注冊會計師方面的責(zé)任

如果不是CPA方面的原因給被審計單位或第三者造成損失，CPA將不負(fù)法律責(zé)任。但若會計師事務(wù)所和CPA因下列行為給被審計單位或第三者造成損失，可能會承擔(dān)法律責(zé)任。3.1CPA法律責(zé)任的成因—源于CPA的責(zé)任3.1注冊會計師方面的責(zé)任3.1CPA法律責(zé)任的成因—源注冊會計師舞弊，是指以欺騙或坑害他人為目的的一種故意行為。

.合同一方或幾方未能達(dá)到合同條款的要求。注冊會計師業(yè)務(wù)的合同主要表現(xiàn)為審計業(yè)務(wù)約定書。

在一定條件下，注冊會計師缺少應(yīng)具備的合理的職業(yè)謹(jǐn)慎。按程度可以分為普通過失和重大過失違約過失欺詐3.1源于CPA的責(zé)任注冊會計師舞弊，是指以欺騙或坑害他人為目的的一種故意行為。（1）“違約”（breachofcontract）是指合同的一方或幾方未能達(dá)到合同條款的要求。（2）過失（negligence）是指在一定條件下，缺少應(yīng)具有的合理的謹(jǐn)慎。當(dāng)過失給他人造成損害時，注冊會計師應(yīng)負(fù)過失責(zé)任。過失又分為兩種：3.1源于CPA的責(zé)任（1）“違約”（breachofcontract）是指合普通過失（ordinarynegligence）也稱一般過失，通常是指沒有保持職業(yè)上應(yīng)有的合理的謹(jǐn)慎。CPA指沒有完全遵循專業(yè)準(zhǔn)則的要求。重大過失（grossnegligence）是指連起碼的職業(yè)謹(jǐn)慎都不保持，對業(yè)務(wù)或事務(wù)不加考慮，滿不在乎。CPA指根本沒有遵循專業(yè)準(zhǔn)則或沒有按專業(yè)準(zhǔn)則的主要要求執(zhí)行審計。可以從審計的“重要性”和“內(nèi)部控制”這兩個概念上來區(qū)分普通過失和重大過失。3.1源于CPA的責(zé)任普通過失（ordinarynegligence）也稱一般如果報表存在重大錯報事項，CPA運用常規(guī)審計程序通常應(yīng)予發(fā)現(xiàn)，但因疏忽而未能查出來，就很可能在法律訴訟中被解釋為重大過失。如果報表有多處錯報事項，每一處都不算重大，但綜合起來對報表影響卻較大，報表作為一個整體可能嚴(yán)重失實。這種情況下，法院一般認(rèn)為CPA具有普通過失，而非重大過失，因為常規(guī)審計程序發(fā)現(xiàn)每處較小錯報事項的概率也較小。3.1源于CPA的責(zé)任如果報表存在重大錯報事項，CPA運用常規(guī)審計程序通常應(yīng)予發(fā)如果被審單位內(nèi)部控制不太健全，CPA應(yīng)當(dāng)調(diào)整實質(zhì)性測試程序的性質(zhì)、時間和范圍，這樣，一般都能合理確信發(fā)現(xiàn)由此產(chǎn)生的報表重要錯報、漏報，否則，就具有重大過失的性質(zhì)。若內(nèi)部控制非常健全，但由于職工串通舞弊，導(dǎo)致設(shè)計良好的內(nèi)部控制失效。由于CPA查出這種錯報事項的可能性相對較小，因而一般會認(rèn)為CPA沒有過失或只具有普通過失。3.1源于CPA的責(zé)任如果被審單位內(nèi)部控制不太健全，CPA應(yīng)當(dāng)調(diào)整實質(zhì)性測試程序（3）欺詐（fraud）。又稱舞弊，是以欺騙或坑害他人為目的的一種故意的錯誤行為。作案具有不良動機是欺詐的重要特征，也是欺詐與普通過失和重大過失的主要區(qū)別之一對于注冊會計師而言，欺詐就是為了達(dá)到欺騙他人的目的，明知委托單位的會計報表有重大錯報，卻加以虛偽的陳述，出具無保留意見的審計報告。3.1源于CPA的責(zé)任（3）欺詐（fraud）。又稱舞弊，是以欺騙或坑害他人為目的審計過失審計過失由于審計的固有限制，不能苛求注冊會計師發(fā)現(xiàn)和揭露會計報表中所有錯誤與舞弊情況。既不能要求注冊會計師對所有未查出的會計報表中的錯誤與舞弊情況負(fù)責(zé)，也不意味著注冊會計師對未能查出的會計報表中的重大錯誤與舞弊沒有任何責(zé)任關(guān)鍵要看未能查出的原因是否源自注冊會計師本身的過錯3.1源于CPA的責(zé)任由于審計的固有限制，不能苛求注冊會計師發(fā)現(xiàn)和揭露會計由于審計測試和被審計單位內(nèi)部控制的固有限制，注冊會計師即便完全根據(jù)獨立審計準(zhǔn)則進(jìn)行審計，也不可能保證將所有錯誤與舞弊揭發(fā)出來，只能做到合理確信的程度。合理確信（reasonableassurance）就是注冊會計師不對會計報表的正確性負(fù)責(zé)。注冊會計師不是會計報表正確性的保險人和擔(dān)保人，因為那是會計責(zé)任。3.1源于CPA的責(zé)任由于審計測試和被審計單位內(nèi)部控制的固有限制，注冊會計注冊會計師在審計過程中發(fā)現(xiàn)有錯誤或舞弊的可能性時，應(yīng)對其重要性進(jìn)行評估，并確定是否修改或追加審計程序。如果證實錯誤或舞弊確實存在，應(yīng)提請被審計單位適當(dāng)處理，必要時，應(yīng)征求律師的意見或取消業(yè)務(wù)約定。如果被審計單位拒絕調(diào)整，或適當(dāng)披露已發(fā)現(xiàn)的重大錯誤與舞弊，注冊會計師應(yīng)視其對會計報表的影響程度，發(fā)表保留意見、否定意見或拒絕表示意見。3.1源于CPA的責(zé)任注冊會計師在審計過程中發(fā)現(xiàn)有錯誤或舞弊的可能性時，應(yīng)對其重（一）錯誤、舞弊與違反法規(guī)行為

3.2形成CPA法律責(zé)任的間接原因-源于被審單位責(zé)任1原始紀(jì)錄和會計數(shù)據(jù)的計算、抄寫錯誤，導(dǎo)致編制財務(wù)報表的數(shù)據(jù)搜集或處理錯誤。2對實事的疏忽和誤解，導(dǎo)致會計計價不正確。3對會計政策的誤用，導(dǎo)致在金額、分類、表達(dá)、披露方面錯用了會計政策。

錯誤是指被審計單位財務(wù)報表中存在的無意錯報或漏報。錯誤的類型主要包括：（一）錯誤、舞弊與違反法規(guī)行為

3.2形成CPA法律責(zé)任的舞弊：是指被審計單位財務(wù)報表中存在不實反映的故意行為。

舞弊侵占資產(chǎn)記錄虛假的交易或事項蓄意使用不當(dāng)?shù)臅嬚邆卧?、編制記錄、憑證隱瞞、刪除交易或事項3.2源于被審單位責(zé)任舞弊：是指被審計單位財務(wù)報表中存在不實反映的故意行為違反法規(guī)行為：是指被審計單位故意或非故意地違反除企業(yè)會計準(zhǔn)則及國家其他有關(guān)財務(wù)會計法規(guī)之外的國家法律、行政法規(guī)、部門規(guī)章和地方性法規(guī)、規(guī)章的行為。對財務(wù)報表產(chǎn)生直接影響的違反法規(guī)行為，如違反稅收法規(guī)的規(guī)定，直接影響財務(wù)報表的數(shù)據(jù)。違反法規(guī)行為對財務(wù)報表不產(chǎn)生直接影響的違反法規(guī)行為，如違反環(huán)境保護(hù)、安全生產(chǎn)等法規(guī)，這一類違反法規(guī)行為對被審計單位財務(wù)報表只有間接影響。

3.2源于被審單位責(zé)任違反法規(guī)行為：是指被審計單位故意或非故意地違反除企業(yè)會計準(zhǔn)則不同點錯誤舞弊違法原因不同無意故意同舞弊手段不同未實施掩蓋手法實施掩蓋手法同舞弊形式不同原理性、技術(shù)性的差錯明顯隱蔽難以查證同舞弊目的不同不以實現(xiàn)結(jié)果為目的以實現(xiàn)結(jié)果為目的同舞弊結(jié)果不同可能影響他人、自己收益肯定影響他人、自己收益同舞弊性質(zhì)不同過失不法行為同舞弊錯誤與舞弊、違反法規(guī)行為的區(qū)別

不同點錯誤舞弊違法原因不同無意故意同舞弊手段對于上述錯誤、舞弊和違反法規(guī)行為，客戶理應(yīng)負(fù)直接責(zé)任和會計責(zé)任，CPA則只能負(fù)審計責(zé)任！對于上述錯誤、舞弊和違反法規(guī)行為，客戶理應(yīng)負(fù)直接責(zé)任和會計責(zé)（二）經(jīng)營失?。?）經(jīng)營失敗（businessfailure）被審計單位在經(jīng)營失敗時，也可能會連累到注冊會計師。經(jīng)營風(fēng)險（businessrisk）。企業(yè)面臨損失，從而無法還債的風(fēng)險。反映經(jīng)營風(fēng)險的極端情況就是經(jīng)營失敗。3.2源于被審單位責(zé)任（二）經(jīng)營失敗3.2源于被審單位責(zé)任審計失?。╝uditfailure）是指注冊會計師由于沒有遵守公認(rèn)審計準(zhǔn)則而形成或提出了錯誤的審計意見。審計風(fēng)險（auditrisk）。審計人員確實遵守了審計準(zhǔn)則，但卻提出了錯誤的審計意見。由于審計采取抽樣方法，所以，總是存在一定的審計不能發(fā)現(xiàn)會計報表重大錯報項目的風(fēng)險。3.2源于被審單位責(zé)任審計失敗（auditfailure）是指注冊會計師由于沒若CPA在審計中未能盡到應(yīng)有的謹(jǐn)慎，就屬于審計失敗，則會使事務(wù)所賠償受害人損失若發(fā)生經(jīng)營失敗而不是審計失敗和風(fēng)險時，也會使報表使用者指責(zé)審計失敗。部分原因是他們不了解注冊會計師的責(zé)任，另一部分原因，是遭受損失的人們希望得到補償，而不管錯在哪方。3.2源于被審單位責(zé)任經(jīng)營失敗是否一定導(dǎo)致審計失敗若CPA在審計中未能盡到應(yīng)有的謹(jǐn)慎，就屬于審計失敗，則會使經(jīng)營失敗審計風(fēng)險審計失敗審計固有的局限性未遵守審計準(zhǔn)則，或者缺乏應(yīng)有的謹(jǐn)慎因經(jīng)濟或經(jīng)營情況等原因造成以審計準(zhǔn)則作為衡量標(biāo)準(zhǔn)。管理層的責(zé)任。如破產(chǎn)。經(jīng)營失敗審計風(fēng)險審計失敗審未遵守審計準(zhǔn)則，或者缺乏應(yīng)有的謹(jǐn)慎一般來說，因違約和過失可能使注冊會計師負(fù)行政責(zé)任和民事責(zé)任，因欺詐可能會使注冊會計師負(fù)民事責(zé)任和刑事責(zé)任。相關(guān)法律：《注冊會計師法》《公司法》《證券法》法律責(zé)任包括：行政責(zé)任（個人、會計師事務(wù)所，較普遍）民事責(zé)任（制度變遷，包括對上市公司）刑事責(zé)任4.法律責(zé)任的種類一般來說，因違約和過失可能使注冊會計師負(fù)行政責(zé)任和民（一）注冊會計師減少過失和防止欺詐的措施1．增強執(zhí)業(yè)獨立性2．保持職業(yè)謹(jǐn)慎3．強化執(zhí)業(yè)監(jiān)督5.防范注冊會計師的法律責(zé)任的措施（一）注冊會計師減少過失和防止欺詐的措施5.防范注冊會計師的（二）注冊會計師避免法律訴訟的具體措施1．嚴(yán)格遵循職業(yè)道德和獨立審計準(zhǔn)則的要求2．建立、健全會計師事務(wù)所質(zhì)量控制制度3．嚴(yán)格簽訂業(yè)務(wù)約定書4．謹(jǐn)慎選擇被審計單位5．深入了解被審計單位的業(yè)務(wù)6．提取風(fēng)險基金或購買責(zé)任保險7．聘請熟悉注冊會計師法律責(zé)任的律師5.注冊會計師的法律責(zé)任—防范措施（二）注冊會計師避免法律訴訟的具體措施5.注冊會計師的法律責(zé)思考：你是否認(rèn)為遵守了審計準(zhǔn)則審計人員就不應(yīng)承擔(dān)責(zé)任？思考：你是否認(rèn)為遵守了審計準(zhǔn)則審計人員就不應(yīng)承擔(dān)責(zé)任？2002年以前，我國適用“誰主張、誰舉證”原則，要求原告證明CPA有過失、其損失與虛假信息披露之間存在因果聯(lián)系。原告訴訟難度大，審計師由于行為不當(dāng)被起訴的概率低，而且賠償責(zé)任低。在美國，對會計師事務(wù)所有高震懾作用的制度之一是集團(tuán)訴訟（classaction）。它意味著一個或幾個投資者起訴獲勝，所有投資者獲勝。這樣，會計師事務(wù)所的賠償數(shù)字被放大許多。但我國不行。民事責(zé)任的“制度變遷”2002年以前，我國適用“誰主張、誰舉證”原則，要求原告證2002年１月，最高法院發(fā)布了《關(guān)于受理證券市場因虛假陳述引發(fā)的民事侵權(quán)糾紛案件有關(guān)問題的通知》，要求法院受理和審理此類案件。然而《通知》限制甚多，如：只受理已被證券監(jiān)管部門作出生效處罰決定的案件；不接受集團(tuán)訴訟。因此，人們認(rèn)為審計師被起訴的概率仍很低。2003年1月，高院下發(fā)了《關(guān)于審理證券市場因虛假陳述引發(fā)的民事賠償案件的若干規(guī)定》，《規(guī)定》對證券市場虛假陳述民事賠償案件的受理范圍、訴訟時效、訴訟方式、歸責(zé)原則與舉證責(zé)任、共同侵權(quán)責(zé)任、損失認(rèn)定等都有了比較明確的規(guī)定。民事責(zé)任的“制度變遷”2002年１月，最高法院發(fā)布了《關(guān)于受理證券市場因

受理范圍：上市公司等信息披露義務(wù)人違反有關(guān)法律法規(guī)的規(guī)定，作出虛假陳述，致使投資者受到損害，并且行政主管機關(guān)已作出行政處罰決定或者司法機關(guān)已作出刑事判決的，投資者以此提起的民事賠償案件。

訴訟時效：從行政主管機關(guān)作出處罰決定之日起算，或者司法機關(guān)作出刑事制裁的判決之日起算。

訴訟方式：《規(guī)定》明確了審判方式可以采用單獨訴訟，也可以共同訴訟的方式進(jìn)行。原告人數(shù)眾多的可以推選二至五名訴訟代表人，每名訴訟代表人可以委托一至二名訴訟代理人?！肮餐V訟”將提高法院的審判效率，同時也會給造假的上市公司帶來巨大的壓力。民事責(zé)任的“制度變遷”受理范圍：上市公司等信息披露義務(wù)人違反有關(guān)法律歸責(zé)原則與舉證責(zé)任：在原告起訴CPA的案件中，法院需要四方面證據(jù)，即：原告受到損失，他依賴了已審會計報表，依賴與損失之間有直接的因果關(guān)系，注冊會計師有過失。前兩個舉證責(zé)任在原告，在因果關(guān)系上，《規(guī)定》實行了“因果關(guān)系推定”，即在投資者損失程度與上市公司虛假陳述之間的因果關(guān)系確定方面，明確了只要上市公司存在虛假陳述，投資人在虛假陳述期間買進(jìn)或者持有股票，在虛假陳述曝光后賣出受到損失的，就可以認(rèn)定虛假陳述和投資者損失之間存在因果關(guān)系；至于注冊會計師有過失的舉證責(zé)任，《規(guī)定》第二十四條指出：專業(yè)中介服務(wù)機構(gòu)及其直接責(zé)任人違反證券法第一百六十一條和第二百零二條的規(guī)定虛假陳述，給投資人造成損失的，就其負(fù)有責(zé)任的部分承擔(dān)賠償責(zé)任。但有證據(jù)證明無過錯的，應(yīng)予免責(zé)。這一條連同受理的前置條件，可以認(rèn)為是實行的過錯推定的歸責(zé)原則。民事責(zé)任的“制度變遷”歸責(zé)原則與舉證責(zé)任：在原告起訴CPA的案件中，法院需要四方面共同侵權(quán)責(zé)任：《規(guī)定》第二十七條指出：專業(yè)中介服務(wù)機構(gòu)，知道或者應(yīng)當(dāng)知道（即欺詐）發(fā)行人或者上市公司虛假陳述，而不予糾正或者不出具保留意見的，構(gòu)成共同侵權(quán)，對投資人的損失承擔(dān)連帶責(zé)任。損失的界定：索賠的損失包括三類：一是買入價和賣出價的差額損失；二是投資差額損失部分的傭金和印花稅；三是上述資金利息。利息損失自買入證券日至賣出證券日或基準(zhǔn)日以銀行同期活期存款利率計算。民事責(zé)任的“制度變遷”共同侵權(quán)責(zé)任：《規(guī)定》第二十七條指出：專業(yè)中介服務(wù)機構(gòu)，知道

道奇尼文事務(wù)所（UltramaresV.Touche）受聘為