《稅收籌劃(第六版)》第1章稅收籌劃概述

第一章稅收籌劃概述

學習提示

本章是本書的基礎章節(jié),主要介紹稅收籌劃的基本理論、基本方法。通過本章的學習,學生應掌握稅收籌劃的概念,明確稅收籌劃與偷稅、欠稅及騙稅的區(qū)別以及違法行為應承擔的法律責任,了解稅收籌劃產(chǎn)生的原因、稅收籌劃的種類以及稅收籌劃的工作步驟等,熟悉稅收籌劃的一般方法,為進一步學習稅收籌劃操作技巧、提升稅收籌劃實務操作能力奠定基礎。案例導入

王先生有100000元人民幣計劃投資于債券市場,現(xiàn)有兩種債券可供選擇:一種債券是年利率為5%的國家債券,另一種債券是年利率為6%的企業(yè)債券。王先生應如何選擇呢?[解析]王先生在做投資方案選擇時,如果僅從票面利率上看,企業(yè)債券利率(6%)高于國家債券利率(5%),但由于國家對這兩種債券的稅收政策不同,因此必然會影響到它們的稅后收益率。對王先生來說,稅后收益率才是他的凈收益率。國家債券的稅后收益率=5%

企業(yè)債券的稅后收益率=6%×(1-20%)=4.8%

因此,王先生應購買國家債券以獲得較大的投資回報。王先生的這種選擇行為就是利用稅收優(yōu)惠政策對自己的投資活動進行合理安排,從而實現(xiàn)了較大的稅后收益。1.1稅收籌劃的概念1.1.1稅收籌劃的特點1.1.2稅收籌劃與偷稅、欠稅、騙稅的區(qū)別1.1.3稅收籌劃與避稅的區(qū)別1.1.1稅收籌劃的特點

1.1.1.1合法性稅收籌劃的合法性是指稅收籌劃必須在稅收法律許可的范圍內(nèi)。這里的合法性具有兩層含義:一是遵守稅法;二是不違反稅法。任何違反法律規(guī)定、逃避納稅責任的行為都不屬于稅收籌劃的范圍。在有多種納稅方案可供選擇時,納稅人做出采用較低稅負方案的決策是納稅人的正當權(quán)利。用道德的名義要求納稅人選擇高稅負,不是稅收法律的本義。1.1.1.2事先性稅收籌劃的事先性是指稅收籌劃是在納稅義務發(fā)生之前對涉稅事項所做的規(guī)劃和安排。在經(jīng)濟活動中,納稅義務通常具有滯后性。如果納稅義務已經(jīng)發(fā)生,納稅人再通過種種手段減少應納稅款1.1.1.3風險性由于稅收籌劃是在納稅義務發(fā)生之前進行的,這就使未來的結(jié)果帶有一定的不確定性:有可能由于國家宏觀經(jīng)濟形勢的變化,納稅人的經(jīng)營行為未取得預期的效果;也有可能由于國家稅收政策的調(diào)整,使得本來的最優(yōu)方案變成次優(yōu)方案。另外,納稅人在籌劃時由于對稅收政策理解不透(稅法在某些條款上的模糊性)等而面臨違法及納稅調(diào)整的風險等?！拘∷伎肌窟M行稅收籌劃時會遇到哪些風險?1.1.2稅收籌劃與偷稅、欠稅、騙稅的區(qū)別

1.1.2.1稅收籌劃與偷稅(1)偷稅的法律界定及法律責任。偷稅是指納稅人偽造、變造、隱匿、擅自銷毀賬簿、記賬憑證,或者在賬簿上多列支出或者不列、少列收入,或者經(jīng)稅務機關(guān)通知申報而拒不申報或進行虛假的納稅申報,不繳或者少繳應納稅款的。對納稅人偷稅的,由稅務機關(guān)追繳其不繳或少繳的稅款、滯納金,并處不繳或少繳的稅款50%以上5倍以下的罰款;構(gòu)成犯罪的,依法追究刑事責任?？劾U義務人采取前述所列手段,不繳或者少繳已扣、已收稅款,由稅務機關(guān)追繳其不繳或者少繳的稅款,并處不繳或少繳的稅款50%以上5倍以下的罰款;構(gòu)成犯罪的,依法追究刑事責任。1.1.2稅收籌劃與偷稅、欠稅、騙稅的區(qū)別

(2)稅收籌劃與偷稅的區(qū)別。是否違法是稅收籌劃與偷稅之間最本質(zhì)的區(qū)別,偷稅是觸犯了國家相關(guān)稅收法律的行為,將構(gòu)成違法甚至犯罪,偷稅的納稅人要承擔相應的法律責任,構(gòu)成逃避繳納稅款罪的,還要承擔刑事責任;而稅收籌劃則是在不觸犯國家法律情況下的一種涉稅行為,納稅人在進行稅收籌劃時所涉及的收入、支出等的安排,都是在稅法未禁止的框架下進行的。1.1.2.2稅收籌劃與欠稅(1)欠稅的法律界定及法律責任。欠稅是指納稅人、扣繳義務人超過稅收法律、法規(guī)規(guī)定或稅務機關(guān)依照稅收法律、法規(guī)規(guī)定的納稅期限,未繳或少繳稅款的行為。納稅人、扣繳義務人欠繳應納稅款,采取轉(zhuǎn)移或者隱匿財產(chǎn)的手段,妨礙稅務機關(guān)追繳欠繳的稅款的,由稅務機關(guān)追繳欠繳的稅款,并處罰款;構(gòu)成犯罪的,依法追究刑事責任。欠繳稅款數(shù)額較大的納稅人在處分其不動產(chǎn)或者大額資產(chǎn)之前,應當向稅務機關(guān)報告。其中,欠繳稅款數(shù)額較大,是指欠繳稅款5萬元以上。欠繳稅款的納稅人因怠于行使到期債權(quán),或者放棄到期債權(quán),或者無償轉(zhuǎn)讓財產(chǎn),或者以明顯不合理的低價轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)而受讓人知道該情形,對國家稅收造成損害的,稅務機關(guān)可以依照《中華人民共和國合同法》第七十三條、第七十四條的規(guī)定行使代位權(quán)、撤銷權(quán)。(2)稅收籌劃與欠稅的區(qū)別。欠稅是指納稅人超過稅務機關(guān)核定的納稅期限而發(fā)生的拖欠稅款行為。與欠稅不同,稅收籌劃是指通過不違法的籌劃手段實現(xiàn)少繳稅款或遞延繳納稅款的行為。通過實施稅收籌劃方案,可使某項涉稅行為免于應稅義務,或產(chǎn)生較小的應稅義務,或推遲其應稅義務的發(fā)生時間等,而欠稅是指已經(jīng)發(fā)生了應稅義務而未按期履行繳納稅款的行為。1.1.2.3稅收籌劃與騙稅(1)騙稅的法律界定與法律責任。騙稅是指納稅人用假報出口或者其他欺騙手段,騙取國家出口退(免)稅款的行為。納稅人以假報出口或者其他欺騙手段,騙取國家出口退(免)稅款的,由稅務機關(guān)追繳其騙取的退(免)稅款,并處騙取稅款一倍以上五倍以下的罰款;構(gòu)成犯罪的,依法追究刑事責任。對騙取國家出口退(免)稅款的,稅務機關(guān)可以在規(guī)定期間內(nèi)停止為其辦理出口退稅?！缎谭ā芬?guī)定,納稅人以假報出口或者其他欺騙手段,騙取國家出口退稅款,數(shù)額較大的,處五年以下有期徒刑或者拘役,并處騙取稅款一倍以上五倍以下罰金;數(shù)額巨大或者有其他嚴重情節(jié)的,處五年以上十年以下有期徒刑,并處騙取稅款一倍以上五倍以下罰金;數(shù)額特別巨大或者有其他特別嚴重情節(jié)的,處十年以上有期徒刑或者無期徒刑,并處騙取稅款一倍以上五倍以下罰金或者沒收財產(chǎn)。1.1.2稅收籌劃與偷稅、欠稅、騙稅的區(qū)別

(2)稅收籌劃與騙稅的區(qū)別。稅收籌劃與騙稅的區(qū)別比較明顯,騙稅是采取弄虛作假和欺騙手段,虛構(gòu)本來沒有發(fā)生的應退(免)稅行為,以騙取國家的出口退(免)稅款。1.1.3稅收籌劃與避稅的區(qū)別(1)避稅的定義。避稅是納稅人在熟知法律及其規(guī)章制度的基礎上,在不觸犯稅收法律的前提下,通過對籌資活動、投資活動、經(jīng)營活動等一系列涉稅行為的安排,達到規(guī)避或減輕稅負的活動。避稅的最大特點是非違法性,它包括利用合法手段,如各種特定稅收條款或稅法中缺乏的某些條款(即稅法漏洞)而引起的應稅義務的減少。從法律角度分析,避稅分為順法意識避稅和逆法意識避稅兩種類型。順法意識避稅又稱積極性避稅,它順應稅法的立法意圖,不會影響或削弱稅法的法律地位,也不會影響或削弱稅收的職能作用。逆法意識避稅又稱消極性避稅,是與稅法的立法意圖相違背的,甚至是利用稅法漏洞進行的規(guī)避稅負行為。1.1.3稅收籌劃與避稅的區(qū)別(2)稅收籌劃與避稅的區(qū)別。稅收籌劃充分利用國家的各種稅收優(yōu)惠政策以及不同涉稅行為的稅法規(guī)定,通過事先的籌劃安排,以達到減輕稅負的目的。由于稅收籌劃以遵守稅法規(guī)定為前提,故具有合法性;由于稅收籌劃多以選擇最優(yōu)方案的方式來實現(xiàn)稅后利益最大化,故又具有合理性。而大量的避稅行為則是納稅人利用稅收法律的疏忽、漏洞,采取一定的技術(shù)手段,設法使其經(jīng)濟活動或經(jīng)濟行為繞過或避過法律政策的規(guī)定,達到少納稅甚至不納稅的目的。1.1.3稅收籌劃與避稅的區(qū)別(2)稅收籌劃與欠稅的區(qū)別。欠稅是指納稅人超過稅務機關(guān)核定的納稅期限而發(fā)生的拖欠稅款行為。與欠稅不同,稅收籌劃是指通過不違法的籌劃手段實現(xiàn)少繳稅款或遞延繳納稅款的行為。通過實施稅收籌劃方案,可使某項涉稅行為免于應稅義務,或產(chǎn)生較小的應稅義務,或推遲其應稅義務的發(fā)生時間等,而欠稅是指已經(jīng)發(fā)生了應稅義務而未按期履行繳納稅款的行為。1.2稅收籌劃產(chǎn)生的原因1.2.1稅收制度因素1.2.2國家間稅收管轄權(quán)的差別1.2.3自我利益驅(qū)動機制1.2.4貨幣所具有的時間價值1.2.1稅收制度因素(1)各國稅收制度的不同為國際稅收籌劃提供了空間。由于各國的自然資源稟賦不同,所以它們的生產(chǎn)力發(fā)展水平差異較大,不同國家必將采取不同的稅收政策。各國之間稅收制度的差異主要表現(xiàn)在以下幾個方面:第一,稅種的差異。第二,稅基的差異。第三,稅率的差異。第四,稅收優(yōu)惠的差異。1.2.1稅收制度因素(2)各國稅收制度的彈性為納稅人的稅收籌劃提供了空間。經(jīng)濟活動是復雜多變的,納稅人的經(jīng)營方式也是多種多樣的。就某一國家來說,其稅收制度不可能包羅萬象,也不可能根據(jù)經(jīng)濟形勢的變化及時進行調(diào)整(稅收政策需要保持相對的穩(wěn)定性),這就要求稅收政策具有一定的彈性,以應對復雜多變的經(jīng)濟活動,而這種彈性卻給納稅人的稅收籌劃提供了可能。第一,納稅人身份的可轉(zhuǎn)換性。[案例1-3][案例1-4]1.2.1稅收制度因素第二,計稅依據(jù)金額上的可調(diào)整性。稅額的計算關(guān)鍵取決于兩個因素:一是課稅對象的金額;二是適用稅率。納稅人在稅率既定的前提下,計稅依據(jù)越小,應納稅額也就越少。稅法對不同稅種的計稅依據(jù)都做了嚴格的規(guī)定,但由于稅種的性質(zhì)不同,各稅種計稅依據(jù)的計算復雜程度也不盡相同,越是計算復雜的稅種,其計稅依據(jù)的調(diào)整空間也越大。[案例1-5]1.2.1稅收制度因素第三,稅率上的差異性。稅收規(guī)則之所以廣泛影響著納稅人的行為決策,是因為它們可以影響行為活動的稅后收益率。稅收籌劃是一種節(jié)稅活動,因為稅收籌劃的費用可以稅前扣除,所以納稅人的邊際稅率越高,稅收籌劃的收益也就越高。因此,稅率的高低直接決定了應納稅額的大小。當計稅依據(jù)一定時,稅率越高,稅額就越多。稅率的形式有比例稅率、累進稅率和定額稅率。一般來說,累進稅率特別是全額累進稅率對納稅人進行稅收籌劃的吸引力較大。納稅人可以通過事先安排,盡量使自己的涉稅行為適用低稅率,以取得節(jié)稅效果。[案例1-6]1.2.1稅收制度因素第四,稅收優(yōu)惠。稅收作為宏觀調(diào)控的主要手段之一,通常被政府用來鼓勵(甚至是刺激)納稅人從事有利于公共利益的各種經(jīng)濟活動。稅收優(yōu)惠反映了政府意圖,它是通過政策導向影響人們的生產(chǎn)與消費偏好來實現(xiàn)的,所以也是國家調(diào)控經(jīng)濟的重要杠桿。常見的例子包括給予下列機構(gòu)或活動的稅收優(yōu)惠,如慈善機構(gòu)、教育機構(gòu)、與能源相關(guān)的投資、研究與開發(fā)活動、農(nóng)業(yè)生產(chǎn)、出口活動及退休金等。為實現(xiàn)社會目標而對各種行為實施的不同稅收政策必然會刺激社會個體進行稅收籌劃活動。稅收優(yōu)惠的范圍越廣、差別越大、方式越多、內(nèi)容越豐富,則納稅人稅收籌劃的活動空間也就越廣闊,節(jié)稅的潛力也就越大。[案例1-7]1.2.2國家間稅收管轄權(quán)的差別稅收管轄權(quán)是國家管轄權(quán)的派生物,是主權(quán)國家在征稅方面擁有的權(quán)利。國際公認的稅收管轄權(quán)大致可分為兩大類:一是根據(jù)屬地原則確立的收入來源地稅收管轄權(quán),亦稱地域管轄權(quán)。其基本含義是,收入來源國有權(quán)對任何國家的居民或公民取得的來源于該國領域內(nèi)的所得課稅。也就是說,一國對非本國居民或公民有權(quán)對其來源于境內(nèi)的所得課稅,但不能對其來源于境外的所得課稅。二是根據(jù)屬人原則確立的居民(公民)稅收管轄權(quán)。其基本含義是,國家有權(quán)對居住在其境內(nèi)的所有居民或具有該國國籍的公民取得的來源于世界范圍的所得課稅。也就是說,一國有權(quán)對其管轄的居民或公民行使稅收管轄權(quán),而不論該國居民所從事的經(jīng)濟活動是否發(fā)生在本國領域,或該國公民是否居住在境內(nèi),對居民或公民來源于世界范圍的所得均有課稅的權(quán)利。1.2.2國家間稅收管轄權(quán)的差別每個國家由于國體或政體不同,其管理國家的方式和方法也有所不同,反映在稅收的管理上,各國對稅收管轄權(quán)的規(guī)定往往也不相同。第一,在兩個國家實行不同稅收管轄權(quán)的情況下(比如有的國家行使單一的地域管轄權(quán),有的國家行使單一的居民管轄權(quán)),就會帶來稅收重疊和“稅收真空”。第二,在兩個國家同時行使地域管轄權(quán)的情況下,由于各國確定所得來源的標準不同(比如有的國家根據(jù)所得支付地確定,有的國家根據(jù)交易或勞務發(fā)生地確定),也會帶來稅收重疊和“稅收真空”。第三,在兩個國家同時行使居民管轄權(quán)的情況下,由于各國確定居民的標準不同(比如有的國家采用住所標準確定,有的國家采用時間標準確定,還有的國家采用意愿標準等),也會帶來稅收重疊和“稅收真空”。正是由于各國行使的稅收管轄權(quán)不同,就可能對納稅人的跨國經(jīng)營或投資活動等形成重復征稅或“稅收真空”,從而給納稅人的稅收籌劃帶來很大的空間。[案例1-8]1.2.3自我利益驅(qū)動機制在現(xiàn)代經(jīng)濟社會,企業(yè)和個人作為“理性經(jīng)濟人”,必然追求自我利益最大化。現(xiàn)代企業(yè)財務管理的目標是企業(yè)價值或股東財富最大化,要實現(xiàn)這一目標,企業(yè)不僅要受內(nèi)部管理決策的制約,還要受外部環(huán)境的影響。外部環(huán)境是企業(yè)內(nèi)部管理決策難以改變的,但企業(yè)的財務管理活動可以主動適應其要求及變化。企業(yè)經(jīng)營者在其財務管理過程中,可以根據(jù)稅收法律的規(guī)定,通過對企業(yè)籌資、投資、經(jīng)營和股利分配等財務活動的安排,使企業(yè)避開某些特定條款,盡可能地減輕稅收負擔。企業(yè)經(jīng)營者也可以利用國家的稅收優(yōu)惠等特殊政策,最大限度地爭取稅收利益等,以實現(xiàn)企業(yè)稅后利益最大化這一目標。1.2.4貨幣所具有的時間價值貨幣的時間價值是在沒有風險和沒有通貨膨脹條件下的社會平均資金利潤率。由于存在競爭,市場經(jīng)濟中各部門投資的利潤率趨于平均化,每個企業(yè)在投資某個項目時,至少要取得社會的平均利潤率。正是由于貨幣具有時間價值,使納稅人產(chǎn)生了遞延納稅的需求。在實際工作中,稅收籌劃的事項涉及的年度往往不止一年,目前獲得5萬元的稅收利益與5年后獲得5萬元的稅收利益,其價值是不相同的。1.3稅收籌劃的種類1.3.1按節(jié)稅原理進行分類1.3.2按籌劃區(qū)域進行分類1.3.3按企業(yè)經(jīng)營過程進行分類1.3.4按稅種進行分類1.3.1按節(jié)稅原理進行分類按節(jié)稅的基本原理進行分類,稅收籌劃可分為絕對節(jié)稅和相對節(jié)稅。1.絕對節(jié)稅是指直接或間接使納稅絕對總額減少。絕對節(jié)稅的原理很簡單:在各種可供選擇的納稅方案中,選擇繳納稅收最少的方案。絕對節(jié)稅又分為直接節(jié)稅和間接節(jié)稅。2.相對節(jié)稅是指一定時期內(nèi)的納稅絕對總額并沒有減少,但因各個納稅期納稅額的變化而使稅收的相對總額(即現(xiàn)值)減少。相對節(jié)稅主要考慮的是貨幣的時間價值。貨幣的時間價值是指貨幣在周轉(zhuǎn)使用中因時間因素而形成的增值,又稱資金的時間價值。[案例1-11]固定資產(chǎn)折舊方法的選擇假設企業(yè)的固定資產(chǎn)折舊既可以采用直線折舊法,也可以采用加速折舊法。企業(yè)應選擇哪種固定資產(chǎn)折舊方法?【解析】在不同的折舊方式下,企業(yè)的年度折舊費用不同,進而影響到各年度的利潤額以及各年度的所得稅稅額。需要注意的是,這一影響只是年度之間的分布不同,影響的只是相對額,但從整個固定資產(chǎn)折舊期來看,并不影響費用、利潤及所得稅絕對總額。兩種不同折舊方法下的年度折舊費用、利潤及所得稅情況見表折舊方法年度折舊費用利潤稅率所得稅貼現(xiàn)率所得稅現(xiàn)值直線折舊110020025%05010%45.45210020005041.32310020005037.57合計

300600

150

124.340加速折舊115015025%00037.510%34.09210020005041.32305025000062.546.96合計

300600

150

122.370折舊費用、利潤、所得稅比較表單位:萬元

在直線折舊法與加速折舊法的情況下,企業(yè)在三年內(nèi)的應納所得稅總額相同,均為150萬元,但考慮了貨幣的時間價值后,加速折舊法可實現(xiàn)相對節(jié)稅1.97萬元(=124.34-122.37)。1.3.2按籌劃區(qū)域進行分類按稅收籌劃所涉及的區(qū)域,可將稅收籌劃分為國內(nèi)稅收籌劃和跨國稅收籌劃。國內(nèi)稅收籌劃是指國內(nèi)企業(yè)在本國范圍內(nèi),通過對投資、生產(chǎn)、經(jīng)營等的安排,以降低企業(yè)稅收負擔的稅收籌劃行為。國內(nèi)稅收籌劃主要立足于國內(nèi)稅制,通過對不同經(jīng)營方式、組織方式、投資方式所帶來的稅收差異進行比較,盡可能尋求納稅最低、稅后利益最大化的方案。1.3.2按籌劃區(qū)域進行分類跨國稅收籌劃是指跨國納稅人利用各國之間的稅收差異,對跨國經(jīng)營活動所做的稅收籌劃安排。隨著全球經(jīng)濟一體化進程的深入,跨國經(jīng)營活動日趨頻繁,因此跨國稅收籌劃已成為跨國納稅人進行跨國經(jīng)營活動時所考慮的主要問題之一?？鐕顿Y者在進行跨國投資的可行性研究或選擇最優(yōu)投資方案時,通常要把有關(guān)國家(或地區(qū))的稅負作為確定其資本投向的一個重要因素。另外,各國(地區(qū))政府通常給予跨國投資活動某些特殊的稅收優(yōu)惠待遇。因此,各國(地區(qū))在征稅范圍、稅率以及征管水平上的差異,就有可能為跨國投資者進行國際性的稅收籌劃提供機會。1.3.3按企業(yè)經(jīng)營過程進行分類按生產(chǎn)、經(jīng)營過程進行分類,稅收籌劃可分為企業(yè)設立過程、企業(yè)投資過程、企業(yè)銷售過程中的稅收籌劃,企業(yè)成本核算中的稅收籌劃,以及企業(yè)成果分配中的稅收籌劃等。企業(yè)投資決策中的稅收籌劃是指企業(yè)在投資活動中充分考慮稅收的影響,從而選擇稅負最輕的投資方案的行為。企業(yè)為了獲得更多的利潤,總會不斷地擴大再生產(chǎn),進行投資,而不同的投資方案顯然會面臨不同的稅收待遇。因此,企業(yè)就有了對多種投資方案進行選擇比較的機會。具體地說,企業(yè)投資決策中的稅收籌劃包括企業(yè)組織形式的選擇、投資行業(yè)和投資地區(qū)的選擇、投資規(guī)模的確定等。企業(yè)生產(chǎn)、經(jīng)營過程中的稅收籌劃是指企業(yè)在生產(chǎn)、經(jīng)營過程中充分考慮稅收因素,從而選擇最有利于自身生產(chǎn)、經(jīng)營方案的行為。企業(yè)生產(chǎn)、經(jīng)營中的稅收籌劃主要是通過產(chǎn)品價格的確定,產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的決定,生產(chǎn)、經(jīng)營方式的選擇來達到生產(chǎn)、經(jīng)營效果最理想的狀態(tài)。在生產(chǎn)、經(jīng)營過程中,企業(yè)要事先預計各種經(jīng)營方式所承擔的稅收負擔,再做出生產(chǎn)、經(jīng)營決策。企業(yè)成本核算中的稅收籌劃是指企業(yè)通過對經(jīng)濟形勢的預測及其他因素的綜合考慮,選擇恰當?shù)臅嬏幚矸绞?以獲得稅收利益的行為。在對稅收產(chǎn)生重要影響的會計方法中,主要有固定資產(chǎn)折舊方法和存貨計價方法等。例如,存貨計價方法有先進先出法、個別計價法和加權(quán)平均法。在物價下降的趨勢下,采用先進先出法可使前期耗用存貨的成本增大、應納稅所得額減少,從而降低前期應繳稅款,實現(xiàn)遞延納稅的稅收利益。1.3.3按企業(yè)經(jīng)營過程進行分類【小思考】存貨計價方法的選擇能否實現(xiàn)絕對節(jié)稅?企業(yè)成果分配中的稅收籌劃是指企業(yè)在對經(jīng)營成果進行分配時應充分考慮各種方案的稅收影響,選擇稅負最輕的分配方案的行為,它主要通過合理歸屬所得年度來進行。合理歸屬所得年度是指利用合理手段,將所得歸屬在稅率最低的年度里,從而達到減輕稅負或延期納稅的作用。1.3.4按稅種進行分類按稅種進行分類,稅收籌劃可分為增值稅籌劃、消費稅籌劃、企業(yè)所得稅籌劃、個人所得稅籌劃及其他稅種籌劃等。在分稅種稅收籌劃中,應針對每一稅種的計稅特點及特殊的減免稅規(guī)定,尋求各自的稅收籌劃空間,進而做出相應的稅收籌劃方案。比如對于增值稅來說,由于該稅種的特點是普遍征收、多環(huán)節(jié)征收,只要產(chǎn)品的最后售價相同,無論中間經(jīng)過多少環(huán)節(jié),該產(chǎn)品所納的增值稅是相同的。因此,關(guān)聯(lián)企業(yè)之間轉(zhuǎn)讓定價的稅收籌劃方案只會實現(xiàn)相對節(jié)稅,而絕對稅額是保持不變的。針對消費稅選擇性征收及一次性征收的特點,通過降低出廠銷售環(huán)節(jié)的價格便可以實現(xiàn)絕對節(jié)稅?！拘∷伎肌咳绾握J識稅收籌劃的分類?1.4稅收籌劃的方法1.4.1納稅人的籌劃1.4.2計稅依據(jù)的籌劃1.4.3稅率的籌劃1.4.4稅收優(yōu)惠政策的籌劃1.4.5會計政策的籌劃1.4.6稅負轉(zhuǎn)嫁的籌劃1.4.7遞延納稅的籌劃1.4.1納稅人的籌劃1.4.1.1納稅人納稅人亦稱納稅義務人,是指稅法規(guī)定的直接負有納稅義務的單位和個人,有時又稱納稅主體。納稅人可以是法人,也可以是自然人。每一種稅都有關(guān)于納稅人的規(guī)定,如果納稅人不履行納稅義務,就應由該行為當事人承擔法律責任。納稅人是稅制的一個基本要素。代扣代繳義務人亦稱扣繳義務人,是指根據(jù)稅法規(guī)定,有義務從其持有的納稅人收入中扣除應納稅款并代為繳納稅款的企業(yè)或單位。代扣代繳義務人必須嚴格履行扣繳義務。代收代繳義務人是指經(jīng)濟活動中有義務在收取款項時向納稅人收取應納稅款并代為繳納的單位或個人。1.4.1納稅人的籌劃1.4.1.1納稅人負稅人是一個與納稅人緊密聯(lián)系但又相互區(qū)別的概念。納稅人是稅法規(guī)定的直接負有納稅義務的單位和個人,其直接向稅務機關(guān)繳納稅款。負稅人是實際負擔稅款的單位和個人。納稅人不一定是負稅人。如果納稅人能夠通過一定途徑把稅款轉(zhuǎn)嫁或轉(zhuǎn)移出去,那么納稅人就不是負稅人;否則,納稅人同時是負稅人。在通常情況下,個人所得稅和企業(yè)所得稅的納稅人同時是負稅人,但增值稅和消費稅等流轉(zhuǎn)稅的納稅人不是負稅人。1.4.1.2納稅人進行稅收籌劃的一般方法(1)納稅人進行稅收籌劃的一般原理。納稅人進行稅收籌劃的實質(zhì)是對納稅人身份的合理界定或轉(zhuǎn)化,使納稅人承擔的稅收負擔盡量減少或降低到最小限度,或者是避免成為某稅種的納稅人。納稅人進行稅收籌劃可以合理降低稅收負擔,并且方法簡單、易于操作。納稅人進行稅收籌劃的關(guān)鍵是準確把握納稅人的內(nèi)涵和外延,合理確定納稅人的范圍。[案例1-12]選擇納稅人類型的籌劃王某擬成立一家企業(yè),預計每年生產(chǎn)、經(jīng)營所得為40萬元。在考慮企業(yè)組織形式的時候,王某有兩個方案可以選擇,方案一是投資成立一家一人有限責任公司,方案二是投資成立一家個人獨資企業(yè)。一人有限責任公司和個人獨資企業(yè)在所得稅方面是否存在區(qū)別呢?2)不同納稅人之間的轉(zhuǎn)化。由于不同納稅人之間存在稅負差異,因而可以采取轉(zhuǎn)變納稅人身份的辦法合理節(jié)稅。根據(jù)稅法的規(guī)定,增值稅納稅人分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人。這兩類納稅人在征收增值稅時,其計稅方法和征管要求不同。現(xiàn)行稅法規(guī)定,年應稅銷售額超過小規(guī)模納稅人標準的其他個人按小規(guī)模納稅人納稅,對于非企業(yè)性單位以及不經(jīng)常發(fā)生應稅行為的企業(yè),可以選擇按小規(guī)模納稅人納稅。年應稅銷售額未超過標準的,從事貨物生產(chǎn)或提供應稅勞務、應稅服務的小規(guī)模納稅人,若賬簿健全,能準確核算并提供銷項稅額、進項稅額,并能按規(guī)定報送有關(guān)稅務資料的,可作為一般納稅人。一般納稅人可以實行進項稅額抵扣制,而小規(guī)模納稅人必須按照適用的征收率計算增值稅,不實行進項稅額抵扣制。在一般情況下,小規(guī)模納稅人的稅負略重于一般納稅人,其原因是選擇一般納稅人可以抵扣進項稅額,尤其是當應稅銷售額增值率較小時,一般納稅人的稅負明顯低于小規(guī)模納稅人。但這也不是絕對的,小規(guī)模納稅人的稅負不一定在任何情況下都比一般納稅人重,這需要比較兩類納稅人的應稅銷售額增值率與稅負平衡點的關(guān)系,合理合法地選擇稅負較輕的納稅人身份。關(guān)于稅負平衡點的計算和具體稅收籌劃,請參閱本書增值稅籌劃部分,這里不再贅述。3)避免成為納稅人。納稅人可以通過靈活運作,使得企業(yè)不符合某稅種納稅人的條件,從而徹底規(guī)避稅收。例如,在企業(yè)內(nèi)部設立的一些內(nèi)部組織或附屬組織不屬于納稅人,不具有獨立法人資格的分公司或分支機構(gòu)也不是企業(yè)所得稅的納稅人,但具備獨立法人資格的子公司則屬于企業(yè)所得稅的納稅人。[案例113]避免業(yè)務屬于征稅范圍的籌劃甲公司是一家餐飲店,主要為乙公司提供餐飲服務。甲公司每月的營業(yè)額(不含稅)為500000元,發(fā)生的總費用為200000元。如何避免繳納增值稅呢?避免成為納稅人的另一種辦法是,通過稅收籌劃安排,使納稅人發(fā)生的經(jīng)濟業(yè)務不屬于某些稅的征稅范圍,因而該經(jīng)濟業(yè)務就無須納稅。我國稅法對征稅范圍有明確的界定,在一定條件下合理安排經(jīng)營活動和納稅事項,避免其進入征稅范圍,就可以徹底免除納稅義務。考慮征稅范圍的稅收籌劃方法是逆向思維,即反其道而行之,目的是找出不屬于征稅范圍的業(yè)務內(nèi)容。1.4.2計稅依據(jù)的籌劃計稅依據(jù)又稱稅基,計稅依據(jù)是計算稅款的基本依據(jù)。不同稅種的計稅依據(jù)大不相同,稅法對計稅依據(jù)做出了明確規(guī)定。1.4.2.1增值稅的計稅依據(jù)(1)銷售貨物、提供應稅勞務。1)銷售額。銷售貨物、提供應稅勞務的銷售額是指納稅人銷售貨物、提供應稅勞務向購買方(承受應稅勞務、應稅服務者也視為購買方)收取的全部價款和價外費用,但不包括收取的銷項稅額。凡隨同銷售貨物、提供應稅勞務向購買方收取的價外費用,無論其會計制度如何核算,均應并入銷售額計算應納稅額。2)組成計稅價格。納稅人銷售貨物或者提供應稅勞務的價格明顯偏低且無正當理由的,以及單位和個體工商戶發(fā)生的視同銷售貨物行為(如將貨物交付他人代銷,將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物無償贈與他人等),在作為視同銷售處理時無法獲得銷售額的,按組成計稅價格確定其銷售額。(2)銷售服務、無形資產(chǎn)或不動產(chǎn)。1)銷售額。這里的銷售額是指納稅人銷售服務、無形資產(chǎn)或不動產(chǎn)取得的全部價款和價外費用,財政部和國家稅務總局另有規(guī)定的除外。凡隨同銷售服務、無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)向購買方收取的價外費用,無論其會計制度如何核算,均應并入銷售額計算應納稅額。2)組成計稅價格。納稅人發(fā)生應稅行為的價格明顯偏低或者偏高且不具有合理商業(yè)目的的,以及視同發(fā)生應稅行為而無銷售額的,按組成計稅價格確定銷售額。1.4.2.2消費稅的計稅依據(jù)(1)從價定率征稅的計稅依據(jù)。采用從價定率方法征收消費稅的計稅依據(jù)為應稅消費品的銷售額。銷售額是指納稅人銷售應稅消費品所取得的全部價款和價外費用,但不包括應交的增值稅稅款。實行從價定率方法計算消費稅的計稅依據(jù)與增值稅的計稅依據(jù)基本相同?！拘∷伎肌繉τ趶膬r計稅的應稅消費品來說,其消費稅的計稅依據(jù)與增值稅的計稅依據(jù)是否存在不一致的情況?(2)從量定額征稅的計稅依據(jù)。從量定額征稅的計稅依據(jù)是應稅消費品的銷售數(shù)量,適用定額稅率。銷售數(shù)量是指納稅人生產(chǎn)、委托加工和進口應稅消費品的數(shù)量。1.4.2.3企業(yè)所得稅的計稅依據(jù)企業(yè)所得稅的計稅依據(jù)為應納稅所得額,即應納稅所得額=收入總額-不征稅收入-免稅收入-準予扣除項目-以前年度允許稅前彌補的虧損1.4.2.4計稅依據(jù)的籌劃原理和方法計稅依據(jù)的籌劃是指納稅人通過控制計稅依據(jù)的方式來減輕稅收負擔的籌劃方法。(1)計稅依據(jù)的籌劃原理。計稅依據(jù)是計稅的基礎,通常被稱為稅基。在稅率一定的情況下,應納稅額的大小與計稅依據(jù)的大小成正比,即稅基越小,納稅人負擔的納稅義務越輕。大部分稅種都采用計稅依據(jù)與適用稅率的乘積來計算應納稅額。應納稅額的控制是通過計稅依據(jù)的控制來實現(xiàn)的。這就是計稅依據(jù)的籌劃原理。(2)計稅依據(jù)的籌劃方法。計稅依據(jù)是影響稅收負擔的直接因素,對不同的稅種進行計稅依據(jù)的籌劃需要從不同的角度入手。計稅依據(jù)的籌劃一般從以下三個方面切入:1)控制和安排稅基的實現(xiàn)時間。這種稅收籌劃方法主要分為三種情況:第一,稅基總量不變,合法推遲稅基的實現(xiàn)時間。稅基推遲可以實現(xiàn)遞延納稅。在通貨膨脹的環(huán)境下,稅基推遲實現(xiàn)的效果更為明顯,能夠降低未來支付稅款的購買力。第二,稅基總量不變,稅基在各個納稅期間均衡實現(xiàn)。在適用累進稅率的情況下,這可實現(xiàn)邊際稅率的最小化,從而大幅降低稅負。第三,稅基總量不變,稅基合法提前實現(xiàn)。在減免稅期間,稅基提前實現(xiàn)可以享受更多的稅收減免額。2)合理分解稅基。合理分解稅基就是把稅基進行合理分解,使稅基從稅負較重的形式轉(zhuǎn)化為稅負較輕的形式。例如,把適用不同稅率的應稅貨物和應稅服務分開核算,避免從高適用稅率。3)實現(xiàn)稅基最小化。稅基最小化就是將稅基總量合法降低,從而減少應納稅額或者避免多繳稅。這是個人所得稅、企業(yè)所得稅和增值稅籌劃常用的方法。1.4.3稅率的籌劃1.4.3.1稅率稅率是征稅額與計稅依據(jù)之間的比例,是計算應納稅額的尺度,體現(xiàn)著稅收的深度。稅法明確規(guī)定各個稅種適用的稅率。在現(xiàn)實經(jīng)濟生活中,稅率的類型主要有比例稅率、累進稅率、定額稅率三種。(1)比例稅率是對同一課稅對象或稅目,不論其數(shù)額大小,都規(guī)定按同一比例計算應納稅額的稅率。目前,我國絕大部分稅種都采用比例稅率,如企業(yè)所得稅的稅率為25%,增值稅的稅率為17%、11%、6%,車輛購置稅的稅率為10%等。(2)累進稅率是隨著課稅對象或稅目數(shù)額的增大而逐級遞增的稅率,按累進稅率結(jié)構(gòu)的不同,又可分為以下三類:1)全額累進稅率,即依課稅對象的數(shù)額設計逐級遞增的稅率。每次征稅時,按與課稅對象總額相對應的最高一級稅率計算應納稅額。2)超額累進稅率,即依課稅對象的數(shù)額設計逐級遞增的稅率。每次征稅時,將課稅對象的全部數(shù)額分級次按其相應等級的稅率計算應納稅額后匯總征收,如個人所得稅的工資、薪金所得適用七級超額累進稅率。3)超率累進稅率。它與超額累進稅率在原理上是相同的,不過,其稅率累進的依據(jù)是銷售利潤率或資金率的高低,比如土地增值稅采用四級超率累進稅率。(3)定額稅率是按單位征稅對象直接規(guī)定一定數(shù)量的稅額,這是稅率的一種特殊形式,一般適用于從量征收,比如消費稅中的黃酒、啤酒和成品油稅目采用的是定額稅率。1.4.3.2稅率籌劃的原理和方法(1)稅率籌劃的原理。稅率籌劃是指納稅人通過降低適用稅率的方式來減輕稅收負擔的籌劃方法。在計稅依據(jù)一定的情況下,應納稅額與稅率呈現(xiàn)正向變化關(guān)系,即降低稅率就等于降低了稅收負擔。在稅前利潤一定的情況下,稅率低,應納稅額少,稅后利潤就多。不同的稅種適用不同的稅率,納稅人可以利用課稅對象界定上的含糊性進行籌劃。即使是同一稅種,適用的稅率也會因稅基或其他假設條件不同而發(fā)生相應的變化,納稅人可以通過改變稅基分布調(diào)整適用的稅率,從而達到降低稅收負擔的目的。(2)稅率籌劃的一般方法。1)比例稅率的籌劃。針對同一稅種對不同征稅對象實行不同的稅率政策,分析產(chǎn)生差距的原因及對稅后利益的影響,可以尋找實現(xiàn)稅后利益最大化的最低稅負點或最佳稅負點。例如,我國增值稅有17%、11%和6%多檔稅率,對小規(guī)模納稅人規(guī)定的征收率為3%。對上述比例稅率進行籌劃,可以尋找到最低稅負點或最佳稅負點。消費稅、個人所得稅、企業(yè)所得稅等稅種都存在多種不同的比例稅率,納稅人可以通過籌劃,盡量使用較低的稅率以實現(xiàn)節(jié)稅。2)累進稅率的籌劃。各種形式的累進稅率都存在一定的籌劃空間,累進稅率籌劃的主要目標是防止稅率的爬升。其中,適用全額累進稅率的納稅人的稅率籌劃效果最佳。我國個人所得稅中的“工資、薪金所得”及“勞務報酬所得”等多個項目的所得分別適用不同的超額累進稅率,采用稅率籌劃方法可以取得較好的籌劃效果。1.4.4稅收優(yōu)惠政策的籌劃稅收優(yōu)惠政策是指國家為了支持某個行業(yè)或針對某一特殊時期,經(jīng)常出臺一些包括減免稅在內(nèi)的優(yōu)惠性規(guī)定或條款。稅收優(yōu)惠政策是一定時期國家的稅收導向,納稅人可以充分利用這些稅收優(yōu)惠政策來依法節(jié)稅。

1.4.4.1稅收優(yōu)惠政策的形式(1)免稅。免稅是國家對特定的地區(qū)、行業(yè)、企業(yè)或特定的納稅人、應稅項目等給予完全免稅的照顧或獎勵措施。對于免稅優(yōu)惠,納稅人應考慮以下操作技巧:第一,在合理合法的前提下,盡量爭取更多的免稅待遇。免征的稅收越多,節(jié)減的稅收也越多。第二,在合理合法的情況下,盡量使免稅期最長化。許多免稅都有期限規(guī)定,免稅期越長,節(jié)稅越多。(2)減稅。減稅是對某些納稅人或課稅對象給予鼓勵或照顧的一種特殊措施。減稅與免稅類似,實質(zhì)上也相當于一種財政補貼。政府主要給予納稅人兩類減稅辦法:一是出于稅收照顧目的的減稅。例如,國家對遭受自然災害地區(qū)企業(yè)、殘疾人企業(yè)等的減稅。這類減稅是一種稅收照顧,是國家對納稅人因各種不可抗力造成的損失進行補償。二是出于稅收獎勵目的的減稅。例如,對產(chǎn)品出口企業(yè)、高科技企業(yè)、環(huán)境保護項目等的減稅。這類減稅是一種稅收獎勵,是政府對納稅人貫徹國家政策的一種獎勵。(3)免征額。免征額又稱扣除額,是指在征稅對象全部數(shù)額中免予征稅的數(shù)額。它是按照一定標準,從征稅對象全部數(shù)額中預先扣除的數(shù)額。免征額部分不征稅,只對超過免征額的部分征稅。(4)起征點。起征點又稱征稅起點,是根據(jù)征稅對象的數(shù)量規(guī)定一個標準,達到這個標準就征稅,未達到這個標準就不征稅。(5)退稅。退稅是指國家按規(guī)定對納稅人已納稅款的退還,即國家為鼓勵納稅人從事或擴大某種經(jīng)濟活動而給予的稅款退還。在國際貿(mào)易中,退稅是鼓勵出口的一種有效措施。(6)優(yōu)惠稅率。優(yōu)惠稅率是指對符合條件的產(chǎn)業(yè)、企業(yè)或項目課以較低的稅率。優(yōu)惠稅率有利于吸引外部投資、加快該優(yōu)惠產(chǎn)業(yè)的發(fā)展。(7)稅收抵免。對納稅人的境內(nèi)外全部所得計征所得稅時,準予在稅法規(guī)定的限度內(nèi)以其國外已納稅款抵減其應納稅款,以避免重復課稅。1.4.4.2優(yōu)惠政策的籌劃原理與方法優(yōu)惠政策體現(xiàn)了國家對某些產(chǎn)業(yè)或某領域的稅收照顧。其關(guān)鍵是尋找合適的優(yōu)惠政策并把它運用在納稅實踐中,在一些情況下還表現(xiàn)為創(chuàng)造條件去享受優(yōu)惠政策,以獲得稅收負擔的降低。優(yōu)惠政策多表現(xiàn)為行業(yè)性、區(qū)域性優(yōu)惠政策或特定行為、特殊時期的優(yōu)惠政策,如福利企業(yè)的減免稅政策,軟件企業(yè)的稅收優(yōu)惠政策?！吨腥A人民共和國企業(yè)所得稅法》第二十七條規(guī)定,企業(yè)的下列所得,可以免征、減征企業(yè)所得稅:(1)從事農(nóng)、林、牧、漁業(yè)項目的所得。(2)從事國家重點扶持的公共基礎設施項目投資經(jīng)營的所得。(3)從事符合條件的環(huán)境保護、節(jié)能節(jié)水項目的所得。(4)符合條件的技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得。[案例1-14]優(yōu)惠政策的籌劃八方建設集團公司是一家以建筑施工為主的工程施工企業(yè)。自2010年起,八方建設集團公司從傳統(tǒng)的商品房建筑裝修逐漸轉(zhuǎn)向國家重點扶持的公共基礎設施項目的建設施工,主要是港口碼頭、機場、鐵路、公路、水利等項目的工程施工。八方建設集團公司應如何利用稅收優(yōu)惠政策進行籌劃?【解析】《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》第八十七條規(guī)定,企業(yè)從事國家重點扶持的公共基礎設施項目的投資經(jīng)營的所得,自項目取得第一筆生產(chǎn)經(jīng)營收入所屬納稅年度起,第一年至第三年免征企業(yè)所得稅,第四年至第六年減半征收企業(yè)所得稅。該政策自2008年1月1日起全面執(zhí)行。按照上述稅收政策,自2010年起,八方建設集團公司所從事的公共基礎設施的建設施工業(yè)務收入就可以享受企業(yè)所得稅“三免三減半”的優(yōu)惠政策,即享受2010年、2011年、2012年免征企業(yè)所得稅,2013年、2014年、2015年減半征收企業(yè)所得稅的優(yōu)惠。這一稅收優(yōu)惠可以為企業(yè)節(jié)約大筆稅款。1.4.5會計政策的籌劃會計政策是會計核算時所遵循的基本原則以及所采納的具體處理方法和程序,不同的會計政策必然會形成不同的財務結(jié)果,也必然會導致不同的稅收負擔。會計政策在形式上表現(xiàn)為會計核算過程中的一種技術(shù)規(guī)范,但其本質(zhì)是社會經(jīng)濟和政治利益的博弈規(guī)則及制度安排。企業(yè)選擇不同的會計政策會導致不同的財務結(jié)果和納稅結(jié)果,同時也會對利益相關(guān)者產(chǎn)生不同的影響。當企業(yè)存在多種可供選擇的會計政策時,選擇稅后收益最大化的會計政策也是稅收籌劃的基本方法。1.4.5.1分攤籌劃法對于一項費用,如果涉及多個分攤對象,那么分攤依據(jù)的不同就會造成分攤結(jié)果的不同。對于一項擬攤銷的費用,如果攤銷期限和攤銷方法不相同,攤銷結(jié)果也不相同。分攤的處理會影響企業(yè)損益計量和資產(chǎn)計價,進而影響到企業(yè)的實際稅負。分攤籌劃法涉及的主要會計事項有無形資產(chǎn)攤銷、待攤費用攤銷、固定資產(chǎn)折舊、存貨計價方法選擇以及間接費用的分配等。例如,存貨計價方法也會對企業(yè)納稅造成影響。在會計實務中,存貨計價方法主要有先進先出法、月末一次加權(quán)平均法、移動加權(quán)平均法、個別計價法等。在不同經(jīng)濟形勢下,應根據(jù)存貨市場價格的變動趨勢合理選擇存貨計價方法。表給出了不同情況下選擇存貨計價方法的基本規(guī)律。項目比例稅率累進稅率價格變動趨勢物價上漲物價下跌物價波動物價波動存貨計價方法加權(quán)平均法先進先出法加權(quán)平均法加權(quán)平均法選擇理由多計發(fā)出存貨成本,少計期末存貨成本,減少當期所得稅支出提高本期發(fā)出存貨成本,減少當期收益,減輕所得稅負擔避免各期利潤忽高忽低及企業(yè)各期應納所得稅上下波動,有利于企業(yè)資金的安排與管理使計入成本的存貨價格比較均衡,進而使各期利潤比較均衡,避免因適用較高的稅率而加重稅負1.4.5.2會計估計籌劃法由于企業(yè)生產(chǎn)、經(jīng)營中存在諸多不確定因素,一些項目不能精確計量,往往只能估計,因此在會計核算中,對尚在延續(xù)中、仍未確定結(jié)果的交易或事項需要估計入賬。這種會計估計會影響計入特定會計期間的收益或費用的數(shù)額,進而影響到企業(yè)的稅收負擔。會計估計籌劃法涉及的主要會計事項有折舊年限估計、固定資產(chǎn)凈殘值估計、無形資產(chǎn)使用壽命估計等。1.4.6稅負轉(zhuǎn)嫁的籌劃在市場經(jīng)濟環(huán)境下,由于利益機制的驅(qū)動,納稅人會通過種種途徑和方式將稅負部分或全部轉(zhuǎn)移給他人,因此稅負轉(zhuǎn)嫁行為可視為市場主體之間的一種博弈行為。1.4稅負轉(zhuǎn)嫁籌劃的基本操作原理是利用價格浮動、價格分解來轉(zhuǎn)移或規(guī)避稅收負擔。稅負轉(zhuǎn)嫁籌劃能否通過價格浮動實現(xiàn),關(guān)鍵取決于商品的供給彈性與需求彈性的大小。稅負轉(zhuǎn)嫁意味著稅負的實際承擔者不是直接納稅人,而是背后的隱匿者或潛在的替代者。在不違法的情況下,稅款的直接納稅人通過將稅負轉(zhuǎn)嫁給他人,自己不承擔納稅義務,充當了稅務部門與實際納稅人之間的中介橋梁.6.1稅負轉(zhuǎn)嫁的籌劃原理1.4.6.2稅負轉(zhuǎn)嫁的籌劃方法1.稅負順轉(zhuǎn)籌劃法納稅人將其負擔的稅款通過提高商品或生產(chǎn)要素價格的方式轉(zhuǎn)移給購買者或最終消費者承擔,是最典型、最具普遍意義的稅負轉(zhuǎn)嫁形式。2.稅負逆轉(zhuǎn)籌劃法稅負逆轉(zhuǎn)籌劃法多與商品和勞務有關(guān),納稅人通過降低生產(chǎn)要素購進價格、壓低工資或其他轉(zhuǎn)嫁方式,將其負擔的稅收轉(zhuǎn)移給提供生產(chǎn)要素的企業(yè)。納稅人已納稅款因種種原因不能轉(zhuǎn)嫁給購買者和消費者,而是轉(zhuǎn)嫁給貨物的供給者和生產(chǎn)者。

1.4.7遞延納稅的籌劃1.4.7.1遞延納稅的籌劃原理遞延納稅可以獲取資金的時間價值,相當于獲得了一筆無息貸款的資助,這給納稅人帶來的好處是不言而喻的?！秶H稅收詞匯》對延期納稅條目做了精辟的闡述:“遞延納稅的好處有:有利于資金周轉(zhuǎn),節(jié)省利息支出,以及由于通貨膨脹的影響,延期以后繳納的稅款幣值下降,從而降低了實際納稅額。”1.4.7.2遞延納稅的籌劃方法納稅環(huán)節(jié)、抵扣環(huán)節(jié)、納稅時間、納稅地點是遞延納稅的關(guān)鍵。納稅人可以通過合同控制、交易控制及流程控制延緩納稅時間,也可以合理安排進項稅額抵扣時間,企業(yè)所得稅預繳、匯算清繳的時間及額度,從而合理推遲納稅。由于稅收的重點是流轉(zhuǎn)稅以及所得稅,而流轉(zhuǎn)稅的計稅依據(jù)是收入,所得稅的計稅依據(jù)是應納稅所得額,即納稅人的收入減去費用后的余額。所以,遞延納稅的本質(zhì)是推遲收入或應納稅所得額的確認時間,可以采用的籌劃方法很多,但概括起來主要有兩個:一是推遲收入的確認;二是費用應當盡早確認。稅法對不同銷售行為的納稅義務時間做出了明確的法律規(guī)定。對于納稅人采用的不同收款方式,納稅義務時間差別很大。如果納稅人合理利用這些具體規(guī)定,就可以簽訂對自己有利的銷售合同。1.5稅收籌劃的原則和步驟1.5.1稅收籌劃的原則1.5.2稅收籌劃的步驟

納稅人將其負擔的稅款通過提高商品或生產(chǎn)要素價格的方式轉(zhuǎn)移給購買者或最終消費者承擔,是最典型、最具普遍意義的稅負轉(zhuǎn)嫁形式。1.5.1稅收籌劃的原則1.5.1.1法律原則(1)合法性原則。在稅收籌劃中,必須嚴格遵守合法性原則,任何違反法律的手段都不屬于稅收籌劃的范疇。(2)規(guī)范性原則。稅收籌劃方案除了涉及稅收問題外,還涉及財務、會計、金融等各個方面,這就要求稅收籌劃要遵循各領域、各行業(yè)的制度和標準,比如在財務會計方面要遵循財務通則、會計準則等,企業(yè)的籌資行為要遵循國家的金融管理制度等。1.5.1.2財務原則(1)財務利益最大化。稅收籌劃的最主要目的是使納稅人的財務利益最大化。納稅人的財務利益最大化除了要考慮降低稅收外,還要考慮使納稅人的綜合經(jīng)濟利益最大化;不僅要考慮納稅人現(xiàn)在的財務利益,還要考慮納稅人未來的財務利益;不僅要考慮納稅人的所得增加,還要考慮納稅人的資本增值。[案例1-15]資本結(jié)構(gòu)對稅收的影響建華公司計劃籌資1000萬元用于一項新產(chǎn)品的生產(chǎn),并制定了甲、乙、丙三種方案。假設在這三種方案中,公司的資本結(jié)構(gòu)(長期負債與權(quán)益資本的比例)分別為0∶100,20∶80,60∶40。這三種方案的利率都是10%,企業(yè)所得稅稅率均為25%。假設企業(yè)息稅前利潤預計為300萬元,則企業(yè)為達到節(jié)稅目的應選擇何種方案呢?【解析】經(jīng)計算可知,扣除利息支出后,三種方案的稅前利潤分別為300萬元、280萬元、240萬元,應納稅額分別為75萬元、70萬元、60萬元,稅后利潤分別為225萬元、210萬元、180萬元,稅前投資利潤率(權(quán)益資本)分別為30%、35%、60%,稅后投資利潤率(權(quán)益資本)分別為22.5%、26.25%、45%。由此可知,隨著債務與資本比例的加大,企業(yè)納稅呈遞減趨勢,從75萬元減為70萬元,再減為60萬元,表明債務籌資具有節(jié)稅功能。因此,僅從稅收角度考慮,方案三為納稅最少的方案。從財務利益最大化原則來看,方案一的稅后凈利潤最大;從資本利潤率來看,方案三的資本利潤率最高。本案例表明,當投資利潤率大于負債利率時,債務資本在投資中所占的比例越高,對企業(yè)的權(quán)益資本越有利。(2)穩(wěn)健性。稅收籌劃在追求納稅人的財務利益最大化時,還必須注意穩(wěn)健性原則。一般來說,納稅人的節(jié)稅收益越大,風險也越大。各種降低稅收的方式和方法都有一定的風險,節(jié)稅收益與稅制變化、市場風險、利率風險、債務風險、通貨膨脹風險等緊密聯(lián)系在一起。稅收籌劃要盡量使風險最小化,要在節(jié)稅收益與節(jié)稅風險之間進行必要的權(quán)衡,以獲取穩(wěn)健的財務收益。(3)綜合性。在進行稅收籌劃時,必須站在納稅人整體財務管理目標的高度,綜合考慮規(guī)劃,以使納稅人的整體稅負水平最低。在進行一種稅的籌劃時,還要考慮與之有關(guān)的其他稅種的稅負效應,進行整體規(guī)劃、綜合衡量,力求整體稅負最低。[案例1-16]稅收籌劃的綜合性原則A、B兩企業(yè)位于某市,并且都屬于某集團下的全資子公司。A企業(yè)由于業(yè)務規(guī)模擴大需要擴充辦公場所,而B企業(yè)正好有一棟閑置辦公樓。在集團的統(tǒng)一安排下,現(xiàn)有兩個方案可供選擇:方案一:A企業(yè)購買B企業(yè)的辦公樓,B企業(yè)按同類房產(chǎn)的市場價格轉(zhuǎn)讓給A企業(yè)。方案二:A企業(yè)租用B企業(yè)的辦公樓,A企業(yè)按市場價格支付給B企業(yè)租金。在對兩個方案設計時,需要考慮哪些稅種?【解析】在進行方案選擇時,要考慮不同方案下的總體稅收負擔。各方案所涉及的稅種情況如下:方案一:A企業(yè):契稅:契稅稅率為3%~5%。印花稅:在購買過程中要涉及印花稅,印花稅的稅率為0.05%(產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù))。房產(chǎn)稅:按房產(chǎn)余值計稅,稅率為1.2%。折舊抵繳所得稅:固定資產(chǎn)的折舊作為費用支出,可以抵減應納稅所得額。增值稅進項稅額抵繳增值稅:購進的不動產(chǎn)進項稅額可分兩年抵扣(第一年60%,第二年40%)。B企業(yè):印花稅:在轉(zhuǎn)讓過程中要涉及印花稅,印花稅的稅率為0.05%。增值稅、城市維護建設稅及教育費附加:固定資產(chǎn)(不動產(chǎn))在轉(zhuǎn)讓過程中需要按增值額繳納11%的增值稅,按應納增值稅額繳納7%的城市維護建設稅、3%的教育費附加和2%的地方教育費附加等。土地增值稅:如果有增值額,還需要繳納土地增值稅,土地增值稅的稅率適用30%~60%的四級超率累進稅率。企業(yè)所得稅:在轉(zhuǎn)讓過程中轉(zhuǎn)讓凈所得部分需要繳納企業(yè)所得稅。方案二:A企業(yè):印花稅:房屋租賃合同需要繳納印花稅,稅率為0.1%。租金支出抵繳所得稅:房屋的租金支出作為企業(yè)的費用支出,可以抵減企業(yè)應納稅所得額。B企業(yè):印花稅:房屋租賃合同需要繳納印花稅,稅率為0.1%。房產(chǎn)稅:按租金收入的12%計算繳納房產(chǎn)稅。增值稅、城市維護建設稅及教育費附加:不動產(chǎn)在出租過程中需要按租金收入繳納11%的增值稅(或者5%的征收率),按應納增值稅稅額繳納7%的城市維護建設稅、3%的教育費附加和2%的地方教育費附加等。企業(yè)所得稅:租金凈所得需要并入企業(yè)應納稅所得額計算繳納企業(yè)所得稅。折舊抵繳所得稅:由于固定資產(chǎn)的產(chǎn)權(quán)沒有發(fā)生轉(zhuǎn)移,B企業(yè)仍可按規(guī)定計提該項房產(chǎn)的折舊,其折舊費用作為B企業(yè)的費用支出,可以抵繳企業(yè)所得稅。由于方案一、方案二所涉及的稅種較多,因此在做方案設計及方案選擇時,應綜合考慮各方案的總體稅負。例如,方案一與方案二相比,房產(chǎn)稅可能會節(jié)約,但可能會帶來土地增值稅等其他稅負的增加等1.5.1.3經(jīng)濟原則(1)便利性。納稅人可選擇的節(jié)稅方式和方法很多,在選擇各種節(jié)稅方案時,應是越容易操作、越簡便易懂、未來的不可預測性越易控制的方案越好,凡是能夠用簡單方法的,盡量不要采用復雜方法。簡單易行的方案同時也會節(jié)約稅收籌劃費用,帶來稅收籌劃成本的降低。(2)節(jié)約性。稅收籌劃無論是聘請外部稅務籌劃專家還是由內(nèi)部的財務人員進行,都要有一定的稅收籌劃費用支出。如果是聘請外部稅務專家進行稅收籌劃,則要支付相應的勞務費用。如果由企業(yè)內(nèi)部財務人員進行稅收籌劃,則要支付購買相關(guān)書籍、搜集相關(guān)法律資料以及財務人員進行稅收籌劃學習培訓的費用等。作為企業(yè)的財務管理目標之一,應盡可能控制成本費用支出,使稅收籌劃的成本與效益比最小。1.5.2稅收籌劃的步驟

1.5.2.1全面了解納稅人的情況納稅人是稅收籌劃的主體,任何稅收籌劃活動都是圍繞納稅人進行的。因此,在進行稅收籌劃之前,全面了解納稅人的情況十分有必要。(1)基本情況。企業(yè)的基本情況包括企業(yè)的組織形式、成立日期、經(jīng)營范圍、經(jīng)營規(guī)模、關(guān)聯(lián)關(guān)系和股權(quán)架構(gòu)等。企業(yè)的組織形式、經(jīng)營范圍不同,其繳納的稅種也不盡相同。如果企業(yè)是股份有限公司,其取得收入后除了要繳納流轉(zhuǎn)稅外,還要繳納企業(yè)所得稅。如果企業(yè)是個人獨資企業(yè)或合伙企業(yè),則不需要繳納企業(yè)所得稅,只需要由個人投資者繳納個人所得稅(法人合伙人需要繳納企業(yè)所得稅)。了解了企業(yè)的基本情況后,可以做到心中有數(shù),以便抓住主要稅種進行稅收籌劃。(2)財務情況。企業(yè)的稅收籌劃要合法地節(jié)稅,只有在全面和詳細了解納稅人財務情況的基礎上,才能制訂出針對納稅人的稅務計劃,使稅收籌劃方案切實可行。(3)風險態(tài)度。節(jié)稅與風險并存,節(jié)稅越多的方案往往也是風險越大的方案,兩者的權(quán)衡取決于多種因素,包括納稅人對風險的厭惡和偏好程度。了解納稅人對風險的態(tài)度及對風險的承受程度,可以更好地按納稅人的要求進行稅收籌劃方案的設計。1.5.2.2分析納稅人的現(xiàn)行納稅情況在全面了解納稅人情況的基礎上,進一步分析其現(xiàn)行納稅情況對于發(fā)現(xiàn)稅收籌劃空間和設計稅收籌劃方案而言是至關(guān)重要的。企業(yè)的納稅情況主要包括涉及的稅種、納稅人的類型、計稅方式、適用稅率、納稅申報、納稅金額、稅負狀況、減免稅情況以及歷史上是否存在違反稅法的情況等,這對稅收籌劃方案的制定具有很大的借鑒作用。1.5.2.3熟練掌握稅收相關(guān)法律規(guī)定進行稅收籌劃是在稅法允許的范圍內(nèi),選擇少繳、免繳或遞延繳納稅款的行為。由于稅法的內(nèi)容相當復雜又經(jīng)常修訂,而納稅人的自身條件也在不斷發(fā)生變化,所以要想有效地運用稅收籌劃策略、實現(xiàn)節(jié)稅目標,必須了解并熟練掌握稅收法規(guī)。除此之外,納稅人還要具備投資、生產(chǎn)、銷售、財務、會計等方面的法律知識,懂得合法與違法的界限,從而確保稅收籌劃行為的合法性。需要注意的是,了解主管部門對稅收籌劃行為“合法”的界定也是極為重要的。1.5.2.4制定并選擇稅收籌劃方案在前期所做的準備工作基礎之上,梳理相關(guān)稅收法律法規(guī),結(jié)合納稅人實際生產(chǎn)經(jīng)營狀況尋求稅收籌劃空間。分析納稅人所處的行業(yè)、從事的業(yè)務以及應該繳納的稅種是否存在享受稅收優(yōu)惠的可能性;分析納稅人現(xiàn)存的采購、銷售結(jié)算方式是否可以進一步優(yōu)化,進而是否存在提前確認成本費用、延后確認收入的可能性;分析納稅人目前的商業(yè)行為模式是否可以通過合理合法的轉(zhuǎn)化以規(guī)避相關(guān)稅種的納稅義務等。稅收籌劃方案的內(nèi)容應包括稅收籌劃的具體步驟、方法、應注意的事項、稅收籌劃所依據(jù)的稅收法律法規(guī)、稅收籌劃預期能夠?qū)崿F(xiàn)的效果以及在稅收籌劃過程中可能面臨的風險等。在篩選稅收籌劃方案的過程中應充分考慮稅收籌劃方案實施的可行性,聽取相關(guān)人員意見,并不斷調(diào)整和修改,從而形成最優(yōu)稅收籌劃方案,即最終稅收籌劃方案。1.5.2.5稅收籌劃方案的實施與反饋

在確定最終稅收籌劃方案之后,最為關(guān)鍵的一步就是將稅收籌劃方案付諸實踐,只有將方案落到實處,才能實現(xiàn)節(jié)稅的目的。在稅收籌劃方案的實施過程中,可能會遇到很多問題和阻礙,比如稅收籌劃方案執(zhí)行不到位,或是稅收法規(guī)在稅收籌劃方案實施的過程中發(fā)生變動,這不僅會使稅收籌劃的效果大打折扣,甚至會導致稅收籌劃方案完全失效。因此,在稅收籌劃方案的實施過程中,還要定期通過一定的信息反饋渠道了解稅收籌劃方案的執(zhí)行情況,以保證稅收籌劃方案的順利進行并取得預期的稅收籌劃效果。當反饋信息表明,稅收籌劃方案有不足之處或者與最新稅收政策之間存在偏差時,應及時進行修訂、調(diào)整和完善。當納稅人經(jīng)營中出現(xiàn)新的情況時,應及時開展研究并判斷是否改變、調(diào)整原有的稅收籌劃方案等。【小思考】怎樣進行稅收籌劃?稅收籌劃的步驟有哪些?1.6稅收籌劃的意義及應該注意的問題1.6.1稅收籌劃的意義1.6.2稅收籌劃應注意的問題

1.6.1稅收籌劃的意義稅收籌劃就像一把雙刃劍,對納稅人熟知稅法,更好地利用、遵守稅法有很好的促進作用,同時也有利于稅收法律法規(guī)的不斷完善。

1.6.1.1維護納稅人的合法權(quán)利追求稅后利益最大化是市場經(jīng)濟條件下企業(yè)生存與發(fā)展的客觀要求,納稅人在法律許可的范圍內(nèi)進行稅收籌劃,有利于維護自身的合法權(quán)利。稅收籌劃是納稅人的一項基本權(quán)利,在法律允許的前提下,納稅人有從事經(jīng)濟活動、獲取收益的權(quán)利。稅收籌劃是納稅人對其資產(chǎn)、收益的正當維護,屬于納稅人應有的經(jīng)濟權(quán)利。稅收籌劃除了可以實現(xiàn)節(jié)稅的功能外,還可以防止納稅人陷入稅法陷阱。稅法陷阱是稅法漏洞的對稱。稅法漏洞的存在,給納稅人提供了避稅的機會,而稅法陷阱的存在,又讓納稅人容易落入看似漏洞、實為陷阱的圈套之中,這也是政府反避稅的措施之一。1.6.1.2促進納稅人依法納稅稅收籌劃要求納稅人必須在法律許可的范圍內(nèi)進行涉稅事項的事先安排,這就要求納稅人必須熟知稅法,并在法律框架范圍內(nèi)行事,以避免稅收違法行為的發(fā)生,從而促進納稅人依法納稅的自覺性。稅收籌劃與納稅意識的這種一致性關(guān)系體現(xiàn)在以下幾個方面:第一,稅收籌劃是企業(yè)納稅意識提高到一定階段的表現(xiàn),是與經(jīng)濟體制改革發(fā)展到一定水平相適應的。只有在稅制改革與稅收征管改革成效顯著的情況下,稅收的權(quán)威性才能得到實現(xiàn);否則,如果對偷逃稅等違法行為的查處率較低,無疑會助長偷逃稅等違法行為。在這種情況下,企業(yè)的納稅意識淡薄,不必進行稅收籌劃就能取得較大的稅收利益。第二,企業(yè)提高納稅意識與企業(yè)進行稅收籌劃具有共同的要求。稅收籌劃所安排的經(jīng)濟行為要求合乎稅法規(guī)定或不違反稅法規(guī)定,而依法納稅更是企業(yè)提高納稅意識的必然要求。第三,依法設立完整、規(guī)范的財務會計賬表和正確進行會計處理是企業(yè)進行稅收籌劃的基本前提,同時依法建賬也是企業(yè)依法納稅的基本要求。1.6.1.3促進稅制不斷完善

稅收籌劃是在合法或不違法的框架下尋求低稅負,低稅負的產(chǎn)生除了因為國家鼓勵某一行為所給予的優(yōu)惠外,還有可能是因為稅收法規(guī)的缺失或不合理造成的。這些不完善的稅制往往通過納稅人稅收籌劃的選擇才暴露出來。國家通過對納稅人的稅收籌劃行為進行分析和判斷,有利于發(fā)現(xiàn)稅制存在的問題,進而促進稅制的不斷完善。稅收籌劃是納稅人對國家稅法及有關(guān)稅收經(jīng)濟政策的反饋行為,同時也是對政府政策導向的正確性、有效性和國家現(xiàn)行稅法完善性的檢驗。國家可以利用納稅人稅收籌劃行為反饋的信息,改進有關(guān)稅收政策