第11章-銷售與收款循環(huán)審計(jì)-審計(jì)原理與實(shí)務(wù)三版-教學(xué)課件

第11章銷售與收款循環(huán)審計(jì)

引導(dǎo)案例：新光公司事件

第11章銷售與收款循環(huán)審計(jì)111．1

銷售與收款循環(huán)的概述

11．1．1銷售與收款循環(huán)的主要憑證與會(huì)計(jì)記錄

1.顧客訂單，是顧客提出的書面購(gòu)貨要求。2.銷售單，是列示顧客所訂商品的名稱、規(guī)格、數(shù)量以及其他與顧客訂單有關(guān)信息的憑證，是銷售方內(nèi)部處理顧客訂單的依據(jù)。3.裝運(yùn)單，是在發(fā)運(yùn)貨物時(shí)編制的，用以反映發(fā)出商品的規(guī)格、數(shù)量和其他有關(guān)內(nèi)容的憑據(jù)。4.銷售發(fā)票，是用來(lái)表明已銷商品的規(guī)格、數(shù)量、價(jià)格、銷售金額、運(yùn)費(fèi)和保險(xiǎn)費(fèi)、開票日期、付款條件等內(nèi)容的憑證。5.商品價(jià)目表，是列示已經(jīng)授權(quán)批準(zhǔn)的、可供銷售的各種商品的價(jià)格清單。6.貸項(xiàng)通知單，是用來(lái)表示由于銷貨退回或經(jīng)過(guò)批準(zhǔn)的折讓而引起的應(yīng)收銷貨款減少的憑證，其格式與銷售發(fā)票類似，用來(lái)證明應(yīng)收賬款的減少。11．1銷售與收款循環(huán)的概述11．1．1銷售與收款211．1

銷售與收款循環(huán)的概述

11．1．1銷售與收款循環(huán)的主要憑證與會(huì)計(jì)記錄

7.應(yīng)收賬款（應(yīng)收票據(jù)）明細(xì)賬及總賬。8.主營(yíng)業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬及總賬。9.匯款通知書，是一種與銷售發(fā)票一起寄給顧客，由顧客在付款時(shí)再寄回銷售單位的憑證。注明顧客名、銷售發(fā)票號(hào)碼及金額、銷售方開戶銀行賬號(hào)等。10.轉(zhuǎn)賬憑證和收款憑證。11.庫(kù)存現(xiàn)金和銀行存款日記賬及總賬。12.壞賬審批表，是一種用來(lái)將某些應(yīng)收賬款注銷為壞賬的，僅在企業(yè)內(nèi)部使用的憑證。13.顧客月末對(duì)賬單，是一種按月定期寄送給顧客的用于購(gòu)銷雙方定期核對(duì)賬目的憑證。

11．1銷售與收款循環(huán)的概述11．1．1銷售與收款3第11章--銷售與收款循環(huán)審計(jì)-審計(jì)原理與實(shí)務(wù)三版-教學(xué)課件4第11章--銷售與收款循環(huán)審計(jì)-審計(jì)原理與實(shí)務(wù)三版-教學(xué)課件511.2銷售與收款循環(huán)的風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別與評(píng)估

11.2.1了解重要交易流程與交易類別11.2銷售與收款循環(huán)的風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別與評(píng)估11.2.1611.2銷售與收款循環(huán)的風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別與評(píng)估

11.2.2確定可能發(fā)生錯(cuò)報(bào)的環(huán)節(jié)在銷售交易中的可能錯(cuò)報(bào)環(huán)節(jié)，見表11－1：11.2銷售與收款循環(huán)的風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別與評(píng)估11.2.2711.2銷售與收款循環(huán)的風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別與評(píng)估

11.2.3識(shí)別和了解相關(guān)控制

注冊(cè)會(huì)計(jì)師通常通過(guò)編制內(nèi)部控制調(diào)查表來(lái)了解銷售與收款循環(huán)相關(guān)內(nèi)部控制。

11.2銷售與收款循環(huán)的風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別與評(píng)估11.2.3811.2銷售與收款循環(huán)的風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別與評(píng)估

11.2.4穿行測(cè)試執(zhí)行穿行測(cè)試，證實(shí)對(duì)交易流程和相關(guān)控制的了解。

11.2銷售與收款循環(huán)的風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別與評(píng)估11.2.4911.2銷售與收款循環(huán)的風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別與評(píng)估

11.2.5初步評(píng)價(jià)和風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估

注冊(cè)會(huì)計(jì)師通過(guò)了解銷售與收款循環(huán)的內(nèi)部控制，對(duì)相關(guān)控制的設(shè)計(jì)和是否得到執(zhí)行進(jìn)行評(píng)價(jià)，同時(shí)結(jié)合對(duì)被審計(jì)單位其他方面的了解，評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，以確定進(jìn)一步程序的性質(zhì)、時(shí)間和范圍。如果了解到被審計(jì)單位的內(nèi)部控制不存在或不值得信賴，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可只執(zhí)行實(shí)質(zhì)性程序，而不執(zhí)行控制測(cè)試。11.2銷售與收款循環(huán)的風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別與評(píng)估11.2.51011．3

銷售與收款循環(huán)控制測(cè)試

1.抽取一定數(shù)量的銷售發(fā)票，作如下檢查：（1）檢查發(fā)票是否連續(xù)編號(hào)，作廢發(fā)票是否正確處理；（2）核對(duì)銷售發(fā)票與銷售單、提貨單，看有無(wú)虛開發(fā)票；同時(shí)核對(duì)它們所載明的品名、規(guī)格、數(shù)量、價(jià)格是否一致；（3）檢查銷售單上是否有負(fù)責(zé)信用核準(zhǔn)人員的簽字；（4）復(fù)核銷售發(fā)票中所列的數(shù)量、單價(jià)和金額是否正確。主要包括將銷售發(fā)票中所列商品的單價(jià)與商品價(jià)目表的價(jià)格進(jìn)行核對(duì)，并驗(yàn)算發(fā)票金額的正確性；（5）從銷售發(fā)票追查至有關(guān)的記賬憑證、應(yīng)收賬款明細(xì)賬及主營(yíng)業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬，確定企業(yè)是否正確、及時(shí)地登記有關(guān)的憑證、賬簿。2.抽取一定數(shù)量的發(fā)貨單(或提貨單)，檢查發(fā)貨單(或提貨單)是否連續(xù)編號(hào)，并與相關(guān)的銷售發(fā)票核對(duì)，檢查已發(fā)出的商品是否均已向客戶開出發(fā)票。

11．3銷售與收款循環(huán)控制測(cè)試1.抽取一定數(shù)量的銷售1111．3

銷售與收款循環(huán)控制測(cè)試

3.從主營(yíng)業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬中抽取一定數(shù)量的會(huì)計(jì)記錄，并與有關(guān)的記賬憑證、銷售發(fā)票進(jìn)行核對(duì)，以確定是否存在收入高估或低估的情況。4.抽取一定數(shù)量的銷售調(diào)整業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)憑證，檢查銷售退回、折讓、折扣的核準(zhǔn)與會(huì)計(jì)核算是否一致：（1）確定銷售退回與折讓的批準(zhǔn)與貸項(xiàng)通知單的簽發(fā)職責(zé)是否分離；（2）確定現(xiàn)金折扣是否經(jīng)過(guò)適當(dāng)授權(quán)，授權(quán)人與收款人的職責(zé)是否分離；（3）檢查銷售退回和折讓是否附有按順序編號(hào)并經(jīng)主管人員核準(zhǔn)的貸項(xiàng)通知單；（4）檢查退回的商品是否具有倉(cāng)庫(kù)簽發(fā)的退貨驗(yàn)收?qǐng)?bào)告(或入庫(kù)單)，并將驗(yàn)收?qǐng)?bào)告的數(shù)量、金額與貸項(xiàng)通知單等進(jìn)行核對(duì)；（5）確定退貨、折扣、折讓的會(huì)計(jì)記錄是否正確。11．3銷售與收款循環(huán)控制測(cè)試3.從主營(yíng)業(yè)務(wù)收入明細(xì)1211．3

銷售與收款循環(huán)控制測(cè)試

5.抽取一定數(shù)量的記賬憑證、應(yīng)收賬款明細(xì)賬，作如下檢查：（1）從應(yīng)收賬款明細(xì)賬中抽取一定的記錄并與相應(yīng)的記賬憑證進(jìn)行核對(duì)，比較二者登記的時(shí)間、金額是否一致；（2）從應(yīng)收賬款明細(xì)賬中抽查一定數(shù)量的壞賬注銷的業(yè)務(wù)，并與相應(yīng)的記賬憑證、原始憑證進(jìn)行核對(duì)，確定壞賬的注銷是否合乎有關(guān)法規(guī)的規(guī)定，是否經(jīng)過(guò)批準(zhǔn)等；（3）確定企業(yè)是否定期與客戶對(duì)賬。在可能的情況下，將企業(yè)一定期間的對(duì)賬單與相應(yīng)的應(yīng)收賬款明細(xì)賬的余額進(jìn)行核對(duì)，如有差異，則應(yīng)進(jìn)行追查。6.觀察職員獲得或接觸資產(chǎn)、憑證和記錄(包括存貨、銷售單、裝運(yùn)單、銷售發(fā)票、憑證與賬簿、現(xiàn)金及支票等)的途徑，并觀察職員在執(zhí)行授權(quán)、發(fā)貨、開票等職責(zé)時(shí)的表現(xiàn)，確定職責(zé)分離等內(nèi)部控制是否有效執(zhí)行。11．3銷售與收款循環(huán)控制測(cè)試5.抽取一定數(shù)量的記賬1311．4

銷貨交易的實(shí)質(zhì)性測(cè)試

1.發(fā)生測(cè)試——確定已登記入賬的銷貨交易是真實(shí)的（1）對(duì)于未曾發(fā)貨卻將銷貨交易登記入賬的，可從主營(yíng)業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬中抽取幾筆，追查有無(wú)裝運(yùn)單，必要時(shí)進(jìn)一步追查存貨的永續(xù)盤存記錄，看存貨余額有無(wú)減少。（2）對(duì)于銷貨交易重復(fù)入賬的，可復(fù)核連續(xù)編號(hào)的銷售單加以確定。（3）對(duì)于向虛構(gòu)的顧客發(fā)貨并入賬的，可檢查相應(yīng)的銷售單，檢查其是否經(jīng)過(guò)賒銷批準(zhǔn)手續(xù)和發(fā)貨審批手續(xù)。還可追查應(yīng)收賬款明細(xì)賬中的貸方發(fā)生額的記錄。如果應(yīng)收賬款最終得以收回貨款，通常說(shuō)明記錄入賬的銷貨交易是真實(shí)的;如果是注銷壞賬，或收到退貨，或直到審計(jì)時(shí)貨款仍未收回，則必須追查相應(yīng)的發(fā)貨單和顧客訂單等，以確定是否存在虛構(gòu)銷貨交易。2.完整性測(cè)試——確定已發(fā)生的銷貨交易均已登記入賬11．4銷貨交易的實(shí)質(zhì)性測(cè)試1.發(fā)生測(cè)試——確定已登1411．4

銷貨交易的實(shí)質(zhì)性測(cè)試

商品已發(fā)運(yùn)，但未作記錄。對(duì)此可從抽取發(fā)貨單，追查至有關(guān)的銷售發(fā)票和主營(yíng)業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬，以發(fā)現(xiàn)是否存在未開發(fā)票的發(fā)運(yùn)商品或者遺漏的銷貨交易。3.計(jì)價(jià)測(cè)試——確定已登記入賬的銷貨交易計(jì)價(jià)準(zhǔn)確通常重新計(jì)算會(huì)計(jì)記錄中的數(shù)據(jù)。（1）以主營(yíng)業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬為起點(diǎn)，將所選擇的交易金額與應(yīng)收賬款明細(xì)賬和銷售發(fā)票進(jìn)行核對(duì)。（2）將銷售發(fā)票上的單價(jià)與經(jīng)過(guò)批準(zhǔn)的商品價(jià)目表進(jìn)行比較，并結(jié)合銷售合同中的特殊條款，如折扣，確定銷售計(jì)價(jià)是否正確，看有無(wú)低價(jià)或高價(jià)結(jié)算以轉(zhuǎn)移收入的現(xiàn)象。（3）重新計(jì)算銷售發(fā)票金額小計(jì)和合計(jì)，同時(shí)檢查增值稅銷項(xiàng)稅額的計(jì)算是否正確。（4）檢查銷售發(fā)票列出的商品品名、規(guī)格、數(shù)量、單價(jià)、金額和顧客代號(hào)等，與裝運(yùn)單、顧客訂單、銷售單和銷售合同核對(duì)，看是否相符。11．4銷貨交易的實(shí)質(zhì)性測(cè)試商品已發(fā)運(yùn)，但未作記錄。1511.5

主營(yíng)業(yè)務(wù)收入審計(jì)

11.5.1主營(yíng)業(yè)務(wù)收入審計(jì)目標(biāo)

1．確定本期已入賬的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入是否確實(shí)發(fā)生，且與被審計(jì)單位有關(guān)；2．確定本期已實(shí)現(xiàn)的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入是否全部入賬；3．確定與主營(yíng)業(yè)務(wù)收入已記錄于恰當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)期間；4．確定主營(yíng)業(yè)務(wù)收入的會(huì)計(jì)處理是否適當(dāng)；5．確定對(duì)銷售退回、銷售折扣與折讓的處理是否適當(dāng)；6.確定主營(yíng)業(yè)務(wù)收入的列報(bào)與披露是否恰當(dāng)。

11.5主營(yíng)業(yè)務(wù)收入審計(jì)11.5.1主營(yíng)業(yè)務(wù)收入審1611.5

主營(yíng)業(yè)務(wù)收入審計(jì)

11.5.2主營(yíng)業(yè)務(wù)收入實(shí)質(zhì)性程序

1.取得或編制主營(yíng)業(yè)務(wù)收入明細(xì)表，復(fù)核加計(jì)正確，并與總賬和明細(xì)賬合計(jì)核對(duì)相符；同時(shí)，結(jié)合其他業(yè)務(wù)收入，與報(bào)表核對(duì)相符。

表11—3主營(yíng)業(yè)務(wù)收入明細(xì)表11.5主營(yíng)業(yè)務(wù)收入審計(jì)11.5.2主營(yíng)業(yè)務(wù)收入實(shí)1711.5

主營(yíng)業(yè)務(wù)收入審計(jì)

11.5.2主營(yíng)業(yè)務(wù)收入實(shí)質(zhì)性程序

2.檢查主營(yíng)業(yè)務(wù)收入確認(rèn)與計(jì)量是否正確，注意其是否符合企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的收入實(shí)現(xiàn)條件，前后期是否一貫。主營(yíng)業(yè)務(wù)收入確認(rèn)的審查一般需結(jié)合不同的銷貨方式及結(jié)算方式進(jìn)行。3.執(zhí)行分析程序。（1）將收入、成本及毛利率與同行業(yè)數(shù)據(jù)對(duì)比分析，分析差異的合理性。（2）比較當(dāng)年度及以前年度按不同品種的主要產(chǎn)品的收入和毛利率，并查明異常情況的原因。（3）比較當(dāng)年度及以前年度銷售退回、銷售折扣與折讓的總額及其與主營(yíng)業(yè)務(wù)收入的比率，并查明異常情況的原因。（4）比較當(dāng)年度及以前年度截止日前后兩個(gè)月的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入、毛利率，銷售退回、銷售折扣與折讓的總額及其與主營(yíng)業(yè)務(wù)收入的比率，并查明異常情況的原因。11.5主營(yíng)業(yè)務(wù)收入審計(jì)11.5.2主營(yíng)業(yè)務(wù)收入實(shí)1811.5

主營(yíng)業(yè)務(wù)收入審計(jì)

11.5.2主營(yíng)業(yè)務(wù)收入實(shí)質(zhì)性程序

（5）比較當(dāng)年度及以前年度各月主營(yíng)業(yè)務(wù)收入，并查明異常波動(dòng)的原因。（6）比較當(dāng)年度及以前年度現(xiàn)銷與賒銷的比例，并查明異常波動(dòng)的原因。4.實(shí)施主營(yíng)業(yè)務(wù)收入截止測(cè)試。（1）目的：確定被審計(jì)單位主營(yíng)業(yè)務(wù)收入的會(huì)計(jì)記錄歸屬期是否正確，即有無(wú)跨期事項(xiàng)，應(yīng)計(jì)入本期或下期的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入是否被推遲至下期或提前至本期。（2）方法：注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)關(guān)注三個(gè)日期：一是發(fā)票開具日期或者收款日期；二是記賬日期；三是發(fā)貨日期（或提供勞務(wù)日期）。檢查三者是否歸屬于同一適當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)期間是主營(yíng)業(yè)務(wù)收入截止測(cè)試的關(guān)鍵。①以賬簿記錄為起點(diǎn)抽查資產(chǎn)負(fù)債表日前后幾天的賬簿記錄，追查至發(fā)票存根與裝運(yùn)單，以證實(shí)已入賬收入是否在同一期間開具發(fā)票并發(fā)貨，有無(wú)多記收入。這種方法只能查多記，無(wú)法查漏記。②以銷售發(fā)票為起點(diǎn)抽查資產(chǎn)負(fù)債表日前后幾天的發(fā)票存根，追查至裝運(yùn)單與賬簿記錄，以確定已開具發(fā)票的商品是否已發(fā)貨并于同一會(huì)計(jì)期間確認(rèn)收入。這種方法容易發(fā)現(xiàn)漏記的收入，不易發(fā)現(xiàn)多記的收入。

11.5主營(yíng)業(yè)務(wù)收入審計(jì)11.5.2主營(yíng)業(yè)務(wù)收入實(shí)1911.5

主營(yíng)業(yè)務(wù)收入審計(jì)

11.5.2主營(yíng)業(yè)務(wù)收入實(shí)質(zhì)性程序

③以裝運(yùn)單為起點(diǎn)抽查資產(chǎn)負(fù)債表日前后幾天的裝運(yùn)單，追查至發(fā)票與賬簿記錄，以確定收入是否已記入恰當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)期間。同時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)查閱銷售合同、確定發(fā)貨條款、了解運(yùn)貨條件（如交貨地點(diǎn)）等，以確定轉(zhuǎn)移商品所有權(quán)以及確認(rèn)收入的合適時(shí)間。5.結(jié)合對(duì)應(yīng)收賬款的函證結(jié)果，確認(rèn)大額銷售收入是否確實(shí)存在。6.檢查銷售折扣、銷售退回與折讓交易是否經(jīng)授權(quán)批準(zhǔn)并正確入賬。7.確定主營(yíng)業(yè)務(wù)收入的列報(bào)與披露是否恰當(dāng)。檢查是否在財(cái)務(wù)報(bào)表附注中披露收入確認(rèn)政策，以及關(guān)聯(lián)方交易等信息。

11.5主營(yíng)業(yè)務(wù)收入審計(jì)11.5.2主營(yíng)業(yè)務(wù)收入實(shí)2011.6

應(yīng)收賬款和壞賬準(zhǔn)備審計(jì)

11.6.1

應(yīng)收賬款和壞賬準(zhǔn)備的審計(jì)目標(biāo)

1.確定應(yīng)收賬款是否存在；2.確定應(yīng)收賬款是否歸被審計(jì)單位所有；3.確定應(yīng)收賬款及其壞賬準(zhǔn)備的記錄是否完整；4.確定應(yīng)收賬款是否可收回，壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提是否恰當(dāng)、充分；5.確定應(yīng)收賬款及其壞賬準(zhǔn)備的期末余額是否正確；6.確定應(yīng)收賬款及壞賬準(zhǔn)備的列報(bào)與披露是否恰當(dāng)。

11.6應(yīng)收賬款和壞賬準(zhǔn)備審計(jì)11.6.1應(yīng)收賬款和2111.6

應(yīng)收賬款和壞賬準(zhǔn)備審計(jì)

11.6.2

應(yīng)收賬款的實(shí)質(zhì)性程序

1.取得或編制應(yīng)收賬款明細(xì)表（1）復(fù)核加計(jì)正確，并與總賬和明細(xì)賬核對(duì)相符；結(jié)合壞賬準(zhǔn)備科目與報(bào)表核對(duì)相符。（2）分析有貸方余額的項(xiàng)目，查明原因，必要時(shí)，建議做重分類調(diào)整。2.檢查應(yīng)收賬款賬齡分析是否正確編制或索取應(yīng)收賬款賬齡分析表，分析應(yīng)收賬款的賬齡，以便了解應(yīng)收賬款的可收回性、壞賬準(zhǔn)備計(jì)提的充分性。

表11—4應(yīng)收賬款賬齡分析表

11.6應(yīng)收賬款和壞賬準(zhǔn)備審計(jì)11.6.2應(yīng)收賬款的2211.6

應(yīng)收賬款和壞賬準(zhǔn)備審計(jì)

11.6.2

應(yīng)收賬款的實(shí)質(zhì)性程序

編制此表時(shí)，可以選擇重要的顧客及其余額來(lái)列示，不重要的或余額較小的，可匯總列示。應(yīng)收賬款賬齡分析表的合計(jì)數(shù)減去已計(jì)提的相應(yīng)壞賬準(zhǔn)備后的凈額，應(yīng)該等于資產(chǎn)負(fù)債表中的應(yīng)收賬款項(xiàng)目金額。3.對(duì)應(yīng)收賬款實(shí)施實(shí)質(zhì)性分析程序（1）比較當(dāng)年度與以前年度應(yīng)收賬款的余額，并查明異常情況的原因。（2）比較當(dāng)年度與以前年度應(yīng)收賬款的賬齡，并查明異常情況的原因。（3）分析應(yīng)收賬款與主營(yíng)業(yè)務(wù)收入的比率，結(jié)合當(dāng)前經(jīng)濟(jì)環(huán)境及信用政策判斷其合理性。（4）比較當(dāng)年度與以前年度應(yīng)收賬款的回收期，結(jié)合當(dāng)前經(jīng)濟(jì)環(huán)境及信用政策判斷其合理性。（5）比較當(dāng)年度與以前年度壞賬準(zhǔn)備與主營(yíng)業(yè)務(wù)收入的比率、壞賬準(zhǔn)備與應(yīng)收賬款的比率，并查明異常情況的原因。

11.6應(yīng)收賬款和壞賬準(zhǔn)備審計(jì)11.6.2應(yīng)收賬款的2311.6

應(yīng)收賬款和壞賬準(zhǔn)備審計(jì)

11.6.2

應(yīng)收賬款的實(shí)質(zhì)性程序

（6）比較會(huì)計(jì)年度截止日前后兩個(gè)月末應(yīng)收賬款的余額、主要客戶的應(yīng)收賬款余額，并查明異常情況的原因。4.向債務(wù)人函證應(yīng)收賬款（1）函證的目的證實(shí)應(yīng)收賬款賬戶余額的真實(shí)性、正確性，防止或發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位及其有關(guān)人員在銷售交易中發(fā)生的錯(cuò)弊行為。通過(guò)函證，可以有效地證明債務(wù)人的存在和被審計(jì)單位記錄的可靠性。（2）函證的范圍和對(duì)象注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)對(duì)應(yīng)收賬款實(shí)施函證，除非有充分證據(jù)表明應(yīng)收賬款對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表不重要，或函證很可能無(wú)效(如注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能基于以前年度的審計(jì)經(jīng)驗(yàn)，認(rèn)為被詢證者很可能不回函或即使回函也不可信)。如果不對(duì)應(yīng)收賬款函證，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在工作底稿中說(shuō)明理由。如果認(rèn)為函證很可能是無(wú)效的，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)施替代審計(jì)程序。

11.6應(yīng)收賬款和壞賬準(zhǔn)備審計(jì)11.6.2應(yīng)收賬款的2411.6

應(yīng)收賬款和壞賬準(zhǔn)備審計(jì)

11.6.2

應(yīng)收賬款的實(shí)質(zhì)性程序

一般情況下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)選擇如下項(xiàng)目作為函證對(duì)象：金額較大的項(xiàng)目；賬齡較長(zhǎng)的項(xiàng)目；交易頻繁但期末余額較小的項(xiàng)目；重大關(guān)聯(lián)方交易；重大或異常的交易；可能存在爭(zhēng)議以及產(chǎn)生重大舞弊或錯(cuò)誤的交易。（3）函證的方式①積極的函證方式。采用這種函證方式，注冊(cè)會(huì)計(jì)師要求被詢證者在所有情況下必須回函，確認(rèn)詢證函所列示信息是否正確，或填列詢證函要求的信息。具體運(yùn)用時(shí)可以在詢證函中列明擬函證的賬戶余額或其他信息，要求被詢證者核對(duì)確認(rèn)；也可以在詢證函中不列明賬戶余額或其他信息，而要求被詢證者填寫有關(guān)信息或提供進(jìn)一步信息。表11—5積極的詢證函格式之一11.6應(yīng)收賬款和壞賬準(zhǔn)備審計(jì)11.6.2應(yīng)收賬款的2511.6

應(yīng)收賬款和壞賬準(zhǔn)備審計(jì)

11.6.2

應(yīng)收賬款的實(shí)質(zhì)性程序

企業(yè)詢證函

編號(hào)：

××（公司）：

本公司聘請(qǐng)的××?xí)?jì)師事務(wù)所正在對(duì)××年度本公司財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)，按

照中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則的要求，應(yīng)當(dāng)詢證本公司與貴公司的往來(lái)賬項(xiàng)等事項(xiàng)。下列數(shù)據(jù)出自本公司賬簿記錄，如與貴公司記錄相符，請(qǐng)?jiān)诒竞露恕靶畔⒆C明無(wú)誤”處簽章證明；如有不符，請(qǐng)?jiān)凇靶畔⒉环碧幜忻鞑环痤~?；睾?qǐng)直接寄至××?xí)?jì)師事務(wù)所。

回函地址：

郵編：電話：傳真：聯(lián)系人：

1．本公司與貴公司的往來(lái)賬項(xiàng)列示如下：?jiǎn)挝唬涸?1.6應(yīng)收賬款和壞賬準(zhǔn)備審計(jì)11.6.2應(yīng)收賬款的2611.6

應(yīng)收賬款和壞賬準(zhǔn)備審計(jì)

11.6.2

應(yīng)收賬款的實(shí)質(zhì)性程序

企業(yè)詢證函(續(xù))

2．其他事項(xiàng)。

本函僅為復(fù)核賬目之用，并非催款結(jié)算。若款項(xiàng)在上述日期之后已經(jīng)付清，仍請(qǐng)及時(shí)函復(fù)為盼。

_________________________________（公司蓋章）年月日

結(jié)論：1．信息證明無(wú)誤。（公司蓋章）年月日經(jīng)辦人：

2．信息不符，請(qǐng)列明不符的詳細(xì)情況：（公司蓋章）年月日經(jīng)辦人：11.6應(yīng)收賬款和壞賬準(zhǔn)備審計(jì)11.6.2應(yīng)收賬款的2711.6

應(yīng)收賬款和壞賬準(zhǔn)備審計(jì)

11.6.2

應(yīng)收賬款的實(shí)質(zhì)性程序

②消極的函證方式。采用這種函證方式，注冊(cè)會(huì)計(jì)師要求被詢證者僅在不同意詢證函列示信息的情況下才予以回函。

表11—6消極的詢證函格式企業(yè)詢證函編號(hào)：××（公司）：

本公司聘請(qǐng)的××?xí)?jì)師事務(wù)所正在對(duì)本公司××年度財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)，按照中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則的要求，應(yīng)當(dāng)詢證本公司與貴公司的往來(lái)賬項(xiàng)等事項(xiàng)。下列數(shù)據(jù)出自本公司賬簿記錄，如與貴公司記錄相符，則無(wú)需回復(fù)；如有不符，請(qǐng)直接通知會(huì)計(jì)師事務(wù)所，并請(qǐng)?jiān)诳瞻滋幜忻髻F公司認(rèn)為是正確的信息。回函請(qǐng)直接寄至××?xí)?jì)師事務(wù)所。

回函地址：郵編：電話：傳真：聯(lián)系人：

11.6應(yīng)收賬款和壞賬準(zhǔn)備審計(jì)11.6.2應(yīng)收賬款的2811.6

應(yīng)收賬款和壞賬準(zhǔn)備審計(jì)

11.6.2

應(yīng)收賬款的實(shí)質(zhì)性程序

企業(yè)詢證函(續(xù))

1．本公司與貴公司的往來(lái)賬項(xiàng)列示如下：?jiǎn)挝唬涸?/p>

2．其他事項(xiàng):本函僅為復(fù)核賬目之用，并非催款結(jié)算。若款項(xiàng)在上述日期之后已經(jīng)付清，仍請(qǐng)及時(shí)函復(fù)為盼。

_________________________________（公司蓋章）年月日

××?xí)?jì)師事務(wù)所：上面的信息不正確，差異如下：（公司蓋章）年月日經(jīng)辦人：11.6應(yīng)收賬款和壞賬準(zhǔn)備審計(jì)11.6.2應(yīng)收賬款的2911.6

應(yīng)收賬款和壞賬準(zhǔn)備審計(jì)

11.6.2

應(yīng)收賬款的實(shí)質(zhì)性程序

③函證方式的選擇·同時(shí)存在下列情況時(shí)注冊(cè)會(huì)計(jì)師可考慮采用消極的函證方式：被審計(jì)單位的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估為低水平；涉及大量較小的賬戶余額；預(yù)期不存在大量的錯(cuò)誤；沒(méi)有理由相信被函證者不認(rèn)真對(duì)待函證。·注冊(cè)會(huì)計(jì)師可采用積極的函證方式或消極的函證方式實(shí)施函證，也可將兩種方式結(jié)合使用。結(jié)合使用時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以對(duì)所有的或抽取的大額應(yīng)收賬款樣本采用積極的函證方式，而對(duì)抽取的小額應(yīng)收賬款樣本采用消極的函證方式?！しe極的函證方式提供的審計(jì)證據(jù)通常比消極的函證方式提供的審計(jì)證據(jù)更可靠。（4）函證的時(shí)間注冊(cè)會(huì)計(jì)師通常以資產(chǎn)負(fù)債表日為截止日，在資產(chǎn)負(fù)債表日后適當(dāng)時(shí)間內(nèi)實(shí)施函證。如果重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估為低水平，也可選擇資產(chǎn)負(fù)債表日前適當(dāng)日期為截止日實(shí)施函證，并對(duì)所函證項(xiàng)目自該截止日起至資產(chǎn)負(fù)債表日止發(fā)生的變動(dòng)實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序。（5）函證的實(shí)施與控制當(dāng)實(shí)施函證時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)對(duì)選擇被詢證者、設(shè)計(jì)詢證函以及發(fā)出和收回詢證函保持控制，以確保函證有效。11.6應(yīng)收賬款和壞賬準(zhǔn)備審計(jì)11.6.2應(yīng)收賬款的3011.6

應(yīng)收賬款和壞賬準(zhǔn)備審計(jì)

11.6.2

應(yīng)收賬款的實(shí)質(zhì)性程序

①注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)函證實(shí)施過(guò)程采取的控制措施：·將被詢證者的名稱、地址與被審計(jì)單位有關(guān)記錄核對(duì)；·將詢證函中列示的賬戶余額或其他信息與被審計(jì)單位有關(guān)資料核對(duì)；·在詢證函中指明直接向接受審計(jì)業(yè)務(wù)委托的會(huì)計(jì)師事務(wù)所回函；·詢證函經(jīng)被審計(jì)單位蓋章后，由注冊(cè)會(huì)計(jì)師直接發(fā)出；·將發(fā)出詢證函的情況形成審計(jì)工作記錄?！⑹盏降幕睾纬蓪徲?jì)工作記錄，并匯總統(tǒng)計(jì)函證結(jié)果。②如果被詢證者以傳真、電子郵件等方式回函，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)直接接收，并要求被詢證者寄回詢證函原件。③如果采用積極的函證方式實(shí)施函證而未能收到回函，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮與被詢證者聯(lián)系，要求對(duì)方作出回應(yīng)或再次寄發(fā)詢證函。如果未能得到被詢證者的回應(yīng)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)施替代審計(jì)程序：·檢查與銷售有關(guān)的文件，如銷售合同、顧客訂單、銷售發(fā)票及裝運(yùn)單等?！z查應(yīng)收賬款日后收款情況。替代審計(jì)程序應(yīng)當(dāng)能夠與實(shí)施函證提供同樣效果的審計(jì)證據(jù)。11.6應(yīng)收賬款和壞賬準(zhǔn)備審計(jì)11.6.2應(yīng)收賬款的3111.6

應(yīng)收賬款和壞賬準(zhǔn)備審計(jì)

11.6.2

應(yīng)收賬款的實(shí)質(zhì)性程序

④如果有跡象表明收回的詢證函不可靠，應(yīng)當(dāng)實(shí)施適當(dāng)?shù)膶徲?jì)程序予以證實(shí)或消除疑慮。例如，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以通過(guò)直接打電話給被詢證者等方式以驗(yàn)證回函的內(nèi)容和來(lái)源。（6）對(duì)不符事項(xiàng)的處理如果發(fā)現(xiàn)了不符事項(xiàng)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)分析不符事項(xiàng)的原因，并作進(jìn)一步核實(shí)。存在不符事項(xiàng)的原因可能是由于雙方登記入賬的時(shí)間不同，可能是由于一方或雙方記賬錯(cuò)誤，也可能是被審計(jì)單位的舞弊行為。登記入賬的時(shí)間不同而產(chǎn)生的不符事項(xiàng)主要表現(xiàn)為：①詢證函發(fā)出時(shí)，債務(wù)人已經(jīng)付款，而被審計(jì)單位尚未收到貨款；②詢證函發(fā)出時(shí)，被審計(jì)單位的貨物已經(jīng)發(fā)出并已作銷售記錄，但貨物仍在途中，債務(wù)人尚未收到貨物；③債務(wù)人由于某種原因?qū)⒇浳锿嘶?，而被審?jì)單位尚未收到；④債務(wù)人對(duì)收到的貨物的數(shù)量、質(zhì)量及價(jià)格等方面有異議而全部或部分拒付貨款等。如果不符事項(xiàng)構(gòu)成錯(cuò)報(bào)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)重新考慮實(shí)質(zhì)性程序的性質(zhì)、時(shí)間和范圍。（7）對(duì)函證結(jié)果的評(píng)價(jià)注冊(cè)會(huì)計(jì)師收回詢證函后，應(yīng)編制應(yīng)收賬款函證匯總表，對(duì)函證結(jié)果進(jìn)行分析與評(píng)價(jià)。11.6應(yīng)收賬款和壞賬準(zhǔn)備審計(jì)11.6.2應(yīng)收賬款的3211.6

應(yīng)收賬款和壞賬準(zhǔn)備審計(jì)

11.6.2

應(yīng)收賬款的實(shí)質(zhì)性程序

注冊(cè)會(huì)計(jì)師收回詢證函后，應(yīng)編制應(yīng)收賬款函證匯總表，對(duì)函證結(jié)果進(jìn)行分析與評(píng)價(jià)。表11—7應(yīng)收賬款函證結(jié)果匯總表注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)函證結(jié)果可作如下評(píng)價(jià)：①如果函證結(jié)果沒(méi)有差異，則可以據(jù)此合理推論，全部應(yīng)收賬款總體是正確的。②如果函證結(jié)果存在差異，則應(yīng)估算應(yīng)收賬款總額中可能的累計(jì)差錯(cuò)，且可能進(jìn)一步擴(kuò)大函證范圍。

11.6應(yīng)收賬款和壞賬準(zhǔn)備審計(jì)11.6.2應(yīng)收賬款的3311.6

應(yīng)收賬款和壞賬準(zhǔn)備審計(jì)

11.6.2

應(yīng)收賬款的實(shí)質(zhì)性程序

5.檢查未函證的應(yīng)收賬款對(duì)于未函證的應(yīng)收賬款，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)抽查與銷售有關(guān)的文件，如銷售合同、顧客訂單、銷售發(fā)票副本及裝運(yùn)單等，以驗(yàn)證這些應(yīng)收賬款的真實(shí)性。6.檢查壞賬的確認(rèn)和處理對(duì)于發(fā)生的壞賬損失，應(yīng)檢查其原因是否合理，有無(wú)授權(quán)批準(zhǔn)手續(xù)，是否采用備抵法核算；作壞賬處理后又重新收回的應(yīng)收款項(xiàng)，相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理是否正確。7.檢查長(zhǎng)期掛賬的應(yīng)收款項(xiàng)查找有無(wú)長(zhǎng)期掛賬的應(yīng)收款項(xiàng)，并分析其形成的原因，是雙方發(fā)生了經(jīng)濟(jì)糾紛、記串戶了、入賬時(shí)是假賬、已付款但未銷賬，還是確實(shí)無(wú)法收回。根據(jù)不同情況，建議被審計(jì)單位做出適當(dāng)?shù)奶幚?。必要時(shí)要求被審計(jì)單位作適當(dāng)?shù)恼{(diào)整。8.分析應(yīng)收賬款明細(xì)賬余額應(yīng)收賬款明細(xì)賬余額一般在借方，注冊(cè)會(huì)計(jì)師如果發(fā)現(xiàn)應(yīng)收賬款出現(xiàn)貸方余額，應(yīng)查明原因，必要時(shí)建議作重分類調(diào)整。9.確定應(yīng)收賬款列報(bào)與披露是否恰當(dāng)11.6應(yīng)收賬款和壞賬準(zhǔn)備審計(jì)11.6.2應(yīng)收賬款的3411.6

應(yīng)收賬款和壞賬準(zhǔn)備審計(jì)

11.6.3壞賬準(zhǔn)備的實(shí)質(zhì)性程序

1.取得或編制壞賬準(zhǔn)備明細(xì)表，復(fù)核加計(jì)正確，與壞賬準(zhǔn)備明細(xì)賬與總賬核對(duì)相符。2.執(zhí)行分析程序。通過(guò)計(jì)算壞賬準(zhǔn)備余額占應(yīng)收款項(xiàng)余額的比例，并和以前期間的相關(guān)指標(biāo)比較，分析有無(wú)異常，分析其產(chǎn)生重大差異的原因。3.核對(duì)應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備本期計(jì)提數(shù)與資產(chǎn)減值損失相應(yīng)明細(xì)項(xiàng)目的發(fā)生額是否相符。4.檢查壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提與轉(zhuǎn)銷及轉(zhuǎn)回是否正確。（1）檢查壞賬準(zhǔn)備計(jì)提的范圍、方法、比例、賬齡的劃分、實(shí)際發(fā)生壞賬時(shí)的轉(zhuǎn)銷是否合規(guī)，是否經(jīng)股東大會(huì)、董事會(huì)或廠長(zhǎng)（經(jīng)理）會(huì)議或類似權(quán)力機(jī)構(gòu)批準(zhǔn)。（2）測(cè)算壞賬準(zhǔn)備本期計(jì)提金額是否正確、充分，有無(wú)多提或少提，壞賬準(zhǔn)備計(jì)提與轉(zhuǎn)銷、轉(zhuǎn)回的相關(guān)會(huì)計(jì)處理是否正確。5．確定壞賬準(zhǔn)備的列報(bào)與披露是否恰當(dāng)。11.6應(yīng)收賬款和壞賬準(zhǔn)備審計(jì)11.6.3壞賬準(zhǔn)備的35

第11章銷售與收款循環(huán)審計(jì)

引導(dǎo)案例：新光公司事件

第11章銷售與收款循環(huán)審計(jì)3611．1

銷售與收款循環(huán)的概述

11．1．1銷售與收款循環(huán)的主要憑證與會(huì)計(jì)記錄

1.顧客訂單，是顧客提出的書面購(gòu)貨要求。2.銷售單，是列示顧客所訂商品的名稱、規(guī)格、數(shù)量以及其他與顧客訂單有關(guān)信息的憑證，是銷售方內(nèi)部處理顧客訂單的依據(jù)。3.裝運(yùn)單，是在發(fā)運(yùn)貨物時(shí)編制的，用以反映發(fā)出商品的規(guī)格、數(shù)量和其他有關(guān)內(nèi)容的憑據(jù)。4.銷售發(fā)票，是用來(lái)表明已銷商品的規(guī)格、數(shù)量、價(jià)格、銷售金額、運(yùn)費(fèi)和保險(xiǎn)費(fèi)、開票日期、付款條件等內(nèi)容的憑證。5.商品價(jià)目表，是列示已經(jīng)授權(quán)批準(zhǔn)的、可供銷售的各種商品的價(jià)格清單。6.貸項(xiàng)通知單，是用來(lái)表示由于銷貨退回或經(jīng)過(guò)批準(zhǔn)的折讓而引起的應(yīng)收銷貨款減少的憑證，其格式與銷售發(fā)票類似，用來(lái)證明應(yīng)收賬款的減少。11．1銷售與收款循環(huán)的概述11．1．1銷售與收款3711．1

銷售與收款循環(huán)的概述

11．1．1銷售與收款循環(huán)的主要憑證與會(huì)計(jì)記錄

7.應(yīng)收賬款（應(yīng)收票據(jù)）明細(xì)賬及總賬。8.主營(yíng)業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬及總賬。9.匯款通知書，是一種與銷售發(fā)票一起寄給顧客，由顧客在付款時(shí)再寄回銷售單位的憑證。注明顧客名、銷售發(fā)票號(hào)碼及金額、銷售方開戶銀行賬號(hào)等。10.轉(zhuǎn)賬憑證和收款憑證。11.庫(kù)存現(xiàn)金和銀行存款日記賬及總賬。12.壞賬審批表，是一種用來(lái)將某些應(yīng)收賬款注銷為壞賬的，僅在企業(yè)內(nèi)部使用的憑證。13.顧客月末對(duì)賬單，是一種按月定期寄送給顧客的用于購(gòu)銷雙方定期核對(duì)賬目的憑證。

11．1銷售與收款循環(huán)的概述11．1．1銷售與收款38第11章--銷售與收款循環(huán)審計(jì)-審計(jì)原理與實(shí)務(wù)三版-教學(xué)課件39第11章--銷售與收款循環(huán)審計(jì)-審計(jì)原理與實(shí)務(wù)三版-教學(xué)課件4011.2銷售與收款循環(huán)的風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別與評(píng)估

11.2.1了解重要交易流程與交易類別11.2銷售與收款循環(huán)的風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別與評(píng)估11.2.14111.2銷售與收款循環(huán)的風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別與評(píng)估

11.2.2確定可能發(fā)生錯(cuò)報(bào)的環(huán)節(jié)在銷售交易中的可能錯(cuò)報(bào)環(huán)節(jié)，見表11－1：11.2銷售與收款循環(huán)的風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別與評(píng)估11.2.24211.2銷售與收款循環(huán)的風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別與評(píng)估

11.2.3識(shí)別和了解相關(guān)控制

注冊(cè)會(huì)計(jì)師通常通過(guò)編制內(nèi)部控制調(diào)查表來(lái)了解銷售與收款循環(huán)相關(guān)內(nèi)部控制。

11.2銷售與收款循環(huán)的風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別與評(píng)估11.2.34311.2銷售與收款循環(huán)的風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別與評(píng)估

11.2.4穿行測(cè)試執(zhí)行穿行測(cè)試，證實(shí)對(duì)交易流程和相關(guān)控制的了解。

11.2銷售與收款循環(huán)的風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別與評(píng)估11.2.44411.2銷售與收款循環(huán)的風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別與評(píng)估

11.2.5初步評(píng)價(jià)和風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估

注冊(cè)會(huì)計(jì)師通過(guò)了解銷售與收款循環(huán)的內(nèi)部控制，對(duì)相關(guān)控制的設(shè)計(jì)和是否得到執(zhí)行進(jìn)行評(píng)價(jià)，同時(shí)結(jié)合對(duì)被審計(jì)單位其他方面的了解，評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，以確定進(jìn)一步程序的性質(zhì)、時(shí)間和范圍。如果了解到被審計(jì)單位的內(nèi)部控制不存在或不值得信賴，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可只執(zhí)行實(shí)質(zhì)性程序，而不執(zhí)行控制測(cè)試。11.2銷售與收款循環(huán)的風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別與評(píng)估11.2.54511．3

銷售與收款循環(huán)控制測(cè)試

1.抽取一定數(shù)量的銷售發(fā)票，作如下檢查：（1）檢查發(fā)票是否連續(xù)編號(hào)，作廢發(fā)票是否正確處理；（2）核對(duì)銷售發(fā)票與銷售單、提貨單，看有無(wú)虛開發(fā)票；同時(shí)核對(duì)它們所載明的品名、規(guī)格、數(shù)量、價(jià)格是否一致；（3）檢查銷售單上是否有負(fù)責(zé)信用核準(zhǔn)人員的簽字；（4）復(fù)核銷售發(fā)票中所列的數(shù)量、單價(jià)和金額是否正確。主要包括將銷售發(fā)票中所列商品的單價(jià)與商品價(jià)目表的價(jià)格進(jìn)行核對(duì)，并驗(yàn)算發(fā)票金額的正確性；（5）從銷售發(fā)票追查至有關(guān)的記賬憑證、應(yīng)收賬款明細(xì)賬及主營(yíng)業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬，確定企業(yè)是否正確、及時(shí)地登記有關(guān)的憑證、賬簿。2.抽取一定數(shù)量的發(fā)貨單(或提貨單)，檢查發(fā)貨單(或提貨單)是否連續(xù)編號(hào)，并與相關(guān)的銷售發(fā)票核對(duì)，檢查已發(fā)出的商品是否均已向客戶開出發(fā)票。

11．3銷售與收款循環(huán)控制測(cè)試1.抽取一定數(shù)量的銷售4611．3

銷售與收款循環(huán)控制測(cè)試

3.從主營(yíng)業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬中抽取一定數(shù)量的會(huì)計(jì)記錄，并與有關(guān)的記賬憑證、銷售發(fā)票進(jìn)行核對(duì)，以確定是否存在收入高估或低估的情況。4.抽取一定數(shù)量的銷售調(diào)整業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)憑證，檢查銷售退回、折讓、折扣的核準(zhǔn)與會(huì)計(jì)核算是否一致：（1）確定銷售退回與折讓的批準(zhǔn)與貸項(xiàng)通知單的簽發(fā)職責(zé)是否分離；（2）確定現(xiàn)金折扣是否經(jīng)過(guò)適當(dāng)授權(quán)，授權(quán)人與收款人的職責(zé)是否分離；（3）檢查銷售退回和折讓是否附有按順序編號(hào)并經(jīng)主管人員核準(zhǔn)的貸項(xiàng)通知單；（4）檢查退回的商品是否具有倉(cāng)庫(kù)簽發(fā)的退貨驗(yàn)收?qǐng)?bào)告(或入庫(kù)單)，并將驗(yàn)收?qǐng)?bào)告的數(shù)量、金額與貸項(xiàng)通知單等進(jìn)行核對(duì)；（5）確定退貨、折扣、折讓的會(huì)計(jì)記錄是否正確。11．3銷售與收款循環(huán)控制測(cè)試3.從主營(yíng)業(yè)務(wù)收入明細(xì)4711．3

銷售與收款循環(huán)控制測(cè)試

5.抽取一定數(shù)量的記賬憑證、應(yīng)收賬款明細(xì)賬，作如下檢查：（1）從應(yīng)收賬款明細(xì)賬中抽取一定的記錄并與相應(yīng)的記賬憑證進(jìn)行核對(duì)，比較二者登記的時(shí)間、金額是否一致；（2）從應(yīng)收賬款明細(xì)賬中抽查一定數(shù)量的壞賬注銷的業(yè)務(wù)，并與相應(yīng)的記賬憑證、原始憑證進(jìn)行核對(duì)，確定壞賬的注銷是否合乎有關(guān)法規(guī)的規(guī)定，是否經(jīng)過(guò)批準(zhǔn)等；（3）確定企業(yè)是否定期與客戶對(duì)賬。在可能的情況下，將企業(yè)一定期間的對(duì)賬單與相應(yīng)的應(yīng)收賬款明細(xì)賬的余額進(jìn)行核對(duì)，如有差異，則應(yīng)進(jìn)行追查。6.觀察職員獲得或接觸資產(chǎn)、憑證和記錄(包括存貨、銷售單、裝運(yùn)單、銷售發(fā)票、憑證與賬簿、現(xiàn)金及支票等)的途徑，并觀察職員在執(zhí)行授權(quán)、發(fā)貨、開票等職責(zé)時(shí)的表現(xiàn)，確定職責(zé)分離等內(nèi)部控制是否有效執(zhí)行。11．3銷售與收款循環(huán)控制測(cè)試5.抽取一定數(shù)量的記賬4811．4

銷貨交易的實(shí)質(zhì)性測(cè)試

1.發(fā)生測(cè)試——確定已登記入賬的銷貨交易是真實(shí)的（1）對(duì)于未曾發(fā)貨卻將銷貨交易登記入賬的，可從主營(yíng)業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬中抽取幾筆，追查有無(wú)裝運(yùn)單，必要時(shí)進(jìn)一步追查存貨的永續(xù)盤存記錄，看存貨余額有無(wú)減少。（2）對(duì)于銷貨交易重復(fù)入賬的，可復(fù)核連續(xù)編號(hào)的銷售單加以確定。（3）對(duì)于向虛構(gòu)的顧客發(fā)貨并入賬的，可檢查相應(yīng)的銷售單，檢查其是否經(jīng)過(guò)賒銷批準(zhǔn)手續(xù)和發(fā)貨審批手續(xù)。還可追查應(yīng)收賬款明細(xì)賬中的貸方發(fā)生額的記錄。如果應(yīng)收賬款最終得以收回貨款，通常說(shuō)明記錄入賬的銷貨交易是真實(shí)的;如果是注銷壞賬，或收到退貨，或直到審計(jì)時(shí)貨款仍未收回，則必須追查相應(yīng)的發(fā)貨單和顧客訂單等，以確定是否存在虛構(gòu)銷貨交易。2.完整性測(cè)試——確定已發(fā)生的銷貨交易均已登記入賬11．4銷貨交易的實(shí)質(zhì)性測(cè)試1.發(fā)生測(cè)試——確定已登4911．4

銷貨交易的實(shí)質(zhì)性測(cè)試

商品已發(fā)運(yùn)，但未作記錄。對(duì)此可從抽取發(fā)貨單，追查至有關(guān)的銷售發(fā)票和主營(yíng)業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬，以發(fā)現(xiàn)是否存在未開發(fā)票的發(fā)運(yùn)商品或者遺漏的銷貨交易。3.計(jì)價(jià)測(cè)試——確定已登記入賬的銷貨交易計(jì)價(jià)準(zhǔn)確通常重新計(jì)算會(huì)計(jì)記錄中的數(shù)據(jù)。（1）以主營(yíng)業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬為起點(diǎn)，將所選擇的交易金額與應(yīng)收賬款明細(xì)賬和銷售發(fā)票進(jìn)行核對(duì)。（2）將銷售發(fā)票上的單價(jià)與經(jīng)過(guò)批準(zhǔn)的商品價(jià)目表進(jìn)行比較，并結(jié)合銷售合同中的特殊條款，如折扣，確定銷售計(jì)價(jià)是否正確，看有無(wú)低價(jià)或高價(jià)結(jié)算以轉(zhuǎn)移收入的現(xiàn)象。（3）重新計(jì)算銷售發(fā)票金額小計(jì)和合計(jì)，同時(shí)檢查增值稅銷項(xiàng)稅額的計(jì)算是否正確。（4）檢查銷售發(fā)票列出的商品品名、規(guī)格、數(shù)量、單價(jià)、金額和顧客代號(hào)等，與裝運(yùn)單、顧客訂單、銷售單和銷售合同核對(duì)，看是否相符。11．4銷貨交易的實(shí)質(zhì)性測(cè)試商品已發(fā)運(yùn)，但未作記錄。5011.5

主營(yíng)業(yè)務(wù)收入審計(jì)

11.5.1主營(yíng)業(yè)務(wù)收入審計(jì)目標(biāo)

1．確定本期已入賬的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入是否確實(shí)發(fā)生，且與被審計(jì)單位有關(guān)；2．確定本期已實(shí)現(xiàn)的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入是否全部入賬；3．確定與主營(yíng)業(yè)務(wù)收入已記錄于恰當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)期間；4．確定主營(yíng)業(yè)務(wù)收入的會(huì)計(jì)處理是否適當(dāng)；5．確定對(duì)銷售退回、銷售折扣與折讓的處理是否適當(dāng)；6.確定主營(yíng)業(yè)務(wù)收入的列報(bào)與披露是否恰當(dāng)。

11.5主營(yíng)業(yè)務(wù)收入審計(jì)11.5.1主營(yíng)業(yè)務(wù)收入審5111.5

主營(yíng)業(yè)務(wù)收入審計(jì)

11.5.2主營(yíng)業(yè)務(wù)收入實(shí)質(zhì)性程序

1.取得或編制主營(yíng)業(yè)務(wù)收入明細(xì)表，復(fù)核加計(jì)正確，并與總賬和明細(xì)賬合計(jì)核對(duì)相符；同時(shí)，結(jié)合其他業(yè)務(wù)收入，與報(bào)表核對(duì)相符。

表11—3主營(yíng)業(yè)務(wù)收入明細(xì)表11.5主營(yíng)業(yè)務(wù)收入審計(jì)11.5.2主營(yíng)業(yè)務(wù)收入實(shí)5211.5

主營(yíng)業(yè)務(wù)收入審計(jì)

11.5.2主營(yíng)業(yè)務(wù)收入實(shí)質(zhì)性程序

2.檢查主營(yíng)業(yè)務(wù)收入確認(rèn)與計(jì)量是否正確，注意其是否符合企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的收入實(shí)現(xiàn)條件，前后期是否一貫。主營(yíng)業(yè)務(wù)收入確認(rèn)的審查一般需結(jié)合不同的銷貨方式及結(jié)算方式進(jìn)行。3.執(zhí)行分析程序。（1）將收入、成本及毛利率與同行業(yè)數(shù)據(jù)對(duì)比分析，分析差異的合理性。（2）比較當(dāng)年度及以前年度按不同品種的主要產(chǎn)品的收入和毛利率，并查明異常情況的原因。（3）比較當(dāng)年度及以前年度銷售退回、銷售折扣與折讓的總額及其與主營(yíng)業(yè)務(wù)收入的比率，并查明異常情況的原因。（4）比較當(dāng)年度及以前年度截止日前后兩個(gè)月的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入、毛利率，銷售退回、銷售折扣與折讓的總額及其與主營(yíng)業(yè)務(wù)收入的比率，并查明異常情況的原因。11.5主營(yíng)業(yè)務(wù)收入審計(jì)11.5.2主營(yíng)業(yè)務(wù)收入實(shí)5311.5

主營(yíng)業(yè)務(wù)收入審計(jì)

11.5.2主營(yíng)業(yè)務(wù)收入實(shí)質(zhì)性程序

（5）比較當(dāng)年度及以前年度各月主營(yíng)業(yè)務(wù)收入，并查明異常波動(dòng)的原因。（6）比較當(dāng)年度及以前年度現(xiàn)銷與賒銷的比例，并查明異常波動(dòng)的原因。4.實(shí)施主營(yíng)業(yè)務(wù)收入截止測(cè)試。（1）目的：確定被審計(jì)單位主營(yíng)業(yè)務(wù)收入的會(huì)計(jì)記錄歸屬期是否正確，即有無(wú)跨期事項(xiàng)，應(yīng)計(jì)入本期或下期的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入是否被推遲至下期或提前至本期。（2）方法：注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)關(guān)注三個(gè)日期：一是發(fā)票開具日期或者收款日期；二是記賬日期；三是發(fā)貨日期（或提供勞務(wù)日期）。檢查三者是否歸屬于同一適當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)期間是主營(yíng)業(yè)務(wù)收入截止測(cè)試的關(guān)鍵。①以賬簿記錄為起點(diǎn)抽查資產(chǎn)負(fù)債表日前后幾天的賬簿記錄，追查至發(fā)票存根與裝運(yùn)單，以證實(shí)已入賬收入是否在同一期間開具發(fā)票并發(fā)貨，有無(wú)多記收入。這種方法只能查多記，無(wú)法查漏記。②以銷售發(fā)票為起點(diǎn)抽查資產(chǎn)負(fù)債表日前后幾天的發(fā)票存根，追查至裝運(yùn)單與賬簿記錄，以確定已開具發(fā)票的商品是否已發(fā)貨并于同一會(huì)計(jì)期間確認(rèn)收入。這種方法容易發(fā)現(xiàn)漏記的收入，不易發(fā)現(xiàn)多記的收入。

11.5主營(yíng)業(yè)務(wù)收入審計(jì)11.5.2主營(yíng)業(yè)務(wù)收入實(shí)5411.5

主營(yíng)業(yè)務(wù)收入審計(jì)

11.5.2主營(yíng)業(yè)務(wù)收入實(shí)質(zhì)性程序

③以裝運(yùn)單為起點(diǎn)抽查資產(chǎn)負(fù)債表日前后幾天的裝運(yùn)單，追查至發(fā)票與賬簿記錄，以確定收入是否已記入恰當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)期間。同時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)查閱銷售合同、確定發(fā)貨條款、了解運(yùn)貨條件（如交貨地點(diǎn)）等，以確定轉(zhuǎn)移商品所有權(quán)以及確認(rèn)收入的合適時(shí)間。5.結(jié)合對(duì)應(yīng)收賬款的函證結(jié)果，確認(rèn)大額銷售收入是否確實(shí)存在。6.檢查銷售折扣、銷售退回與折讓交易是否經(jīng)授權(quán)批準(zhǔn)并正確入賬。7.確定主營(yíng)業(yè)務(wù)收入的列報(bào)與披露是否恰當(dāng)。檢查是否在財(cái)務(wù)報(bào)表附注中披露收入確認(rèn)政策，以及關(guān)聯(lián)方交易等信息。

11.5主營(yíng)業(yè)務(wù)收入審計(jì)11.5.2主營(yíng)業(yè)務(wù)收入實(shí)5511.6

應(yīng)收賬款和壞賬準(zhǔn)備審計(jì)

11.6.1

應(yīng)收賬款和壞賬準(zhǔn)備的審計(jì)目標(biāo)

1.確定應(yīng)收賬款是否存在；2.確定應(yīng)收賬款是否歸被審計(jì)單位所有；3.確定應(yīng)收賬款及其壞賬準(zhǔn)備的記錄是否完整；4.確定應(yīng)收賬款是否可收回，壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提是否恰當(dāng)、充分；5.確定應(yīng)收賬款及其壞賬準(zhǔn)備的期末余額是否正確；6.確定應(yīng)收賬款及壞賬準(zhǔn)備的列報(bào)與披露是否恰當(dāng)。

11.6應(yīng)收賬款和壞賬準(zhǔn)備審計(jì)11.6.1應(yīng)收賬款和5611.6

應(yīng)收賬款和壞賬準(zhǔn)備審計(jì)

11.6.2

應(yīng)收賬款的實(shí)質(zhì)性程序

1.取得或編制應(yīng)收賬款明細(xì)表（1）復(fù)核加計(jì)正確，并與總賬和明細(xì)賬核對(duì)相符；結(jié)合壞賬準(zhǔn)備科目與報(bào)表核對(duì)相符。（2）分析有貸方余額的項(xiàng)目，查明原因，必要時(shí)，建議做重分類調(diào)整。2.檢查應(yīng)收賬款賬齡分析是否正確編制或索取應(yīng)收賬款賬齡分析表，分析應(yīng)收賬款的賬齡，以便了解應(yīng)收賬款的可收回性、壞賬準(zhǔn)備計(jì)提的充分性。

表11—4應(yīng)收賬款賬齡分析表

11.6應(yīng)收賬款和壞賬準(zhǔn)備審計(jì)11.6.2應(yīng)收賬款的5711.6

應(yīng)收賬款和壞賬準(zhǔn)備審計(jì)

11.6.2

應(yīng)收賬款的實(shí)質(zhì)性程序

編制此表時(shí)，可以選擇重要的顧客及其余額來(lái)列示，不重要的或余額較小的，可匯總列示。應(yīng)收賬款賬齡分析表的合計(jì)數(shù)減去已計(jì)提的相應(yīng)壞賬準(zhǔn)備后的凈額，應(yīng)該等于資產(chǎn)負(fù)債表中的應(yīng)收賬款項(xiàng)目金額。3.對(duì)應(yīng)收賬款實(shí)施實(shí)質(zhì)性分析程序（1）比較當(dāng)年度與以前年度應(yīng)收賬款的余額，并查明異常情況的原因。（2）比較當(dāng)年度與以前年度應(yīng)收賬款的賬齡，并查明異常情況的原因。（3）分析應(yīng)收賬款與主營(yíng)業(yè)務(wù)收入的比率，結(jié)合當(dāng)前經(jīng)濟(jì)環(huán)境及信用政策判斷其合理性。（4）比較當(dāng)年度與以前年度應(yīng)收賬款的回收期，結(jié)合當(dāng)前經(jīng)濟(jì)環(huán)境及信用政策判斷其合理性。（5）比較當(dāng)年度與以前年度壞賬準(zhǔn)備與主營(yíng)業(yè)務(wù)收入的比率、壞賬準(zhǔn)備與應(yīng)收賬款的比率，并查明異常情況的原因。

11.6應(yīng)收賬款和壞賬準(zhǔn)備審計(jì)11.6.2應(yīng)收賬款的5811.6

應(yīng)收賬款和壞賬準(zhǔn)備審計(jì)

11.6.2

應(yīng)收賬款的實(shí)質(zhì)性程序

（6）比較會(huì)計(jì)年度截止日前后兩個(gè)月末應(yīng)收賬款的余額、主要客戶的應(yīng)收賬款余額，并查明異常情況的原因。4.向債務(wù)人函證應(yīng)收賬款（1）函證的目的證實(shí)應(yīng)收賬款賬戶余額的真實(shí)性、正確性，防止或發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位及其有關(guān)人員在銷售交易中發(fā)生的錯(cuò)弊行為。通過(guò)函證，可以有效地證明債務(wù)人的存在和被審計(jì)單位記錄的可靠性。（2）函證的范圍和對(duì)象注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)對(duì)應(yīng)收賬款實(shí)施函證，除非有充分證據(jù)表明應(yīng)收賬款對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表不重要，或函證很可能無(wú)效(如注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能基于以前年度的審計(jì)經(jīng)驗(yàn)，認(rèn)為被詢證者很可能不回函或即使回函也不可信)。如果不對(duì)應(yīng)收賬款函證，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在工作底稿中說(shuō)明理由。如果認(rèn)為函證很可能是無(wú)效的，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)施替代審計(jì)程序。

11.6應(yīng)收賬款和壞賬準(zhǔn)備審計(jì)11.6.2應(yīng)收賬款的5911.6

應(yīng)收賬款和壞賬準(zhǔn)備審計(jì)

11.6.2

應(yīng)收賬款的實(shí)質(zhì)性程序

一般情況下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)選擇如下項(xiàng)目作為函證對(duì)象：金額較大的項(xiàng)目；賬齡較長(zhǎng)的項(xiàng)目；交易頻繁但期末余額較小的項(xiàng)目；重大關(guān)聯(lián)方交易；重大或異常的交易；可能存在爭(zhēng)議以及產(chǎn)生重大舞弊或錯(cuò)誤的交易。（3）函證的方式①積極的函證方式。采用這種函證方式，注冊(cè)會(huì)計(jì)師要求被詢證者在所有情況下必須回函，確認(rèn)詢證函所列示信息是否正確，或填列詢證函要求的信息。具體運(yùn)用時(shí)可以在詢證函中列明擬函證的賬戶余額或其他信息，要求被詢證者核對(duì)確認(rèn)；也可以在詢證函中不列明賬戶余額或其他信息，而要求被詢證者填寫有關(guān)信息或提供進(jìn)一步信息。表11—5積極的詢證函格式之一11.6應(yīng)收賬款和壞賬準(zhǔn)備審計(jì)11.6.2應(yīng)收賬款的6011.6

應(yīng)收賬款和壞賬準(zhǔn)備審計(jì)

11.6.2

應(yīng)收賬款的實(shí)質(zhì)性程序

企業(yè)詢證函

編號(hào)：

××（公司）：

本公司聘請(qǐng)的××?xí)?jì)師事務(wù)所正在對(duì)××年度本公司財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)，按

照中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則的要求，應(yīng)當(dāng)詢證本公司與貴公司的往來(lái)賬項(xiàng)等事項(xiàng)。下列數(shù)據(jù)出自本公司賬簿記錄，如與貴公司記錄相符，請(qǐng)?jiān)诒竞露恕靶畔⒆C明無(wú)誤”處簽章證明；如有不符，請(qǐng)?jiān)凇靶畔⒉环碧幜忻鞑环痤~。回函請(qǐng)直接寄至××?xí)?jì)師事務(wù)所。

回函地址：

郵編：電話：傳真：聯(lián)系人：

1．本公司與貴公司的往來(lái)賬項(xiàng)列示如下：?jiǎn)挝唬涸?1.6應(yīng)收賬款和壞賬準(zhǔn)備審計(jì)11.6.2應(yīng)收賬款的6111.6

應(yīng)收賬款和壞賬準(zhǔn)備審計(jì)

11.6.2

應(yīng)收賬款的實(shí)質(zhì)性程序

企業(yè)詢證函(續(xù))

2．其他事項(xiàng)。

本函僅為復(fù)核賬目之用，并非催款結(jié)算。若款項(xiàng)在上述日期之后已經(jīng)付清，仍請(qǐng)及時(shí)函復(fù)為盼。

_________________________________（公司蓋章）年月日

結(jié)論：1．信息證明無(wú)誤。（公司蓋章）年月日經(jīng)辦人：

2．信息不符，請(qǐng)列明不符的詳細(xì)情況：（公司蓋章）年月日經(jīng)辦人：11.6應(yīng)收賬款和壞賬準(zhǔn)備審計(jì)11.6.2應(yīng)收賬款的6211.6

應(yīng)收賬款和壞賬準(zhǔn)備審計(jì)

11.6.2

應(yīng)收賬款的實(shí)質(zhì)性程序

②消極的函證方式。采用這種函證方式，注冊(cè)會(huì)計(jì)師要求被詢證者僅在不同意詢證函列示信息的情況下才予以回函。

表11—6消極的詢證函格式企業(yè)詢證函編號(hào)：××（公司）：

本公司聘請(qǐng)的××?xí)?jì)師事務(wù)所正在對(duì)本公司××年度財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)，按照中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則的要求，應(yīng)當(dāng)詢證本公司與貴公司的往來(lái)賬項(xiàng)等事項(xiàng)。下列數(shù)據(jù)出自本公司賬簿記錄，如與貴公司記錄相符，則無(wú)需回復(fù)；如有不符，請(qǐng)直接通知會(huì)計(jì)師事務(wù)所，并請(qǐng)?jiān)诳瞻滋幜忻髻F公司認(rèn)為是正確的信息?；睾?qǐng)直接寄至××?xí)?jì)師事務(wù)所。

回函地址：郵編：電話：傳真：聯(lián)系人：

11.6應(yīng)收賬款和壞賬準(zhǔn)備審計(jì)11.6.2應(yīng)收賬款的6311.6

應(yīng)收賬款和壞賬準(zhǔn)備審計(jì)

11.6.2

應(yīng)收賬款的實(shí)質(zhì)性程序

企業(yè)詢證函(續(xù))

1．本公司與貴公司的往來(lái)賬項(xiàng)列示如下：?jiǎn)挝唬涸?/p>

2．其他事項(xiàng):本函僅為復(fù)核賬目之用，并非催款結(jié)算。若款項(xiàng)在上述日期之后已經(jīng)付清，仍請(qǐng)及時(shí)函復(fù)為盼。

_________________________________（公司蓋章）年月日

××?xí)?jì)師事務(wù)所：上面的信息不正確，差異如下：（公司蓋章）年月日經(jīng)辦人：11.6應(yīng)收賬款和壞賬準(zhǔn)備審計(jì)11.6.2應(yīng)收賬款的6411.6

應(yīng)收賬款和壞賬準(zhǔn)備審計(jì)

11.6.2

應(yīng)收賬款的實(shí)質(zhì)性程序

③函證方式的選擇·同時(shí)存在下列情況時(shí)注冊(cè)會(huì)計(jì)師可考慮采用消極的函證方式：被審計(jì)單位的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估為低水平；涉及大量較小的賬戶余額；預(yù)期不存在大量的錯(cuò)誤；沒(méi)有理由相信被函證者不認(rèn)真對(duì)待函證?！ぷ?cè)會(huì)計(jì)師可采用積極的函證方式或消極的函證方式實(shí)施函證，也可將兩種方式結(jié)合使用。結(jié)合使用時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以對(duì)所有的或抽取的大額應(yīng)收賬款樣本采用積極的函證方式，而對(duì)抽取的小額應(yīng)收賬款樣本采用消極的函證方式?！しe極的函證方式提供的審計(jì)證據(jù)通常比消極的函證方式提供的審計(jì)證據(jù)更可靠。（4）函證的時(shí)間注冊(cè)會(huì)計(jì)師通常以資產(chǎn)負(fù)債表日為截止日，在資產(chǎn)負(fù)債表日后適當(dāng)時(shí)間內(nèi)實(shí)施函證。如果重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估為低水平，也可選擇資產(chǎn)負(fù)債表日前適當(dāng)日期為截止日實(shí)施函證，并對(duì)所函證項(xiàng)目自該截止日起至資產(chǎn)負(fù)債表日止發(fā)生的變動(dòng)實(shí)施實(shí)質(zhì)性