粵港澳大灣區(qū)視角下內(nèi)地與港澳稅收協(xié)調(diào)創(chuàng)新探討

2019年2月18日，《粵港澳大灣區(qū)發(fā)展規(guī)劃綱要》（以下簡稱《規(guī)劃綱要》）對大灣區(qū)發(fā)展做出全面規(guī)劃，大灣區(qū)發(fā)展掀開嶄新一頁?；浉郯拇鬄硡^(qū)建設(shè)正風(fēng)潮涌動?；浉郯拇鬄硡^(qū)的獨(dú)特性，除了我們熟知的“一國兩制三關(guān)稅區(qū)”之外，還有三個貨幣區(qū)、三個合同區(qū)、三個法律區(qū)、三個教育區(qū)等維度的區(qū)別。稅收要助力粵港澳大灣區(qū)建設(shè)、加速推動高質(zhì)量發(fā)展，必須在跨區(qū)域政策及服務(wù)機(jī)制創(chuàng)新方面尋求突破。粵港澳大灣區(qū)可以擔(dān)當(dāng)稅收協(xié)調(diào)創(chuàng)新的“試驗(yàn)場”。一、粵港澳大灣區(qū)稅收政策與征管服務(wù)現(xiàn)狀粵港澳大灣區(qū)稅收框架，從內(nèi)容上包括內(nèi)地與港澳的稅收安排、大灣區(qū)適用政策以及粵港澳三地的征管服務(wù)等領(lǐng)域，下面從多個維度分析和探討其現(xiàn)狀與創(chuàng)新趨勢。（一）內(nèi)地與港澳簽訂稅收安排及議定書的歷程回顧2019年7月19日，國家稅務(wù)總局與香港特別行政區(qū)政府財政司在北京簽署了《內(nèi)地和香港特別行政區(qū)關(guān)于對所得避免雙重征稅和防止偷漏稅的安排》第五議定書。這是時隔四年后內(nèi)地再次與香港簽署稅收議定書。稅收安排的本質(zhì)是對內(nèi)地與港澳征稅權(quán)的分配。由于內(nèi)地與港澳之間不適用主權(quán)國家之間的稅收協(xié)定，而是通過稅收安排，對非居民所得的征稅權(quán)在居民管轄區(qū)與來源管轄區(qū)之間進(jìn)行分配，從而限制了來源管轄區(qū)的征稅權(quán)，能夠有效避免雙重征稅。從最早的2003年算起，內(nèi)地與港澳的稅收安排己歷時16年，并因政策變化以及改革的需要多次修訂。表1顯示了內(nèi)地與港澳稅收安排與議定書的總體情況。表1內(nèi)地與港澳地區(qū)稅收安排與議定書發(fā)展歷程內(nèi)地與香港于2006年簽訂稅收安排，并先后于2008年、2010年、C內(nèi)地和香港特別行政區(qū)關(guān)于時所得避免雙電征稅加06年稅收安排與議定書的總體情況。表1內(nèi)地與港澳地區(qū)稅收安排與議定書發(fā)展歷程內(nèi)地與香港于2006年簽訂稅收安排，并先后于2008年、2010年、C內(nèi)地和香港特別行政區(qū)關(guān)于時所得避免雙電征稅加06年8月2】日21和防止榆漏稅的安排》第四設(shè)定書為1月年4月1日6第五設(shè)定書202年7月】9日1第二議定書衛(wèi)。H年4月26日2第三議定書？016年7月曲日4內(nèi)地質(zhì)并港特別行政漢曰A1地和澳門持別行政區(qū)關(guān)于而所得避龜雙重征:稅和防止恤漏稅的安排》內(nèi)地與澳門特別行政區(qū)議定書第二設(shè)定托第三議定書200*年1月3()日20尚年5月27日22(X)3年口月刃日細(xì)用年7月1?日歷次修訂簽署日期2015年和2019年簽訂第二、第三、第四和第五議定書，以優(yōu)化稅收安排的細(xì)節(jié)。而內(nèi)地與澳門則于更早的2003年即已簽訂稅收安排?？疾靸?nèi)地與香港、內(nèi)地與澳門稅收安排的具體內(nèi)容，兩者條款基本一致，只在少部分條款上有個性化區(qū)別。例如在勞務(wù)所得方面，內(nèi)地與香港的稅收安排只列“第十四條受雇所得”，而與澳門的稅收安排則分列“獨(dú)立個人勞務(wù)”與啡獨(dú)立勞排。在具體條款中，部分條款如“第十三條財產(chǎn)收益”修訂次數(shù)達(dá)到3次，另務(wù)”。從修訂頻次看，內(nèi)地與香港的稅收安排明顯高于內(nèi)地與澳門的稅收安

有多個條款修訂2次以上，反映出政策變化的重點(diǎn)。在因應(yīng)內(nèi)地稅制改革以及國家發(fā)展戰(zhàn)略需要而修訂的背景上，兩者有高度的一致性，例如，隨著2008年新企業(yè)所得稅法頒布，先后修訂了兩個稅收安排的“第二條稅種范圍”；又如營改增改革影響深遠(yuǎn)，兩個稅收安排先后于2015年、2016年對相關(guān)條款如“海運(yùn)、空運(yùn)和陸運(yùn)”進(jìn)行較大程度修訂，以保持嚴(yán)謹(jǐn)合規(guī)。稅收安排的發(fā)展歷程充分體現(xiàn)了稅收服務(wù)國家戰(zhàn)略發(fā)展的意圖。內(nèi)地與香港“第五議定書”的一大亮點(diǎn)是新增了“第十八條（附）教師和研究人員”，規(guī)定在滿足一定條件的前提下，對于在內(nèi)地和香港之間進(jìn)行交流的教師和研究人員給予一定期限的免稅待遇，有利于促進(jìn)內(nèi)地和香港的人才培訓(xùn)、交流和合作，并進(jìn)一步推動粵港澳大灣區(qū)的發(fā)展。這顯然是呼應(yīng)粵港澳大灣區(qū)規(guī)劃關(guān)于建設(shè)科創(chuàng)走廊、促進(jìn)人才融通的戰(zhàn)略要求，同時亦與粵港澳大灣區(qū)個人所得稅“港人港稅、澳人澳稅”的政策相匹配。需要關(guān)注的是，香港的教育機(jī)構(gòu)在內(nèi)地開展合作辦學(xué)，仍需要注意可能在內(nèi)地構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)而引起的企業(yè)所得稅風(fēng)險。稅收安排符合稅收多邊合作趨勢。中國政府代表于2017年6月7日出席了在法國巴黎舉行的《實(shí)施稅收協(xié)定相關(guān)措施以防止稅基侵蝕和利潤轉(zhuǎn)移的多邊公約》（以下簡稱《多邊公約》）的聯(lián)合簽字儀式，代表中國內(nèi)地及香港特別行政區(qū)簽訂了《多邊公約》，雙方隨后發(fā)布了各自

的立場文書?！抖噙吂s》旨在迅速修訂雙邊稅收協(xié)定以實(shí)施相關(guān)的防止稅基侵蝕和利潤轉(zhuǎn)移（BEPS）行動計劃建議。但由于內(nèi)地與香港稅收安排并不是兩個主權(quán)國家間所簽署的，因此沒有被納入《多邊公約》所涵蓋的稅收協(xié)定中。因此，內(nèi)地與香港通過雙邊協(xié)商，在第五議定書中就《多邊公約》的部分內(nèi)容達(dá)成的共識修訂了稅收安排中的相關(guān)條款，對反避稅要求更趨嚴(yán)格。在兩地開展跨境業(yè)務(wù)的企業(yè)和個人應(yīng)順應(yīng)國際稅收規(guī)則的新變化，更好地應(yīng)對跨境稅收風(fēng)險，增強(qiáng)稅收合規(guī)性。（二）粵港澳大灣區(qū)稅收政策與征管服務(wù)協(xié)調(diào)創(chuàng)新實(shí)踐務(wù)”。從修訂頻次看，內(nèi)地與香港的稅收安排明顯高于內(nèi)地與澳門的稅收安1.內(nèi)地個人所得稅政策邁開稅收協(xié)調(diào)創(chuàng)新“一小步”內(nèi)地與港澳之間個人所得稅稅制的差異，是多年來阻礙三地人才流動的一堵“墻”，也是受大眾關(guān)注度最高的問題。隨著《規(guī)劃綱要》的頒布，也為呼應(yīng)近年來日漸強(qiáng)烈的改革個人所得稅制度政策支持大灣區(qū)發(fā)展的呼聲，2019年“兩會”后財政部、國家稅務(wù)總局隨即出臺《關(guān)于粵港澳大灣區(qū)個人所得稅優(yōu)惠政策的通知》（財稅〔2019〕31號），實(shí)現(xiàn)支持粵港澳大灣區(qū)戰(zhàn)略的稅收政策快速落地。廣東省、廣州市等相繼出臺執(zhí)行措施，核心內(nèi)容是對在粵港澳大灣區(qū)工作的境外高端人才和緊缺人才，其在大灣區(qū)9個珠三角城市繳納的個人所得稅已繳稅額超過其按應(yīng)納稅所得額的15%計算的

稅額部分，由當(dāng)?shù)卣o予財政補(bǔ)貼。個人所得稅優(yōu)惠政策是直接鼓勵大灣區(qū)人員流動的有效措施，可以說是邁向粵港澳大灣區(qū)稅收協(xié)調(diào)的導(dǎo)向性政策，也為2019年8月底出臺的上海臨港片區(qū)特殊支持政策所借鑒。2.內(nèi)地省級政府重點(diǎn)支持科創(chuàng)建設(shè)廣東省于2019年7月出臺《廣東省推進(jìn)粵港澳大灣區(qū)建設(shè)三年行動計劃（2018-2020年）》，共100條措施，其中2條直接涉及稅收政策。如第7條要求創(chuàng)新財稅政策支持打造深港科技創(chuàng)新合作區(qū)、南沙粵港深度合作區(qū)及珠海橫琴粵澳合作中醫(yī)藥科技產(chǎn)業(yè)園等三大科技創(chuàng)新合作區(qū)；第54條明確推動解決個人所得稅差額問題。由于地方政府并未被賦予稅收政策制定權(quán)，以上稅收政策須通過國務(wù)院及財稅主管部門推動出臺，才能在粵港澳大灣區(qū)真正落地實(shí)施。3.內(nèi)地市級稅務(wù)部門側(cè)重征管與服務(wù)創(chuàng)新粵港澳大灣區(qū)內(nèi)地城市稅務(wù)部門在稅收征管和服務(wù)的方面注重創(chuàng)新，在可視化交互、跨境跨區(qū)域辦稅、“指尖服務(wù)”和“一次不用跑”等方面各有特色。例如：國家稅務(wù)總局深圳市稅務(wù)局服務(wù)港企“123”模式；廣州市稅務(wù)局12條措施助力粵港澳大灣區(qū)建設(shè)、10條措施優(yōu)化科技創(chuàng)新環(huán)境；橫琴新區(qū)稅務(wù)局借助V-Tax遠(yuǎn)程可視自助辦稅系統(tǒng)實(shí)現(xiàn)全業(yè)務(wù)可視化辦理；佛山試點(diǎn)“國際匯稅通”系統(tǒng)，與外匯部門聯(lián)合開發(fā)集成企業(yè)、稅務(wù)、外匯、銀行四方數(shù)據(jù)，只需填寫備案表即可智能化完成對外付匯和納稅申報，提升對外付匯辦理速度。4.港澳地區(qū)稅收政策及征管

服務(wù)穩(wěn)定性高在港澳地區(qū)，由于對經(jīng)濟(jì)實(shí)行積極的不干預(yù)政策，其稅收政策以及征管服務(wù)基本穩(wěn)定。2019年4月，香港特區(qū)政府財經(jīng)事務(wù)及庫務(wù)局在立法會報告財經(jīng)事務(wù)開支預(yù)算及工作，重點(diǎn)提及把握粵港澳大灣區(qū)建設(shè)機(jī)遇，發(fā)展離岸人民幣業(yè)務(wù)及加強(qiáng)與內(nèi)地金融合作，包括推動大灣區(qū)電子支付系統(tǒng)互聯(lián)互通、鼓勵港人開設(shè)內(nèi)地個人銀行戶口，以及所有向公眾發(fā)售的基金均可享有利得稅豁免、為海事保險及承保專項風(fēng)險業(yè)務(wù)提供50%的利得稅稅率減免等；另外，香港海運(yùn)港口局亦正積極研究稅收措施，以吸引船舶融資公司進(jìn)駐香港，促進(jìn)高增值海運(yùn)服務(wù)的發(fā)展。澳門方面，粵澳合作中醫(yī)藥科技產(chǎn)業(yè)園（橫琴）成為粵澳合作框架下首個合作項目，橫琴稅務(wù)部門推行減稅降費(fèi)“同享計劃”，使入駐園區(qū)的澳門企業(yè)與內(nèi)地企業(yè)享受同樣的減稅降費(fèi)優(yōu)惠。二、粵港澳大灣區(qū)稅收政策與征管服務(wù)融合存在的問題政策突破是《規(guī)劃綱要》實(shí)施的重要支撐，政策突破和機(jī)制創(chuàng)新也是推動粵港澳大灣區(qū)建設(shè)的關(guān)鍵。如上梳理，圍繞粵港澳大灣區(qū)建設(shè)的稅收政策、機(jī)制創(chuàng)新層出不窮，尤其在內(nèi)地更是頻繁、多層次地推陳出新。但深入分析，在粵港澳大灣區(qū)稅收協(xié)調(diào)方面，仍存在一些問題：（一）缺少雙向突破在內(nèi)地與港澳地區(qū)的相互關(guān)系中，循上分析，多見內(nèi)地部門對港澳納稅人“量身定制”稅收服務(wù)，少見港澳稅務(wù)部門對內(nèi)地納稅人的創(chuàng)新服務(wù)。因此，跨區(qū)域、雙向的稅務(wù)經(jīng)驗(yàn)互鑒仍需發(fā)力。如粵港澳三地的交流多以稅收征管研

討會、大學(xué)生稅收辯論賽等行業(yè)交流會議為主，三地稅務(wù)部門的直接溝通交流相對較少。（二）缺少多維突破由于粵港澳三地在稅制結(jié)構(gòu)和所得稅、關(guān)稅等代表性稅種的設(shè)置方面存在顯著差異，其稅收政策、稅務(wù)措施的取向又與當(dāng)?shù)氐陌l(fā)展要求密切相關(guān)。從各自的稅收實(shí)踐可以發(fā)現(xiàn)，三地的稅收政策、措施有需求重合的領(lǐng)域，如個人所得稅優(yōu)惠，但更多體現(xiàn)出內(nèi)地與港澳在訴求和政策方向上存在著明顯的差異化，例如內(nèi)地在稅收征管與服務(wù)領(lǐng)域的創(chuàng)新舉措甚多，在政策調(diào)整方面缺乏地方?jīng)Q策空間，但港澳地區(qū)則較注重于具體稅收政策調(diào)整，在征管與服務(wù)方面相對穩(wěn)定，稅收創(chuàng)新重點(diǎn)的差異化，使得三地要更多的互動才能在更多維度的稅收對接突破上產(chǎn)生共振。（三）缺少引導(dǎo)突破《規(guī)劃綱要》對粵港澳各城市定位不同，但各城市之間的競爭不可避免。內(nèi)地的稅收政策以頂層設(shè)計為主，省以下的創(chuàng)新多以征管、服務(wù)創(chuàng)新為主，對稅制設(shè)計、定向政策等關(guān)鍵領(lǐng)域突破仍比較少。例如，過去20年粵港澳地區(qū)成為全世界物流進(jìn)出量最大的地區(qū)，未來在粵港澳大灣區(qū)內(nèi)更深度的消費(fèi)型流通（如文體交流）、更多的質(zhì)量型流通（如跨境電商）、各具特色的供應(yīng)鏈銜接等需要力度更大的稅制和政策突破。又如目前，雖然個人所得稅政策減輕了港澳人才稅收負(fù)擔(dān)，一定程度上降低了“個稅墻”的阻礙，但個人所得稅補(bǔ)貼“先征后補(bǔ)”“一年一辦”的模式，以及人才認(rèn)定門檻高、涉及部門多、申請程序繁瑣、申請及受理時間跨度等問

題仍廣受關(guān)注，同時個人所得稅補(bǔ)貼也屬于短期政策，并非長期有效的制度設(shè)計；因此個人所得稅制度的適配性改革仍需進(jìn)一步深化。三、以稅收協(xié)調(diào)為核心推動粵港澳大灣區(qū)稅收創(chuàng)新的建議應(yīng)該承認(rèn)，粵港澳大灣區(qū)不在同一個制度空間里，不可能完全消除制度性差異，也不可能實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展要素完全無摩擦的流動。筆者希冀能在重構(gòu)內(nèi)地與港澳協(xié)作互動關(guān)系的戰(zhàn)略構(gòu)想中，通過稅收協(xié)調(diào)，服務(wù)于粵港澳大灣區(qū)發(fā)展，并為未來的稅制改革和征管服務(wù)創(chuàng)新探索鋪路。基于此，對以稅收協(xié)調(diào)為核心推動粵港澳大灣區(qū)稅收創(chuàng)新提出三點(diǎn)建議。（一）稅收對接機(jī)制從偶發(fā)化向常態(tài)化升級前文提到的粵港澳大灣區(qū)的獨(dú)特性，在于大灣區(qū)的“區(qū)”不是行政區(qū)的“區(qū)”，因而在三地合作需求日益迫切的形勢下，建立常態(tài)化稅收對接機(jī)制、增強(qiáng)溝通的便利性尤其重要。一是加強(qiáng)粵港澳大灣區(qū)內(nèi)地城市間的稅收溝通與聯(lián)系，以前海、南沙、橫琴自貿(mào)區(qū)為平臺，在政策、征管、風(fēng)控、服務(wù)等方面，加強(qiáng)跨區(qū)域的稅收經(jīng)驗(yàn)互鑒，通過協(xié)商保持內(nèi)地的優(yōu)惠條件均等化，消除征管和服務(wù)差異，以政策融合和規(guī)范服務(wù)促進(jìn)粵港澳大灣區(qū)營商環(huán)境優(yōu)化。二是加強(qiáng)內(nèi)地與港澳之間官方與民間并行的“雙軌”對接。除了繼續(xù)保持和加強(qiáng)行業(yè)性交流之外，更要加強(qiáng)內(nèi)地與港澳之間稅務(wù)部門的互動與溝通。如香港特區(qū)政府在2018年施政報告中指出，將組建由行政長官親任主席的“粵港澳大灣區(qū)建設(shè)督導(dǎo)委員會”，同時在政制及內(nèi)地事務(wù)局設(shè)立“粵港

澳大灣區(qū)發(fā)展辦公室”，廣東省稅務(wù)部門設(shè)有“粵港澳大灣區(qū)建設(shè)工作領(lǐng)導(dǎo)小組”及其辦公室?；浉郯拇鬄硡^(qū)治理中涉及的具體稅務(wù)問題，有些可以在粵港、粵澳合作聯(lián)席會議機(jī)制下，通過三地稅務(wù)部門的主動對接、對等協(xié)商，尋求共同利益契合點(diǎn)，探索合法合規(guī)的特殊措施與靈活解決方案，提高跨境協(xié)作效率。（二）稅收征管服務(wù)“從點(diǎn)到面”突破升級粵港澳大灣區(qū)內(nèi)地市級稅務(wù)部門的稅收征管和服務(wù)創(chuàng)新百花齊放，可以概括為壓縮辦稅時間、優(yōu)化辦稅流程、規(guī)范稅收執(zhí)法等方面，但也存在個性化與分散性的問題，在某地可以享受的服務(wù)措施在另一個城市可能無法享受。因此建議：一是加強(qiáng)征管服務(wù)創(chuàng)新的統(tǒng)籌規(guī)劃，既允許各地稅務(wù)部門具有一定的創(chuàng)新空間，但對于一些具有推廣價值的創(chuàng)新服務(wù)舉措可以盡快在粵港澳大灣區(qū)內(nèi)復(fù)制普及，消除征管服務(wù)差異化。二是借助互聯(lián)網(wǎng)技術(shù)進(jìn)一步提升稅務(wù)部門政務(wù)能力。粵港澳大灣區(qū)擁有強(qiáng)大的互聯(lián)網(wǎng)資源，可以充分借力。例如依托數(shù)字廣東建設(shè)的“粵省事”——“互聯(lián)網(wǎng)+數(shù)字政府”小程序，開設(shè)了“粵港澳大灣區(qū)服務(wù)專區(qū)”，目前已接入出入境、婚姻、稅務(wù)、港澳直通車等15大類民生業(yè)務(wù)，實(shí)現(xiàn)粵港澳大灣區(qū)內(nèi)港澳居民和外籍人士便捷服務(wù)“指尖辦理”，但在此平臺上還只能處理少量簡單的稅收業(yè)務(wù)，如個人稅務(wù)查詢、電子稅票開具等，建議結(jié)合稅收行業(yè)的專業(yè)性，建設(shè)全省統(tǒng)一的移動辦稅平臺或在現(xiàn)有小程序中嵌入更多的稅收業(yè)務(wù)模塊，實(shí)現(xiàn)稅收服務(wù)數(shù)字化升級，進(jìn)一步提升

稅收服務(wù)灣區(qū)能力。（三）稅收政策改革從保障性向引導(dǎo)性升級是加強(qiáng)科創(chuàng)引導(dǎo)性政策突破。粵港澳大灣區(qū)要建設(shè)成世界級的大灣區(qū)，需要找到一個發(fā)揮支點(diǎn)作用的領(lǐng)域，起到引領(lǐng)、撬動大灣區(qū)全局建設(shè)的作用。在《規(guī)劃綱要》中，這個支點(diǎn)就是建設(shè)科技灣區(qū)?？萍紴硡^(qū)需要包括稅收政策在內(nèi)的針對性政策體系來引導(dǎo)發(fā)展、保駕護(hù)航，但從現(xiàn)階段梳理的科創(chuàng)領(lǐng)域稅收政策看，仍是以傳統(tǒng)思維下普遍適用的優(yōu)惠性政策為主，如高新技術(shù)企業(yè)、技術(shù)先進(jìn)型服務(wù)企業(yè)、集成電路和軟件企業(yè)等對應(yīng)的稅收優(yōu)惠政策，科技企業(yè)孵化器、促進(jìn)科技成果轉(zhuǎn)化的稅收優(yōu)惠政策，技術(shù)開發(fā)/轉(zhuǎn)讓稅收優(yōu)惠政策，以及研發(fā)費(fèi)用加計扣除、固定資產(chǎn)加速折舊等，此外還有部分自貿(mào)區(qū)（如前海、橫琴）的稅收優(yōu)惠政策。建議加