企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則-長(zhǎng)期股權(quán)投資

企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)——長(zhǎng)期股權(quán)投資南京大學(xué)商學(xué)院會(huì)計(jì)學(xué)系陳麗花njuclh@本準(zhǔn)則規(guī)范的范圍對(duì)子公司、聯(lián)營(yíng)企業(yè)和合營(yíng)企業(yè)的投資；不存在重大影響、在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值無(wú)法可靠計(jì)量的權(quán)益性投資。(即參股未上市公司)如果存在活躍市場(chǎng)、公允價(jià)值可以可靠計(jì)量的權(quán)益性投資(參股上市公司)遵循第22號(hào)：金融工具的確認(rèn)和計(jì)量(可供出售金融資產(chǎn))長(zhǎng)期股權(quán)投資的計(jì)量分為初始計(jì)量和后續(xù)計(jì)量初始計(jì)量按股權(quán)取得方式分為：企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資和企業(yè)合并外形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資。企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資又分為：同一控制下的企業(yè)合并和非同一控制下的企業(yè)合并。同一控制下的企業(yè)合并按對(duì)價(jià)支付方式的不同，分為：以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)債務(wù)方式作為合并對(duì)價(jià)及合并方以發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對(duì)價(jià)。企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始計(jì)量同一控制下形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本，長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資成本與支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)以及所承擔(dān)債務(wù)賬面價(jià)值、發(fā)行股份面值總額之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積；資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。某集團(tuán)內(nèi)一子公司以賬面價(jià)值為1000萬(wàn)、公允價(jià)值為1600萬(wàn)元的若干項(xiàng)資產(chǎn)作為對(duì)價(jià)，取得同一集團(tuán)內(nèi)另外一家企業(yè)60％的股權(quán)。合并日被合并企業(yè)的賬面所有者權(quán)益總額為1500萬(wàn)。長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本為900萬(wàn)差額100萬(wàn)調(diào)整資本公積和留存收益借：長(zhǎng)期股權(quán)投資9000000

資本公積1000000

貸：有關(guān)資產(chǎn)10000000如資本公積不足沖減，沖減留存收益非同一控制下的企業(yè)合并中，購(gòu)買(mǎi)方在購(gòu)買(mǎi)日按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20號(hào)——企業(yè)合并》確定的合并成本作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。即以付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債以及發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價(jià)值作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的入賬價(jià)值。例:甲企業(yè)以所持有的部分非流動(dòng)資產(chǎn)為對(duì)價(jià)，自乙企業(yè)的控股股東處購(gòu)入乙企業(yè)70％的股權(quán)，作為合并對(duì)價(jià)的非流動(dòng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值為7800萬(wàn)元，其目前市場(chǎng)價(jià)格為12000萬(wàn)元。4200萬(wàn)元為非流動(dòng)資產(chǎn)的處置收益企業(yè)合并成本為12000萬(wàn)元企業(yè)合并外形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始計(jì)量以支付現(xiàn)金取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照實(shí)際支付的購(gòu)買(mǎi)價(jià)款作為初始投資成本。初始投資成本包括與取得長(zhǎng)期股權(quán)投資直接相關(guān)的費(fèi)用、稅金及其他必要支出，但實(shí)際支付的價(jià)款中包含的已宣告但尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利，應(yīng)作為應(yīng)收項(xiàng)目單獨(dú)核算。以發(fā)行權(quán)益性證券取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照發(fā)行權(quán)益性證券的公允價(jià)值作為初始投資成本。投資者投入的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值作為初始投資成本，但合同或協(xié)議約定價(jià)值不公允的除外。（不公允的按照長(zhǎng)期股權(quán)投資的公允價(jià)值確認(rèn)）通過(guò)非貨幣性資產(chǎn)交換取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，其初始投資成本應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第7號(hào)——非貨幣性資產(chǎn)交換》確定。通過(guò)債務(wù)重組取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，其初始投資成本應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第12號(hào)——債務(wù)重組》確定。長(zhǎng)期股權(quán)投資的后續(xù)計(jì)量1．投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的以及投資企業(yè)對(duì)被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的長(zhǎng)期股權(quán)投資采用成本法核算。投資企業(yè)對(duì)子公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)采用成本法核算，編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照權(quán)益法進(jìn)行調(diào)整。2．投資企業(yè)對(duì)被投資單位具有共同控制或重大影響的長(zhǎng)期股權(quán)投資，采用權(quán)益法核算。長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本大于投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，不調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本；長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本小于投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，其差額應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益，同時(shí)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本。例如：a公司以2000萬(wàn)元取得b公司30％的股權(quán)，取得投資時(shí)被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值為6000萬(wàn)元。如a公司能夠?qū)公司施加重大影響，則a公司應(yīng)進(jìn)行的會(huì)計(jì)處理為：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資20000000

貸：銀行存款等20000000如投資時(shí)b公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值為7000萬(wàn)元，則a公司應(yīng)進(jìn)行的處理為：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資20000000

貸：銀行存款20000000借：長(zhǎng)期股權(quán)投資1000000

貸：營(yíng)業(yè)外收入1000000成本法適用范圍核算要點(diǎn)：被投資公司宣告現(xiàn)金股利或利潤(rùn)時(shí)確認(rèn)投資收益權(quán)益法適用范圍核算要點(diǎn)分享（分擔(dān)）被投資公司的收益（虧損）調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值并確認(rèn)投資損益收到現(xiàn)金股利，減少長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值被投資公司增加或減少資本公積，投資公司按投資比例調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值并增加或減少資本公積。權(quán)益法下，“長(zhǎng)期股權(quán)投資”下設(shè)“投資成本”、“損益調(diào)整”、“其他權(quán)益變動(dòng)”三個(gè)明細(xì)科目進(jìn)行核算。投資收益的確認(rèn)：準(zhǔn)則要求“1.考慮會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)期間；2.考慮投資時(shí)點(diǎn)被投資單位可辨認(rèn)資產(chǎn)的公允價(jià)值，對(duì)被投資單位凈利潤(rùn)進(jìn)行調(diào)整后確認(rèn)”主要關(guān)注兩方面調(diào)整：固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)的折舊額或攤銷(xiāo)額減值準(zhǔn)備金額例如：某投資企業(yè)于20xx年1月1日取得聯(lián)營(yíng)企業(yè)30％的股權(quán)，取得投資時(shí)被投資單位的固定資產(chǎn)公允價(jià)值為1200萬(wàn)元，賬面價(jià)值為600萬(wàn)元，固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)使用年限為10年，凈殘值為零，按照直線(xiàn)法計(jì)提折舊。被投資單位20xx年度利潤(rùn)表中凈利潤(rùn)為500萬(wàn)元。

分析：被投資單位當(dāng)期利潤(rùn)表中已按其賬面價(jià)值計(jì)算扣除的固定資產(chǎn)折舊費(fèi)用為60萬(wàn)元，按照取得投資時(shí)點(diǎn)上固定資產(chǎn)的公允價(jià)值計(jì)算確定的折舊費(fèi)用為120萬(wàn)元，假定不考慮所得稅影響，按照被投資單位的賬面凈利潤(rùn)計(jì)算確定的投資收益應(yīng)為150（500×30％）萬(wàn)元。如按該固定資產(chǎn)的公允價(jià)值計(jì)算的凈利潤(rùn)為440（500－60）萬(wàn)元，投資企業(yè)按照持股比例計(jì)算確認(rèn)的當(dāng)期投資收益為132（440×30％）萬(wàn)元。如果：無(wú)法取得投資時(shí)被投資單位各項(xiàng)資產(chǎn)等的公允價(jià)值或公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額不具重要性的

可以被投資單位的賬面凈利潤(rùn)為基礎(chǔ)計(jì)算確認(rèn)，但需在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中說(shuō)明超額虧損的確認(rèn)首先減記長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值其次其他實(shí)質(zhì)上構(gòu)成凈投資的長(zhǎng)期權(quán)益項(xiàng)目合同或協(xié)議約定的其他責(zé)任義務(wù)例如:甲企業(yè)持有乙企業(yè)40%的股權(quán),20x1年12月31日投資的賬面價(jià)值為2000萬(wàn)元。乙企業(yè)20x2年虧損3000萬(wàn)元。假定取得投資時(shí)點(diǎn)被投資單位各資產(chǎn)公允價(jià)值等于賬面價(jià)值，雙方采用的會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)期間相同。則：甲企業(yè)20x2年應(yīng)確認(rèn)投資損失1200萬(wàn)元長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值降至800萬(wàn)元上述如果乙企業(yè)當(dāng)年度的虧損額為6000萬(wàn)元，當(dāng)年度甲企業(yè)應(yīng)分擔(dān)損失2400萬(wàn)元長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值減至0如果甲企業(yè)賬上有應(yīng)收乙企業(yè)長(zhǎng)期應(yīng)收款800萬(wàn)元，則應(yīng)進(jìn)一步確認(rèn)損失借：投資收益400

貸：長(zhǎng)期應(yīng)收款400除按上述順序已確認(rèn)的投資損失外仍有額外損失的，應(yīng)在賬外備查登記被投資單位以后期間實(shí)現(xiàn)盈利的，按上述相反順序恢復(fù)長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資貸：投資收益成本法與權(quán)益法的轉(zhuǎn)換1．成本法轉(zhuǎn)換為權(quán)益法(1)追加投資達(dá)到重大影響，分原投資和新增投資，綜合考慮商譽(yù)和應(yīng)調(diào)整的留存收益；原投資日到新增投資日之間被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)的