第6章 租賃(14-15)(2)課件(劉)

2023/2/11第6章租賃2023/2/1劉錦妹主講2第6章租賃6.1租賃的性質(zhì)與分類6.2租賃業(yè)務(wù)的相關(guān)概念6.3經(jīng)營租賃6.4融資租賃2023/2/1劉錦妹主講3

租賃會計概述租賃會計的范圍租賃準(zhǔn)則的適用范圍注意:下列各項適用其他相關(guān)會計準(zhǔn)則：

㈠電影、錄像、劇本、文稿、專利和版權(quán)等項目的許可使用協(xié)議，適用《企業(yè)會計準(zhǔn)則第6號——無形資產(chǎn)》。

㈡出租人以經(jīng)營租賃方式租出的土地使用權(quán)和建筑物，適用《企業(yè)會計準(zhǔn)則第3號——投資性房地產(chǎn)》。2023/2/1劉錦妹主講4本準(zhǔn)則的適用范圍注意:下列各項適用其他相關(guān)會計準(zhǔn)則：

㈢出租人因融資租賃形成的長期債權(quán)的減值，適用《企業(yè)會計準(zhǔn)則第22號——金融工具確認(rèn)和計量》。2023/2/1劉錦妹主講5學(xué)習(xí)目標(biāo)掌握租賃的概念與特征，了解有關(guān)租賃的分類及其各類別的具體內(nèi)容。掌握租賃開始日、租賃期、租賃期開始日，以及資產(chǎn)余值、最低租賃付款額、最低租賃收款額、或有租金、履約成本、租賃內(nèi)含利率的概念及其具體的應(yīng)用內(nèi)容。2023/2/1劉錦妹主講6深入理解融資租賃的特征，掌握我國會計準(zhǔn)則對融資租賃業(yè)務(wù)在各個時點及其各個環(huán)節(jié)的會計處理要求。理解經(jīng)營租賃的特征，對相關(guān)事項的會計處理要求，并掌握承租人、出租人的會計處理過程。2023/2/1劉錦妹主講7能夠熟練進行承租人、出租人對租賃業(yè)務(wù)的全過程、各方面的具體會計處理。掌握關(guān)于會計期末會計信息披露的要求及其具體內(nèi)容。理解售后租回交易的特征及其形成融資租賃、經(jīng)營租賃的不同會計處理要求，了解其會計期末信息披露的一般要求。2023/2/1劉錦妹主講86.1租賃的性質(zhì)與分類

6.1.1租賃的概念與特征2023/2/1劉錦妹主講9租賃是指在約定的期間內(nèi)，出租人為了獲取租金而將資產(chǎn)的使用權(quán)轉(zhuǎn)讓給承租人的行為。租賃的概念2023/2/1劉錦妹主講10

租賃由出租人和承租人共同形成，通常以協(xié)議或合同的形式存在，是出租人和承租人這兩個經(jīng)濟主體之間通過簽訂協(xié)議，約定轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)使用權(quán)的時間、支付對價以及期滿后的資產(chǎn)處理等內(nèi)容的過程。2023/2/1劉錦妹主講11

會計準(zhǔn)則也常將租賃定義為一項協(xié)議?！秶H會計準(zhǔn)則第17號——租賃》將租賃定義為：在一個議定的期間內(nèi)，出租人將某項資產(chǎn)的使用權(quán)讓與承租人，以換取一項或一系列支付的協(xié)議?！睹绹鴷嫓?zhǔn)則公告第13號——租賃》將租賃定義為：在一個規(guī)定的期間轉(zhuǎn)讓固定資產(chǎn)（土地和/或可折舊資產(chǎn)）的使用權(quán)的協(xié)議。2023/2/1劉錦妹主講12我國《企業(yè)會計準(zhǔn)則第21號——租賃》對租賃所下的定義為：租賃是指在約定的期間內(nèi)，出租人將資產(chǎn)使用權(quán)讓與承租人，以獲取租金的協(xié)議。2023/2/1劉錦妹主講13租賃作為一項經(jīng)濟活動或一項協(xié)議，其主要特征表現(xiàn)為：一是協(xié)議雙方在租賃期內(nèi)轉(zhuǎn)移的是資產(chǎn)的使用權(quán)，而非資產(chǎn)的所有權(quán)。二是這種轉(zhuǎn)移是有償?shù)?，即使用?quán)的轉(zhuǎn)移以租金的收付為條件，從而有別于無償提供使用權(quán)的借用合同。租賃的特征表現(xiàn)2023/2/1劉錦妹主講14租賃的上述特征決定了租賃資產(chǎn)必須以資產(chǎn)所有權(quán)和使用權(quán)可相互分離為前提，能夠?qū)⑹褂脵?quán)單獨轉(zhuǎn)出和收回。2023/2/1劉錦妹主講15

6.1.2租賃的分類2023/2/1劉錦妹主講16根據(jù)租賃的目的，以與租賃資產(chǎn)所有權(quán)相關(guān)的風(fēng)險和報酬歸屬于出租人或承租人的程度為依據(jù):融資租賃經(jīng)營租賃按租賃的目的分類2023/2/1劉錦妹主講17融資租賃:是指實質(zhì)上轉(zhuǎn)移了與資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的全部風(fēng)險和報酬的租賃。其所有權(quán)最終可能轉(zhuǎn)移，也可能不轉(zhuǎn)移。風(fēng)險和報酬的轉(zhuǎn)移與所有權(quán)的轉(zhuǎn)移并不一定同步。其所有權(quán)最終可能轉(zhuǎn)移，也可能不轉(zhuǎn)移。所有權(quán)轉(zhuǎn)移是認(rèn)定為融資租賃的充分條件，但不是必要條件。2023/2/1劉錦妹主講18具體來說，根據(jù)我國會計準(zhǔn)則的規(guī)定，滿足以下一項或數(shù)項標(biāo)準(zhǔn)的租賃，應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為融資租賃（P247-248）(1)在租賃期屆滿時，租賃資產(chǎn)的所有權(quán)轉(zhuǎn)移給承租人。此種情況通常是指在租賃合同中已經(jīng)約定,或者在租賃開始日根據(jù)相關(guān)條件作出合理判斷，租賃期屆滿時出租人能夠?qū)①Y產(chǎn)的所有權(quán)轉(zhuǎn)移給承租人。2023/2/1劉錦妹主講19(2)承租人有購買租賃資產(chǎn)的選擇權(quán)，所訂立的購價預(yù)計將遠(yuǎn)低于行使選擇權(quán)時租賃資產(chǎn)的公允價值，因而在租賃開始日就可以合理確定承租人將會行使這種選擇權(quán)。一般而言，購價遠(yuǎn)低于行使選擇權(quán)時租賃資產(chǎn)的公允價值，可以按照低于公允價值的5%來衡量，這時購價只是象征性的，其實是一種名義購買價。2023/2/1劉錦妹主講20例如，出租人和承租人簽訂了一項租賃合同，租賃期限為5年，租賃期屆滿時承租人有權(quán)以800元的價格購買租賃資產(chǎn)，在簽訂租賃合同時估計該租賃資產(chǎn)租賃期屆滿時的公允價值為20000元。2023/2/1劉錦妹主講21分析：由于購買價格僅為公允價值的4％（低于5％的要求），如果沒有特別的情況，承租人在租賃期屆滿時將會購買該項資產(chǎn)。在這種情況下，在租賃開始日即可判斷該項租賃應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為融資租賃。2023/2/1劉錦妹主講22(3)即使資產(chǎn)的所有權(quán)不轉(zhuǎn)讓，其租賃期也占租賃資產(chǎn)使用壽命的大部分?！按蟛糠帧币话闶侵缸赓U期占租賃開始日租賃資產(chǎn)尚可使用年限的75%以上。(職業(yè)判斷參考標(biāo)準(zhǔn))但是，如果租賃資產(chǎn)在租賃開始日前已使用年限超過該資產(chǎn)全新時可使用年限的大部分(75%以上)，則該項標(biāo)準(zhǔn)不能用以判斷租賃的類別。2023/2/1劉錦妹主講23需要說明的是，這里的量化標(biāo)準(zhǔn)是只是指導(dǎo)性標(biāo)準(zhǔn)，企業(yè)在具體運用時，必須以準(zhǔn)則規(guī)定的相關(guān)條件進行判斷。這條標(biāo)準(zhǔn)強調(diào)的是租賃期占租賃資產(chǎn)使用壽命的比例，而非租賃期占該項資產(chǎn)全部可使用年限的比例。如果租賃資產(chǎn)是舊資產(chǎn)，在租賃前已使用年限超過資產(chǎn)自全新時起算可使用年限的75％以上時，則這條判斷標(biāo)準(zhǔn)不適用，不能使用這條標(biāo)準(zhǔn)確定租賃的分類。2023/2/1劉錦妹主講24例如，某項租賃設(shè)備全新時可使用年限為10年，已經(jīng)使用了2年，從第3年開始租賃（已使用年限＜該資產(chǎn)全新時可使用年限的大部分，即：2/10=20%＜75%），租賃期為6年，由于租賃開始時該設(shè)備尚可使用年限為8年，租賃期占尚可使用年限的75％（6年／8年），符合第3條標(biāo)準(zhǔn)，因此，該項租賃應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為融資租賃；2023/2/1劉錦妹主講25某項租賃設(shè)備全新時可使用年限為10年，已經(jīng)使用了3年，如果從第4年開始租賃（3/10=30%＜75%

），租賃期為3年，租賃期占尚可使用年限的42.9％（3年／7年），就不符合第3條標(biāo)準(zhǔn)，因此該項租賃不應(yīng)認(rèn)定為融資租賃（假定也不符合其他判斷標(biāo)準(zhǔn)）。2023/2/1劉錦妹主講26假如該項設(shè)備已經(jīng)使用了8年，從第9年開始租賃，租賃期為2年，此時，該設(shè)備尚可使用年限為2年，雖然租賃期為尚可使用年限的100％（2年／2年），但由于在租賃前該設(shè)備的已使用年限大于(＞)全新時可使用年限（10年）的75％（8年／10年=80％＞

75％），因此，該項租賃不應(yīng)認(rèn)定為融資租賃（假定也不符合其他判斷標(biāo)準(zhǔn)）。2023/2/1劉錦妹主講27(4)就承租人而言，租賃開始日最低租賃付款額的現(xiàn)值幾乎相當(dāng)于租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值；就出租人而言，租賃開始日最低租賃收款額的現(xiàn)值幾乎相當(dāng)于租賃開始日租賃資產(chǎn)原賬面價值?！皫缀跸喈?dāng)于”一般是指90%以上。需要說明的是，這里的量化標(biāo)準(zhǔn)是只是指導(dǎo)性標(biāo)準(zhǔn)，企業(yè)在具體運用時，必須以準(zhǔn)則規(guī)定的相關(guān)條件進行判斷。2023/2/1劉錦妹主講28(5)租賃資產(chǎn)性質(zhì)特殊，如果不作較大修整，只有承租人才能使用。即租賃資產(chǎn)具有專購專用的性質(zhì)。這條標(biāo)準(zhǔn)是指租賃資產(chǎn)是出租人根據(jù)承租人對資產(chǎn)型號、規(guī)格等方面的特殊要求專門購買或建造的，具有專購、專用性質(zhì)。這些租賃資產(chǎn)如果不作較大的重新改制，其他企業(yè)通常難以使用。2023/2/1劉錦妹主講29在這種情況下，因出租人將租賃資產(chǎn)改制出租的可能性極小，從而只能將相關(guān)的全部風(fēng)險轉(zhuǎn)移給承租人，形成融資租賃。2023/2/1劉錦妹主講30經(jīng)營租賃:經(jīng)營租賃主要是出于承租人經(jīng)營上的臨時需要或季節(jié)性需要。在經(jīng)營租賃下，租賃資產(chǎn)的所有權(quán)不轉(zhuǎn)移。租賃期屆滿后，承租人有退租或續(xù)租的選擇權(quán)，而不存在優(yōu)惠購買選擇權(quán)。出租人保留了與資產(chǎn)使用權(quán)有關(guān)的大部分風(fēng)險和報酬。租賃的租賃期一般也明顯短于資產(chǎn)的使用年限。2023/2/1劉錦妹主講31在租賃的分類中，應(yīng)該注意兩個問題：其一，與資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的風(fēng)險和報酬的轉(zhuǎn)移并不意味著所有權(quán)的必然轉(zhuǎn)移。其二，租賃的分類應(yīng)視租賃的經(jīng)濟實質(zhì)而不是法律形式進行。2023/2/1劉錦妹主講32銷售型租賃(P248)直接融資租賃(P249)售后租回(P249)按出租人取得租賃資產(chǎn)的來源和方式分類2023/2/1劉錦妹主講33售回租賃售回租賃又稱返還式租賃，是簡單融資租賃的一個分支。它的特點是承租人與租賃物件供貨人是一體。租賃物件不是外購，而是承租人在租賃合同簽約前已經(jīng)購買、建造并正在使用的設(shè)備。承租人將設(shè)備賣給租賃公司，然后作為租賃物件返租回來，從而對物件仍有使用權(quán)，但已失去所有權(quán)。設(shè)備的買賣是形式上的交易，但承租企業(yè)需將固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)為融資租入固定資產(chǎn)。返還式租賃強調(diào)了租賃融資功能，失去了租賃的促銷功能，類似于“典當(dāng)”業(yè)務(wù)，是一種金融活動。2023/2/1劉錦妹主講34

6.2租賃業(yè)務(wù)的相關(guān)概念

6.2.1與租賃時間相關(guān)的概念2023/2/1劉錦妹主講356.2租賃業(yè)務(wù)的相關(guān)概念1.租約租約，是指出租人在約定期限內(nèi)，將一項資產(chǎn)提供給承租人使用以換取租金作為回報的協(xié)議。我國合同法分別有租賃合同和融資租賃合同兩章，其中租賃合同特指經(jīng)營租賃合同。2023/2/1劉錦妹主講36租賃開始日是指租賃協(xié)議日與租賃各方就主要條款作出承諾日中的較早者。在該日應(yīng)當(dāng)：2.租賃開始日2023/2/1劉錦妹主講37（1）將租賃認(rèn)定為融資租賃或經(jīng)營租賃（2）在融資租賃下，確定租賃期開始日應(yīng)當(dāng)確認(rèn)的金額租賃開始日與租賃期開始日的區(qū)別2023/2/1劉錦妹主講38租賃期是指租賃合同規(guī)定的不可撤銷的租賃期間。（1）如果承租人有權(quán)選擇繼續(xù)租賃該資產(chǎn)，而且在租賃開始日就可以合理確定承租人將會行使這種選擇權(quán)，則不論是否再支付租金，續(xù)租期應(yīng)當(dāng)包括在租賃期內(nèi)；3.租賃期2023/2/1劉錦妹主講39（2）如果租賃合同規(guī)定承租人享有優(yōu)惠購買選擇權(quán)，而且在租賃開始日就可以合理確定承租人將會行使這種選擇權(quán)，則租賃期最長不得超過自租賃開始日起至優(yōu)惠購買選擇權(quán)行使之日止的期間。3.租賃期2023/2/1劉錦妹主講40（3）不可撤銷租賃，指只在以下一種或數(shù)種情況下可撤銷的租賃：①發(fā)生某些很少會出現(xiàn)的或有事項，如不可抗力、破產(chǎn)；②經(jīng)出租人同意；③承租人與原出租人就同一資產(chǎn)或同類資產(chǎn)簽訂了新的租賃合同；④承租人承擔(dān)了一筆足夠大的額外款項（喪失期限利益，支付剩余租金等）。3.租賃期2023/2/1劉錦妹主講41租賃期開始日是指承租人有權(quán)行使其使用資產(chǎn)的權(quán)利的日期，表明租賃行為的開始。在租賃期開始日，承租人應(yīng)當(dāng)對租入資產(chǎn)、最低租賃付款額和未確認(rèn)融資費用進行初始確認(rèn)，出租人應(yīng)當(dāng)對應(yīng)收融資租賃款、未擔(dān)保余值和未實現(xiàn)融資收益進行初始確認(rèn)。4.租賃期開始日2023/2/1劉錦妹主講42

6.2.2與租賃資產(chǎn)計價

相關(guān)的概念2023/2/1劉錦妹主講43資產(chǎn)余值是指在租賃開始日估計的租賃期屆滿時租賃資產(chǎn)的公允價值。資產(chǎn)余值按是否有擔(dān)?？煞譃椋簱?dān)保余值是指得到擔(dān)保的那部分資產(chǎn)余值，租賃期滿能夠保證收回。未擔(dān)保余值則是指租賃資產(chǎn)余值中扣除就出租人而言的擔(dān)保余值后的資產(chǎn)余值。1.資產(chǎn)余值2023/2/1劉錦妹主講44最低租賃付款額是指在租賃開始日就可以合理確定的租賃期內(nèi)承租人應(yīng)支付或可能被要求支付的各種款項(不包括或有租金和履約成本),加上由承租人或與其有關(guān)的第三方擔(dān)保的資產(chǎn)余值。但是，如果承租人有購買租賃資產(chǎn)的選擇權(quán)，所訂立的購價預(yù)計將遠(yuǎn)低于行使選擇權(quán)時租賃資產(chǎn)的公允價值，因而在租賃開始日就可以合理確定承租人將會行使這種選擇權(quán)，則購買價格也應(yīng)當(dāng)包括在內(nèi)。2.最低租賃付款額2023/2/1劉錦妹主講45期滿所有權(quán)轉(zhuǎn)移時：最低租賃付款額＝各期租金＋期滿購買付款期滿所有權(quán)不轉(zhuǎn)移時：最低租賃付款額＝各期租金＋承租人擔(dān)保余值＋不續(xù)租付款2023/2/1劉錦妹主講46最低租賃收款額是指在租賃開始日能夠預(yù)計的、租賃期內(nèi)出租人能夠收到的各種款項，它等于最低租賃付款額加上獨立于承租人和出租人的第三方對出租人擔(dān)保的資產(chǎn)余值。3.最低租賃收款額2023/2/1劉錦妹主講476.2.3與租賃收益的確認(rèn)

相關(guān)的概念

2023/2/1劉錦妹主講48或有租金是指金額不固定、以時間長短以外的其他因素（如銷售量、使用量、物價指數(shù)等）為依據(jù)計算的租金。1.或有租金2023/2/1劉錦妹主講49履約成本是指在租賃期內(nèi)為租賃資產(chǎn)正常工作所支付的各種使用費。如技術(shù)咨詢和服務(wù)費、人員培訓(xùn)費、維修費、保險費等(相對于承租人的情況，履約成本通常應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益，也不包括在最低租賃付款額中。2.履約成本2023/2/1劉錦妹主講50租賃內(nèi)含利率是指在租賃開始日，使最低租賃收款額的現(xiàn)值與未擔(dān)保余值的現(xiàn)值之和等于租賃資產(chǎn)原賬面價值的折現(xiàn)率。租賃內(nèi)含利率2023/2/1劉錦妹主講516.3經(jīng)營租賃

6.3.1經(jīng)營租賃會計處理的基本規(guī)定

2023/2/1劉錦妹主講52租賃資產(chǎn)的轉(zhuǎn)移不需要在表內(nèi)反映。但承租人應(yīng)當(dāng)將通過租賃取得的資產(chǎn)在表外賬戶進行登記，以反映和監(jiān)督租賃資產(chǎn)的使用；出租人也應(yīng)將租賃資產(chǎn)記入單獨的明細(xì)賬戶進行反映。1.租賃資產(chǎn)的轉(zhuǎn)移2023/2/1劉錦妹主講53在經(jīng)營租賃中，承租人沒有實際控制或擁有租賃資產(chǎn)，資產(chǎn)不在表內(nèi)確認(rèn)，支付的租金也不需資本化，只需將租金確認(rèn)為租賃期內(nèi)各期的費用。相應(yīng)地，出租人也應(yīng)在租賃期內(nèi)各個期間將收取的租金直接確認(rèn)為業(yè)務(wù)收入。2.租金的收付2023/2/1劉錦妹主講54在經(jīng)營租賃中，承租人和出租人發(fā)生的初始直接費用應(yīng)當(dāng)在發(fā)生當(dāng)期確認(rèn)為費用。承租人支付的或有租金在發(fā)生當(dāng)期確認(rèn)為費用，出租人收取的或有租金確認(rèn)為當(dāng)期收入。對于固定資產(chǎn)租賃來說，應(yīng)當(dāng)由出租人按期計提固定資產(chǎn)折舊。3.租賃相關(guān)費用2023/2/1劉錦妹主講55承租人應(yīng)當(dāng)對重大的經(jīng)營租賃作如下披露:(1)資產(chǎn)負(fù)債表日后連續(xù)三個會計年度每年將支付的不可撤銷經(jīng)營租賃的最低租賃付款額。(2)以后年度將支付的不可撤銷經(jīng)營租賃的最低租賃付款額總額。4.相關(guān)會計信息披露2023/2/1劉錦妹主講56經(jīng)營租賃的出租人應(yīng)當(dāng)按資產(chǎn)的性質(zhì)，將用作經(jīng)營租賃的資產(chǎn)包括在資產(chǎn)負(fù)債表的相關(guān)項目內(nèi)。同時，按照資產(chǎn)類別披露租出資產(chǎn)在資產(chǎn)負(fù)債表日的賬面價值。2023/2/1劉錦妹主講576.3.2承租人的會計處理2023/2/1劉錦妹主講58在經(jīng)營租賃中，承租人的會計處理主要是租金的費用化，具體說，就是所付租金在租賃期內(nèi)的各個會計期間進行分?jǐn)偞_認(rèn)。我國會計準(zhǔn)則規(guī)定，承租人應(yīng)當(dāng)將租金在租賃期內(nèi)的各個期間按直線法確認(rèn)為費用，如果其他方法更合理，也可以采用其他方法，可按實際情況記入“銷售費用”、“管理費用”或“制造費用”等科目。2023/2/1劉錦妹主講59按照實質(zhì)重于形式的原則，在出租人提供了免租期的情況下，承租人應(yīng)將租金總額在整個租賃期內(nèi)，而不是在租賃期扣除免租期后的期間內(nèi)進行分?jǐn)?。在出租人承?dān)了應(yīng)由承租人負(fù)擔(dān)的某些費用的情況下，承租人應(yīng)將該費用從租金總額中扣除，將實際承擔(dān)的租金額在租賃期內(nèi)進行分?jǐn)偂?023/2/1劉錦妹主講60【例6-1】2×08年1月1日，A公司從B公司租入全新建筑物一套，租期為3年。建筑物原賬面價值為900000元，預(yù)計使用年限為25年。A公司向相關(guān)單位支付初始直接費用6000元。租賃合同規(guī)定，租賃開始日A公司向B公司一次性預(yù)付租金36000元，第一年末支付租金30000元，第二年末支付租金30000元，第三年末支付租金12000元。租賃期滿后預(yù)付租金不退回，B公司收回辦公用房使用權(quán)。2023/2/1劉錦妹主講61分析：該項租賃業(yè)務(wù)是臨時的使用權(quán)轉(zhuǎn)移，承租人沒有實際擁有或控制該建筑物，租賃合同的約定也不符合融資租賃的任何一條標(biāo)準(zhǔn)，因此，應(yīng)將其作為經(jīng)營租賃進行會計處理。對于承租人而言，不能按各期實際支付的租金額來確定各期租金費用，而應(yīng)按直線法在租賃期內(nèi)平均分?jǐn)傋饨鹂傤~。此項租賃租金總額為108000元（36000+30000+30000+12000），按直線法計算3年租賃期內(nèi)每年應(yīng)分?jǐn)偟淖饨馂?6000元。2023/2/1劉錦妹主講62承租人（A公司）的會計分錄為:2×08年1月1日。借:管理費用6000

貸:銀行存款6000

借:長期待攤費用36000

貸:銀行存款360002×08年12月31日。借:管理費用——租賃費36000

貸:銀行存款30000

長期待攤費用60002023/2/1劉錦妹主講632×09年12月31日。借:管理費用——租賃費36000

貸:銀行存款30000

長期待攤費用60002×10年12月31日。借:管理費用——租賃費36000

貸:銀行存款12000

長期待攤費用240002023/2/1劉錦妹主講64

6.3.3出租人的會計處理2023/2/1劉錦妹主講65出租人應(yīng)當(dāng)將租金在租賃期內(nèi)的各個期間按直線法確認(rèn)為收入；如果其他方法更合理，也可以采用其他方法。如果出租人提供了免租期或承擔(dān)了承租人的某些費用，應(yīng)當(dāng)將租金總額扣除這部分費用后的余額，在包含免租期在內(nèi)的整個租賃期內(nèi)進行分?jǐn)?。對于固定資產(chǎn)，出租人要計提折舊，一般是要求按出租人所擁有的其他類似資產(chǎn)奉行的折舊政策計提折舊；對于其他經(jīng)營租賃資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)采用合理的方法進行攤銷。2023/2/1劉錦妹主講66承前例，出租人(B公司)在確認(rèn)這項經(jīng)營租賃的租金收入時，不能依據(jù)各期實際收到的租金額確認(rèn)各期租金收入，而應(yīng)按直線法在租賃期內(nèi)平均分?jǐn)偞_認(rèn)各期的租金收入。此項租賃租金總額為108000元，按直線法計算，每年應(yīng)確認(rèn)的租金收入為36000元。2023/2/1劉錦妹主講67會計分錄為：2×08年1月1日。借：銀行存款36000

貸：其他應(yīng)收款360002×08年12月31日。借：銀行存款30000

其他應(yīng)收款6000

貸：其他業(yè)務(wù)收入—經(jīng)營租賃收入360002023/2/1劉錦妹主講682×09年12月31日。借：銀行存款.30000

其他應(yīng)收款6000

貸：其他業(yè)務(wù)收入——經(jīng)營租賃收入360002×10年12月31日。借：銀行存款12000

其他應(yīng)收款24000

貸：其他業(yè)務(wù)收入——經(jīng)營租賃收入36000B公司應(yīng)當(dāng)按照與本公司其他類似固定資產(chǎn)相同的方式對租賃資產(chǎn)計提折舊，由于會計處理與一般的固定資產(chǎn)折舊一致，此處略。2023/2/1劉錦妹主講696.4融資租賃

6.4.1融資租賃會計處理的基本規(guī)定2023/2/1劉錦妹主講70(1)租賃類型的確定。(2)租賃資產(chǎn)的轉(zhuǎn)移。按照我國會計準(zhǔn)則的規(guī)定，出租人應(yīng)按資產(chǎn)賬面價值予以轉(zhuǎn)出；承租人則應(yīng)遵循謹(jǐn)慎原則,按租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值和最低租賃付款額現(xiàn)值二者中較低者入賬租賃開始日2023/2/1劉錦妹主講71(3)債權(quán)債務(wù)的發(fā)生。資產(chǎn)的轉(zhuǎn)移伴隨著對價的支付，租賃資產(chǎn)的轉(zhuǎn)移則伴隨著未來支付租金的義務(wù)，由此承租人承擔(dān)了一項債務(wù)，相應(yīng)地，出租人取得一項債權(quán)。由于在融資租賃中，出租人為承租人提供了融資，相應(yīng)地要收取利息，因此債權(quán)債務(wù)的計價不僅要考慮資產(chǎn)的價值，還要考慮利息的因素。2023/2/1劉錦妹主講72(4)初始直接費用。初始直接費用是指承租人在租賃談判和簽訂租賃合同過程中發(fā)生的，可歸屬于租賃項目的手續(xù)費、律師費、差旅費、印花稅等初始直接費用。這樣的費用在融資租賃中應(yīng)當(dāng)計入租入資產(chǎn)價值。2023/2/1劉錦妹主講73(1)租金的支付。租金包含債務(wù)本金和利息兩部分，即資產(chǎn)價值和融資費用兩部分。(2)融資費用和收益的分?jǐn)?。伴隨租金的逐期支付，承租人應(yīng)在各期確認(rèn)融資費用，出租人則要確認(rèn)相應(yīng)的融資收益。融資費用或收益在各期的確認(rèn)和分?jǐn)偛捎脤嶋H利率法。租賃期間2023/2/1劉錦妹主講74(3)租賃資產(chǎn)的折舊。承租人應(yīng)當(dāng)采用與自有固定資產(chǎn)一致的折舊政策計提租賃資產(chǎn)折舊。能夠合理確定租賃期屆滿時取得租賃資產(chǎn)所有權(quán)的，應(yīng)當(dāng)在租賃資產(chǎn)使用壽命內(nèi)計提折舊，無法合理確定租賃期屆滿時能夠取得租賃資產(chǎn)所有權(quán)的，應(yīng)當(dāng)在租賃期與租賃資產(chǎn)使用壽命兩者中較短的期間內(nèi)計提折舊。2023/2/1劉錦妹主講75(4)或有租金和履約成本。在租賃期內(nèi)發(fā)生的或有租金應(yīng)當(dāng)在發(fā)生當(dāng)期計入費用，為保證資產(chǎn)正常使用而發(fā)生的履約成本，其中受益期較長的資產(chǎn)改良支出、人員培訓(xùn)費等，可以按照受益期間進行遞延和分?jǐn)?，金額較小的經(jīng)常性支出，如修理費、保險費等則可以直接計入當(dāng)期費用。2023/2/1劉錦妹主講76租賃期滿時，對租賃資產(chǎn)的處理有返還、續(xù)租和留購三種情況。承租人和出租人應(yīng)當(dāng)根據(jù)具體情況，記錄可能發(fā)生的資產(chǎn)轉(zhuǎn)移和債權(quán)、債務(wù)清結(jié)。租賃期滿2023/2/1劉錦妹主講776.4.2承租人的會計處理2023/2/1劉錦妹主講78我國會計準(zhǔn)則規(guī)定，在租賃期開始日，承租人應(yīng)當(dāng)將租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值與最低租賃付款額現(xiàn)值兩者中較低者作為租入資產(chǎn)的入賬價值；將最低租賃付款額作為長期應(yīng)付款的入賬價值；其差額作為未確認(rèn)融資費用。租賃資產(chǎn)和相應(yīng)負(fù)債的確認(rèn)和計價2023/2/1劉錦妹主講79按照我國會計準(zhǔn)則的要求，承租人應(yīng)按照最低租賃付款額確認(rèn)一項長期負(fù)債；資產(chǎn)和負(fù)債入賬價值的差額被列入未確認(rèn)融資費用而單獨進行處理。2023/2/1劉錦妹主講80如果承租人知悉出租人的租賃內(nèi)含利率，應(yīng)當(dāng)采用內(nèi)含利率作為折現(xiàn)率；否則，應(yīng)當(dāng)采用租賃合同規(guī)定的利率作為折現(xiàn)率；如果租賃內(nèi)含利率和租賃合同規(guī)定的利率均無法知悉，應(yīng)當(dāng)采用同期銀行貸款利率作為折現(xiàn)率。2023/2/1劉錦妹主講81融資租賃租金的分解融資租賃租金的分解—是進行賬務(wù)處理的前提租金分解是將各期租金中的本金和利息分開，以便于出租人反映收入、承租人反映融資費用的過程。租金分解的基本方法有直線法、實際利率法、年數(shù)總和法等若干不同方法。按照2007年執(zhí)行的會計準(zhǔn)則規(guī)定，出租人和承租人的租金分解一律采用實際利率法。2023/2/1劉錦妹主講82融資租賃租金的分解實際利率法相關(guān)計算公式為：注意：該公式適用于除最后一期以外的各期利息、本金的計算各期利息＝付租期本金×租賃利率各期本金＝各期租金－各期利息末期利息=末期租金—上期末本金余額2023/2/1劉錦妹主講83融資租賃租金的分解承租人在計算最低租賃付款額的現(xiàn)值時，注意：未確認(rèn)融資費用分?jǐn)偮实拇_定順序：(1)能夠取得出租人租賃內(nèi)含利率的，以出租人的租賃內(nèi)含利率為折現(xiàn)率將最低租賃付款額折現(xiàn)，且以該現(xiàn)值作為租入資產(chǎn)入賬價值的，應(yīng)當(dāng)將租賃內(nèi)含利率作為未確認(rèn)融資費用的分?jǐn)偮剩?023/2/1劉錦妹主講84融資租賃租金的分解(2)以合同規(guī)定利率為折現(xiàn)率將最低租賃付款額折現(xiàn)，且以該現(xiàn)值作為租入資產(chǎn)入賬價值的，應(yīng)當(dāng)將合同規(guī)定利率作為未確認(rèn)融資費用的分?jǐn)偮剩?023/2/1劉錦妹主講85融資租賃租金的分解(3)以銀行同期貸款利率為折現(xiàn)率將最低租賃付款額折現(xiàn)，且以該現(xiàn)值作為租賃資產(chǎn)入賬價值的，應(yīng)當(dāng)將銀行同期貸款利率作為未確認(rèn)融資費用的分?jǐn)偮剩?023/2/1劉錦妹主講86融資租賃租金的分解(4)以租賃資產(chǎn)公允價值為入賬價值的，應(yīng)當(dāng)重新計算分?jǐn)偮?。該分?jǐn)偮适鞘棺畹妥赓U付款額的現(xiàn)值等于租賃資產(chǎn)公允價值的折現(xiàn)率。租賃內(nèi)含利率，是指在租賃開始日，使最低租賃收款額的現(xiàn)值與未擔(dān)保余值的現(xiàn)值之和等于租賃資產(chǎn)公允價值與出租人的初始直接費用之和的折現(xiàn)率。

2023/2/1劉錦妹主講87【例6-2】2007年12月1日，A公司與租賃公司簽訂了一份租賃合同。合同主要條款如下：(1)租賃標(biāo)的物：某產(chǎn)品生產(chǎn)線。(2)起租日：2008年1月1日。(3)租賃期：2008年1月1日至2010年12月31日，共3年。(4)租金支付方式：每年年初支付租金54000元。(5)租賃期屆滿時該生產(chǎn)線的估計余值23400元。其中：由A公司擔(dān)保的余值為20000元；未擔(dān)保余值為3400元。2023/2/1劉錦妹主講88(6)該生產(chǎn)線的維護等費用由A公司自行承擔(dān)，每年5000元。(7)該生產(chǎn)線在2008年1月1日的賬面價值亦即其公允價值，為167000元。(8)租賃合同規(guī)定的年利率為6%。(9)該生產(chǎn)線估計使用年限為4年。承租人采用年數(shù)總和法計提折舊。(10)2010年12月31日，A公司將該生產(chǎn)線交回租賃公司。此外，假設(shè)該生產(chǎn)線占A公司資產(chǎn)總額的30%以上，且不需安裝。2023/2/1劉錦妹主講89承租人(A公司)在租賃開始日的會計處理如下：第一步，判斷租賃類型。由于最低租賃付款額的現(xiàn)值169782元(計算見后)大于租賃資產(chǎn)原(賬面價值)公允價值167000元的90%，即150300元(167000元×90%)，符合融資租賃判斷標(biāo)準(zhǔn)，所以這項租賃應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為融資租賃。最低租賃付款額=各期租金之和+承租人擔(dān)保的資產(chǎn)余值=54000×3+20000=182000(元)2023/2/1劉錦妹主講90第二步，計算租賃開始日最低租賃付款額的現(xiàn)值，確定租賃資產(chǎn)入賬價值。由于承租人不知悉出租人的租賃內(nèi)含利率，所以選擇租賃合同規(guī)定的利率6%作為折現(xiàn)率。計算現(xiàn)值的過程如下：三年租金的現(xiàn)值=54000+54000×PA(2.6%)=54000+54000×1.833=152982(元)2023/2/1劉錦妹主講91擔(dān)保余值：20000元的復(fù)利現(xiàn)值=20000×PV(3.6%)=20000×0.84=16800(元)現(xiàn)值合計=152982+16800=169782(元)>167000(元)由于最低租賃付款額的現(xiàn)值169782元高于資產(chǎn)公允價值167000元，根據(jù)孰低原則，租賃資產(chǎn)的入賬價值應(yīng)為其公允價值。

2023/2/1劉錦妹主講92第三步，計算未確認(rèn)融資費用。未確認(rèn)融資費用=最低租賃付款額-租賃開始日資產(chǎn)的入賬價值=182000-167000=15000(元)2008年1月1日的會計分錄：借:固定資產(chǎn)—融資租入固定資產(chǎn)167000

未確認(rèn)融資費用15000

貸:長期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款1820002023/2/1劉錦妹主講932.租金的支付和融資費用的分?jǐn)傋赓U期內(nèi)租金的逐期支付相當(dāng)于債務(wù)的分期償付，它將減少承租人的負(fù)債。按照我國會計準(zhǔn)則的規(guī)定,在租賃開始日確定的未確認(rèn)融資費用將在租賃期內(nèi)分?jǐn)偞_認(rèn)，分?jǐn)倳r應(yīng)采用實際利率法。2023/2/1劉錦妹主講94承例【例6-2】在租賃期內(nèi)各年支付租金并分?jǐn)側(cè)谫Y費用。(1)2008-2010年每年1月1日支付租金。借:長期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款54000

貸:銀行存款54000(2)融資費用的分?jǐn)?。首先，確定融資費用分?jǐn)偮省Ｓ捎谧赓U資產(chǎn)入賬價值為其公允價值，因此應(yīng)重新計算融資費用分?jǐn)偮省?023/2/1劉錦妹主講95該分?jǐn)偮蕬?yīng)當(dāng)使租賃開始日最低租賃付款額的現(xiàn)值等于租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值。即：54000×PA(2，r)+54000+20000×PV(3，r）=167000分?jǐn)偮实挠嬎憧稍诙啻螠y試的基礎(chǔ)上，運用插值法加以確定。當(dāng)r=7%時：54000×(1.808+1)+20000×0.816=167952>1670002023/2/1劉錦妹主講96當(dāng)r=8%時：54000×(1.783+1)+20000×0.794=166162<167000因此7%<r<8%用插值法計算如下：r=7.53%即融資費用分?jǐn)偮蕿?.53%。2023/2/1劉錦妹主講97其次，采用實際利率法，在租賃期內(nèi)分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費用，見表4-12023/2/1劉錦妹主講98會計分錄如下：

2008年12月31日，確認(rèn)本年應(yīng)分?jǐn)偟娜谫Y費用。

借：財務(wù)費用8508.9

貸：未確認(rèn)融資費用8508.9

2009年12月31日，確認(rèn)本年應(yīng)分?jǐn)偟娜谫Y費用。

借：財務(wù)費用5083.4

貸：未確認(rèn)融資費用5083.4

2010年12月31日，確認(rèn)本年應(yīng)分?jǐn)偟娜谫Y費用。

借：財務(wù)費用1407.7

貸：未確認(rèn)融資費用1407.7

至租賃期滿的2010年12月31日，未確認(rèn)融資費用已全部分?jǐn)偼戤?，相?yīng)賬戶余額減記至零。2023/2/1劉錦妹主講99承例【例6-2】由于在租賃開始日，A公司無法合理確定租賃期滿時能夠取得租賃生產(chǎn)線的所有權(quán)，而生產(chǎn)線的估計使用年限為6年，租賃期為3年，公司應(yīng)當(dāng)按照其中較短者3年計提生產(chǎn)線的折舊。采用年數(shù)總和法計提折舊參見表4-2。租賃資產(chǎn)計提折舊

2023/2/1劉錦妹主講1002023/2/1劉錦妹主講101會計分錄：2008年，計提本年折舊。借：制造費用——折舊費73500

貸：累計折舊735002009年，計提本年折舊。借：制造費用——折舊費49000

貸：累計折舊490002010年，計提本年折舊。借：制造費用——折舊費24500

貸：累計折舊245002023/2/1劉錦妹主講102按照我國會計準(zhǔn)則的規(guī)定,或有租金等一般在發(fā)生的當(dāng)期確認(rèn)為費用，對于資產(chǎn)的其他支出也應(yīng)當(dāng)計入相關(guān)費用。承例【例6-2】,A公司各年支付該生產(chǎn)線的維護費，會計分錄如下:借:制造費用5000

貸:銀行存款5000租賃相關(guān)費用和支出

2023/2/1劉錦妹主講103租賃期滿時,對租賃資產(chǎn)的處理有返還、續(xù)租和留購。承租人需根據(jù)實際情況,記錄可能發(fā)生的資產(chǎn)轉(zhuǎn)移和債權(quán)、債務(wù)清結(jié)。（1）返還。租賃期滿,承租人向出租人返還租賃資產(chǎn)時,應(yīng)減少公司資產(chǎn),同時結(jié)清債務(wù)。承例6-2，2010年12月31日,公司將生產(chǎn)線退還租賃公司。租賃期滿2023/2/1劉錦妹主講104在支付了3年租金后，公司的“長期應(yīng)付款”賬戶余額即擔(dān)保余值20000元，在返還生產(chǎn)線后，公司的債務(wù)全部結(jié)清，會計分錄如下。借:長期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款20000

累計折舊147000

貸：固定資產(chǎn)——融資租入固定資產(chǎn)1670002023/2/1劉錦妹主講105如果在租賃期滿生產(chǎn)線已經(jīng)報廢，公司應(yīng)就其提供的擔(dān)保向租賃公司支付相應(yīng)的款項，會計分錄如下：借：長期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款20000

貸：銀行存款200002023/2/1劉錦妹主講106優(yōu)惠續(xù)租。如果承租人行使優(yōu)惠續(xù)租選擇權(quán)，則視同該項租賃一直存在進行會計處理；如果租賃期滿沒有續(xù)租，根據(jù)租賃合同承租人向出租人支付違約金時，應(yīng)將其計入當(dāng)期營業(yè)外支出核算。（3）留購。如果承租人享有并行使優(yōu)惠購買選擇權(quán)，應(yīng)當(dāng)在行權(quán)支付價款時，結(jié)清債務(wù)，同時將固定資產(chǎn)進行重新分類，將其由“融資租入固定資產(chǎn)”明細(xì)科目轉(zhuǎn)至其他有關(guān)明細(xì)科目。2023/2/1劉錦妹主講107按照我國會計準(zhǔn)則的要求，承租人應(yīng)在財務(wù)報告中(主要是在財務(wù)報表附注中)披露與融資租賃有關(guān)的事項，主要包括:(1)各類租入固定資產(chǎn)的期初和期末原價、累計折舊額。相關(guān)信息披露

2023/2/1劉錦妹主講108(2)資產(chǎn)負(fù)債表日后連續(xù)三個會計年度每年將支付的最低租賃付款額，以及以后年度將支付的最低租賃付款額總額。(3)未確認(rèn)融資費用的余額，以及分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費用所采用的方法。2023/2/1劉錦妹主講109承例6-2，假定A公司無其他租賃事項，其2008年12月31日資產(chǎn)負(fù)債表如表4-3.所示。

2023/2/1劉錦妹主講110財務(wù)報表附注:(1)融資租入固定資產(chǎn)系2008年1月1日從租賃公司租入的生產(chǎn)線，該生產(chǎn)線的賬面原值為167000元，累計折舊為73500元，賬面凈值為93500元。(2)資產(chǎn)負(fù)債表日后連續(xù)三個會計年度每年將支付的最低租賃付款額及以后年度將支付的最低租賃付款額總額如下:2023/2/1劉錦妹主講111

項目會計年度金額(元)

最低租賃付款額2009年54000

2010年74000

以后年度0

最低租賃付款額128000

(3)未確認(rèn)融資費用的余額為6491.1元。

(4)采用實際利率法分?jǐn)偽创_認(rèn)的融資費用。

74000元=2008年應(yīng)支付的租金54000元

+擔(dān)保余值20000元.2023/2/1劉錦妹主講112

6.4.3出租人的會計處理2023/2/1劉錦妹主講113按照我國會計準(zhǔn)則的要求,對于租賃資產(chǎn)的轉(zhuǎn)出，一般按照資產(chǎn)的賬面價值進行記錄,租賃資產(chǎn)公允價值與其賬面價值如有差額，應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益（營業(yè)外收支）。對于債權(quán)則應(yīng)按租賃開始日最低租賃收款額予以確認(rèn)，同時，還要確認(rèn)租賃資產(chǎn)的未擔(dān)保余值；租賃資產(chǎn)的轉(zhuǎn)出和相應(yīng)債權(quán)的確認(rèn)

2023/2/1劉錦妹主講114對于資產(chǎn)公允價值與租賃開始日最低租賃收款額與未擔(dān)保余值之和的差額，應(yīng)確認(rèn)為未實現(xiàn)融資收益。2023/2/1劉錦妹主講115出租人會計處理1.租賃期開始日會計處理在租賃期開始日，出租人應(yīng)當(dāng)將租賃開始日最低租賃收款額與初始直接費用之和作為應(yīng)收融資租賃款的入賬價值，同時記錄未擔(dān)保余值；將最低租賃收款額、初始直接費用及未擔(dān)保余值之和與其現(xiàn)值之和的差額確認(rèn)為未實現(xiàn)融資收益。2023/2/1劉錦妹主講116出租人會計處理借：長期應(yīng)收款（最低租賃收款額+初始直接費用）未擔(dān)保余值貸：融資租賃資產(chǎn)（現(xiàn)值）銀行存款等（出租人初始直接費用）未實現(xiàn)融資收益（利息收入總額）（差額）未擔(dān)保余值：租賃資產(chǎn)余值減去就出租人而言的擔(dān)保余值2023/2/1劉錦妹主講117出租人會計處理如有獨立于承租人和出租人的第三方擔(dān)保的資產(chǎn)余值，則長期應(yīng)收款科目下應(yīng)當(dāng)按承租人和擔(dān)保人分設(shè)子目反映。此時最低租賃收款額與最低租賃付款額不一致。2023/2/1劉錦妹主講118出租人會計處理2.租賃期間會計處理（1）租金收取與未確認(rèn)融資收益分配未確認(rèn)融資收益應(yīng)當(dāng)采用實際利率法在租賃期內(nèi)各個期間進行分配。在收租時，據(jù)分配結(jié)果：2023/2/1劉錦妹主講119未實現(xiàn)融資收益分配率的確定租賃內(nèi)含利率為分配率

租賃內(nèi)含利率，是指在租賃開始日，使最低租賃收款額的現(xiàn)值與未擔(dān)保余值之和等于租賃資產(chǎn)公允價值與出租人的初始直接費用之和的折現(xiàn)率2023/2/1劉錦妹主講120出租人會計處理2.租賃期間會計處理借：銀行存款貸：長期應(yīng)收款借：未實現(xiàn)融資收益貸：租賃收入2023/2/1劉錦妹主講121出租人會計處理（2）出租人應(yīng)當(dāng)至少于每年年度終了，對未擔(dān)保余值進行復(fù)核。

未擔(dān)保余值增加的，不作調(diào)整。

有證據(jù)表明未擔(dān)保余值已經(jīng)減少的，應(yīng)當(dāng)重新計算租賃內(nèi)含利率，將由此引起租賃投資凈額的減少，計入當(dāng)期損益；以后各期根據(jù)修正后的租賃投資凈額和重新計算的租賃內(nèi)含利率確認(rèn)融資收入。租賃投資凈額是融資租賃中最低租賃收款額及未擔(dān)保余值之和與未實現(xiàn)融資收益之間的差額。2023/2/1劉錦妹主講122出租人會計處理（2）出租人應(yīng)當(dāng)至少于每年年度終了，對未擔(dān)保余值進行復(fù)核。(續(xù))

已確認(rèn)損失的未擔(dān)保余值得以恢復(fù)的，應(yīng)當(dāng)在原已確認(rèn)的損失金額內(nèi)轉(zhuǎn)回，并重新計算租賃內(nèi)含利率，以后各期根據(jù)修正后的租賃投資凈額和重新計算的租賃內(nèi)含利率確認(rèn)融資收入。2023/2/1劉錦妹主講123出租人會計處理3.或有租金會計處理或有租金未計入租金總額，故在提成等或有租金實際發(fā)生時，確認(rèn)為當(dāng)期收益。借：銀行存款貸：租賃收入2023/2/1劉錦妹主講124出租人會計處理4.租賃期滿會計處理（1）收回租賃資產(chǎn)借：融資租賃資產(chǎn)等貸：長期應(yīng)收款（擔(dān)保余值）未擔(dān)保余值擔(dān)保余值與未擔(dān)保余值均不存在時，不作賬務(wù)處理。（在備查簿中登記）2023/2/1劉錦妹主講125出租人會計處理（2）優(yōu)惠續(xù)租承租人行使優(yōu)惠續(xù)租權(quán)時，視同租賃資產(chǎn)一直存在，繼續(xù)作賬；承租人放棄優(yōu)惠續(xù)租權(quán)時，須反映應(yīng)收違約金，借記“其他應(yīng)收款”、貸記“營業(yè)外收入”科目。2023/2/1劉錦妹主講126出租人會計處理（3）承租人留購租賃資產(chǎn)

借：銀行存款貸：長期應(yīng)收款2023/2/1劉錦妹主講127出租人信息披露出租人應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表中，將長期應(yīng)收款減去未實現(xiàn)融資收益的差額，作為長期債權(quán)列示。出租人對于融資租賃，應(yīng)當(dāng)在附注中披露下列信息：（1）資產(chǎn)負(fù)債表日后連續(xù)三個會計年度每年將收到的最低租賃收款額，以及以后年度將收到的最低租賃收款額總額。（2）未實現(xiàn)融資收益的余額，以及分配未實現(xiàn)融資收益所采用的方法。2023/2/1劉錦妹主講128承例【例6-2】按照我國會計準(zhǔn)則，租賃公司在租賃開始日的會計處理如下:首先，判斷租賃類型。本例中，租賃開始日最低租賃收款額的現(xiàn)值為164383.6元(計算過程在下面說明)，大于租賃資產(chǎn)價值的90%(167000×90%=150300元)，符合融資租賃的判斷標(biāo)準(zhǔn)，因此，這項租賃應(yīng)認(rèn)定為融資租賃。最低租賃收款額及其現(xiàn)值的計算如下:

2023/2/1劉錦妹主講129最低租賃收款額=最低租賃付款額+第三方擔(dān)保的余值

=各期租金之和+承租人擔(dān)保的資產(chǎn)余值

+第三方擔(dān)保的資產(chǎn)余值

=54000×3+20000+0=182000(元)2023/2/1劉錦妹主講130計算最低租賃收款額的現(xiàn)值，需要計算租賃內(nèi)含利率r，它應(yīng)使：最低租賃收款額的現(xiàn)值+未擔(dān)保余值的現(xiàn)值=租賃資產(chǎn)公允價值，即54000×PA(2,r)+54000+20000×PV(2,r)+3400×PV(3,r)=1670002023/2/1劉錦妹主講131由此:54000[PA(2,r)+1]+23400×PV(3,r)=167000當(dāng)r=10%時:54000×(1.736+1)+23400×0.751=165317.4<167000當(dāng)r=9%時:54000×(1.759+1)+23400×0.772=167050.8>1670002023/2/1劉錦妹主講132因此,9%<r<10%.用插值法計算如下:r=9.03%2023/2/1劉錦妹主講133最低租賃收款額的現(xiàn)值=54000+54000×PA(2,9.03%)+20000×PV(3,9.03%)=54000×(1+1.7584)+20000×0.7715=164383.6(元)租賃開始日的會計處理如下:借:長期應(yīng)收款_A公司182000

未擔(dān)保余值3400

貸:融資租賃資產(chǎn)167000

未實現(xiàn)融資收益2340002023/2/1劉錦妹主講134按照我國會計準(zhǔn)則的規(guī)定，租賃開始日確定的未實現(xiàn)融資費用（收益）將在租賃期內(nèi)分?jǐn)偞_認(rèn)。出租人應(yīng)當(dāng)采用實際利率法計算當(dāng)期應(yīng)確認(rèn)的融資收入。在采用實際利率法進行分?jǐn)倳r，所依據(jù)的利率即出租人的租賃內(nèi)含利率。

租金的收取和融資收益的確認(rèn)2023/2/1劉錦妹主講135承例【例6-2】，在租賃期內(nèi)各年收取租金并分?jǐn)側(cè)谫Y收益。

2008-2010年每年1月1日，收到租金時。

借：銀行存款54000

貸：長期應(yīng)收款——A公司54000

采用實際利率法分配未實現(xiàn)融資收益。計算租賃期內(nèi)各期應(yīng)分配的未實現(xiàn)融資收益，見表4-4

2023/2/1劉錦妹主講1362023/2/1劉錦妹主講137確認(rèn)融資收益的會計分錄:2008年12月31日,確認(rèn)融資收入。借:未實現(xiàn)融資收益10203.9

貸:主營業(yè)務(wù)收入——融資收入10203.92009年12月31日，確認(rèn)融資收入。借：未實現(xiàn)融資收益6249.1

貸：主營業(yè)務(wù)收入——融資收入6249.12010年12月31日，確認(rèn)融資收入。借：未實現(xiàn)融資收益1947

貸：主營業(yè)務(wù)收入——融資收入19472023/2/1劉錦妹主講138我國會計準(zhǔn)則規(guī)定，出租人應(yīng)當(dāng)至少于每年年度終了,對未擔(dān)保余值進行復(fù)核。未擔(dān)保余值增加的，不做調(diào)整。有證據(jù)表明未擔(dān)保余值已經(jīng)減少的，應(yīng)當(dāng)重新計算租賃內(nèi)含利率，將由此引起租賃投資凈額的減少，計入當(dāng)期損益；未擔(dān)保余值的估價變動2023/2/1劉錦妹主講139以后各期根據(jù)修正后的租賃投資凈額和重新計算的租賃內(nèi)含利率確認(rèn)融資收入。已確認(rèn)損失的未擔(dān)保余值得以恢復(fù)的，應(yīng)當(dāng)在原已確認(rèn)的損失金額內(nèi)轉(zhuǎn)回，并重新計算租賃內(nèi)含利率，以后各期根據(jù)修正后的租賃投資凈額和重新計算的租賃內(nèi)含利率確認(rèn)融資收入。2023/2/1劉錦妹主講140承例【例6-2】假設(shè)2008年12月31日，租賃公司對未擔(dān)保余值進行定期審核時，發(fā)現(xiàn)該生產(chǎn)線的未擔(dān)保余值發(fā)生了永久性減少，未擔(dān)保余值由3400元降為1400元。針對此種情況，出租人應(yīng)重新計算其租賃內(nèi)含利率，由此引起的租賃投資凈額的減少應(yīng)確認(rèn)為當(dāng)期損失，并在2009年和2010年根據(jù)修正后的租賃投資凈額和重新計算的租賃內(nèi)含利率確定融資收益。2023/2/1劉錦妹主講141第一步,重新計算租賃內(nèi)含利率.

最低租賃收款額+未擔(dān)保余值

=(54000×3+20000)+1400=183400(元)

最低租賃收款額現(xiàn)值+未擔(dān)保余值現(xiàn)值=54000PA(2,r’)+54000+20000PV(3,r’)+1400PV(3,r’)=54000[PA(2,r’)+1]+21400PV(3,r’)=167000

原帳面價值=167000(元)54000[PA(2,r’)+1]+21400PV(3,r’)=1670002023/2/1劉錦妹主講142即修正后的租賃內(nèi)含利率為8.15%當(dāng)r’=9%時:54000×(1.759+1)+21400×0.772=165506.8<167000當(dāng)r’=8%時:54000×(1.783+1)+21400×0.794=167273.6>1670008%<r’<9%.用插值法計算如下:r’=8.15%2023/2/1劉錦妹主講143第二步，計算未實現(xiàn)融資收益。

未實現(xiàn)融資收益=(最低租賃付款額+未擔(dān)保余值)

-(最低租賃收款額的現(xiàn)值+未擔(dān)保余值的現(xiàn)值)

=183400-167000=16400(元)第三步，進行相關(guān)數(shù)據(jù)的計算。即計算因未擔(dān)保余值發(fā)生永久性減少而引起的租賃投資凈額的減少額，并重新計算租賃期內(nèi)各期應(yīng)分配的融資收益。具體內(nèi)容見表4-52023/2/1劉錦妹主講1442023/2/1劉錦妹主講145第四步，編制會計分錄。

收取租金的會計分錄同前，有關(guān)融資租賃收入和未擔(dān)保余值的相關(guān)分錄如下：

2008年12月31日，確認(rèn)融資收入。

借：未實現(xiàn)融資收益10203.9

貸：主營業(yè)務(wù)收入——融資收入10203.9

2008年12月31日，調(diào)整未擔(dān)保余值和未實現(xiàn)融資收益。

借：未實現(xiàn)融資收益2000

貸：未擔(dān)保余值20002023/2/1劉錦妹主講1462008年12月31日，確認(rèn)未擔(dān)保余值發(fā)生永久性減少所產(chǎn)生的損失。

借：營業(yè)外支出994.4

貸：未實現(xiàn)融資收益994.4

2009年12月31日，確認(rèn)融資收入。

借：未實現(xiàn)融資收益5559.05

貸：主營業(yè)務(wù)收入——融資收入5559.05

2010年12月31日，確認(rèn)融資收入。

借：未實現(xiàn)融資收益1431.45

貸：主營業(yè)務(wù)收入——融資收入1431.452023/2/1劉錦妹主講147根據(jù)我國會計準(zhǔn)則的規(guī)定，出租人發(fā)生的初始直接費用應(yīng)當(dāng)與最低租賃收款額一起確認(rèn)為長期應(yīng)收款的入賬價值；或有租金應(yīng)當(dāng)在實際發(fā)生時計入當(dāng)期損益。租賃期內(nèi)發(fā)生的初始直接費用和收取的或有租金

2023/2/1劉錦妹主講148(1)租賃期屆滿。這時，承租人將租賃資產(chǎn)交還出租人,有可能出現(xiàn)四種情況：1)存在擔(dān)保余值，不存在未擔(dān)保余值。在這種情況下，出租人收到承租人交還的租賃資產(chǎn)時，借記“融資租賃資產(chǎn)”科目，貸記“長期應(yīng)收款”科目。租賃期滿2023/2/1劉錦妹主講1492)存在擔(dān)保余值，同時存在未擔(dān)保余值。在這種情況下，出租人收到承租人交還的租賃資產(chǎn)時，借記“融資租賃資產(chǎn)”科目，貸記“長期應(yīng)收款”、“未擔(dān)保余值”等科目。3)存在未擔(dān)保余值，不存在擔(dān)保余值。在這種情況下，出租人收到承租人交還的租賃資產(chǎn)時，借記“融資租賃資產(chǎn)”科目，貸記“未擔(dān)保余值”科目。2023/2/1劉錦妹主講1504)擔(dān)保余值和未擔(dān)保余值均不存在。在這種情況下，出租人無須作賬務(wù)處理，只作相應(yīng)的備查登記。（2)優(yōu)惠續(xù)租租賃資產(chǎn)。如果承租人行使優(yōu)惠續(xù)租選擇權(quán)，則出租人應(yīng)視同該項租賃一直存在而作相應(yīng)的賬務(wù)處理；如果租賃期屆滿時承租人沒有續(xù)租，根據(jù)租賃合同規(guī)定應(yīng)向承租人收取違約金時，借記“其他應(yīng)收款”科目，貸記“營業(yè)外收入”科目。同時，將收回的租賃資產(chǎn)按上述規(guī)定進行處理。2023/2/1劉錦妹主講151（3)留購租賃資產(chǎn)。租賃期屆滿時，承租人行使了優(yōu)惠購買選擇權(quán)。出租人應(yīng)按收到的承租人支付的購買資產(chǎn)的價款，借記“銀行存款”等科目，貸記“應(yīng)收融資租賃款”科目。2023/2/1劉錦妹主講152承例6-2，租賃期內(nèi)，若生產(chǎn)線未擔(dān)保余值沒有發(fā)生減少，2010年12月31日，租賃公司收回該生產(chǎn)線，會計處理如下：借:融資租賃資產(chǎn)20000

貸:長期應(yīng)收款-A公司20000借:融資租賃資產(chǎn)3400

貸:未擔(dān)保余值34002023/2/1劉錦妹主講153按照我國會計準(zhǔn)則的要求，出租人應(yīng)在財務(wù)報告中披露與融資租賃有關(guān)的事項，主要包括：

1.資產(chǎn)負(fù)債表日后連續(xù)三個會計年度每年將收到的最低租賃收款額，以及以后年度將收到的最低租賃收款額總額；財務(wù)報告中的列示與披露2023/2/1劉錦妹主講1542.未實現(xiàn)融資收益的余額，以及分?jǐn)偽磳崿F(xiàn)融資收益所采用的方法。承例4-2，假定租賃公司無其他租賃事項，2008,年12月31日的資產(chǎn)負(fù)債表（局部）見表4-6。2023/2/1劉錦妹主講1552023/2/1劉錦妹主講156財務(wù)報表附注：（1）資產(chǎn)負(fù)債表日后連續(xù)三個會計年度每年將收到的最低租賃收款額及以后年度將收到的最低租賃收款額總額：項目會計年度金額(元)最低租賃收款額2009年540002010年74000’

以后年度0最低租賃收款額總額128000（2）未實現(xiàn)融資收益的余額為8196.1元。（3）采用實際利率法分配未實現(xiàn)融資收益。2023/2/1劉錦妹主講157融資租賃舉例【例6－3】20×5年12月1日，甲公司與乙公司簽訂了一份租賃合同，向乙公司租入塑鋼機一臺。合同主要條款如下：1．租賃標(biāo)的物：塑鋼機。2．起租日：20×6年1月1日。3．租賃期：20×6年1月1日—20×8年12月31日，共36個月。4．租金支付：自20×6年1月1日，每隔6個月于月末支付租金150000元。2023/2/1劉錦妹主講158融資租賃舉例【例6－3】(續(xù))合同主要條款如下：5．該機器的保險、維護等費用均由甲公司負(fù)擔(dān)，估計每年約10000元。6．該機器在20×5年12月1日的公允價值為700000元。7．租賃合同規(guī)定的利率為7％(6個月利率)(乙公司租賃內(nèi)含利率未知)。8．甲公司在租賃談判和簽訂租賃合同過程中發(fā)生可歸屬于租賃項目的手續(xù)費、差旅費1000元。2023/2/1劉錦妹主講159融資租賃舉例【例6－3】（續(xù)）合同主要條款如下：9．該機器的估計使用年限為8年，已使用3年，期滿無殘值。承租人采用年限平均法計提折舊。10．租賃期屆滿時，甲公司享有優(yōu)惠購買該機器的選擇權(quán)，購買價為100元，估計該日租賃資產(chǎn)的公允價值為80000元。11．20×7年和20×8年兩年，甲公司每年按該機器所生產(chǎn)的產(chǎn)品——塑鋼窗戶的年銷售收入的5％向乙公司支付經(jīng)營分享收入。2023/2/1劉錦妹主講160會計處理——承租人(甲公司)：第一步，判斷租賃類型本例存在優(yōu)惠購買選擇權(quán)，優(yōu)惠購買價100元遠(yuǎn)低于行使選擇權(quán)日租賃資產(chǎn)的公允價值80000元，所以在租賃開始日，即20×5年12月1日就可合理確定甲公司將會行使這種選擇權(quán)，符合第2條判斷標(biāo)準(zhǔn)；2023/2/1劉錦妹主講161會計處理——承租人(甲公司)：第一步，判斷租賃類型另外，最低租賃付款額的現(xiàn)值為715116.6元(計算過程見后)大于租賃資產(chǎn)公允價值的90％即630000元(700000元×90％)，符合第4條判斷標(biāo)準(zhǔn)。所以這項租賃應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為融資租賃。2023/2/1劉錦妹主講162融資租賃舉例第二步，計算租賃開始日最低租賃付款額的現(xiàn)值，確定租賃資產(chǎn)入賬價值

最低租賃付款額＝各期租金之和＋行使優(yōu)惠購買選擇權(quán)支付的金額＝150000×6+100＝900100(元)計算現(xiàn)值的過程如下：2023/2/1劉錦妹主講163融資租賃舉例每期租金150000元的年金現(xiàn)值＝150000×(P／A，7％，6)優(yōu)惠購買選擇權(quán)行使價100元的復(fù)利現(xiàn)值＝100×(P／F，7％，6)查表得知(P／A，7％，6)＝4.767，(P／F，7％，6)＝0.666現(xiàn)值合計＝150000×4.767＋100×0.666＝715050＋66.6＝715116.6(元)＞700000(元)根據(jù)公允價值與最低租賃付款額現(xiàn)值孰低原則，租賃資產(chǎn)的入賬價值應(yīng)為其公允價值700000元。2023/2/1劉錦妹主講164融資租賃舉例第三步，計算未確認(rèn)融資費用未確認(rèn)融資費用＝最低租賃付款額-租賃開始日租賃資產(chǎn)的公允價值＝900100—700000＝200100(元)第四步，將初始直接費用1000元計入資產(chǎn)價值，則甲公司融資租入資產(chǎn)的入賬價值為700000＋1000＝701000元2023/2/1劉錦妹主講165融資租賃舉例第五步，會計分錄20×6年1月1日借：固定資產(chǎn)——融資租入固定資產(chǎn)701000

未確認(rèn)融資費用 200100

貸：長期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款900100

銀行存款 10002023/2/1劉錦妹主講166融資租賃舉例存在優(yōu)惠購買選擇權(quán)的，在租賃期屆滿時，未確認(rèn)融資費用應(yīng)全部攤銷完畢，并且租賃負(fù)債也應(yīng)當(dāng)減少為優(yōu)惠購買金額。在承租人或與其有關(guān)的第三方對租賃資產(chǎn)提供了擔(dān)保或由于在租賃期屆滿時沒有續(xù)租而支付違約金的情況下，在租賃期屆滿時，未確認(rèn)融資費用應(yīng)當(dāng)全部攤銷完畢，租賃負(fù)債還應(yīng)減少至擔(dān)保余值。2023/2/1劉錦妹主講167融資租賃舉例【例6－3】列示未確認(rèn)融資費用分?jǐn)偟奶幚?。第一步，確定融資費用分?jǐn)偮?/p>

由于租賃資產(chǎn)入賬價值為其公允價值，因此應(yīng)重新計算融資費用分?jǐn)偮?。計算過程如下：根據(jù)下列公式：租賃開始日最低租賃付款額的現(xiàn)值＝租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值

2023/2/1劉錦妹主講168融資租賃舉例可以得出：150000×(P／A，r，6)＋100×(P／F，r，6)＝700000在多次測試的基礎(chǔ)上用插值法計算融資費用分?jǐn)偮?。?dāng)r＝7％時，150000×4.767＋100×0.666＝715050＋66.6＝715116.6>700000當(dāng)r＝8％時，150000×4.623＋100×0.630＝693450＋63＝693513<700000

因此，7％<r<8％。用插值法計算如下(表2-1)

2023/2/1劉錦妹主講169現(xiàn)值利率715116.67％700000r6935138％2023/2/1劉錦妹主講170融資租賃舉例(715116.6—700000)／(715116.6—693513)＝(7％一r)／(7％一8％)r＝(21603.6×7％＋15116.6×l％)／21603.6＝7.70％即，融資費用分?jǐn)偮蕿?.70％。2023/2/1劉錦妹主講171第二步，在租賃期內(nèi)采用實際利率法分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費用

表6—3未確認(rèn)融資費用分?jǐn)偙?實際利率法) 20×5年12月31日 單位：元日期租金確認(rèn)的融資費用應(yīng)付本金減少額應(yīng)付本金額①②③=期初⑤×7.70%④=②-③期末⑤=期初⑤-④×5年12月31日700000×6年6月30日1500005390096100603900×6年12月313103499.70500400.302023/2/1劉錦妹主講172日期租金確認(rèn)的融資費用應(yīng)付本金減少額應(yīng)付本金額①②③=期初⑤×7.70%④=②-③期末⑤=期初⑤-④×7年6月3082111469.18388931.12×7年12月3170120052.30268878.82×8年6月3067129296.33139582.49×8年12月3151*139482.49*100×8年12月31日100100合計9001002001007000002023/2/1劉錦妹主講173融資租賃舉例做尾數(shù)調(diào)整：10517.51=150000-139482.49；139482.49=139582.49-100第三步，會計分錄20×6年6月30日，支付第一期租金借：長期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款150000

貸：銀行存款 150000借：財務(wù)費用 53900

貸：未確認(rèn)融資費用 539002023/2/1劉錦妹主講174融資租賃舉例20×6年12月31日，支付第二期租金借：長期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款150000

貸：銀行存款 150000借：財務(wù)費用 46500.30

貸：未確認(rèn)融資費用46500.302023/2/1劉錦妹主講175融資租賃舉例20×7年6月30日，支付第三期租金借：長期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款150000

貸：銀行存款 150000借：財務(wù)費用 38530.82

貸：未確認(rèn)融資費用38530.822023/2/1劉錦妹主講176融資租賃舉例20×7年12月31日，支付第四期租金借：長期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款150000

貸：銀行存款 150000借：財務(wù)費用 29947.70

貸：未確認(rèn)融資費用29947.702023/2/1劉錦妹主講177融資租賃舉例20×8年6月30日，支付第五期租金借：長期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款150000

貸：銀行存款 150000借：財務(wù)費用 20703.67

貸：未確認(rèn)融資費用20703.672023/2/1劉錦妹主講178融資租賃舉例20×8年1