第六章 成本習(xí)性及變動成本法

第六章成本習(xí)性分析

與變動成本法第一節(jié)成本性態(tài)分析一、成本習(xí)性概述成本習(xí)性又稱成本性態(tài)（costbehavior），是指在一定條件下成本總額與特定業(yè)務(wù)量（volume）之間的依存關(guān)系。關(guān)鍵詞成本總額——生產(chǎn)成本和期間費(fèi)用業(yè)務(wù)量——生產(chǎn)量或銷售量一定條件——相關(guān)范圍

二、成本按其習(xí)性分類第一節(jié)成本性態(tài)分析固定成本變動成本混合成本成本按其性態(tài)分類（一）固定成本

1．固定成本的概念

固定成本（fixedcost）是指在相關(guān)范圍內(nèi)其總額不隨業(yè)務(wù)量的變化而發(fā)生任何變化的那部分成本。

固定成本一般包括按直線法計(jì)提的固定資產(chǎn)折舊費(fèi)、管理人員的薪金、廣告費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)、房屋租賃費(fèi)等。第一節(jié)成本性態(tài)分析0xyay=a成本(元)業(yè)務(wù)量(件)0yx業(yè)務(wù)量(件)單位成本(元/件)2.固定成本特征

固定成本總額的不變性

單位固定成本的反比例變動性

【例1】

東方加工廠生產(chǎn)甲零件，所需的加工設(shè)備按使用年限法每月計(jì)提折舊費(fèi)10

000元，該設(shè)備的最大月加工能力為1

000個。則產(chǎn)量在1

000個以內(nèi)變動，其產(chǎn)量與加工設(shè)備折舊費(fèi)資料如表1所示。表1

甲零件產(chǎn)量與加工設(shè)備折舊【例1】將表1中的數(shù)據(jù)在坐標(biāo)圖中表示，可明顯看出固定成本的特性，見圖1和圖2。圖1固定成本總額性態(tài)模型圖2單位固定成本與業(yè)務(wù)量之間的關(guān)系從圖2可以看出：在一定期間和業(yè)務(wù)量范圍內(nèi)，固定成本總額保持不變，單位固定成本與業(yè)務(wù)量呈反比，提高產(chǎn)品產(chǎn)量可以降低單位產(chǎn)品分?jǐn)偣潭ǔ杀镜姆蓊~。第一節(jié)成本性態(tài)分析

約束性固定成本固定成本按是否受管理當(dāng)局短期決策行為影響酌量性固定成本2．固定成本的具體分類3．固定成本的分類（1）約束性固定成本（committedfixedcost）是指形成和維持企業(yè)最起碼生產(chǎn)經(jīng)營能力的成本，即企業(yè)經(jīng)營必須負(fù)擔(dān)的最低成本。

如:折舊費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)、管理人員薪金等。

約束性固定成本的基本特征是：①企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營能力一旦形成，與其相聯(lián)系的成本就會在較長時期內(nèi)繼續(xù)存在，管理當(dāng)局的當(dāng)前決策行動無法改變它，只能充分利用；②由于它實(shí)質(zhì)上是生產(chǎn)經(jīng)營能力成本，因此它的預(yù)算期較長，越是采用資本密集化的經(jīng)營形式，則約束性固定成本的比例越大。第一節(jié)成本性態(tài)分析2．固定成本的具體分類（2）酌量性固定成本（discretionaryfixedcost）也稱選擇性固定成本，是指企業(yè)根據(jù)經(jīng)營方針由高級管理層確定的一定期間的預(yù)算額而形成的固定成本，又稱可支配成本。如:廣告費(fèi)、租賃費(fèi)等。

酌量性固定成本的基本特征是：①它的發(fā)生額大小可由當(dāng)期的經(jīng)營管理決策行為加以控制，其預(yù)算額只在預(yù)算期有效；②它的成本數(shù)額一經(jīng)預(yù)算確定，通常不輕易變動，與當(dāng)期的業(yè)務(wù)量變動無關(guān)。第一節(jié)成本性態(tài)分析降低固定成本總額就是指降低酌量性固定成本。（二）變動成本1．變動成本的概念

變動成本（variablecost）是指在一定時間、一定范圍內(nèi)其總額隨業(yè)務(wù)量的變化而成正比例變化的那部分成本。變動成本一般包括直接材料費(fèi)用、直接人工費(fèi)用、外協(xié)件加工成本、消耗外購半成品、推銷傭金、按業(yè)務(wù)量計(jì)算的固定資產(chǎn)折舊費(fèi)等。第一節(jié)成本性態(tài)分析2.變動成本的特征0xyy=bx成本(元)業(yè)務(wù)量(件)0yx業(yè)務(wù)量(件)單位成本(元/件)y=b變動成本總額的正比例變動性

單位變動成本不變性

第一節(jié)成本性態(tài)分析

技術(shù)性變動成本變動成本按其發(fā)生的原因酌量性變動成本3．變動成本的分類

(1)技術(shù)性變動成本（engineeredcost）指單位成本受客觀因素影響，消耗量由技術(shù)因素決定的那部分變動成本，即管理當(dāng)局的當(dāng)前決策無法改變其支出數(shù)額的變動成本。

例如：生產(chǎn)一臺計(jì)算機(jī)要用1個主板、1個CPU、1個顯示器。這類成本的實(shí)質(zhì)是利用生產(chǎn)能力進(jìn)行生產(chǎn)所必然發(fā)生的成本，若不生產(chǎn)，則技術(shù)性變動成本為0。第一節(jié)成本性態(tài)分析3.變動成本的分類

(2)酌量性變動成本（discretionaryvariablecost）指單位成本受企業(yè)管理部門決策影響的那部分成本。例如：按銷售收入一定比例支付的銷售傭金、按產(chǎn)量計(jì)酬的工人薪金等，其發(fā)生額可由企業(yè)最高管理階層決定。第一節(jié)成本性態(tài)分析固定成本和變動成本的相關(guān)范圍分別如圖5、圖6所示。圖5

固定成本相關(guān)范圍

圖6

變動成本相關(guān)范圍第一節(jié)成本性態(tài)分析（三）混合成本1．混合成本的概念混合成本（mixedcost）是指介于有固定成本和變動成本之間，其總額隨業(yè)務(wù)量變動不成正比例的那部分成本。

基本特征：①其發(fā)生額隨業(yè)務(wù)量的變動而變動，但不是正比例變動②成本總額可以分解為固定成本和變動成本兩部分第一節(jié)成本性態(tài)分析第二節(jié)混合成本的分解

1、直接確認(rèn)法2、高低點(diǎn)法★3、散布圖法

4、回歸直線法

1、直接確認(rèn)法是指在事先已經(jīng)掌握有關(guān)項(xiàng)目成本習(xí)性的基礎(chǔ)上，在成本發(fā)生當(dāng)時對每項(xiàng)成本按照習(xí)性進(jìn)行直接分析，使其分別歸屬于變動成本或固定成本兩大類的一種方法。很大程度屬于定性分析，需逐一對成本明細(xì)項(xiàng)目加以鑒定，工作量大。2、高低點(diǎn)法

基本原理：

各期的總成本或混合成本都可以用成本習(xí)性模型Y＝a＋bX表示。運(yùn)用解析幾何中的兩點(diǎn)法公式，即可示出a，b兩個常數(shù)，建立成本模型。基本步驟選擇高低兩點(diǎn)坐標(biāo)：高點(diǎn)（X1,Y1）和

低點(diǎn)（X2,Y2）計(jì)算b值（斜率）：b＝(Y1-Y2)÷(X1-X2)計(jì)算a值（截距）：a＝Y(jié)1－bX1或Y2－bX2建立模型：Y＝a＋bX已知：迅達(dá)公司是一家生產(chǎn)電器的公司,該公司2009年上半年的運(yùn)輸費(fèi)用如下表所示：

要求：（1）用高低點(diǎn)法對該公司的運(yùn)輸費(fèi)用進(jìn)行分析。（2）假設(shè)2009年7月銷售2100臺，請預(yù)測運(yùn)輸費(fèi)將達(dá)到多少？【例5】解：（1）確定該企業(yè)2009年1-6月份中銷售量最高和最低的月份，以及相應(yīng)的混合成本。最高點(diǎn)確定為3月份：

銷售量X1=2500臺，運(yùn)輸費(fèi)用Y1=70000元

最低點(diǎn)為1月份：銷售量X2=2000臺，運(yùn)輸費(fèi)用Y2=60000元（2）按公式求出單位變動成本b：

b=（Y1-Y2）÷（X1-X2）

=（70000-60000）÷（2500-2000）=20（元／件）

【例5】（3）將最低點(diǎn)的維修成本和業(yè)務(wù)量數(shù)據(jù)代入公式，求固定成本總額a：

a＝Y(jié)2－bX2=60000-20×2000=20000（元）也可代入最高點(diǎn)的維修成本和業(yè)務(wù)量數(shù)據(jù)，同樣可以求出固定成本為20000元：

a＝Y(jié)1－bX1=70000-20×2500=20000（元）寫出成本性態(tài)模型：

y=20000+20x

（4）

當(dāng)銷售量為2100臺，發(fā)生的運(yùn)輸費(fèi)用將為62000元，計(jì)算過程如下：

y=20000+20×2100=62000（元）【例5】3．散布圖法

基本步驟：①建立平面直角坐標(biāo)系，以縱軸y代表混合成本，以橫軸x代表業(yè)務(wù)量；②將有關(guān)混合成本的歷史數(shù)據(jù)描繪在所建立的平面坐標(biāo)系中，以形成散布圖；③考察散布圖中各點(diǎn)的分布規(guī)律，通過目測確定一條直線，確保散布圖中各點(diǎn)離該直線的距離最近；④確定這條線的截距和斜率，分別作為固定成本總額和單位產(chǎn)品的變動成本。在縱軸上的截距為固定成本a，直線的斜率為單位變動成本b圖11

散布圖3.散布圖法4．回歸直線法

回歸分析法是將業(yè)務(wù)量和混合成本分別作為自變量和因變量，通過對反映兩者在一定期間內(nèi)的一系列歷史觀測數(shù)據(jù)的處理，建立起描述業(yè)務(wù)量和混合成本相互關(guān)系的回歸直線，借以確定混合成本中固定成本和變動成本含量的方法?；貧w分析法從數(shù)學(xué)的觀點(diǎn)來看，應(yīng)選用全部觀測數(shù)據(jù)（成本點(diǎn)）的誤差平方和最小的直線為最準(zhǔn)確?；貧w直線標(biāo)準(zhǔn)的公式為y=a+bx根據(jù)

求值公式，先求b后求a,就可把混合成本分解為固定成本和變動成本。但是應(yīng)特別注意：采用回歸分析法分解混合成本時，首先要測定成本與業(yè)務(wù)量之間是否存在線性相關(guān)關(guān)系。如果線性無關(guān)或線性關(guān)系較弱，那么采用回歸分析法就毫無意義了。測定混合成本與業(yè)務(wù)量之間相關(guān)程度一般通過計(jì)算相關(guān)系數(shù)r的值來完成。相關(guān)系數(shù)r的取值范圍為-1≤r≤1。當(dāng)r0時說明x、y間線性無關(guān)，即成本與業(yè)務(wù)量之間無直接聯(lián)系；當(dāng)r=1時，說明x、y間存在正比例關(guān)系，即成本與業(yè)務(wù)量之間緊密相連；當(dāng)r=-1時，說明x、y間存在反比例關(guān)系。一般企業(yè)成本與業(yè)務(wù)量之間存在一定程度的相關(guān)性，r值一般在0、1之間，r值越接近1，則表明兩者相關(guān)程度越密切。4．回歸直線法第三節(jié)變動成本法

完全成本法:是指在計(jì)算產(chǎn)品成本時，以成本按經(jīng)濟(jì)用途分類為前提，將全部生產(chǎn)成本作為產(chǎn)品成本的構(gòu)成內(nèi)容，而將非生產(chǎn)成本作為期間成本的一種成本計(jì)算模式。一、完全成本法和變動成本法的概念第三節(jié)變動成本法及其原理

變動成本法:是指在計(jì)算產(chǎn)品成本時，以成本習(xí)性為前提，只將變動生產(chǎn)成本作為產(chǎn)品成本的構(gòu)成內(nèi)容，而將固定生產(chǎn)成本與非生產(chǎn)成本一起作為期間成本的一種計(jì)算模式。一、完全成本法和變動成本法的概念在變動成本法下，產(chǎn)品成本是指在產(chǎn)品生產(chǎn)過程中發(fā)生的，與產(chǎn)品產(chǎn)量密切相關(guān)，隨產(chǎn)量的變動而變動的成本。

直接材料、直接人工、變動性制造費(fèi)用是在產(chǎn)品生產(chǎn)過程中發(fā)生的并隨產(chǎn)量變動的成本，所以產(chǎn)品成本包括這三部分；

固定性制造費(fèi)用（固定生產(chǎn)成本）與產(chǎn)品產(chǎn)量的關(guān)系并不密切，所以應(yīng)歸屬于會計(jì)期間，計(jì)入期間成本。二、變動成本法的基本原理（理論前提）（一）產(chǎn)品成本及期間成本的構(gòu)成內(nèi)容不同三、變動成本法與完全成本法的區(qū)別（一）產(chǎn)品成本及期間成本的構(gòu)成內(nèi)容不同【例6】

宏一公司是生產(chǎn)取曖器的企業(yè)，2006年初投產(chǎn)，該年的相關(guān)生產(chǎn)資料如下表：例6表1和例6表2例6表1存貨及單價(jià)例6表2相關(guān)成本及費(fèi)用單位:萬元

要求:分別用變動成本法和完全成本法計(jì)算該企業(yè)2006年的產(chǎn)品成本和期間成本。

兩種成本法在產(chǎn)品生產(chǎn)成本組成內(nèi)容方面的差異如下表例6表3所示。例6表3兩種成本法下產(chǎn)品生產(chǎn)成本比較表

由于固定制造費(fèi)用歸屬于期間成本，變動成本法的產(chǎn)品生產(chǎn)總成本比完全成本法低100000元，單位產(chǎn)品生產(chǎn)成本低2元（單位固定制造費(fèi)用）?！纠?】單位：元例6表4

兩種成本法下期間成本比較表【例6】

由于固定制造費(fèi)用歸屬于期間成本，變動成本法的期間成本比完全成本法高100000元。單位：元三、變動成本法與完全成本法的區(qū)別

由于產(chǎn)品生產(chǎn)成本的組成內(nèi)容不同，兩種成本法的存貨成本也不同。例6表5兩種成本法下存貨成本比較表存貨數(shù)量10

000臺

單位：元變動成本法的存貨成本比完全成本法低20000元（680000-660000），這是因?yàn)榍罢叩娜抗潭ㄖ圃熨M(fèi)用作為期間成本在當(dāng)期全部轉(zhuǎn)銷，而后者的固定制造費(fèi)用作為產(chǎn)品成本，其中的80000元（2×40000）隨出售產(chǎn)品轉(zhuǎn)入當(dāng)期銷售成本，其余的20000元（2×10000）隨期末結(jié)存產(chǎn)品遞延到下一會計(jì)期間。（二）存貨水平不同期末存貨成本＝單位期末存貨成本×期末存貨量三、變動成本法與完全成本法的區(qū)別（三）銷售成本不同本期銷貨成本=期初存貨成本+本期發(fā)生的產(chǎn)品生產(chǎn)成本-期末存貨成本

變動成本法本期銷貨成本＝0＋66×50000－66×10000＝2640000元完全成本法本期銷貨成本＝0＋68×50000－68×10000＝2720000元變動成本法的銷售成本比完全成本法低80000元（2720000-2640000），這是因?yàn)榍罢叩娜抗潭ㄖ圃熨M(fèi)用作為期間成本在當(dāng)期全部轉(zhuǎn)銷，而后者的固定制造費(fèi)用作為產(chǎn)品成本，其中的80000元（2×40000）隨出售產(chǎn)品轉(zhuǎn)入當(dāng)期銷售成本。三、變動成本法與完全成本法的區(qū)別傳統(tǒng)式利潤表貢獻(xiàn)式利潤表利潤表格式主要公式主要滿足對外提供報(bào)表的需要，利潤與銷售量之間的聯(lián)系缺乏規(guī)律性主要滿足內(nèi)部管理的需要，利潤與銷售量之間有一定規(guī)律性聯(lián)系所提供信息的用途不同營業(yè)營業(yè)營業(yè)收入成本毛利營業(yè)營業(yè)營業(yè)毛利費(fèi)用利潤營業(yè)變動貢獻(xiàn)收入成本邊際貢獻(xiàn)固定營業(yè)邊際成本利潤損益確定程序不同銷貨成本=期初存貨成本+本期發(fā)生的產(chǎn)品成本–期末存貨成本銷貨成本=單位變動生產(chǎn)成本×本期銷售量常用銷貨成本計(jì)算公式不同==－－－－==（四）損益確定的程序不同三、變動成本法與完全成本法的區(qū)別1．完全成本法的損益確定程序（1）銷售毛利的計(jì)算

銷售毛利=銷售收入-銷售成本其中：

銷售成本=期初存貨成本+本期生產(chǎn)成本-期末存貨成本

=可供銷售的產(chǎn)品成本-期末存貨成本（2）利潤的計(jì)算

利潤=銷售毛利—銷售費(fèi)用—管理費(fèi)用—財(cái)務(wù)費(fèi)用（四）損益確定的程序不同三、變動成本法與完全成本法的區(qū)別2．變動成本法的損益確定程序（1）貢獻(xiàn)毛益的計(jì)算

貢獻(xiàn)毛益=銷售收入-變動成本總額其中：變動成本總額=變動成本法下銷貨成本+變動銷售、管理和財(cái)務(wù)費(fèi)用

=銷售產(chǎn)品的變動生產(chǎn)成本+變動銷售、管理和財(cái)務(wù)費(fèi)用

=銷量×（單位變動生產(chǎn)成本+單位變動銷售、管理和財(cái)務(wù)費(fèi)用）（2）利潤的計(jì)算

利潤=貢獻(xiàn)毛益-固定成本總額其中：固定成本總額=本期固定生產(chǎn)成本+本期固定非生產(chǎn)成本=本期固定制造費(fèi)用+本期固定銷售、管理和財(cái)務(wù)費(fèi)用（四）損益確定的程序不同銷售收入減：銷售成本（本期銷貨成本）：期初存貨成本本期生產(chǎn)成本可供銷售的產(chǎn)品生產(chǎn)成本期末存貨銷售成本合計(jì)銷售毛利減：期間費(fèi)用：銷售費(fèi)用管理費(fèi)用財(cái)務(wù)費(fèi)用期間費(fèi)用合計(jì)營業(yè)利潤傳統(tǒng)式（完全成本法）銷售收入減：變動成本：變動性生產(chǎn)成本變動性銷售費(fèi)用變動性管理費(fèi)用變動性財(cái)務(wù)費(fèi)用變動成本合計(jì)貢獻(xiàn)毛益減：固定成本：固定性制造費(fèi)用固定性銷售費(fèi)用固定性管理費(fèi)用固定性財(cái)務(wù)費(fèi)用固定成本合計(jì)營業(yè)利潤利潤表格式不同貢獻(xiàn)式（變動成本法）項(xiàng)目三、變動成本法與完全成本法的區(qū)別【例7】

興業(yè)公司是生產(chǎn)吹風(fēng)機(jī)的企業(yè)，2006—2007年產(chǎn)品的單價(jià)為100元/件，單位變動生產(chǎn)成本為66元/件，單位變動非生產(chǎn)成本為16元/件，每年的固定性制造費(fèi)用為100000元，每年的固定性非生產(chǎn)成本為60000元，該企業(yè)存貨計(jì)價(jià)采用先進(jìn)先出法。相關(guān)生產(chǎn)資料如下表：

要求：分別按變動成本法和完全成本法編制2006年和2007年的利潤表。產(chǎn)銷量與存貨量情況表單位：件變動成本合計(jì)6558營業(yè)利潤6556營業(yè)利潤7870

非生產(chǎn)成本1616固定成本合計(jì)

期間費(fèi)用：66

固定非生產(chǎn)成本143128銷售毛利1010

固定性制造費(fèi)用307272銷售成本合計(jì)

減:固定成本：6868

期末存貨8172貢獻(xiàn)毛益375340

可供銷售的產(chǎn)品生產(chǎn)成本369328307340

本期生產(chǎn)成本7264

變動非生產(chǎn)成本680

期初存貨成本297264

變動生產(chǎn)成本

銷售成本：

減：變動成本：450400銷售收入450400銷售收入2007年2006年傳統(tǒng)式（完全成本法）2007年2006年貢獻(xiàn)式（變動成本法）利潤表單位：萬元264=66×464=16×4340=66×5+1068=68×170=16×4+6貢獻(xiàn)毛益6558營業(yè)利潤6556營業(yè)利潤7870

非生產(chǎn)成本1616固定成本合計(jì)

期間費(fèi)用：66