金融會(huì)計(jì)：所得稅講義

企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第18號(hào)

所得稅河南大學(xué)工商管理學(xué)院田維勝主要內(nèi)容第一章概述第二章計(jì)稅基礎(chǔ)第三章暫時(shí)性差異第四章遞延所得稅資產(chǎn)及負(fù)債的確認(rèn)和計(jì)量第五章所得稅費(fèi)用的確認(rèn)和計(jì)量河南大學(xué)工商管理學(xué)院田維勝第一章概述§1、與所得稅有關(guān)的幾個(gè)概念§2、資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法§3、確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)、負(fù)債的必要性河南大學(xué)工商管理學(xué)院田維勝§1、與所得稅有關(guān)的幾個(gè)概念一、會(huì)計(jì)利潤(rùn)與應(yīng)稅利潤(rùn)1、會(huì)計(jì)利潤(rùn)（依據(jù)：會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；記賬基礎(chǔ)：權(quán)責(zé)發(fā)生制）又稱為稅前利潤(rùn)或利潤(rùn)總額。

會(huì)計(jì)稅前利潤(rùn)=會(huì)計(jì)收益－稅前會(huì)計(jì)費(fèi)用損失

2、應(yīng)稅利潤(rùn)（依據(jù)：稅法；記賬基礎(chǔ)：有時(shí)收付實(shí)現(xiàn)制）又稱為應(yīng)納稅所得額或應(yīng)稅所得。

應(yīng)納稅所得額=應(yīng)納稅收入總額－準(zhǔn)予扣除項(xiàng)目金額

=稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)+納稅調(diào)整項(xiàng)目河南大學(xué)工商管理學(xué)院田維勝二、所得稅費(fèi)用與應(yīng)交所得稅

1、當(dāng)期所得稅（依據(jù)：稅法），即當(dāng)期應(yīng)交所得稅。應(yīng)交所得稅是根據(jù)稅法的規(guī)定計(jì)算的，反映在資產(chǎn)負(fù)債表中。當(dāng)期所得稅=應(yīng)納稅所得額×適用稅率

2、所得稅費(fèi)用（依據(jù)：會(huì)計(jì)準(zhǔn)則），所得稅費(fèi)用是根據(jù)會(huì)計(jì)的規(guī)則確定，反映在利潤(rùn)表中。

所得稅費(fèi)用=當(dāng)期所得稅±遞延所得稅

河南大學(xué)工商管理學(xué)院田維勝總結(jié)分析應(yīng)納稅所得額=利潤(rùn)總額±納稅調(diào)整項(xiàng)目

稅法會(huì)計(jì)差異（本期）當(dāng)期所得稅=應(yīng)納稅所得額×適用稅率所得稅費(fèi)用=當(dāng)期所得稅±遞延所得稅

會(huì)計(jì)稅法差異影響（未來）河南大學(xué)工商管理學(xué)院田維勝所得稅會(huì)計(jì)所得稅會(huì)計(jì)是從資產(chǎn)負(fù)債表出發(fā)，通過比較資產(chǎn)負(fù)債表上列示的資產(chǎn)、負(fù)債按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定確定的賬面價(jià)值與按照稅法規(guī)定確定的計(jì)稅基礎(chǔ)，對(duì)于兩者之間的差額分別應(yīng)納稅暫時(shí)性差異與可抵扣暫時(shí)性差異，確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債與遞延所得稅資產(chǎn)，并在此基礎(chǔ)上確定每一期間利潤(rùn)表中的所得稅費(fèi)用。河南大學(xué)工商管理學(xué)院田維勝§2、資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法一、資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法：是指從資產(chǎn)負(fù)債表出發(fā)，確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)及負(fù)債，進(jìn)而確定利潤(rùn)表中的所得稅費(fèi)用的方法。二、資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法基本核算要求1、時(shí)點(diǎn)：一般在資產(chǎn)負(fù)債表日特殊交易或事項(xiàng)——確認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債時(shí)河南大學(xué)工商管理學(xué)院田維勝2、基本核算程序：（1）確定資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值（2）確定資產(chǎn)、負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)（3）比較賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)，確定暫時(shí)性差異（4）確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)及負(fù)債（5）確定利潤(rùn)表中的所得稅費(fèi)用河南大學(xué)工商管理學(xué)院田維勝所得稅核算程序確定資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值所得稅準(zhǔn)則確定資產(chǎn)、負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)確定暫時(shí)性差異確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債所得稅法稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)加上納稅調(diào)整增加額減去納稅調(diào)整減少額計(jì)算應(yīng)交所得稅計(jì)算所得稅費(fèi)用河南大學(xué)工商管理學(xué)院田維勝§3、確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)、負(fù)債的必要性一、遞延所得稅的確認(rèn)體現(xiàn)了：

1、資產(chǎn)、負(fù)債的界定

2、權(quán)責(zé)發(fā)生制——交易或事項(xiàng)在某一會(huì)計(jì)期間確認(rèn)，與其相關(guān)的所得稅影響亦應(yīng)在該期間內(nèi)確認(rèn)。

3、配比原則——同一會(huì)計(jì)期間的會(huì)計(jì)利潤(rùn)與所得稅費(fèi)用應(yīng)相互配比。河南大學(xué)工商管理學(xué)院田維勝二、遞延稅款的設(shè)置可以減少由于稅法規(guī)定與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則不一致產(chǎn)生的稅后利潤(rùn)的波動(dòng)。例、某公司每年稅前利潤(rùn)總額為1000萬元，2007年預(yù)計(jì)了200萬元的產(chǎn)品保修費(fèi)用，實(shí)際支付發(fā)生于2008年，適用的所得稅稅率為25%。會(huì)計(jì)處理：2007年計(jì)入損益稅法處理：實(shí)際發(fā)生時(shí)允許稅前扣除（收付）河南大學(xué)工商管理學(xué)院田維勝1、如果不確認(rèn)遞延稅款：所得稅費(fèi)用=當(dāng)期所得稅=應(yīng)納稅所得額×25%2007年2008年利潤(rùn)總額10001000

預(yù)計(jì)保修費(fèi)用200(200)稅法：應(yīng)納稅所得額1200800會(huì)計(jì)：所得稅費(fèi)用(300)(200)

凈利潤(rùn)700800河南大學(xué)工商管理學(xué)院田維勝2、如果確認(rèn)遞延稅款：所得稅費(fèi)用=當(dāng)期所得稅+遞延所得稅

2007年2008年利潤(rùn)總額10001000

預(yù)計(jì)保修費(fèi)用200(200)稅法：應(yīng)納稅所得額1200800會(huì)計(jì)：當(dāng)期所得稅(300)(200)

遞延所得稅50(50)

所得稅費(fèi)用(250)(250)

凈利潤(rùn)750750河南大學(xué)工商管理學(xué)院田維勝第二章計(jì)稅基礎(chǔ)第四條企業(yè)在取得資產(chǎn)、負(fù)債時(shí)，應(yīng)當(dāng)確定其計(jì)稅基礎(chǔ)。資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)存在差異的，應(yīng)當(dāng)按照本準(zhǔn)則規(guī)定確認(rèn)所產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債?！?、資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)§2、負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)

河南大學(xué)工商管理學(xué)院田維勝§1、資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)第五條資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)，是指企業(yè)收回資產(chǎn)賬面價(jià)值過程中，計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)按照稅法規(guī)定可以自應(yīng)稅經(jīng)濟(jì)利益中抵扣的金額。即：該項(xiàng)資產(chǎn)在未來使用或最終處置時(shí)，允許作為成本或費(fèi)用于稅前列支的金額。資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)=未來可稅前列支的金額某一資產(chǎn)負(fù)債表日的計(jì)稅基礎(chǔ)=成本－以前期間已稅前列支的金額注：如果該資產(chǎn)所產(chǎn)生的未來經(jīng)濟(jì)利益無需納稅，則資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)即為其賬面價(jià)值。河南大學(xué)工商管理學(xué)院田維勝解釋通常情況下，資產(chǎn)在取得時(shí)其入賬價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)是相同的，后續(xù)計(jì)量過程中因企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定與稅法規(guī)定不同，可能產(chǎn)生資產(chǎn)的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)的差異。資產(chǎn)賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)可能存在差異的情況：舉例說明：河南大學(xué)工商管理學(xué)院田維勝一、固定資產(chǎn)會(huì)計(jì)賬面價(jià)值=實(shí)際成本－會(huì)計(jì)累計(jì)折舊－減值準(zhǔn)備稅法計(jì)稅基礎(chǔ)=實(shí)際成本－稅法累計(jì)折舊河南大學(xué)工商管理學(xué)院田維勝【例1】A企業(yè)于20×8年12月20日取得的某項(xiàng)固定資產(chǎn)，原價(jià)為300萬元，使用年限為10年，會(huì)計(jì)上采用年限平均法計(jì)提折舊，凈殘值為零。稅法規(guī)定該類(由于技術(shù)進(jìn)步、產(chǎn)品更新?lián)Q代較快的)固定資產(chǎn)采用加速折舊法計(jì)提的折舊可予稅前扣除，該企業(yè)在計(jì)稅時(shí)采用雙倍余額遞減法計(jì)列折舊，凈殘值為零。2×10年12月31日，企業(yè)估計(jì)該項(xiàng)固定資產(chǎn)的可收回金額為220萬元。河南大學(xué)工商管理學(xué)院田維勝分析2×10年12月31日固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值=300-300×2/10-20=220（萬元）固定資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)=300-300×20%-240×20%=192（萬元）差異：28萬元即：未來期間會(huì)增加企業(yè)的應(yīng)納稅所得額28萬元。會(huì)計(jì)：費(fèi)用=80（萬元）稅法：費(fèi)用=108（萬元）差額=-28（萬元）河南大學(xué)工商管理學(xué)院田維勝【例2】B企業(yè)于20×6年年末以750萬元購入一項(xiàng)生產(chǎn)用固定資產(chǎn)，按照該項(xiàng)固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)使用情況，B企業(yè)在會(huì)計(jì)核算時(shí)估計(jì)其使用壽命為5年。計(jì)稅時(shí)，按照適用稅法規(guī)定，其最低折舊年限為10年，該企業(yè)計(jì)稅時(shí)按照10年計(jì)算確定可稅前扣除的折舊額。假定會(huì)計(jì)與稅收均按年限平均法計(jì)列折舊，凈殘值均為零。20×7年該項(xiàng)固定資產(chǎn)按照12個(gè)月計(jì)提折舊。本例中假定固定資產(chǎn)未發(fā)生減值。河南大學(xué)工商管理學(xué)院田維勝分析20×7年12月31日賬面價(jià)值=750-750÷5=600（萬元）計(jì)稅基礎(chǔ)=750-750÷10=675（萬元）差異：-75萬元即：未來期間會(huì)減少企業(yè)的應(yīng)納稅所得額75萬元。河南大學(xué)工商管理學(xué)院田維勝二、無形資產(chǎn)注：除內(nèi)部研究開發(fā)形成的無形資產(chǎn)以外，以其他方式取得的無形資產(chǎn)，初始確認(rèn)時(shí)其入賬價(jià)值與稅法規(guī)定的成本之間一般不存在差異。1、對(duì)于內(nèi)部研究開發(fā)形成的無形資產(chǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定：有關(guān)研究開發(fā)支出區(qū)分兩個(gè)階段，研究階段的支出應(yīng)當(dāng)費(fèi)用化計(jì)入當(dāng)期損益，而開發(fā)階段符合資本化條件以后發(fā)生的支出應(yīng)當(dāng)資本化作為無形資產(chǎn)的成本；稅法規(guī)定：企業(yè)為開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費(fèi)用，未形成無形資產(chǎn)計(jì)入當(dāng)期損益的，在按照規(guī)定據(jù)實(shí)扣除的基礎(chǔ)上，按照研究開發(fā)費(fèi)用的50%加計(jì)扣除；形成無形資產(chǎn)的，按照無形資產(chǎn)成本的150%攤銷。河南大學(xué)工商管理學(xué)院田維勝【例3】A企業(yè)當(dāng)期為開發(fā)新技術(shù)發(fā)生研究開發(fā)支出計(jì)2000萬元，其中研究階段支出400萬元，開發(fā)階段符合資本化條件前發(fā)生的支出為400萬元，符合資本化條件后至達(dá)到預(yù)定用途前發(fā)生的支出為l200萬元。假定開發(fā)形成的無形資產(chǎn)在當(dāng)期期末已達(dá)到預(yù)定用途（尚未開始攤銷）。會(huì)計(jì)賬面價(jià)值=1200萬元稅法計(jì)稅基礎(chǔ)=1200*150%=1800萬元差異：-600萬元河南大學(xué)工商管理學(xué)院田維勝2．無形資產(chǎn)在后續(xù)計(jì)量時(shí)賬面價(jià)值=實(shí)際成本-會(huì)計(jì)累計(jì)攤銷-無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備注：但對(duì)于使用壽命不確定的無形資產(chǎn)：賬面價(jià)值=實(shí)際成本-無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備

計(jì)稅基礎(chǔ)=實(shí)際成本-稅法累計(jì)攤銷河南大學(xué)工商管理學(xué)院田維勝【例4】乙企業(yè)于20×7年1月1日取得的某項(xiàng)無形資產(chǎn)，取得成本為1500萬元，取得該項(xiàng)無形資產(chǎn)后，根據(jù)各方面情況判斷，乙企業(yè)無法合理預(yù)計(jì)其使用期限，將其作為使用壽命不確定的無形資產(chǎn)。20×7年12月31日，對(duì)該項(xiàng)無形資產(chǎn)進(jìn)行減值測(cè)試表明其未發(fā)生減值。企業(yè)在計(jì)稅時(shí)，對(duì)該項(xiàng)無形資產(chǎn)按照10年的期限采用直線法攤銷，攤銷金額允許稅前扣除。賬面價(jià)值=1500-0=1500萬元計(jì)稅基礎(chǔ)=1500-1500/10=1350萬元差異=150萬元河南大學(xué)工商管理學(xué)院田維勝三、以公允價(jià)值計(jì)量的金融資產(chǎn)1、以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)

賬面價(jià)值=期末公允價(jià)值計(jì)稅基礎(chǔ)=成本【例5】20×7年10月20日，甲公司自公開市場(chǎng)取得一項(xiàng)權(quán)益性投資，支付價(jià)款2000萬元，作為交易性金融資產(chǎn)核算。20×7年12月31日，該投資的市價(jià)為2200萬元。賬面價(jià)值=2200萬元計(jì)稅基礎(chǔ)=2000萬元差異=200萬元河南大學(xué)工商管理學(xué)院田維勝2、可供出售金融資產(chǎn)賬面價(jià)值=期末公允價(jià)值計(jì)稅基礎(chǔ)=成本【例6】20×7年11月8日，甲公司自公開的市場(chǎng)上取得一項(xiàng)基金投資，作為可供出售金融資產(chǎn)核算。該投資的成本為l500萬元。20×7年12月31日，其市價(jià)為l575萬元。賬面價(jià)值=1575萬元計(jì)稅基礎(chǔ)=1500萬元差異=75萬元河南大學(xué)工商管理學(xué)院田維勝四、其他資產(chǎn)1、采用公允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的投資性房地產(chǎn)賬面價(jià)值=期末公允價(jià)值計(jì)稅基礎(chǔ)=成本【例7】A公司于20×7年1月1日將其某自用房屋用于對(duì)外出出租，該房屋的成本為750萬元，預(yù)計(jì)使用年限為20年。轉(zhuǎn)為投資性房地產(chǎn)之前，已使用4年，企業(yè)按照年限平均法計(jì)提折舊，預(yù)計(jì)凈殘值為零。轉(zhuǎn)為投資性房地產(chǎn)核算后，預(yù)計(jì)能夠持續(xù)可靠取得該投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值，A公司采用公允價(jià)值對(duì)該投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。假定稅法規(guī)定的折舊方法、折舊年限及凈殘值與會(huì)計(jì)規(guī)定相同。同時(shí)，稅法規(guī)定資產(chǎn)在持有期間公允價(jià)值的變動(dòng)不計(jì)入應(yīng)納稅所得額，待處置時(shí)一并計(jì)算確定應(yīng)計(jì)入應(yīng)納稅所得額的金額。該項(xiàng)投資性房地產(chǎn)在20×7年12月31日的公允價(jià)值為900萬元。河南大學(xué)工商管理學(xué)院田維勝分析20×7年12月31日

賬面價(jià)值=900萬元計(jì)稅基礎(chǔ)=750-750/20×5=562.5萬元差異=900-562.5=337.5萬元河南大學(xué)工商管理學(xué)院田維勝2、其他各種資產(chǎn)減值準(zhǔn)備

【例8】A公司20×7年購入原材料成本為5000萬元，因部分生產(chǎn)線停工，當(dāng)年未領(lǐng)用任何原材料，20×7年資產(chǎn)負(fù)債表日估計(jì)該原材料的可變現(xiàn)凈值為4000萬元。假定該原材料在20×7年的期初余額為零。分析：20×7年12月31日賬面價(jià)值=4000萬元計(jì)稅基礎(chǔ)=5000萬元差異=-1000萬元河南大學(xué)工商管理學(xué)院田維勝【例9】A公司20×7年12月31日應(yīng)收賬款余額為6000萬元，該公司期末對(duì)應(yīng)收賬款計(jì)提了600萬元的壞賬準(zhǔn)備。稅法規(guī)定，不符合國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定的各項(xiàng)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備不允許稅前扣除。假定該公司應(yīng)收賬款及壞賬準(zhǔn)備的期初余額均為零。分析：20×7年12月31日賬面價(jià)值=6000-600=5400萬元計(jì)稅基礎(chǔ)=6000萬元差異=-600萬元即：在應(yīng)收賬款發(fā)生實(shí)質(zhì)性損失時(shí)，會(huì)減少未來期間的應(yīng)納稅所得額。

河南大學(xué)工商管理學(xué)院田維勝§2、負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)第六條

負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)，是指負(fù)債的賬面價(jià)值減去未來期間計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額。負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)=賬面價(jià)值－未來可稅前列支的金額一般而言，短期借款、應(yīng)付票據(jù)、應(yīng)付賬款等負(fù)債的確認(rèn)和償還，不會(huì)對(duì)當(dāng)期損益和應(yīng)納稅所得額產(chǎn)生影響，其計(jì)稅基礎(chǔ)即為賬面價(jià)值。即：未來可稅前列支的金額=0注：差異主要是因自費(fèi)用中提取的負(fù)債。河南大學(xué)工商管理學(xué)院田維勝一、預(yù)計(jì)負(fù)債【例10】甲企業(yè)20×7年因銷售產(chǎn)品承諾提供3年的保修服務(wù)，在當(dāng)年度利潤(rùn)表中確認(rèn)了500萬元的銷售費(fèi)用，同時(shí)確認(rèn)為預(yù)計(jì)負(fù)債，當(dāng)年度未發(fā)生任何保修支出。假定按照稅法規(guī)定，與產(chǎn)品售后服務(wù)相關(guān)的費(fèi)用在實(shí)際發(fā)生時(shí)允許稅前扣除。賬面價(jià)值=500萬元計(jì)稅基礎(chǔ)=500-500=0萬元差異=賬面價(jià)值-計(jì)稅基礎(chǔ)=500萬元注：假如企業(yè)因債務(wù)擔(dān)保確認(rèn)了預(yù)計(jì)負(fù)債，怎么辦？河南大學(xué)工商管理學(xué)院田維勝二、預(yù)收賬款會(huì)計(jì)：不符合收入確認(rèn)條件，作為負(fù)債反映。稅法：1、按稅法規(guī)定，不作為收入反映

2、按稅法規(guī)定，可以作為收入反映【例11】A公司于20×7年12月20日自客戶收到一筆合同預(yù)付款，金額為2500萬元，作為預(yù)收賬款核算。按照適用稅法規(guī)定，該款項(xiàng)應(yīng)計(jì)入取得當(dāng)期應(yīng)納稅所得額計(jì)算交納所得稅。賬面價(jià)值=2500萬元計(jì)稅基礎(chǔ)=2500-2500=0萬元差異=2500萬元河南大學(xué)工商管理學(xué)院田維勝三、應(yīng)付職工薪酬會(huì)計(jì)：所有與取得職工服務(wù)相關(guān)的支出均計(jì)入成本費(fèi)用，同時(shí)確認(rèn)負(fù)債。稅法：支付給職工的工資薪金性質(zhì)的支出可稅前列支。即：未來可稅前列支的金額=0【例12】甲企業(yè)20×7年12月計(jì)入成本費(fèi)用的職工工資總額為4000萬元，至20×7年12月31日尚未支付。按照適用稅法規(guī)定，當(dāng)期計(jì)入成本費(fèi)用的4000萬元工資支出中，可予稅前扣除的合理部分為3000萬元。賬面價(jià)值=4000萬元計(jì)稅基礎(chǔ)=4000-0=4000萬元差異=0萬元河南大學(xué)工商管理學(xué)院田維勝注：需要說明的是，對(duì)于以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，企業(yè)在每一個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日應(yīng)確認(rèn)應(yīng)付職工薪酬，稅法規(guī)定，實(shí)際支付時(shí)可計(jì)入應(yīng)納稅所得額，未來期間可予稅前扣除的金額為其賬面價(jià)值，即計(jì)稅基礎(chǔ)為0。河南大學(xué)工商管理學(xué)院田維勝五、其他負(fù)債按照負(fù)債計(jì)稅基礎(chǔ)的確定原則計(jì)算確定【例13】企業(yè)當(dāng)期應(yīng)交納的違反有關(guān)規(guī)定的罰款和滯納金為10萬元。會(huì)計(jì)：計(jì)入營(yíng)業(yè)外支出，同時(shí)確認(rèn)其他應(yīng)付款稅法：罰款和滯納金等不允許稅前扣除賬面價(jià)值=10萬元計(jì)稅基礎(chǔ)=10-0=10萬元差異=0萬元河南大學(xué)工商管理學(xué)院田維勝六、特殊交易或事項(xiàng)中產(chǎn)生資產(chǎn)、負(fù)債計(jì)稅基礎(chǔ)的確定

除企業(yè)在正常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)過程中取得的資產(chǎn)和負(fù)債以外，對(duì)于某些特殊交易中產(chǎn)生的資產(chǎn)、負(fù)債，其計(jì)稅基礎(chǔ)的確定應(yīng)遵從稅法規(guī)定。如：企業(yè)合并過程中取得資產(chǎn)、負(fù)債計(jì)稅基礎(chǔ)的確定。由于會(huì)計(jì)與稅法法規(guī)對(duì)企業(yè)合并的劃分標(biāo)準(zhǔn)不同，處理原則不同，某些情況下，會(huì)造成企業(yè)合并中取得的有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債的入賬價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)的差異。河南大學(xué)工商管理學(xué)院田維勝第三章暫時(shí)性差異第一節(jié)暫時(shí)性差異第二節(jié)應(yīng)納稅暫時(shí)性差異第三節(jié)可抵扣暫時(shí)性差異河南大學(xué)工商管理學(xué)院田維勝第一節(jié)暫時(shí)性差異一、暫時(shí)性差異二、其他視同暫時(shí)性差異河南大學(xué)工商管理學(xué)院田維勝一、暫時(shí)性差異第七條暫時(shí)性差異，是指資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差額；未作為資產(chǎn)和負(fù)債確認(rèn)的項(xiàng)目，按照稅法規(guī)定可以確定其計(jì)稅基礎(chǔ)的，該計(jì)稅基礎(chǔ)與其賬面價(jià)值之間的差額也屬于暫時(shí)性差異。

暫時(shí)性差異=賬面價(jià)值－計(jì)稅基礎(chǔ)按照暫時(shí)性差異對(duì)未來期間應(yīng)稅金額的影響，分為應(yīng)納稅暫時(shí)性差異和可抵扣暫時(shí)性差異。河南大學(xué)工商管理學(xué)院田維勝二、、其他視同暫時(shí)性差異其他暫時(shí)性差異：某項(xiàng)交易或事項(xiàng)發(fā)生以后，可能不影響利潤(rùn)表，但會(huì)影響到資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)，如可出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值的變動(dòng)、企業(yè)合并中產(chǎn)生的暫時(shí)性差異等。河南大學(xué)工商管理學(xué)院田維勝第二節(jié)應(yīng)納稅暫時(shí)性差異第八條應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，是指在確定未來收回資產(chǎn)或清償負(fù)債期間的應(yīng)納稅所得額時(shí)，將導(dǎo)致產(chǎn)生應(yīng)稅金額的暫時(shí)性差異。即：該差異將導(dǎo)致未來期間應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交所得稅的增加。河南大學(xué)工商管理學(xué)院田維勝一、資產(chǎn)產(chǎn)生的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異資產(chǎn)：賬面價(jià)值＞計(jì)稅基礎(chǔ)→應(yīng)納稅暫時(shí)性差異→遞延所得稅負(fù)債則：未來納稅義務(wù)增加→負(fù)債二、負(fù)債產(chǎn)生的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異負(fù)債：賬面價(jià)值＜計(jì)稅基礎(chǔ)→應(yīng)納稅暫時(shí)性差異→遞延所得稅負(fù)債即：賬面價(jià)值-計(jì)稅基礎(chǔ)=未來可稅前列支的金額＜0則：未來應(yīng)稅所得基礎(chǔ)上調(diào)增→負(fù)債河南大學(xué)工商管理學(xué)院田維勝第三節(jié)可抵扣暫時(shí)性差異第九條可抵扣暫時(shí)性差異，是指在確定未來收回資產(chǎn)或清償負(fù)債期間的應(yīng)納稅所得額時(shí)，將導(dǎo)致產(chǎn)生可抵扣金額的暫時(shí)性差異。即：該差異將導(dǎo)致未來期間應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交所得稅的減少。河南大學(xué)工商管理學(xué)院田維勝一、資產(chǎn)產(chǎn)生的可抵扣暫時(shí)性差異資產(chǎn)：賬面價(jià)值＜計(jì)稅基礎(chǔ)→可抵扣暫時(shí)性差異→遞延所得稅資產(chǎn)則：未來納稅義務(wù)減少→資產(chǎn)負(fù)債：賬面價(jià)值＞計(jì)稅基礎(chǔ)→可抵扣暫時(shí)性差異→遞延所得稅資產(chǎn)即：賬面價(jià)值-計(jì)稅基礎(chǔ)=未來可稅前列支的金額＞0則：未來應(yīng)稅所得基礎(chǔ)上調(diào)減→資產(chǎn)河南大學(xué)工商管理學(xué)院田維勝注：特殊項(xiàng)目產(chǎn)生的暫時(shí)性差異1、未作為資產(chǎn)、負(fù)債確認(rèn)的項(xiàng)目產(chǎn)生的暫時(shí)性差異。會(huì)計(jì)：賬面價(jià)值=0稅法：計(jì)稅基礎(chǔ)=按規(guī)定能夠確定其計(jì)稅基礎(chǔ)的金額【例14】A公司20×7年發(fā)生了2000萬元廣告費(fèi)支出，發(fā)生時(shí)已作為銷售費(fèi)用計(jì)入當(dāng)期損益，稅法規(guī)定，該類支出不超過當(dāng)年銷售收入15%的部分允許當(dāng)期稅前扣除，超過部分允許向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)稅前扣除。A公司20×7年實(shí)現(xiàn)銷售收入10000萬元。視為資產(chǎn)：賬面價(jià)值=0萬元計(jì)稅基礎(chǔ)=2000-10000×15%=500萬元差異=0-500=-500萬元（可抵扣暫時(shí)性差異）河南大學(xué)工商管理學(xué)院田維勝2、可抵扣虧損及稅款抵減產(chǎn)生的暫時(shí)性差異。

對(duì)于按照稅法規(guī)定可以結(jié)轉(zhuǎn)以后年度的未彌補(bǔ)虧損及稅款抵減，雖不是因資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)不同產(chǎn)生的，但本質(zhì)上可抵扣虧損和稅款抵減與可抵扣暫時(shí)性差異具有同樣的作用，均能減少未來期間的應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交所得稅，視同可抵扣暫時(shí)性差異，在符合確認(rèn)條件的情況下，應(yīng)確認(rèn)與其相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。

【例15】甲公司于20×7年因政策性原因發(fā)生經(jīng)營(yíng)虧損2000萬元，按照稅法規(guī)定，該虧損可用于抵減以后5個(gè)年度的應(yīng)納稅所得額。該公司預(yù)計(jì)其于未來5年期間能夠產(chǎn)生足夠的應(yīng)納稅所得額彌補(bǔ)該虧損。河南大學(xué)工商管理學(xué)院田維勝分析

該經(jīng)營(yíng)虧損不是資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)不同產(chǎn)生的，但從性質(zhì)上可以減少未來期間企業(yè)的應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交所得稅，屬于可抵扣暫時(shí)性差異。企業(yè)預(yù)計(jì)未來期間能夠產(chǎn)生足夠的應(yīng)納稅所得額利用該可抵扣虧損時(shí)，應(yīng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。賬面價(jià)值=0萬元計(jì)稅基礎(chǔ)=2000萬元差異=0-2000=-2000萬元（可抵扣暫時(shí)性差異）

河南大學(xué)工商管理學(xué)院田維勝第四章遞延所得稅資產(chǎn)及

負(fù)債的確認(rèn)和計(jì)量第一節(jié)遞延所得稅負(fù)債的確認(rèn)和計(jì)量第二節(jié)遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)和計(jì)量第十條企業(yè)應(yīng)當(dāng)將當(dāng)期和以前期間應(yīng)交未交的所得稅確認(rèn)為負(fù)債，將已支付的所得稅超過應(yīng)支付的部分確認(rèn)為資產(chǎn)。存在應(yīng)納稅暫時(shí)性差異或可抵扣暫時(shí)性差異的，應(yīng)當(dāng)按照本準(zhǔn)則規(guī)定確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債或遞延所得稅資產(chǎn)。河南大學(xué)工商管理學(xué)院田維勝第一節(jié)遞延所得稅負(fù)債

的確認(rèn)和計(jì)量一、確認(rèn)原則對(duì)于所有應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，均應(yīng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債，某些特殊情況除外。注：1、非同一控制下的企業(yè)合并中，按照會(huì)計(jì)規(guī)定確定的合并中取得各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)之間形成應(yīng)納稅暫時(shí)性差異的，應(yīng)確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅負(fù)債，同時(shí)調(diào)整合并中應(yīng)予確認(rèn)的商譽(yù)。河南大學(xué)工商管理學(xué)院田維勝2、與直接計(jì)入所有者權(quán)益的交易或事項(xiàng)相關(guān)的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，相應(yīng)的遞延所得稅負(fù)債應(yīng)計(jì)入所有者權(quán)益。如因可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值上升而應(yīng)確認(rèn)的遞延所得稅負(fù)債。借：資本公積——其他資本公積貸：遞延所得稅負(fù)債河南大學(xué)工商管理學(xué)院田維勝二、遞延所得稅負(fù)債的計(jì)量資產(chǎn)負(fù)債表日：

1、期末結(jié)存的遞延所得稅負(fù)債

=應(yīng)納稅暫時(shí)性差異×適用稅率2、本期發(fā)生的遞延所得稅負(fù)債

=期末結(jié)存的遞延所得稅負(fù)債-期初結(jié)存的遞延所得稅負(fù)債適用稅率的選擇，按照應(yīng)納稅暫時(shí)性差異預(yù)計(jì)轉(zhuǎn)回期間適用的稅率計(jì)量。注：適用稅率發(fā)生變化的，應(yīng)對(duì)已確認(rèn)的遞延所得稅負(fù)債進(jìn)行重新計(jì)量，應(yīng)當(dāng)將其影響數(shù)計(jì)入變化當(dāng)期的所得稅費(fèi)用。河南大學(xué)工商管理學(xué)院田維勝【例16】【例16】A企業(yè)于20×7年12月6日購入某項(xiàng)設(shè)備，取得成本為500萬元，會(huì)計(jì)上采用年限平均法計(jì)提折舊，使用年限為10年，凈殘值為零，因該資產(chǎn)長(zhǎng)年處于強(qiáng)震動(dòng)狀態(tài)，計(jì)稅時(shí)按雙倍余額遞減法計(jì)列折舊，使用年限及凈殘值與會(huì)計(jì)相同。A企業(yè)適用的所得稅稅率為25%。假定該企業(yè)不存在其他會(huì)計(jì)與稅收處理的差異。

河南大學(xué)工商管理學(xué)院田維勝分析20×8年資產(chǎn)負(fù)債表日賬面價(jià)值=500-500/10=450萬元計(jì)稅基礎(chǔ)=500-（500×2/10）=400萬元應(yīng)納稅暫時(shí)性差異=450-400=50萬元期末結(jié)存的遞延所得稅負(fù)債=50×25%=12.5萬元本期發(fā)生的遞延所得稅負(fù)債=12.5-0=12.5萬元借：所得稅費(fèi)用12.5

貸：遞延所得稅負(fù)債12.520×9年資產(chǎn)負(fù)債表日如何？河南大學(xué)工商管理學(xué)院田維勝分析20×9年資產(chǎn)負(fù)債表日賬面價(jià)值=500-500/10×2=400萬元計(jì)稅基礎(chǔ)=500-（500×2/10+400×2/10）=320萬元應(yīng)納稅暫時(shí)性差異=400-320=80萬元期末結(jié)存的遞延所得稅負(fù)債=80×25%=20萬元本期發(fā)生的遞延所得稅負(fù)債=20-12.5=7.5萬元借：所得稅費(fèi)用7.5

貸：遞延所得稅負(fù)債7.5河南大學(xué)工商管理學(xué)院田維勝【例17】【例17】甲公司于20×1年12底購入一臺(tái)機(jī)器設(shè)備，成本為525000元，預(yù)計(jì)使用年限為6年，預(yù)計(jì)凈殘值為零。會(huì)計(jì)上按直線法計(jì)提折舊，因該設(shè)備符合稅法規(guī)定的稅收優(yōu)惠條件，計(jì)稅時(shí)可采用年數(shù)總和法計(jì)提折舊，假定稅法規(guī)定的使用年限及凈殘值均與會(huì)計(jì)相同。本例假定該公司個(gè)會(huì)計(jì)期間均未對(duì)固定資產(chǎn)計(jì)提減值準(zhǔn)備，除該項(xiàng)固定資產(chǎn)產(chǎn)生的會(huì)計(jì)與稅法之間的差異外，不存在其他會(huì)計(jì)與稅收的差異。河南大學(xué)工商管理學(xué)院田維勝20×2年20×3年20×4年20×5年20×6年20×7年原始成本525000525000525000525000525000525000會(huì)計(jì)累計(jì)折舊87500175000262000350000437500525000賬面價(jià)值437500350000262500175000875000稅法累計(jì)折舊150000275000375000450000500000525000計(jì)稅基礎(chǔ)37500025000015000075000250000暫時(shí)性差異62500100000112500100000625000所得稅率25%25%25%25%25%25%遞延所得稅負(fù)債余額15625250002812525000156250河南大學(xué)工商管理學(xué)院田維勝分析1、20×2年資產(chǎn)負(fù)債表日

本期發(fā)生的遞延所得稅負(fù)債=15

625-0=15

625萬元借：所得稅費(fèi)用15

625

貸：遞延所得稅負(fù)債15

6252、20×3年資產(chǎn)負(fù)債表日

本期發(fā)生的遞延所得稅負(fù)債=25

000-15

625=9375萬元借：所得稅費(fèi)用9375

貸：遞延所得稅負(fù)債93753、20×4年資產(chǎn)負(fù)債表日

本期發(fā)生的遞延所得稅負(fù)債=28

125-25

000=3125萬元借：所得稅費(fèi)用3125

貸：遞延所得稅負(fù)債3125河南大學(xué)工商管理學(xué)院田維勝4、20×5年資產(chǎn)負(fù)債表日

本期發(fā)生的遞延所得稅負(fù)債=25000-28125=-3125萬元借：遞延所得稅負(fù)債3125

貸：所得稅費(fèi)用31255、20×6年資產(chǎn)負(fù)債表日

本期發(fā)生的遞延所得稅負(fù)債=15

625-25000=-9375萬元借：遞延所得稅負(fù)債9375

貸：所得稅費(fèi)用93756、20×7年資產(chǎn)負(fù)債表日

本期發(fā)生的遞延所得稅負(fù)債=0-15625=-15625萬元借：遞延所得稅負(fù)債15625

貸：所得稅費(fèi)用15625河南大學(xué)工商管理學(xué)院田維勝*三、不確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債的特殊情況1、商譽(yù)的初始確認(rèn)賬面價(jià)值=合并成本-被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值計(jì)稅基礎(chǔ)=0做法：準(zhǔn)則要求不確認(rèn)商譽(yù)所產(chǎn)生的遞延所得稅負(fù)債?！纠?8】A企業(yè)以增發(fā)市場(chǎng)價(jià)值為15000萬元的自身普通股為對(duì)價(jià)購入B企業(yè)100%的凈資產(chǎn)，對(duì)B企業(yè)進(jìn)行吸收合并，合并前A企業(yè)與B企業(yè)不存在任何關(guān)聯(lián)方關(guān)系。假定該項(xiàng)合并符合稅法規(guī)定的免稅合并條件，交易各方選擇進(jìn)行免稅處理，購買日B企業(yè)各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值及其計(jì)稅基礎(chǔ)如下表所示：河南大學(xué)工商管理學(xué)院田維勝公允價(jià)值計(jì)稅基礎(chǔ)暫時(shí)性差異固定資產(chǎn)675038752875應(yīng)收賬款52505250存貨435031001250其他應(yīng)付款（750）0（750）應(yīng)付賬款（3000）（3000）0不包括遞延所得稅的可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值1260092253375河南大學(xué)工商管理學(xué)院田維勝分析1、取得各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)：應(yīng)納稅暫時(shí)性差異=2875+1250=4125可抵扣暫時(shí)性差異=750遞延所得稅負(fù)債=4125×25%=1031.25遞延所得稅資產(chǎn)=750×25%=187.52、商譽(yù)賬面價(jià)值=15000-12600=2400計(jì)稅基礎(chǔ)=0差異=2400注：不確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債。河南大學(xué)工商管理學(xué)院田維勝會(huì)計(jì)處理

借：商譽(yù)1031.25

貸：遞延所得稅負(fù)債1031.25

借：遞延所得稅資產(chǎn)187.5

貸：商譽(yù)187.5最終確認(rèn)的商譽(yù)=2400+1031.25-187.5=3243.75注：下列這樣做可以嗎？最終確認(rèn)的商譽(yù)=2400+3375×25%=3243.75河南大學(xué)工商管理學(xué)院田維勝2、除企業(yè)合并以外的其他交易中，如果交易發(fā)生時(shí)既不影響會(huì)計(jì)利潤(rùn)，也不影響應(yīng)納稅所得額，則由資產(chǎn)、負(fù)債的初始確認(rèn)所產(chǎn)生的遞延所得稅負(fù)債不予確認(rèn)。例，一項(xiàng)資產(chǎn)按會(huì)計(jì)規(guī)定確定的入賬價(jià)值為200萬元，但按稅法規(guī)定，其計(jì)稅基礎(chǔ)為180萬元，確認(rèn)該暫時(shí)性差異的所得稅影響將改變資產(chǎn)的歷史成本。河南大學(xué)工商管理學(xué)院田維勝3、與聯(lián)營(yíng)企業(yè)、合營(yíng)企業(yè)投資等相關(guān)的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，一般應(yīng)確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅負(fù)債，但同時(shí)滿足以下兩個(gè)條件的除外：一是投資企業(yè)能夠控制暫時(shí)性差異轉(zhuǎn)回的時(shí)間；二是該暫時(shí)性差異在可預(yù)見的未來很可能不會(huì)轉(zhuǎn)回。注：滿足上述條件時(shí)，投資企業(yè)可以運(yùn)用自身的影響力決定暫時(shí)性差異的轉(zhuǎn)回，如果不希望其轉(zhuǎn)回，則在可預(yù)見的未來該項(xiàng)暫時(shí)性差異即不會(huì)轉(zhuǎn)回，從而無須確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅負(fù)債。注：一般分下列兩種情況處理河南大學(xué)工商管理學(xué)院田維勝（1）準(zhǔn)備長(zhǎng)期持有：不確認(rèn)相關(guān)的所得稅影響①因初始投資成本的調(diào)整產(chǎn)生的暫時(shí)性差異預(yù)計(jì)未來期間不會(huì)轉(zhuǎn)回；②因確認(rèn)投資收益產(chǎn)生的暫時(shí)性差異，如果未來期間逐期分回現(xiàn)金股利或利潤(rùn)時(shí)免稅；③因確認(rèn)應(yīng)享有的被投資單位其他權(quán)益變動(dòng)而產(chǎn)生的暫時(shí)性差異，在長(zhǎng)期持有的情況下，預(yù)計(jì)未來期間也不會(huì)轉(zhuǎn)回。（2）擬近期對(duì)外出售：確認(rèn)相關(guān)的所得稅影響在投資企業(yè)改變持有意圖擬對(duì)外出售的情況下，按照稅法規(guī)定，企業(yè)在轉(zhuǎn)讓或處置投資資產(chǎn)時(shí)，投資資產(chǎn)的成本準(zhǔn)予扣除。河南大學(xué)工商管理學(xué)院田維勝第二節(jié)遞延所得稅資產(chǎn)

的確認(rèn)和計(jì)量一、確認(rèn)原則：第十三條企業(yè)應(yīng)當(dāng)以很可能取得用來抵扣可抵扣暫時(shí)性差異的應(yīng)納稅所得額為限，確認(rèn)由可抵扣暫時(shí)性差異產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)。注：估計(jì)未來期間是否能夠產(chǎn)生足夠的應(yīng)稅所得時(shí)，包括以下兩個(gè)方面：

1、未來期間的正常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得；

2、應(yīng)納稅暫時(shí)性差異轉(zhuǎn)回。河南大學(xué)工商管理學(xué)院田維勝注：下列交易或事項(xiàng)中產(chǎn)生的可抵扣暫時(shí)性差異，應(yīng)根據(jù)交易或事項(xiàng)的不同情況確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)：1、按稅法規(guī)定可結(jié)轉(zhuǎn)以后年度的虧損

做法：視同可抵扣暫時(shí)性差異，以未來期間可取得的應(yīng)稅所得為限，確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。注：如果虧損額較大，且缺乏證據(jù)表明企業(yè)未來期間將會(huì)有足夠的應(yīng)納稅所得額時(shí)，不應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)。河南大學(xué)工商管理學(xué)院田維勝2、企業(yè)合并中，按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定確定的合并中取得各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的入賬價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)之間形成可抵扣暫時(shí)性差異的，應(yīng)確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)，并調(diào)整合并中應(yīng)予確認(rèn)的商譽(yù)等。

借：遞延所得稅資產(chǎn)貸：商譽(yù)借：商譽(yù)貸：遞延所得稅負(fù)債河南大學(xué)工商管理學(xué)院田維勝3、與直接計(jì)入所有者權(quán)益的交易或事項(xiàng)相關(guān)的可抵扣暫時(shí)性差異，相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)應(yīng)計(jì)入所有者權(quán)益。如因可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值下降而應(yīng)確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)。

借：遞延所得稅資產(chǎn)貸：資本公積——其他資本公積

河南大學(xué)工商管理學(xué)院田維勝二、不確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)的特殊情況

某些情況下，如果企業(yè)發(fā)生的某項(xiàng)交易或事項(xiàng)不是企業(yè)合并，并且交易發(fā)生時(shí)既不影響會(huì)計(jì)利潤(rùn)也不影響應(yīng)納稅所得額，且該項(xiàng)交易中產(chǎn)生的資產(chǎn)、負(fù)債的初始確認(rèn)金額與其計(jì)稅基礎(chǔ)不同，產(chǎn)生可抵扣暫時(shí)性差異的，企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中規(guī)定在交易或事項(xiàng)發(fā)生時(shí)不確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)。其原因在于，如果確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)，則需調(diào)整資產(chǎn)、負(fù)債的入賬價(jià)值，對(duì)實(shí)際成本進(jìn)行調(diào)整將有違會(huì)計(jì)核算中的歷史成本原則，影響會(huì)計(jì)信息的可靠性，該種情況下不確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)。河南大學(xué)工商管理學(xué)院田維勝【例19】

沿用【例3】，A企業(yè)進(jìn)行內(nèi)部研究開發(fā)所形成的無形資產(chǎn)成本為l200萬元，因按照稅法規(guī)定可于未來期間稅前扣除的金額為1800萬元，其計(jì)稅基礎(chǔ)為1800萬元。分析：該項(xiàng)無形資產(chǎn)并非產(chǎn)生于企業(yè)合并，同時(shí)在初始確認(rèn)時(shí)既不影響會(huì)計(jì)利潤(rùn)也不影響應(yīng)納稅所得額，確認(rèn)其賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)之間產(chǎn)生暫時(shí)性差異的所得稅影響需要調(diào)整該項(xiàng)資產(chǎn)的歷史成本，準(zhǔn)則規(guī)定該種情況下不確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。河南大學(xué)工商管理學(xué)院田維勝舉例說明【例】某企業(yè)于2010年度共發(fā)生研發(fā)支出200萬元，其中研究階段支出20萬元，開發(fā)階段不符合資本化條件支出60萬元，符合資本化條件支出120萬元形成無形資產(chǎn)，假定該無形資產(chǎn)于2010年7月30日達(dá)到預(yù)定用途，采用直線法按5年攤銷。該企業(yè)2010年稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)為1000萬元，適用的所得稅稅率為25%。不考慮其他納稅調(diào)整事項(xiàng)。假定無形資產(chǎn)攤銷計(jì)入管理費(fèi)用。要求：計(jì)算該企業(yè)2010年應(yīng)交所得稅金額和暫時(shí)性差異的金額。河南大學(xué)工商管理學(xué)院田維勝分析2010年會(huì)計(jì)：計(jì)入管理費(fèi)用=20+60+120/5×6/12=92萬元稅法：應(yīng)納稅所得額=1000-92×50%=954萬元注：賬面價(jià)值=120-120÷5÷12×6=108萬元計(jì)稅基礎(chǔ)=108×150%=162萬元可抵扣暫時(shí)性差異=162-108=54萬元，但不能確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)。河南大學(xué)工商管理學(xué)院田維勝三、遞延所得稅資產(chǎn)的計(jì)量1、適用稅率的確定。確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)時(shí)，應(yīng)估計(jì)相關(guān)可抵扣暫時(shí)性差異的轉(zhuǎn)回時(shí)間，采用轉(zhuǎn)回期間適用的所得稅稅率為基礎(chǔ)計(jì)算確定。無論相關(guān)的可抵扣暫時(shí)性差異轉(zhuǎn)回期間如何，遞延所得稅資產(chǎn)均不予折現(xiàn)。2、遞延所得稅資產(chǎn)的減值。資產(chǎn)負(fù)債表日，企業(yè)應(yīng)當(dāng)對(duì)遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價(jià)值進(jìn)行復(fù)核。如果未來期間很可能無法取得足夠的應(yīng)納稅所得額用以利用遞延所得稅資產(chǎn)的利益，應(yīng)當(dāng)減記遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價(jià)值。遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價(jià)值減記以后，繼后期間根據(jù)新的環(huán)境和情況判斷能夠產(chǎn)生足夠的應(yīng)納稅所得額利用可抵扣暫時(shí)性差異，使得遞延所得稅資產(chǎn)包含的經(jīng)濟(jì)利益能夠?qū)崿F(xiàn)的，應(yīng)相應(yīng)恢復(fù)遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價(jià)值。河南大學(xué)工商管理學(xué)院田維勝遞延所得稅資產(chǎn)計(jì)量資產(chǎn)負(fù)債表日：

1、期末結(jié)存的遞延所得稅資產(chǎn)

=可抵扣暫時(shí)性差異×適用稅率2、本期發(fā)生的遞延所得稅資產(chǎn)

=期末結(jié)存的遞延所得稅資產(chǎn)-期初結(jié)存的遞延所得稅資產(chǎn)河南大學(xué)工商管理學(xué)院田維勝第五章所得稅費(fèi)用的確認(rèn)和計(jì)量所得稅包括當(dāng)期所得稅和遞延所得稅兩個(gè)部分一、當(dāng)期所得稅當(dāng)期所得稅=當(dāng)期應(yīng)交所得稅

=應(yīng)納稅所得額×所得稅稅率應(yīng)納稅所得額

=稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)+納稅調(diào)整增加額-納稅調(diào)整減少額河南大學(xué)工商管理學(xué)院田維勝（一）納稅調(diào)整增加額1、會(huì)計(jì)不作為收益；但稅法作為收益。2、會(huì)計(jì)作為費(fèi)用或損失；但稅法不作為費(fèi)用或損失。（二）納稅調(diào)整減少額1、會(huì)計(jì)作為收益；但稅法不作為收益。2、會(huì)計(jì)不作為費(fèi)用或損失；但稅法作為費(fèi)用或損失。注：當(dāng)期所得稅是計(jì)入利潤(rùn)表的所得稅費(fèi)用的一個(gè)組成部分。河南大學(xué)工商管理學(xué)院田維勝舉例1某企業(yè)為居民企業(yè)，2011年發(fā)生經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)如下：（1）取得產(chǎn)品銷售收入4000萬元。（2）發(fā)生產(chǎn)品銷售成本2600萬元。（3）發(fā)生銷售費(fèi)用770萬元（其中廣告費(fèi)650萬元）；管理費(fèi)用480萬元（其中業(yè)務(wù)招待費(fèi)25萬元）；財(cái)務(wù)費(fèi)用60萬元。（4）銷售稅金160萬元（含增值稅120萬元）。（5）營(yíng)業(yè)外收入80萬元，營(yíng)業(yè)外支出50萬元（含通過公益性社會(huì)團(tuán)體向貧困山區(qū)捐款30萬元，支付稅收滯納金6萬元）。（6）計(jì)入成本、費(fèi)用中的實(shí)發(fā)工資總額200萬元、撥繳職工工會(huì)經(jīng)費(fèi)5萬元、發(fā)生職工福利費(fèi)31萬元、發(fā)生職工教育經(jīng)費(fèi)7萬元。要求：計(jì)算該企業(yè)2011年度實(shí)際應(yīng)納的企業(yè)所得稅。河南大學(xué)工商管理學(xué)院田維勝分析（1）會(huì)汁利潤(rùn)總額=4000＋80－2600－770－480－60－40－50=80（萬元）（2）廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)調(diào)增所得額=650－4000×15%=650－600=50（萬元）（3）業(yè)務(wù)招待費(fèi)調(diào)增所得頦=25－25×60%=15（萬元）4000×5‰=20萬元＞25×60%=15（萬元）（4）捐贈(zèng)支出應(yīng)調(diào)增所得額=30－80×12%=20.4（萬元）（5）工會(huì)經(jīng)費(fèi)應(yīng)調(diào)增所得額=5－200×2%=1（萬元）（6）職工福利費(fèi)應(yīng)調(diào)增所得額=31－200×14%=3（萬元）（7）職工教育經(jīng)費(fèi)應(yīng)調(diào)增所得額=7－200×2.5%=2（萬元）（8）應(yīng)納稅所得額=80＋50＋10＋20.4＋6＋1＋3＋2=172.4（萬元）（9）2011年應(yīng)繳企業(yè)所得稅=172.4×25%=43.1（萬元）河南大學(xué)工商管理學(xué)院田維勝舉例2某工業(yè)企業(yè)為居民企業(yè)，2011年發(fā)生經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)如下：全年取得產(chǎn)品銷售收入為5600萬元，發(fā)生產(chǎn)品銷售成本4000萬元；其他業(yè)務(wù)收入800萬元，其他業(yè)務(wù)成本694萬元；取得購買國(guó)債的利息收入40萬元；繳納非增值稅銷售稅金及附加300萬元；發(fā)生的管理費(fèi)用760萬元，其中新技術(shù)的研究開發(fā)費(fèi)用為60萬元，業(yè)務(wù)招待費(fèi)用70萬元；發(fā)生財(cái)務(wù)費(fèi)用200萬元；取得直接投資其他居民企業(yè)的權(quán)益性收益34萬元（已在投資方所在地按15%的稅率繳納了所得稅）；取得營(yíng)業(yè)外收入100萬元，發(fā)生營(yíng)業(yè)外支出250萬元（其中含公益捐贈(zèng)38萬元）。要求：計(jì)算該企業(yè)2008年應(yīng)納的企業(yè)所得稅。河南大學(xué)工商管理學(xué)院田維勝分析（1）利潤(rùn)總額=5600＋800＋40＋34＋100-4000―694―300―760―200―250=370（萬元）（2）國(guó)債利息收入免征企業(yè)所得稅，應(yīng)調(diào)減所得額40萬元。（3）技術(shù)開發(fā)費(fèi)調(diào)減所得額=60×50%=30（萬元）（4）按實(shí)際發(fā)生業(yè)務(wù)招待費(fèi)的60%計(jì)算=70×60%=42（萬元）按銷售（營(yíng)業(yè)）收入的5‰計(jì)算=（5600＋800）×5‰=32（萬元）按照規(guī)定稅前扣除限額應(yīng)為32萬元，實(shí)際應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額=70－32=38（萬元）（5）取得直接投資其他居民企業(yè)的權(quán)益性收益屬于免稅收入，應(yīng)調(diào)減應(yīng)納稅所得額34萬元。（6）捐贈(zèng)扣除標(biāo)準(zhǔn)=370×12%=44．4（萬元）實(shí)際捐贈(zèng)額38萬元小于扣除標(biāo)準(zhǔn)44．4萬元，可按實(shí)捐數(shù)扣除，不做納稅調(diào)整。（7）應(yīng)納稅所得額=370－40－30＋38－34=304（萬元）（8）該企業(yè)2008年應(yīng)繳納企業(yè)所得稅=304×25%=76（萬元）河南大學(xué)工商管理學(xué)院田維勝具體計(jì)算應(yīng)納稅所得額=會(huì)計(jì)利潤(rùn)+按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定計(jì)入利潤(rùn)表但計(jì)稅時(shí)不允許稅前扣除的費(fèi)用-稅法規(guī)定的不征稅收入±計(jì)入利潤(rùn)表的費(fèi)用與按照稅法規(guī)定可予稅前抵扣的金額之間的差額±計(jì)入利潤(rùn)表的收入與按照稅法規(guī)定應(yīng)計(jì)入應(yīng)納稅所得的收入之間的差額±其他需要調(diào)整的因素河南大學(xué)工商管理學(xué)院田維勝二、遞延所得稅遞延所得稅

=遞延所得稅費(fèi)用（收益）

=當(dāng)期遞延所得稅負(fù)債的凈增加

-當(dāng)期遞延所得稅資產(chǎn)的凈增加

=（期末遞延所得稅負(fù)債-期初遞延所得稅負(fù)債）

-（期末遞延所得稅資產(chǎn)-期初遞延所得稅資產(chǎn)）注：遞延所得稅費(fèi)用的確認(rèn)：一般情況下利潤(rùn)表企業(yè)合并調(diào)整商譽(yù)確認(rèn)時(shí)記入權(quán)益的交易記入權(quán)益河南大學(xué)工商管理學(xué)院田維勝三、所得稅費(fèi)用（收益）所得稅費(fèi)用（收益）=當(dāng)期所得稅+遞延所得稅=當(dāng)期所得稅+遞延所得稅費(fèi)用（收益）舉例說明：河南大學(xué)工商管理學(xué)院田維勝【例21】A公司20×7年度利潤(rùn)表中利潤(rùn)總額為3000萬元，該公司適用的所得稅稅率為25%。遞延所得稅資產(chǎn)及遞延所得稅負(fù)債不存在期初余額。與所得稅核算有關(guān)的情況如下：

20×7年發(fā)生的有關(guān)交易和事項(xiàng)中，會(huì)計(jì)處理與稅收處理存在差別的有：（1）20×7年1月開始計(jì)提折舊的一項(xiàng)固定資產(chǎn)，成本為1500萬元，使用年限為10年，凈殘值為0，會(huì)計(jì)處理按雙倍余額遞減法計(jì)提折舊，稅收處理按直線法計(jì)提折舊。假定稅法規(guī)定的使用年限及凈殘值與會(huì)計(jì)規(guī)定相同。（2）向關(guān)聯(lián)企業(yè)捐贈(zèng)現(xiàn)金500萬元。假定按照稅法規(guī)定，企業(yè)向關(guān)聯(lián)方的捐贈(zèng)不允許稅前扣除。（3）當(dāng)期取得作為交易性金融資產(chǎn)核算的股票投資成本為800萬元，20×7年12月31日的公允價(jià)值為1200萬元。稅法規(guī)定，以公允價(jià)值計(jì)量的金融資產(chǎn)持有期間市價(jià)變動(dòng)不計(jì)入應(yīng)納稅所得額。（4）違反環(huán)保法規(guī)定應(yīng)支付罰款250萬元。

（5）期末對(duì)持有的存貨計(jì)提了75萬元的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。河南大學(xué)工商管理學(xué)院田維勝

差異項(xiàng)目賬面價(jià)值計(jì)稅基礎(chǔ)應(yīng)納稅暫時(shí)性差異可抵扣暫時(shí)性差異存貨2000207575固定資產(chǎn)：固定資產(chǎn)原價(jià)15001500減：累計(jì)折舊300150減：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備00固定資產(chǎn)賬面價(jià)值12001350150交易性金融資產(chǎn)1200800400其他應(yīng)付款250250總計(jì)400225河南大學(xué)工商管理學(xué)院田維勝1、20×7年度當(dāng)期應(yīng)交所得稅應(yīng)納稅所得額=3000+150+500-400+250+75=3575（萬元）

應(yīng)交所得稅=3575×25%=893.75（萬元）2、20×7年度遞延所得稅 遞延所得稅負(fù)債=400×25%=100（萬元）遞延所得稅資產(chǎn)=225×25%=56.25（萬元）遞延所得稅=（100-0