稅務籌劃（第四版） 蓋地課件第7章 營業(yè)稅籌劃

第七章營業(yè)稅的稅務籌劃第一節(jié)營業(yè)稅優(yōu)惠政策的運用第二節(jié)營業(yè)稅計稅依據的稅務籌劃第三節(jié)經營行為的稅務籌劃2/11/20231

第一節(jié)營業(yè)稅優(yōu)惠政策的運用一、避免成為營業(yè)稅納稅人

（境內外的劃分）二、利用安置政策進行稅務籌劃2/11/20232三、利用簽訂合同進行稅務籌劃如果建筑工程的總承包人將工程分包或轉包給他人，應以工程的全部承包額減去付給分包人或轉包人的價款后的余額為營業(yè)額，繳納營業(yè)稅。工程承包公司承包建筑安裝工程業(yè)務，再與建設單位簽訂建筑安裝工程承包合同進行施工建設的，無論其是否參與施工，都應遵照以上規(guī)定，按“建筑業(yè)”稅目繳納營業(yè)稅，稅率為3%；如果工程承包公司不與建設單位簽訂建筑安裝工程合同，只是負責工程的組織協調業(yè)務，則此項業(yè)務應按“服務業(yè)”稅目繳納營業(yè)稅，稅率為5%。這就為工程承包公司進行稅務籌劃提供了空間。建筑工程承包公司可以綜合考慮自身情況，合理選擇適當的承包形式。2/11/20233四、不動產投資入股的稅務籌劃凡以不動產投資入股，參與接受投資方利潤分配，共同承擔投資風險的行為，不繳營業(yè)稅。不動產所有者以不動產投資入股，收取固定收入，不承擔投資風險。這種固定收入既可能以投資方利潤形式出現，也可能以租金等其他形式出現。實質上是轉讓不動產使用權行為。由于投資者的收入并不隨所投資項目利潤的增減而增減，因而性質上屬于租金收入，應按“服務業(yè)”稅目中租賃項目繳納營業(yè)稅。在不動產投資入股中，企業(yè)可以在兩種投資方式之間進行合理選擇，可以實現稅務籌劃的目的。2/11/20234【例7-4】光華公司與明日公司均為合資企業(yè)，兩企業(yè)的中方出資人為同一人，外方投資者也為同一人，出資比例均為2：8。光華公司注冊資本9600萬元，明日公司注冊資本4.8億元。光華公司主要從事房地產開發(fā)業(yè)務，明日公司主要經營商品流通、房產租賃、娛樂業(yè)等。明日公司于2010年5月投資興建一幢樓。由于明日公司沒有建房資質，因此以光華公司的名義投資興建。2/11/20235明日公司將所需資金轉至光華公司銀行賬戶，兩公司均作“往來”賬處理。至2011年8月份，大廈已建成裝修完畢，并于當月辦理竣工決算手續(xù)。光華公司自己沒有施工隊伍，全部建筑工程均由其他建筑工程公司承建，建筑安裝業(yè)營業(yè)稅已由建筑公司和安裝公司繳納，光華公司以建筑安裝業(yè)發(fā)票作為在建工程入賬的原始憑證。截至竣工，光華公司“在建工程——華興大廈”總金額達5220萬元。2/11/20236當光華公司需要將在建工程轉至明日公司名下，卻在稅收上卻遇到了難題：明日大廈的財產所有權歸屬于光華公司，如果要轉移至明日公司名下需要按“銷售不動產”稅目繳納5%的營業(yè)稅。按當地規(guī)定的成本利潤率10%計算，需繳納營業(yè)稅約302.4萬元。明日公司自己出錢蓋樓，最后為了獲得它，卻需要自己的關聯公司繳納約302.4萬元的稅款。應如何進行稅務籌劃？

2/11/20237方案1：明日公司委托光華公司建房根據稅法規(guī)定，房屋開發(fā)公司承辦國家機關、企事業(yè)單位的統建房，如委托建房單位能提供土地使用權證書和有關部門的建設項目批準書以及基建計劃，且房屋開發(fā)公司(即受托方)不墊付資金，同時符合“其他代理服務”條件的，對房屋開發(fā)公司取得的手續(xù)費收入按“服務業(yè)”稅目計繳營業(yè)稅，否則，應全額按“銷售不動產”計繳營業(yè)稅?！捌渌順I(yè)務”是指受托方與委托方實行全額結算(原票轉交)，只向委托方收取手續(xù)費的業(yè)務。明日公司應當于當年5月份與光華公司簽訂一份“委托代建”合同，然后由明日公司直接將工程款支付給施工單位，施工單位將發(fā)票直接開給明日公司，由光華公司將發(fā)票轉交給明日公司。明日公司據此作“在建工程”入賬即可。2/11/20238方案2：房屋建成后投資入股如果雙方沒有簽訂委托建房合同，在工程完工后可以采取投資形式將房屋交給光華公司。以不動產投資入股，參與接受投資方利潤分配，共同承擔投資風險的行為，不征營業(yè)稅。但轉讓該項股權，應按本稅目征稅。根據這一規(guī)定，如果光華公司以該項不動產對明日公司進行股權投資，則無需繳納營業(yè)稅。更何況，光華公司與明日公司的中外投資者均為同一出資人，根本無需進行股權轉讓。該公司采用了上述籌劃方案，成功地節(jié)省302.4萬元營業(yè)稅稅款。

2/11/20239五、轉讓無形資產的稅務籌劃（一）合理運用免稅政策單位或個人從事技術轉讓、技術開發(fā)業(yè)務和與之相關的技術咨詢、技術服務業(yè)務取得的收入（以下簡稱“四技收入”），免繳營業(yè)稅。1.要分開核算應稅項目和免稅項目的營業(yè)額2．要明確辦理免稅所需資料和辦理程序

2/11/202310（二）利用納稅時間進行稅務籌劃某些特殊事項的納稅義務與一般事項不同，如轉讓土地使用權或銷售不動產時，對預收款方式，其納稅義務發(fā)生時間為收到預收款的當天。對轉讓方結算應收而未收到的有關款項，應在結算時納稅。盡量推遲納稅義務的發(fā)生時間。【例7-5】甲單位采用預收款方式向乙單位轉讓土地使用權，轉讓收入共計150萬元。8月10日，甲單位收到乙單位預付的價款60萬元，11月20日，甲單位又收到乙單位預付的價款30萬元。12月5日，甲乙雙方結算，甲單位開具銷售發(fā)票，共計價款150萬元，但乙單位尚有60萬元價款未付。2/11/202311甲單位納稅義務發(fā)生時間及應繳營業(yè)稅分別為：8月份應繳營業(yè)稅＝600000×5%＝30000（元）11月份應繳營業(yè)稅＝300000×5%＝15000（元）12月份應繳營業(yè)稅＝600000×5%＝30000（元）雙方在12月5日結算，甲單位盡管尚未收到結算余款60萬元，卻要按規(guī)定繳納3萬元營業(yè)稅。從籌劃的角度看，在尚未收到全部價款前，甲單位不應與乙單位辦理結算，即在收到最后一筆價款時再與乙單位辦理結算，避免過早承擔納稅義務。2/11/202312

第二節(jié)營業(yè)稅計稅依據的稅務籌劃

一、建筑業(yè)計稅依據的籌劃（一）工程用原材料的稅務籌劃從事建筑、修繕工程作業(yè)的納稅人，無論與對方如何結算，其計稅依據均應包括工程所用原材料及其他物資和動力的價款。按照這一規(guī)定，納稅人在確定營業(yè)額時，一方面應注意建筑、修繕、裝飾工程所用材料物資和動力應包括在營業(yè)額內，另一方面，可以通過嚴格控制工程原料的預算開支，降低價款；一物多用，提供原材料及其他物資的使用效率。運用合法手段減少應計稅營業(yè)額，從而達到減輕稅負的目的。2/11/202313【例7-6】某單位建造一座樓房，將工程承包給興業(yè)公司，工程承包價600萬元。如果采取包工不包料方式，工程所需材料由建設單位購買，材料價款為400萬元。如果工程所需原材料由施工方購買，即采取包工包料方式，施工方可以利用自己熟悉建材市場的優(yōu)勢，在保證質量的前提下，以較低價格購買所需原材料，材料價款300萬元。包工不包料方式下，工程承包金額與原材料費合計為1000萬元，興業(yè)公司應納營業(yè)稅額為：（600+400）×3%＝30（萬元）包工包料方式下，工程承包金額（承包價和材料費合計）為900萬元，施工企業(yè)應納營業(yè)稅=900×3%＝27（萬元）可見，采取包工包料方式興業(yè)公司可少交營業(yè)稅3萬元。2/11/202314（二）合作建房的稅務籌劃合作建房就是指一方提供土地使用權，另一方提供資金，雙方建房。合作建房有兩種方式，一種是“以物易物”方式，即雙方以各自擁有的土地使用權和房屋所有權相互交換。另一種方式是成立“合營企業(yè)”方式，即雙方分別以土地使用權和貨幣資金入股，成立合營企業(yè)，合作建房。兩種方式產生了不同的納稅義務，納稅人便有了籌劃的機會。2/11/202315【例7-7】甲、乙兩企業(yè)合作建房，甲提供土地使用權，乙提供資金。雙方約定，房屋建好后按5：5的比例分配房屋。工程完工后，經有關部門評估，該建筑物價值1200萬元，則甲、乙各分得600萬元的房屋。甲企業(yè)通過轉讓土地使用權而擁有了部分新建房屋的所有權，產生了轉讓無形資產的應稅行為，其營業(yè)額為600萬元。乙企業(yè)以轉讓部分房屋所有權為代價換取部分土地的使用權，發(fā)生了銷售不動產的應稅行為，其營業(yè)額為600萬元。則甲、乙企業(yè)分別應繳納營業(yè)稅稅額為：600×5%＝30（萬元），雙方合計總稅負60萬元。2/11/202316如果甲、乙雙方分別以土地使用權和貨幣資金入股成立合營企業(yè)，合作建房，房屋建成后，雙方采取風險共擔、利潤共享的分配方式，按照營業(yè)稅規(guī)定，以無形資產投資入股，參與接受投資方的利潤分配、共同承擔風險的行為，不征營業(yè)稅。對投資方向合營企業(yè)提供的土地使用權，視為投資入股，對其不征營業(yè)稅；合營企業(yè)對外銷售房屋取得的收入按銷售不動產征稅；對雙方分得房屋作為投資利潤（繳納所得稅），不征營業(yè)稅。經過籌劃，甲、乙合營企業(yè)在建房環(huán)節(jié)減少了60萬元的營業(yè)稅稅負。2/11/202317（三）安裝工程的稅務籌劃從事安裝工程作業(yè)，凡所安裝的設備價值作為安裝工程產值的，營業(yè)額包括設備價款。這就要求建筑安裝企業(yè)在從事安裝工程作業(yè)時，應盡量不將設備價值作為安裝工程產值，可由建設單位提供機器設備，建筑安裝企業(yè)只負責安裝，取得的只是安裝費收入，使得營業(yè)額中不包括所安裝設備價款，從而達到減輕稅負的目的。2/11/202318

【例7-8】某建筑公司中標黃河賓館一項建筑安裝工程，含電梯、中央空調、土建及內外裝修在內，總造價共2600萬元。其中，電梯價款80萬元，中央空調價款180萬元，土建及內外裝修價款2340萬元。對該項業(yè)務進行稅務籌劃。如果該公司同黃河賓館簽訂的合同把電梯和中央空調的價款作為建筑安裝工程產值，將按營業(yè)稅的規(guī)定繳納“建筑業(yè)”營業(yè)稅為:2600×3%＝78（萬元）如果該公司只與黃河賓館簽訂土建及內外裝修的2340萬元建筑工程合同，則應交的營業(yè)稅=2340×3%＝70.2（萬元）后一種方式，公司少繳營業(yè)稅7.8萬元，該公司只應與黃河賓館簽訂土建及內外裝修的2340萬元的建筑工程合同，而不應簽訂含電梯和中央空調在內的2600萬元的建筑安裝合同。2/11/202319（四）價外費用的稅務籌劃1．由物業(yè)公司代收各種費用目前，房地產公司在銷售房產的過程中，往往同時要代天然氣公司、有線電視網絡公司等單位收取天然氣初裝費、有線電視初裝費等費用。營業(yè)稅的應稅營業(yè)額為納稅人提供應稅勞務、轉讓無形資產或者銷售不動產向對方收取的全部價款和價外費用。價外費用包括向對方收取的手續(xù)費、基金、集資費、代收款項、代墊款項及其他各種性質的價外收費。因此，房地產公司在銷售房產過程中的上述各項代收款項，均應并入房產銷售收入，計算繳納營業(yè)稅，這就加大了房地產公司的稅收負擔。2/11/202320

如果能將上述代收款項從房地產公司的計稅收入中分離出去，就可以將原本不屬于房地產公司收入的代收費用從其銷售收入中分離出去，最終達到降低稅負的目的。即只要房地產公司將這部分代收款項讓自己成立的物業(yè)管理公司來代為收取就可達到節(jié)稅目的?！纠?-9】某房地產公司開發(fā)居民住宅樓，預計房款收入為4億元，同時需代收天然氣初裝費、有線電視初裝費和小區(qū)公共設施維修基金等費用共計8000萬元。營業(yè)稅稅率為5％，不考慮其他稅費。2/11/202321方案1：該房地產公司在收取4億元房款的同時收取各種代收款項8000萬元。該公司應繳營業(yè)稅為：應繳營業(yè)稅=（40000+8000）×5％＝2400萬元方案2：該房地產公司在房產銷售過程中只收取房產的價款40000萬元，其他相關代收款項由其物業(yè)管理公司收取，物業(yè)公司按1﹪收取手續(xù)費。該物業(yè)管理公司稅負為：應繳營業(yè)稅=80×5％＝4（萬元）該房地產公司應繳營業(yè)稅為：40000×5％＝2000（萬元）房地產公司和物業(yè)公司的總稅負為2004萬元。方案1與方案2相比，多負擔營業(yè)稅2400－2004＝396（萬元）。

2/11/202322二、運輸業(yè)計稅依據的稅務籌劃運輸企業(yè)將客、貨從我國境外運往我國境內，或者將客、貨從境外的一個地方運往境外的另一個地方，這兩種運輸業(yè)務因起運地不在我國境內，不繳納營業(yè)稅。運輸企業(yè)可以利用這一規(guī)定，開展起運地在境外的業(yè)務，尤其是在與我國有稅收互惠協定的國家進行客貨運輸業(yè)務，以達到減輕稅負的目的。2/11/202323運輸企業(yè)將貨物或乘客運往境外時，如果直接運往目的地，其營業(yè)額為收入全額。如果運輸企業(yè)在將貨物或乘客運往目的地的過程中，先將貨物或乘客運往境外某地，然后委托境外企業(yè)將貨物或乘客從該地運往目的地，這種情況下，以全程運費減去付給境外承運企業(yè)運費后的余額為計稅依據。企業(yè)可以與國外合伙人協商，擴大國外承運部分的費用，然后通過其他形式回報高費用帶來的損失，從而達到減少應納營業(yè)稅額的目的。2/11/202324

【例7-10】甲運輸公司與興業(yè)公司簽訂貨物運輸合同，運輸公司負責將興業(yè)公司貨物運往加拿大A地，總運費為12萬元人民幣。甲公司經過籌劃后，先將貨物運往加拿大B地，再委托當地一運輸公司將貨物運往A地，同時支付運費25000元。甲公司該項業(yè)務應納營業(yè)稅額為：（120000-25000）×3%＝2850（元）如果甲公司加大支付國外運費，然后再通過其他方式取得對方回報，則可減輕營業(yè)稅負擔。2/11/202325三、代理業(yè)計稅依據的稅務籌劃

很多大酒店、房地產公司的客戶主要是租用辦公用房的公司和一年以上的固定客戶，其客房收入中有相當一部分是代有關部門收取的費用。稅法規(guī)定：物業(yè)管理企業(yè)代有關部門收取的水費、電費、維修基金、房租的行為，屬于營業(yè)稅“服務業(yè)”中的“代理”業(yè)務，僅對其從事此項業(yè)務取得的手續(xù)費繳納營業(yè)稅。

與客戶簽訂委托代繳的標準合同，確認代理人、被代理人和第三人的法律關系，物業(yè)管理費單獨開票、單獨核算，則可以只按收取的手續(xù)費繳納營業(yè)稅，不必繳納代收費用的營業(yè)稅。

2/11/202326四、租賃業(yè)稅務籌劃

（一）通過降低定價進行稅務籌劃從事營業(yè)稅規(guī)定的應稅項目多是經營雙方面議價格，為納稅人以較低的價格申報營業(yè)稅而少繳營業(yè)稅提供了可能。同時，降低定價還可以利用價格上的優(yōu)勢，向購買方提出一系列條件，如交納保證金，提前預付部分款項，簽訂長期業(yè)務合同等，通過成本/收益分析，制定最佳籌劃方案。因此，納稅人應理性地在應稅項目低定價與降低稅負或其他長遠利益之間做出權衡，達到最佳經濟效益。2/11/202327【例7-11】A企業(yè)是一家大型的運輸設備租賃公司，有各種車型可供租賃。B企業(yè)是與A企業(yè)同在一個地區(qū)的旅游服務機構，由于業(yè)務的需要，經常向A企業(yè)租賃其中型旅游客車，用來接送游客，隨團游覽。本月，B企業(yè)又向A企業(yè)租賃該種旅游客車10輛，租期為兩星期，每輛車每星期租賃費用為2800元。由于A企業(yè)與B企業(yè)有長期的合作關系，A企業(yè)為了降低稅收負擔，決定降低向B企業(yè)收取的租賃費用單價標準，每輛車每星期租賃費用降低為2000元。2/11/202328如果按原定價標準收取租金，本月全部租賃費用應為56000元，A企業(yè)需繳納服務業(yè)營業(yè)稅56000×5%=2800（元）經過稅務籌劃后，降低收費標準。則本月全部租賃費用應為40000元，這樣A企業(yè)只需繳納服務業(yè)營業(yè)稅40000×5%=2000（元），可少納稅800元。在上述案例中的A企業(yè)采取的就是降低定價，減少租金費用，達到減少應納營業(yè)稅額的籌劃策略。2/11/202329（二）出租廠房所得收入的稅務籌劃企業(yè)以承包、承租形式將資產（包括房屋）提供給他人員經營，但企業(yè)不提供產品、資金，只提供門面、貨柜及其他資產，收取固定的管理費、利潤或其他名目的價款，則對企業(yè)所收取的管理費、利潤或其他名目的價款要區(qū)分情況進行稅務處理：雙方簽訂合同，將企業(yè)或企業(yè)部分資產出包、租賃，出包、租賃者向承包、承租方收取的承包費、租賃費按“服務業(yè)”稅目繳納營業(yè)稅。2/11/202330如果出包方收取的承包費符合以下三個條件的，屬于企業(yè)內部分配行為，不繳納營業(yè)稅。(1)承包方以出包方名義對外經營，由出包方承擔相應法律責任；（2）承包方的經營收入全部納入出包方的財務會計核算；（3）出包方與承包方的利益分配以出包方的利潤為基礎。2/11/202331（三）融資租賃業(yè)務的稅務籌劃

【例7-12】A公司為商品流通企業(yè)，兼營融資租賃業(yè)務（未經中國人民銀行批準）。1月份，按B公司要求購入一臺大型設備，取得的增值稅發(fā)票上注明的價款700萬元，增值稅額119萬元。該設備預計使用年限為10年（營業(yè)稅率5％，城建稅率7％，教育費附加3％）?，F有兩種方案可供選擇：2/11/202332方案1：租期10年，租金總額1400萬元，B公司每年年初支付租金140萬元，租賃期滿，B公司取得設備所有權。方案2：租期8年，租金總額1120萬元，B公司每年年初支付租金140萬元，租賃期滿，A公司收回設備。假定收回設備的可變現凈值為280萬元。根據方案1，租賃期滿后，設備的所有權轉讓，按規(guī)定應繳增值稅，不繳營業(yè)稅。如果A公司為一般納稅人，按規(guī)定，該設備的進項稅額應允許抵扣。2/11/202333A公司應納增值稅＝1400÷(1+17%)×17%-119＝84.42(萬元)應納城市維護建設稅及教育費附加＝84.42×(7%+3%)＝8.44(萬元)由于繳納增值稅的融資租賃業(yè)務實質上只是一種購銷業(yè)務，應按照購銷合同繳納萬分之三的印花稅。應納印花稅：1400×3÷10000＝0.42(萬元)A公司獲利＝1400÷(1+17%)-700-8.44-0.42＝487.72(萬元)2/11/202334若A公司為小規(guī)模納稅人或非增值稅納稅企業(yè)。

A公司應納增值稅＝1400÷(1+3%)×3%＝40.78(萬元)

應納城市維護建設稅及教育費附加：40.78×(7%+3%)＝4.08(萬元)

應納印花稅＝1400×3÷10000＝0.42(萬元)A公司獲利＝1400÷(1+3%)-819-5.385-0.42＝535.72(萬元)

對方案2，按規(guī)定應繳營業(yè)稅，不繳增值稅。融資租賃業(yè)務，以其向承租者收取的全部價款和價外費用(包括殘值)減去出租方承擔的出租貨物的實際成本后的余額為營業(yè)額。2/11/202335收回殘值：819÷10×2＝163.8(萬元)應納營業(yè)稅額＝(1120+163.8-819)×5%

＝23.245(萬元)應納城市維護建設稅及教育費附加＝

23.24×(7%+3%)＝2.32(萬元)

按稅法規(guī)定，對銀行及其他金融組織的融資租賃業(yè)務簽訂的融資租賃合同，應按借款合同繳納印花稅，對其他企業(yè)的融資租賃業(yè)務不繳印花稅。假設8年后，A公司獲利應該是：

1120+280-819-23.24-2.32＝555.44（萬元）比較可知，選擇第二種方案稅負輕，獲利較高。2/11/202336由于科技進步，設備老化，客觀上會使收回設備的變現值遠遠低于設備的理論“剩余”價值，因此，在選擇租賃方式時，應當通過尋找在企業(yè)獲利額相同情況下收回設備殘值的可變現凈值臨界點來確定。假定收回殘值的可變現凈值為x，當A公司為增值稅一般納稅人時，令1120+x-819-23.24-2.32＝487.72(萬元)

解得，x＝212.28(萬元)

可見，當收回殘值的可變現凈值超過212.28萬元時，A公司應選擇方案2，反之則應選擇方案1。用同樣的方法，可求得A企業(yè)為非增值稅一般納稅人時的“x”值為245.91萬元。即只有當收回設備殘值的可變現凈值超過245.91萬元時，A公司選擇方案2才合算；否則，應選擇方案1。2/11/202337五、金融業(yè)的稅務籌劃（一）中間業(yè)務的稅務籌劃銀行中間業(yè)務是指通過中間服務獲取手續(xù)費收入的業(yè)務。銀行可以通過降低手續(xù)費收入，來降低計稅依據，從而降低稅收負擔，然后再通過其他途徑求得交換補償。（二）應收未收利息的稅務籌劃金融企業(yè)發(fā)放貸款后，凡在規(guī)定的應收未收利息核算期內發(fā)生的應收利息，均應按規(guī)定申報繳納營業(yè)稅；貸款應收利息自結息之日起，超過應收未收利息核算期限或貸款本金到期（含展期）后尚未收回的，按照實際收到利息申報繳納營業(yè)稅。2/11/202338對金融企業(yè)發(fā)生的已繳納過營業(yè)稅的應收未收利息，若超過應收未收利息核算期限后仍未收回或其貸款本金到期（含展期）后尚未收回的，可以從以后的營業(yè)額中扣除。金融企業(yè)從營業(yè)額中減除的應收未收利息的額度和年限以該金融企業(yè)確定的額度和年限確定，各級地方政府及其財政、稅務機關不得規(guī)定金融企業(yè)應收未收利息從營業(yè)額中減除的年限和比例。金融業(yè)應充分利用這一政策，降低計稅依據，減輕營業(yè)稅負擔。2/11/202339第三節(jié)經營行為的稅務籌劃一、混合銷售行為的稅務籌劃（一）通過控制應稅貨物和應稅勞務所占的比例進行稅務籌劃在實際經營活動中，納稅人混合銷售的應稅貨物銷售額占到總銷售額的50%以上，繳納增值稅；反之，若應稅勞務占到總銷售額的50%以上，則繳納營業(yè)稅。到底繳納哪種稅稅負輕，可以通過計算混合銷售節(jié)稅點來籌劃。2/11/202340一般納稅人應納增值稅額＝銷售額×實際增值率×增值稅稅率其中，實際增值率＝（銷售額－購進項目金額）÷銷售額＝（銷項稅額－進項稅額）÷銷項稅額應納營業(yè)稅額＝銷售額×營業(yè)稅適用稅率如果兩個稅種的稅收負擔相同，且增值稅的銷售額和營業(yè)稅的營業(yè)額相同，則：銷售額×增值率×增值稅稅率＝銷售額×營業(yè)稅適用稅率2/11/202341增值率（R）＝營業(yè)稅稅率÷增值稅稅率如果實際增值率大于R，則繳納營業(yè)稅對納稅人有利，因此，要注意使年增值稅應稅銷售額占到其全部銷售額的50%以上；反之，如果實際增值率小于R，則繳納增值稅對企業(yè)有利，應注意使年增值稅應稅銷售額占其全部銷售額的50%以下。2/11/202342【例7-13】某公司銷售建筑材料，并代客戶裝潢。2月，該公司承包一項裝潢工程收入270萬元，該公司為裝潢購所需材料的購入價為180萬元（含增值稅）。該公司銷售建筑材料的增值稅適用稅率為17%，裝潢的營業(yè)稅稅率為3%。該公司繳納什么稅比較合算呢？納稅人在進行籌劃時，主要是對比增值稅和營業(yè)稅稅負的高低，然后選擇低稅負的稅種。在日常應用中，利用混合銷售納稅平衡點的增值率進行稅收籌劃是一個很好的途徑。2/11/202343增值率=（銷售額－購進項目金額）÷銷售額×100%應繳納增值稅稅額=（銷售額－購進項目金額）÷（1+17%）×17%應繳納營業(yè)稅稅額=銷售額×3%若使其應繳納稅額相等，即：（銷售額－購進項目金額）÷（1+17%）×17%=銷售額×3%增值率=20.65%故當實際增值率大于20.65%時，納稅人籌劃繳納營業(yè)稅比較劃算；當實際增值率小于20.65%時，納稅人籌劃繳納增值稅比較劃算。該裝潢公司的實際增值率=（300－200）÷300×100%=33.3%＞20.65%因此，該裝潢公司應選擇繳納營業(yè)稅，可以節(jié)稅（300－200）÷（1+17%）×17%－300×3%=5.53萬元。如果該裝潢公司經常從事混合銷售，而且混合銷售的銷售額增值率大多數情況下都是大于增值稅混合銷售納稅平衡點的，就要努力使其年增值稅應稅銷售額占其全部營業(yè)收入的50%以下，從而達到節(jié)稅的目的。2/11/202344（二）通過簽訂合同進行稅務籌劃【例7-15】興達公司為增值稅一般納稅人，公司將1000㎡的辦公樓出租給甲單位，負責供水、供電，興達公司應如何進行稅務籌劃？房屋出租屬于營業(yè)稅應稅行為，同時又涉及水電等費用的處理問題，在合同的簽署上有如下兩種方案：方案1，雙方簽署一個房屋租賃合同，租金為每月每平米160元，含水電費，每月租金共計16萬元，每月供電7000度，水1500噸，電的購進價為0.45元／度，水的購進價為1.28元／噸，均取得增值稅專用發(fā)票。2/11/202345該公司房屋租賃行為應繳納營業(yè)稅為：160000×5%＝8000(元)(其他各稅忽略不計)該公司提供給甲單位的水電費，是用于非應稅項目的購進貨物，其進項稅額不得從銷項稅額中抵扣。因此，對該企業(yè)購進的水電進項稅額應作相應的轉出，即相當于負擔增值稅：7000×0.45×17%+1500×1.28×13%＝785.1(元)2/11/202346該企業(yè)最終應負擔營業(yè)稅和增值稅合計：8000+785.1＝8785.1(元)方案2，興達公司與甲單位分別簽訂轉售水電合同、房屋租賃合同，分別核算水電收入、房屋租金收入，并分別作單獨的賬務處理。轉售水電的價格參照同期市場上轉售價格確定為：水每噸1.78元，電每度0.68元。房屋租賃價格折算為每月每平方米152.57元，當月取得租金收入152570元，水費收入2670元，電費收入4760元。2/11/202347

該企業(yè)的房屋租賃與轉售水電屬相互獨立且能分別準確核算的兩項經營行為，應分別繳納營業(yè)稅。應繳營業(yè)稅=152570×5%＝7628.5(元)

應繳增值稅=(2670×13%+4760×17%)-785.1=371.2(元)該企業(yè)最終應負擔營業(yè)稅和增值稅合計：

7628.5+371.2＝7999.7(元)兩種方案稅負相差：

8785.1-7999.7＝785.4(元)2/11/202348由此可見，兩個方案差異在于對轉售水電這一經營行為的處理方式不同。第一個方案，雙方只簽訂一個房屋租賃合同，把銷售水、電業(yè)務視同營業(yè)稅的混合銷售，一并繳納營業(yè)稅，而相應的水電費進項稅額又不得扣除；第二個方案，雙方分別簽訂房屋租賃合同、轉售水電合同，并分別核算租賃收入、水電費收入，這樣水電費收入就應繳納增值稅，進項稅額可以抵扣，從而減輕了企業(yè)稅收負擔，獲得正當的稅收利益。2/11/202349二、兼營行為的稅務籌劃兼營行為的產生有兩種可能：一是增值稅的納稅人為加強售后服務或擴大自己的經營范圍，涉足營業(yè)稅的征稅范圍，提供營業(yè)稅的應稅勞務；二是營業(yè)稅的納稅人為增強獲利能力轉而也銷售增值稅的應稅商品或提供增值稅的應稅勞務?！纠?-16】昌盛職業(yè)介紹所對外辦理職業(yè)介紹服務，同時對外辦理計算機培訓業(yè)務，本月兩項業(yè)務共取得收入5萬元。2/11/202350該項業(yè)務中，對外辦理職業(yè)介紹服務屬于營業(yè)稅服務業(yè)稅目的征稅范圍，適用稅率為5%；對外辦理計算機培訓業(yè)務屬于營業(yè)稅文化體育業(yè)稅目的征稅范圍，適用的稅率為3%。如果該單位未分別核算不同稅目的營業(yè)額，并且全部按“計算機培訓業(yè)務收入”申報納稅，主管稅務機關審核后，將對該單位補征營業(yè)稅并進行相應的處罰。該單位實際繳納營業(yè)稅稅額為2500元。2/11/202351該單位補繳營業(yè)稅后進行了自查，核實計算機培訓收入為20000元。如果分別核算職業(yè)介紹收入和計算機培訓收入，并按規(guī)定分別申報納稅，該單位只需繳納營業(yè)稅稅額為：20000×3%+（50000-20000）×５%

＝2100（元）采取分別核算，納稅人可以少納稅400元?？梢?，正確核算適用不同稅目、稅率的收入和辦理納稅申報，可以降低企業(yè)的稅負。2/11/202352【例7-17】某集團公司下設的一家酒店是集住宿、飲食、購物和娛樂為一體的服務企業(yè)，本月發(fā)生以下業(yè)務：第1項，客房部收取客房收入8萬元；第2項，為某公司提供一間辦公用房（每月作價6000元），條件是該公司為酒店提供價值相當的燈具和室內裝飾畫，合同期半年；第3項，集團公司召開會議，租用賓館會議室、客房5天，租金作價1萬元，酒店將其沖減應交上交集團公司的管理費；第4項，餐飲部收取餐飲服務收入6萬元，其中附設的外賣店銷售煙酒、飲料收入2萬元；2/11/202353第5項，洗衣房為旅客洗衣收費2000元，與客房部內部結算洗床被褥1萬元；第6項，一樓商品部出售百貨收入9萬元；第7項，二樓供某外商合資企業(yè)經營游樂項目，合同規(guī)定按月收取固定收益5萬元；

第8項，代客預訂飛機票、火車票手續(xù)費收入4000元；第9項，收取桑拿浴門票收入3萬元；第10項，收取舞場門票收入2萬元。對于上述業(yè)務，企業(yè)應如何進行稅務籌劃？2/11/202354（1）如果按規(guī)定實行分賬核算各項營業(yè)稅，則：第1項收入應按服務業(yè)—旅游業(yè)稅率5%計算營業(yè)稅。第2項收入應視同出租房屋，按服務業(yè)——租賃業(yè)稅率5%計算營業(yè)稅。第3項收入不能沖減管理費用。其沖減的管理費用應作為企業(yè)收入，按租賃業(yè)稅率5%計算營業(yè)稅。第4項餐飲收入4萬元，應按服務業(yè)—飲食業(yè)稅率5%計算營業(yè)稅；外賣店銷售的煙酒飲料收入2萬元屬兼營行為，應繳增值稅，不繳營業(yè)稅。2/11/202355第5項收入其內部結算價款，應作為應稅收入，與洗衣費一并按服務業(yè)稅率5%計算營業(yè)稅。第6項收入，屬于兼營行為，應繳增值稅，不繳營業(yè)稅。第7項收取的固定收益，實質上是房屋租賃費，應按服務業(yè)—租賃業(yè)稅率5%計算營業(yè)稅。第8項手續(xù)費收入應按服務業(yè)—代理業(yè)稅率5%計算營業(yè)稅。第9項桑拿浴門票收入，應按服務業(yè)稅率5%計算營業(yè)稅。2/11/202356第10項舞場門票收入，應按服務業(yè)稅率20%計算營業(yè)稅。該酒店本月應納營業(yè)稅為：

80000×5%＋6000×6×5%＋10000×5%＋（60000－20000）×5%＋（2000＋10000）×5%＋50000×5%＋4000×5%＋30000×5%＋20000×20%＝17100（元）

應納增值稅=（20000＋90000）÷（1＋4%）×4%＝4231(元)

本月營業(yè)稅與增值稅共計21331元。2/11/202357（2）如果該企業(yè)不分別設賬核算，按規(guī)定要從高適用稅率計算，應納營業(yè)稅=（80000＋6000×6＋10000＋60000＋2000＋10000＋90000＋50000＋4000＋30000＋20000）×20%＝78400（元）可見，按照分別設賬、分別核算的處理方法，可以少納稅57069元。2/11/202358三、混合銷售與兼營行為的稅務籌劃技巧（一）變混合銷售為兼營行為生產大型設備的企業(yè)，在銷售大型設備的同時負責設備的安裝，形成混合銷售業(yè)務。例如生產流水線設備的企業(yè)，要負責流水線的設計安裝調試，往往流水線設計安裝費用占銷售收入的比例很大。再如生產井架的企業(yè)要負責井架的安裝工程，安裝工程量很大，工期很長，費用很大。如果生產企業(yè)與客戶簽訂購銷合同，在銷售流水線的同時提供安裝服務，則上述業(yè)務屬于典型的混合銷售業(yè)務。安裝費收入要并入銷售收入計征增值稅，顯然使企業(yè)加重稅收負擔。如何使安裝工程從銷售業(yè)務中獨立出來，是稅務籌劃的關鍵所在。納稅人應當最大限度地利用現有的稅收政策，維護自己的合法權益。增值稅暫行條例實施細則規(guī)定，納稅人銷售自產貨物的同時提供建筑業(yè)勞務的，同時符合以下條件的對銷售自產貨物征收增值稅，提供建筑業(yè)勞務收入征收營業(yè)稅：（1）具備建設行政部門批準的建筑業(yè)施工安裝資質；（2）簽訂的合同中單獨注明建筑業(yè)勞務價款。因此，設備生產安裝企業(yè)只要具備安裝資質，并在合同中單列安裝工程價款，便可以使混合銷售業(yè)務變?yōu)榧鏍I業(yè)務，并且在會計核算時分別進行核算，則分別征收增值稅和營業(yè)稅。2/11/202359（二）改變混合銷售業(yè)務的性質生產企業(yè)擁有的自有車輛，可以根據自有車輛的多少及運輸業(yè)務的大小，從整體收益角度分析，確定是否可以通過單獨設立獨立核