存貨教學課件

高等院校本科會計學專業(yè)教材新系中級財務(wù)會計劉永澤主編4.1存貨的范圍及種類4.2存貨數(shù)量盤存方法4.3存貨的計價4.4存貨的收入與發(fā)出4.5存貨清查第4章存貨

4.1存貨的范圍及種類

4.1.1存貨的范圍按《企業(yè)會計準則1號----存貨》的規(guī)定，存貨是指企業(yè)在日?；顒又谐钟幸詡涑鍪鄣漠a(chǎn)成品或商品，處在生產(chǎn)過程中的在產(chǎn)品、在生產(chǎn)過程或提供勞務(wù)過程中耗用的材料和物料等。至于因建造合同形成的存貨及與農(nóng)業(yè)生產(chǎn)有關(guān)的生物資產(chǎn)，分別適用于《企業(yè)會計準則15號----建造合同》和《企業(yè)會計準則5號----生物資產(chǎn)》的相關(guān)規(guī)定。存貨經(jīng)常處于不斷銷售和重置，或耗用和重置之中，具有鮮明的流動性。因此，歸屬于企業(yè)流動資產(chǎn)的范疇；其存貨的價值，在一般情況下一次轉(zhuǎn)移，并隨著銷售的實現(xiàn)一次得到補償。

與其他資產(chǎn)相比，存貨具有如下特征：4.1.2存貨的種類

1)制造業(yè)存貨

(1)原材料：指經(jīng)過加工后構(gòu)成產(chǎn)品主要實體的材料以及雖不構(gòu)成產(chǎn)品主要實體，但有助于產(chǎn)品形成的輔助材料等。具體包括：原料及主要材料、輔助材料、燃料、修理用備件等。

(2)委托加工材料：指發(fā)出并委托外單位加工中的材料，由于加工中的材料已運離本企業(yè)，但所有權(quán)并未發(fā)生轉(zhuǎn)移，仍屬企業(yè)存貨的特殊存放形式。加工完成并驗收入庫后，按其用途歸屬于某類材料之中。

(3)低值易耗品：指不能作為固定資產(chǎn)的各種勞動資料。如一般工具、專用工具、管理用具等。

(4)包裝物：指為了包裝本企業(yè)產(chǎn)品而儲備的各種包裝容器，如箱、桶、瓶、袋等。

(5)產(chǎn)成品：指企業(yè)加工生產(chǎn)完成全部生產(chǎn)過程，可以對外銷售的產(chǎn)成品。

(6)自制半成品和在產(chǎn)品：指已經(jīng)過一定生產(chǎn)過程，但尚未全部完工、在銷售以前還需進一步加工的中間產(chǎn)品或正在加工中的在產(chǎn)品。如果一種存貨在企業(yè)具有多種用途時，應(yīng)按其主要用途進行歸類。

2)商品流通企業(yè)存貨在商品流通企業(yè)，存貨主要分類為：商品、材料物資、低值易耗品、包裝物等。其中商品存貨是商品流通企業(yè)存貨的主要部分，它是指企業(yè)為銷售而購入的物品。商品在其銷售以前，保持其原有實物形態(tài)。4.1.3存貨管理的重要性在企業(yè)中，存貨往往占流動資產(chǎn)極大比重。存貨在保維持安全及防止損失等各個方面，其重要程度并不次于現(xiàn)金。對于存貨的管理，首先要保證其安全完整，以防止偷盜事件發(fā)生。

此外還要在數(shù)量上保持適中。適量的存貨儲備，要求既能避免存貨過多而使資金積壓，又能避免因存貨不足而影響正常生產(chǎn)經(jīng)營活動，失去應(yīng)銷獲利良機。存貨的管理離不開會計的介入，存貨一經(jīng)確認就需要計量（計價）,存貨計價的基本目的是要計算企業(yè)會計期間內(nèi)的銷貨成本，以便和相關(guān)的銷售收入進行配比，從而恰當?shù)卮_定企業(yè)會計期間的利潤。企業(yè)購置的存貨或是直接通過商品銷售而減少，或是以材料等狀態(tài)發(fā)出加工而改變其原有實物形態(tài)，并在完工后，也通過銷售而減少，期初存貨價值與數(shù)量通常由上期期末余額結(jié)轉(zhuǎn)，本期銷貨成本的大小就取決于企業(yè)期末余額的確定。當銷售收入為一定時，本期利潤在某種意義上取決于期末存貨的計價。當然，存貨的價值實際上反映存貨數(shù)量增減與相應(yīng)的價值變化，利潤決定和存貨的關(guān)系是存貨數(shù)量與單位價值綜合影響的結(jié)果。4.2.1實地盤存制

實地盤存制也稱定期盤存制，指會計期末通過對全部存貨進行實地盤點，以確定期末存貨的結(jié)存數(shù)量，然后分別乘以各項存貨的盤存單價,計算出期末存貨的總金額，記入各有關(guān)存貨科目，倒軋本期已耗用或已銷售的存貨的成本。這種方法是每一期末，通過實地盤點確定存貨數(shù)量，據(jù)以計算期末存貨成本，然后計算出當期耗用或銷貨成本。記入有關(guān)存貨科目的貸方。這一方法稱為

“以存計耗”?；镜仁綖?

期初存貨+本期購貨=本期耗用或銷貨+期末存貨

4.2存貨數(shù)量盤存方法

上述公式中，期初存貨成本和本期購貨成本均不難從賬取得。關(guān)鍵問題是確定期末存貨成本，而要確定期末存貨成本，則要首先必須確定期末存貨實際數(shù)量。

期末存貨數(shù)量=盤存數(shù)量－已銷未提數(shù)量+已提未銷數(shù)量實地盤存制的主要優(yōu)點是，賬務(wù)處理簡便易行。但由此帶來的缺點主要有：（1）由于平時不對存貨的收、發(fā)、存作明細記錄，因而不能隨時反映各種存貨的收發(fā)存動態(tài)，不利于加強對于存貨的管理；（2）由于存貨的數(shù)量只根據(jù)實地盤存而得，盤存以外的所有物品均視為已銷或已耗成本。本期耗用或銷貨成本=期初存貨成本+本期購貨成本－期末存貨成本

于是各種非生產(chǎn)耗用的損耗、浪費、差錯等原因造成的存貨損失，全部混進了銷貨或者耗用成本之中，從而影響了成本計算及收益確定的正確性，也削弱了存貨的庫存管理。此外采用定期盤存制時，在存貨品種規(guī)格繁多的情況下，每期會計期末，都需進行大量的實物盤點工作，這不僅影響正常的生產(chǎn)經(jīng)營活動,而且盤點結(jié)果的正確性也成問題。由于定期盤存制有上述缺點，所以一般只適用于價值較低、進出頻繁的存貨，其他存貨則較少采用。對于管理上隨時需要結(jié)轉(zhuǎn)銷售或耗用成本的存貨，定期盤存制則不能適用。4.2.2永續(xù)盤存制永續(xù)盤存制也稱賬面盤存制，指對存貨項目設(shè)置經(jīng)常性的庫存記錄,即分別品名規(guī)格設(shè)置存貨明細賬，逐筆或逐日地登記收入發(fā)出的存貨，并隨時記列存數(shù)。

（2）存貨明細賬的結(jié)存數(shù)量，可通過盤點隨時與實存數(shù)量相核對，如發(fā)現(xiàn)特殊情況，可查明原因，并作出相應(yīng)的會計處理，以保證賬面有關(guān)數(shù)據(jù)的正確性。

4.3存貨的計價4.3.1存貨成本的構(gòu)成

1）企業(yè)外購存貨的入賬價值一般指采購成本?！镀髽I(yè)會計準則1號----存貨》的規(guī)定，存貨的采購成本一般包括采購價款、進口關(guān)稅和其他稅費、運輸費、裝卸費、保險費以及其他可直接歸屬于存貨采購成本的費用。①采購價款一般指發(fā)票價格。②關(guān)于稅金。

對于進口物資的關(guān)稅計入存貨成本。其他稅金中的價內(nèi)稅計入存貨成本。價外增值稅，如為小規(guī)模納稅企業(yè)，計入存貨成本；如為一般納稅企業(yè)，且未取得增值稅專用發(fā)票或完稅憑證件中證明的，計入存貨成本;如取得增值稅專用發(fā)票或完稅憑證中證明的，可以作為進項稅額抵扣增值稅。③附加費用。一部分是外購存貨入庫前發(fā)生的除購貨價格外發(fā)生的費用，如運輸費、裝卸費、保險費、包裝費等費用、運輸途中的合理損耗、入庫前的挑選整理費用；另一部分是存貨入庫后至發(fā)出前所發(fā)生的儲存保管費用及采購過程中發(fā)生的采購人員差旅費、專設(shè)采購機構(gòu)的經(jīng)費、零星的市內(nèi)運費等。對入庫前發(fā)生的附加費用，應(yīng)按其存貨的歸屬于計入企業(yè)存貨成本。④按我國稅法規(guī)定，企業(yè)購進免稅農(nóng)產(chǎn)品可按購進價格的90%計入存貨成本，另10%可作為進項稅額抵扣。采購存貨中發(fā)生的外地運輸費可按93計入存貨成本，另7%作為進項稅額可以抵扣。

特別需要注意的有兩點:

一是企業(yè)（如商品流通企業(yè)）在采購商品過程中發(fā)生的運輸費、裝卸費、保險費以及其他可歸屬于存貨采購成本的費用等進貨費用，可以先進行歸集，期末根據(jù)所購商品的存銷情況分別進行分攤，對于已售商品的進貨費用，計入當期損益；對于未售商品的進貨費用，計入期末存貨成本。企業(yè)采購商品的進貨費用金額較小的，也可在發(fā)生時直接計入當期損益。其目的是簡化了處理手續(xù)。二是，存貨發(fā)生的借款費用。應(yīng)計入存貨成本的借款費用，按照《企業(yè)會計準則第17號—借款費用》的規(guī)定處理。

在分配主產(chǎn)品和副產(chǎn)品的加工成本時，通常先確定副產(chǎn)品的加工成本，將其差額確定為主產(chǎn)品的加工成本。至于外購存貨和加工自制存貨發(fā)生的其他成本也應(yīng)計入存貨成本。

其他成本是指除采購成本、加工成本以外的，使存貨達到目前場所和狀態(tài)所發(fā)生的其他支出，如為特定客戶設(shè)計產(chǎn)品所發(fā)生的設(shè)計費用等。

應(yīng)注意：下列費用應(yīng)當在發(fā)生時確認為當期損益，不計入存貨成本：（1）非正常消耗的直接材料、直接人工及制造費用；（2）倉儲費用（不包括在生產(chǎn)過程中為達到下一個生產(chǎn)階段所必需的費用）；（3）不能歸屬于存貨達到目前場所和狀態(tài)的其他支出。如果需要經(jīng)過相當長時間的生產(chǎn)活動才能達到可銷售狀態(tài)的存貨，企業(yè)可將發(fā)生的借款費用予以資本化，計入存貨成本。3）企業(yè)接受投資者投入存貨的入賬價值，應(yīng)按照投資合同或協(xié)議約定的價值確定，但合同或協(xié)議約定的價值不公允的除外。

4）企業(yè)接受的債務(wù)人以非現(xiàn)金資產(chǎn)抵償債務(wù)方式取得的存貨，債權(quán)人應(yīng)當對接受的存貨資產(chǎn)按其公允價值入賬，重組債權(quán)的賬面余額與接受的存貨資產(chǎn)的公允價值之間的差額，確認為債務(wù)重組損失，計入當期損益。

5）企業(yè)以非貨性交易換入的存貨，應(yīng)當以公允價值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費作為換入資產(chǎn)的成本，公允價值與換出資產(chǎn)賬面價值的差額計入當期損益。

處理必須具備一定的前提條件，即同時滿足下列條件的：

該項交換具有商業(yè)實質(zhì)；換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價值能夠可靠計量。

如果換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)公允價值均能夠可靠計量的，應(yīng)當以換出資產(chǎn)的公允價值作為確定換入資產(chǎn)成本的基礎(chǔ)，除非有確鑿證據(jù)表明換入資產(chǎn)的公允價值更加可靠。企業(yè)在按照公允價值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費作為換入資產(chǎn)成本的情況下，發(fā)生補價的，應(yīng)當分別下列情況處理：（1）支付補價的，換入資產(chǎn)成本與換出資產(chǎn)賬面價值加支付補價、應(yīng)支付的相關(guān)稅費之和的差額，應(yīng)當計入當期損益。（2）收到補價的，換入資產(chǎn)成本加收到補價之和與換出資產(chǎn)賬面價值加應(yīng)支付的相關(guān)稅費之和的差額，應(yīng)當計入當期損益。至于合并中取得的被購買方的存貨，如果其所帶來的未來經(jīng)濟利益預(yù)計能夠流入企業(yè)且公允價值能夠可靠計量的，應(yīng)當按照公允價值入賬,這種情況通常是非同一控制下的企業(yè)合并取得的存貨。如果企業(yè)在同一控制下的合并取得的存貨通常按賬面價值入賬。這類存貨的處理規(guī)則可參見《企業(yè)會計準則第20號—企業(yè)合并》。表4—1日期及摘要收入發(fā)出結(jié)存數(shù)量數(shù)量單位成本數(shù)量單位成本12月1日存貨6002．0060012月8日購貨4002．20100012月14日發(fā)出80020012月20日購入6002．3080012月28日發(fā)出40040012月31日購入4002．50800

根據(jù)表4—1提供的資料，該企業(yè)12月31日存貨結(jié)存800，經(jīng)確認屬于以下各批購貨中的留存，則期末存貨成本見表4—2。

個別認定法比較簡明。但是，這種方法由于需要分別確認每批發(fā)出存貨和期末存貨的批次及數(shù)量，所以，實施起來比較困難，另外還可能導(dǎo)致企業(yè)任意選用較高或較低的單位成本進行計價，人為地調(diào)節(jié)成本水平。因此，該種方法一般只適用于體積大、成本高和收發(fā)較少的存貨。

2）先進先出法先進先出法是假定先入庫的存貨先發(fā)出，并根據(jù)這種假定成本流轉(zhuǎn)順序?qū)Πl(fā)出存貨和結(jié)存存貨進行計價的一種計價方法。表4—2批次數(shù)量單位成本（元）每批成本（元）期初存貨2002．00400第一批購貨1002．20220第二批購貨4002．30920第三批購貨1002．50250期末存貨成本1790

每次發(fā)出存貨時，都是假定發(fā)出的是最先入庫的存貨，其發(fā)出存貨的單價也就是最先入庫的存貨單價。根據(jù)表4—1提供的資料，發(fā)出存貨采用先進先出法計算見表4—3。

日期收入發(fā)出結(jié)存數(shù)量單位成本總成本數(shù)量單位成本總成本數(shù)量單位成本總成本12．16002.00120012.84002.208806004002.002.20120088012.146002002.002.2012004402002.2044012.206002.3013802006002.202.30440138012.282002002.202.304404604002.3092012.314002.5010004004002.302.509201000合4—3

加權(quán)平均單位成本=

按照加權(quán)平均法計算發(fā)出存貨的單位成本，每月只計算一次，簡化了存貨的計價工作，但平時不能提供發(fā)出存貨單位成本資料。在將其與存貨現(xiàn)行成本比較時，兩者之間有一定差距，當物價上漲時加權(quán)平均成本將會小于現(xiàn)行成本。當物價下降時，加權(quán)平均成本則會超過現(xiàn)行成本。表4--4日期收入發(fā)出結(jié)存數(shù)量單位成本總成本數(shù)量單位成本總成本數(shù)量單位成本總成本12.16002.00120012.84002.20880100012.1480020012.206002.30138080012.2840040012.314002.501000800合計14003260120002.2326768002.231784

4）計劃成本法

計劃成本法是指存貨的日常收入、發(fā)出和結(jié)存均按預(yù)先制定的計劃成本計價，并設(shè)置“材料成本差異”科目登記實際成本與計劃成本之間的差異，月末，再通過對存貨成本差異的分攤，將發(fā)出存貨的計劃成本和結(jié)存存貨的計劃成本調(diào)整為實際成本進行反映的一種核算方法。

采用計劃成本法進行存貨日常核算的基本程序如下：（1）制定存貨的計劃成本目錄，規(guī)定存貨的分類、各類存貨的名稱、規(guī)格、編號、計量單位和單位計劃成本。采用計劃成本法核算時，需要對每一品種、規(guī)格的存貨制定計劃成本。

計劃成本是指在正常的市場條件下，企業(yè)取得存貨應(yīng)當支付的合理成本，包括采購成本、加工成本和其他成本，其組成內(nèi)容應(yīng)當與實際成本完全一致。

（4）計算期末存貨成本，公式為：期末存貨售價總額×成本率（5）計算本期銷售成本，公式為：

期初存貨成本+本期購貨成本-期末存貨成本

【例4-2】某企業(yè)2007年3月份的期初存貨成本200000元，售價總額250000元；本期購貨成本1000000元，售價總額1350000元；本期銷售收入1280000元。計算期末存貨成本和本期銷貨成本見表4—5。

6）毛利率法

毛利率法是根據(jù)本期銷售凈額乘以前期實際（或本月計劃）毛利率匡算本期銷售毛利，并計算發(fā)出存貨成本的一種方法。計算公式如下：表4—5項目成本售價期初存貨本期購貨可供銷售商品2000001000000120000025000013500001600000

減：銷售收入期末存貨售價期末存貨成本320000×75%

本期銷售成本2400009600001280000320000

銷售凈額=主營業(yè)務(wù)收入-銷售退回與折讓銷售毛利=銷售凈額×毛利率

毛利率=銷售毛利/銷售凈額×100%

銷售成本=銷售凈額-銷售毛利

【例4-3】

某企業(yè)月初某存貨73000元，本月購貨425000元，本月銷貨595000元，該類商品計劃毛利率為25%，計算本月已銷存貨和月末存貨的成本。銷售毛利=595000×25%=148750（元）銷售成本=595000-148750=446250（元）月末存貨成本=73000+425000-446225=51750（元）

7）按成本與市價孰低法計價（1）成本與市價孰低的含義

成本與市價孰低法，是指對期末存貨按照成本與市價兩者之中較低者計價的一種方法。當成本低于市價時，期末存貨按成本計價；當市價低于成本時，期末存貨按市價計價。

所謂成本，是指期末存貨的實際成本，即采用先進先出法、加權(quán)平均法等存貨計價方法，對發(fā)出存貨（或期末存貨）進行計價所確定的期末存貨賬面價值。

所謂市價，是指期末存貨的現(xiàn)行市價。存貨的市價可以有不同的解釋，例如，美國財務(wù)會計準則將市價解釋為重置成本，即在當前市場條件下，重新購買或制造相同存貨所需耗費的成本；而我國企業(yè)會計準則將市價解釋為可變現(xiàn)凈值，即在正常生產(chǎn)經(jīng)營過程中，以存貨的估計售價減去至完工估計將要發(fā)生的成本、估計的銷售費用以及相關(guān)稅金后的金額。

成本與市價孰低法在我國也可以具體稱為成本與可變現(xiàn)凈值孰低法。采用成本與可變現(xiàn)凈值孰低法對期末存貨進行計價，當某項存貨的可變現(xiàn)凈值跌至成本以下時，表明該項存貨為企業(yè)帶來的未來經(jīng)濟利益將低于賬面價值，企業(yè)應(yīng)按可變現(xiàn)凈值低于成本的金額確認存貨跌價損失，并將其從存貨價值中扣除，否則，就會虛計當期利潤和存貨價值；而當可變現(xiàn)凈值高于成本時，企業(yè)則不能按可變現(xiàn)凈值高于成本的金額確認這種尚未實現(xiàn)的存貨增值收益，否則，也會虛計當期利潤和存貨價值。因此，成本與可變現(xiàn)凈值孰低法體現(xiàn)了謹慎性會計原則的要求。企業(yè)按成本與可變現(xiàn)凈值孰低規(guī)則對存貨計價時，可選擇:

①單項比較法

單項比較法亦稱逐項比較法或個別比較法，指對庫存中每一種存貨的成本和可變現(xiàn)凈值逐項進行比較，每項存貨均取較低數(shù)確定存貨的期末成本。

②分類比較法分類比較法亦稱類比法，指按存貨類別的成本與可變現(xiàn)凈值進行比較，每類存貨取其較低數(shù)確定存貨的期末成本。③總額比較法總額比較法亦稱綜合比較法，指按全部存貨的總成本與可變現(xiàn)凈值總額相比較，比較低數(shù)作為期末全部存貨的成本。

【例4-4】

某企業(yè)有A、B兩大類甲、乙、丙、丁四種存貨，各種存貨分別按三種計算方式確定的期末存貨成本如表4—6。

（2）存貨跌價準備的計提方法企業(yè)應(yīng)當定期對存貨進行全面檢查，如果由于存貨毀損、全部或部分陳舊過時或銷售價格低于成本等原因，使存貨可變現(xiàn)凈值低于其成本,應(yīng)按可變現(xiàn)凈值低于成本的部分，計提存貨跌價準備。企業(yè)在對存貨進行定期檢查時，如果存在下列情況之一，應(yīng)當考慮計提存貨跌價準備：表4—6成本與可變現(xiàn)凈值孰低規(guī)則的具體運用項目數(shù)量成本可變現(xiàn)凈值單項比較法分類比較法總額比較法單價總額單價總額A類存貨甲乙2010407580075037.577.5750775750750小計155015251525B類存貨丙丁30205090150018005297.51560195015001800小計330035103300總計48505035480048254850①市價持續(xù)下跌，并且在可預(yù)見的未來無回升的希望；②企業(yè)使用該項原材料生產(chǎn)的產(chǎn)品的成本大于產(chǎn)品的銷售價格；③企業(yè)因產(chǎn)品更新?lián)Q代，原有庫存原材料已不適應(yīng)新產(chǎn)品的需要，而該原材料的市場價格又低于其賬面成本；④因企業(yè)所提供的商品或勞務(wù)過時或消費者偏好改變而使市場的需求發(fā)生變化，導(dǎo)致市場價格逐漸下跌；⑤其他足以證明該項存貨實質(zhì)上已經(jīng)發(fā)生減值的情形。在具體進行存貨跌價準備的會計處理時，首先應(yīng)按本期存貨可變現(xiàn)凈值低于成本的金額，確定本期存貨的減值金額，然后將本期存貨的減值金額與“存貨跌價準備”科目的余額進行比較，按下列公式計算確定本期應(yīng)計提的存貨跌價準備金額：

根據(jù)上述公式，如果本期存貨減值的金額與“存貨跌價準備”科目的貸方余額相等，不需要計提存貨跌價準備；如果本期存貨減值的金額大于“存貨跌價準備”科目的貸方余額，應(yīng)按二者之差補提存貨跌價準備，借記“資產(chǎn)減值損失——計提的存貨跌價準備”科目，貸記“存貨跌價準備”科目；如果本期存貨減值的金額小于“存貨跌價準備”科目的貸方余額，表明以前引起存貨減值的影響因素已經(jīng)消失，存貨的價值又得以恢復(fù)，應(yīng)按二者之差沖減已計提的存貨跌價準備，借記“存貨跌價準備”科目，貸記“資產(chǎn)減值損失——計提的存貨跌價準備”科目；如果本期存貨可變現(xiàn)凈值高于成本，應(yīng)將已計提的存貨跌價準備全部轉(zhuǎn)回，借記“存貨跌價準備”科目，貸記“資產(chǎn)減值損失——計提的存貨跌價準備”科目。已計提的跌價準備轉(zhuǎn)回時，應(yīng)有一定的限制條件。4.4.1按實際成本核算按實際成本進行的存貨核算，意味著存貨收發(fā)憑證的計價、存貨明細核算和存貨總分類核算，均按存貨的實際成本進行?，F(xiàn)以原材料存貨為例，說明按實際成本核算存貨的方法

1）按實際成本進行的材料明細分類核算材料明細分類核算主要指企業(yè)庫存材料的核算。企業(yè)材料倉庫是材料收發(fā)、保管的總樞紐，也是企業(yè)存貨比較集中的地方。為了正確及時地反映各種材料的收發(fā)結(jié)存情況，及時供應(yīng)生產(chǎn)需要,保護材料物資的完全完整，材料的明細核算，應(yīng)滿足以下兩方面的管理要求:

4.4存貨的收入與發(fā)出

（1）按照材料品種、規(guī)格序時反映材料收發(fā)和結(jié)存數(shù)量，以適應(yīng)實物管理的需要。（2）按照材料的一定類別，歸類反映材料資金的增減變化及運用情況，以適應(yīng)資金管理的需要。材料收發(fā)明細核算包括數(shù)量和價值兩個方面。材料收發(fā)數(shù)量的核算，主要由材料倉庫負責，對價值核算，則由財會部門和材料倉庫共同負責。

企業(yè)可以設(shè)置兩套材料明細賬：倉庫設(shè)立材料卡片，進行材料收發(fā)數(shù)量的核算；財會部門設(shè)立材料明細賬，同時進行數(shù)量和金額的核算。為了避免重復(fù)和簡化核算工作，企業(yè)也可以實行賬卡合一，把材料卡片與數(shù)量明細賬合并起來，設(shè)置一套既有數(shù)量又有金額的材料明細賬,把明細賬內(nèi)的收入和發(fā)出數(shù)量，由倉庫保管員根據(jù)收發(fā)材料憑證逐筆登記，并結(jié)出結(jié)存數(shù)量。

材料會計應(yīng)定期到倉庫進行稽核工作，審查收發(fā)料憑證的內(nèi)容是否完整，手續(xù)是否齊備，明細賬上登記的收發(fā)數(shù)量是否同收發(fā)料憑證上的數(shù)量相符，明細賬結(jié)存數(shù)量的計算是否正確。經(jīng)審核無誤后，在收發(fā)料憑證上進行標價，并在明細賬上登記月末結(jié)存金額，然后簽收發(fā)料憑證，帶回財會部門作為記賬的依據(jù)。材料明細賬的格式如表4—7所示。材料明細賬通常是每類材料一本，按每一品種規(guī)格分設(shè)賬頁。為了便于賬簿記錄的核對和檢查各類材料資金定額的執(zhí)行情況，在每本材料明細賬的首頁，設(shè)置一張匯總賬頁（總卡片），匯總登記該類材料收入、發(fā)出和結(jié)存金額。其格式見表4—8。

2)按實際成本進行的材料總分類核算按實際成本進行存貨的會計處理時，應(yīng)設(shè)置“原材料”、“周轉(zhuǎn)材料”、“在途物資”、“應(yīng)付賬款”和“預(yù)付賬款”等科目。（1）材料收入的總分類核算表4—7材料明細分類賬材料類別：材料編號：最高儲備量：材料名稱：規(guī)格：最低儲備量：19××年憑證號數(shù)摘要收入發(fā)出結(jié)存月日數(shù)量單價金額數(shù)量單價金額數(shù)量單價金額1112305111925結(jié)存購入領(lǐng)用購入領(lǐng)用60202502701500054004030802602080031本月收發(fā)合計和月末結(jié)存802040070257.501802590257.502317519××年收入發(fā)出結(jié)存金額月日憑證張數(shù)金額憑證張數(shù)金額1130215900012103287500481005002146000122029153753290002152375123131262252677002170900合計1291001172002170900表4—8匯總賬頁材料類別：鋼材存放地點：一庫

企業(yè)收入材料的來源不同，即有外購入庫的、自制入庫的，也有投資者投入的。因此，其賬務(wù)處理方法也不盡相同。但其主要來源仍然是外購的，故以外購材料收入核算為主，來說明存貨收入的核算。

①外購材料收入的核算企業(yè)外購材料收入業(yè)務(wù)，由于付款和收料日期經(jīng)常出現(xiàn)不一致的現(xiàn)象，因而應(yīng)根據(jù)實際情況分別處理。

A.材料的發(fā)票等結(jié)算憑證已到，貨款已付。這種情況屬于收料和付款同時進行的業(yè)務(wù)。一般在當?shù)夭少彆r較為常見。當發(fā)票和結(jié)算憑證已經(jīng)收到并已付款，材料已經(jīng)驗收入庫時，應(yīng)根據(jù)有關(guān)憑證記賬。

【例4-5】企業(yè)在本市某單位購入輔助材料一批，用轉(zhuǎn)賬支票支付款項1755元，專用發(fā)票上注明的增值稅額為255元，材料貨款1500元。

借：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進項稅額）255

原材料1500

貸：銀行存款1755

B.貨款已付，材料未到。這種情況屬于在途材料。由于異地采購材料物資時，貨物運輸時間往往超過銀行結(jié)算憑證的傳遞時間，因此會經(jīng)常發(fā)生貨款已付而材料未到的情況。對已經(jīng)付款的但尚在運輸途中的材料，通過“在途物資”科目核算，材料到達企業(yè)驗收入庫時，再轉(zhuǎn)入“原材料”等科目。

【例4-6】某企業(yè)向首都鋼廠購買鋼材一批，專用發(fā)票上的總金額為35100元，已通過銀行承付。專用發(fā)票上已注明增值稅額5100元，貨款及運費3000元。鋼材尚未運達企業(yè)。借：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進項稅款）5100

在途物資30000

貸：銀行存款35100

待以后材料到達企業(yè)并驗收入庫時：借：原材料30000

貸：在途物資30000

C.材料已到，貨款未付。這種情況屬于未付款的收料業(yè)務(wù)。材料已先到企業(yè)，但由于尚未接到結(jié)算憑證，不知材料款項數(shù)額，無法付款。由于結(jié)算憑證一般在收到材料幾天以后就可以收到，因此，材料驗收入庫時可暫不編制分錄，待接到結(jié)算憑證付款時再編制分錄。如果等到月末結(jié)算時憑證仍然未到，按暫估價入賬，借記“原材料”科目，貸記“應(yīng)付賬款”科目。并于下月1日用紅字沖回，以便結(jié)算憑證到時，作正常付款的會計處理。

【例4-7】某企業(yè)5月13日和20日到料并入庫兩批鋼材，第一批為2000公斤，第二批為1000公斤，均因結(jié)算憑證未到，不編分錄。5月28日，第一批鋼材的結(jié)算憑證到達企業(yè)，專用發(fā)票上注明用銀行存款支付貨款及運雜費1750元，增值稅額300元。借：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進項稅額）300

原材料1750

貸：銀行存款2050

月末，第二批鋼材1000公斤的結(jié)算憑證尚未到達，尚未付款，按暫估單價0.90元，編制分錄。借：原材料900

貸：應(yīng)付賬款900

下月1日編制一張相同分錄的紅字記賬憑證。借：原材料900

貸：應(yīng)付賬款900

D.預(yù)付材料貨款。企業(yè)在采購材料時，可以根據(jù)有關(guān)規(guī)定先預(yù)付一部分材料貨款，然后才能取得所收入的材料。因此，預(yù)付的材料貨款是企業(yè)的暫付款。通過“預(yù)付賬款”科目核算。

【例4-8】新華工廠按合同規(guī)定，預(yù)付給B公司30000元用于購買原材料。借：預(yù)付賬款30000

貸：銀行存款30000【例4-9】新華工廠收到B公司發(fā)來的原材料并已驗收入庫。專用發(fā)票上注明材料價款32478.63元，增值稅額為5521.37元。借：原材料32478.63

應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅5521.37

貸：預(yù)付賬款32800【例4-10】新華工廠補付B公司貨款8000元。借：預(yù)付賬款8000

貸：銀行存款8000

對于周轉(zhuǎn)使用的包裝物和低值易耗品，比照原材料的相關(guān)規(guī)定進行處理。采用一次轉(zhuǎn)銷法的，領(lǐng)用時應(yīng)按其賬面價值，借記“管理費用”、“生產(chǎn)成本”、“銷售費用”、“工程施工”等科目，貸記“周轉(zhuǎn)材料”科目。周轉(zhuǎn)材料報廢時，應(yīng)按報廢周轉(zhuǎn)材料的殘料價值，借記“原材料”等科目，貸記“管理費用”、“生產(chǎn)成本”、“銷售費用”、“工程施工”等科目。采用其他攤銷法的，領(lǐng)用時應(yīng)按其賬面價值，借記“周轉(zhuǎn)材料”科目（在用），貸記“周轉(zhuǎn)材料”本科目（在庫）；攤銷時應(yīng)按攤銷額，借記“管理費用”、“生產(chǎn)成本”、“銷售費用”、“工程施工”等科目，貸記“周轉(zhuǎn)材料”科目（攤銷）。周轉(zhuǎn)材料報廢時應(yīng)補提攤銷額，借記“管理費用”、“生產(chǎn)成本”、“銷售費用”、“工程施工”等科目，貸記“周轉(zhuǎn)材料”科目（攤銷）；同時，按報廢周轉(zhuǎn)材料的殘料價值，借記“原材料”等科目，貸記“管理費用”、“生產(chǎn)成本”、“銷售費用”、“工程施工”等科目；轉(zhuǎn)銷全部已提攤銷額，借記“周轉(zhuǎn)材料”科目（攤銷），貸記“周轉(zhuǎn)材料”科目（在用）。

“周轉(zhuǎn)材料”科目期末借方余額，反映企業(yè)在庫周轉(zhuǎn)材料的計劃成本或?qū)嶋H成本以及在用周轉(zhuǎn)材料的攤余價值。②其他來源材料收入的核算其他來源形成的存貨，如投資人投入的存貨、以債務(wù)重組方式取得的存貨、以非貨幣性資產(chǎn)交換換入的存貨等，均應(yīng)按規(guī)定的成本構(gòu)成確認入賬價值。如投資者投入的存貨的成本，應(yīng)當按照投資合同或協(xié)議約定的價值確定，但合同或協(xié)議約定價值不公允的除外。

企業(yè)合并、非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組取得的存貨的成本和收獲時的農(nóng)產(chǎn)品的成本，應(yīng)當分別按照《企業(yè)會計準則第20號——企業(yè)合并》、《企業(yè)會計準則第7號——非貨幣性資產(chǎn)交換》、《企業(yè)會計準則第12號——債務(wù)重組》確定。如，非貨幣性資產(chǎn)交換（前提具有商業(yè)性質(zhì)）和債務(wù)重組方式取得的存貨入賬價值以公允價值為基礎(chǔ)，由于非貨幣性資產(chǎn)交換和債務(wù)重組產(chǎn)生的損益作為當期損益計入利潤表。同一控制下的企業(yè)合并取得的存貨，應(yīng)按合并日在被合并方的賬面價值入賬。非同一控制下的企業(yè)合并取得的存貨，應(yīng)按合并日在被合并方的公允價值計量。接受捐贈的存貨按公允價值計量屬性。其具體處理規(guī)定可參見相關(guān)準則。

【例4-11】企業(yè)基本生產(chǎn)車間自制完工材料一批，其實際成本共計3800元。借：原材料3800

貸：生產(chǎn)成本3800【例4-12】企業(yè)收到聯(lián)營的B公司投入的主要材料2000公斤，投資合同約定該批材料的價值（公允）為6640元，專用發(fā)票上注明的增值稅額1360元。借：原材料6640

應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅1360

貸：實收資本8000

（2）材料發(fā)出的總分類核算材料發(fā)出的總分類核算，是由企業(yè)財會部門在月末時，根據(jù)月份內(nèi)簽收的各種發(fā)料憑證按照發(fā)出材料的用途進行分類匯總，編制發(fā)出材料匯總表，作為賬務(wù)處理的依據(jù)，發(fā)出材料匯總表的格式見表4—9。

發(fā)出材料匯總表表4—920××年3月31日領(lǐng)用部門用途材料類別合計原料及主要材料輔助材料燃料生產(chǎn)車間產(chǎn)品生產(chǎn)9500030002000100000一般消耗250015004000廠部一般消耗24002400銷售科銷售8000200010000合計10300075005900116400

根據(jù)表4—9作會計處理如下：借：生產(chǎn)成本100000

制造費用4000

管理費用2400

其他業(yè)務(wù)成本10000

貸：原材料116400

3）按實際成本進行材料核算的優(yōu)缺點按實際成本進行材料核算時，可以按照材料的品種、規(guī)格反映收入、發(fā)出和結(jié)存材料的實際成本，能在產(chǎn)品成本中反映出材料的實際費用，核算結(jié)果比較準確，而且總分類核算也較為簡單。但是，材料收發(fā)實際成本的計算工作和材料收發(fā)憑證的計價工作比較繁重；材料收發(fā)憑證計價和材料明細賬的登記往往不及時，也不能反映材料采購及自制成本節(jié)約和超支的情況。因此，這種核算方法，一般適用于規(guī)模較小，所用材料種類較少的企業(yè)。在規(guī)模較大的企業(yè)中，對于單位價值較高、耗用量大的主要原材料，也可以采用這種方法核算。4.4.2按計劃成本核算按計劃成本進行存貨核算，意味著存貨收發(fā)憑證的計價、存貨的明細核算和總分類核算均按存貨計劃成本進行。

仍以原材料存貨為例，說明存貨按計劃成本核算的程序和方法。

1）按計劃成本進行的材料明細分類核算按計劃成本進行材料明細分類核算，除了庫存材料外，還要進行材料采購和材料成本差異的明細核算。

（1）庫存材料的明細核算明細賬的設(shè)置同實際成本計價核算時一樣，可設(shè)兩套賬，也可以賬卡合一。但不同的是，因為收發(fā)都是按計劃單價進行，明細賬的格式只設(shè)收發(fā)數(shù)量而省略收發(fā)金額欄；月末為了掌握材料的占用情況時，再結(jié)出全月結(jié)存金額。材料明細賬的格式見表4—10。為了便于總賬與明細賬之間的對，會計部門還應(yīng)按材料類別設(shè)置材料明細賬。其格式見表4—11。表4—10材料明細賬材料類別：單位：件/元材料編號：計劃單價：260元/件材料名稱及規(guī)格：最低儲備量：19××年摘要收入發(fā)出結(jié)存稽核印月日數(shù)量金額1130結(jié)存4010400125購入307011領(lǐng)用205019購入106025領(lǐng)用154531本月收發(fā)合計和月末結(jié)存40354511700表4—11材料明細賬材料類別：原料及主要材料19××年摘要收入金額發(fā)出金額結(jié)存金額月日121月初結(jié)存3014401210收、發(fā)料憑證匯總279805600027342012201710021600268920123133480724002300001231本月合計78560150000230000

為了保證庫存材料的明細分類核算與材料收發(fā)總分類核算的正確性,月末還應(yīng)根據(jù)各材料分類明細賬的資料，匯總編制收發(fā)結(jié)存表，以便同材料總賬進行核對。其格式見表4—12。

（2）材料采購和材料成本差異明細核算為了反映材料采購和材料成本差異情況，企業(yè)還需按一定要求設(shè)置“材料采購明細賬”和“材料差異明細賬”，格式如表4—13和4—14。表4—12材料收發(fā)結(jié)存表

20××年12月材料類別月初結(jié)存本月收入本月發(fā)出月末結(jié)存原料及主要材料30144078560150000230000輔助材料1070006100047080120920燃料20000520001370058300低值易耗品30000800001440095600合計458440271560225180504820表4—13材料采購明細分類賬明細科目：原料及主要材料20××年12月付款憑證或轉(zhuǎn)賬憑證發(fā)票賬單編號收料日期收料憑證結(jié)號供應(yīng)單位名稱或采購人員姓名購入材料的簡要說明借方貸方實際成本計劃成本成本差異其它月日編號貨款運雜費其他合計月日憑證摘要金額合計1130付305319510/12165上海鋼廠特種鋼材604036064006360406400125付16516217/12295武漢鋼廠優(yōu)質(zhì)鋼材1880012602006020440-380200601210付19586120/12321鞍山鋼廠普通鋼材32008032803800-52032801220付26632230/12411首都鋼廠普通鋼材800030083009200-9008300本月小計3000016403164033440-180031640合計3604020003804039800-176038040結(jié)轉(zhuǎn)材料成本差異-1760表4—14材料成本差異明細分類賬19××年憑證號數(shù)本月收入差異分配率本月發(fā)出月末結(jié)存計劃成本成本差異計劃成本成本差異計劃成本成本差異月日超支節(jié)約超支節(jié)約超支節(jié)約月初23620012080121結(jié)存12312577398001760123130111300006500月計398001760-5%13000065001460007340材料采購明細賬的借方記錄，應(yīng)根據(jù)發(fā)票賬單所編制的付款憑證或轉(zhuǎn)賬憑證順序逐筆登記。貸方記錄應(yīng)根據(jù)收料憑證，按借方記錄的同批材料橫線登記在同一行內(nèi)。月末將其匯總的計劃成本和成本差異，一筆轉(zhuǎn)入“材料成本差異”明細賬。月末余額在途物資，逐筆抄入本賬下月初余額有關(guān)欄中。材料成本差異明細賬中的本月收入和本月發(fā)出材料的計劃成本，應(yīng)根據(jù)本月收、發(fā)料憑證匯總表登記。按計劃成本進行材料核算，需要將發(fā)出材料的計劃成本調(diào)整為實際成本。這此，應(yīng)計算材料成本差異分配率，也稱材料成本差異率。發(fā)出材料應(yīng)負擔的成本差異，可按當月的成本差異率計算，也可以按上月的成本差異率計算。計算方法一經(jīng)確定，不得任意變動。差異率的計算公式如下：

企業(yè)在一般情況下都使用本月材料成本差異率。但如果月初結(jié)存材料的數(shù)量較大，本月耗用的材料全部或大部分是以前月份收入的材料情況下，為了計算發(fā)出材料的實際成本，也可以按上月材料成本差異率，分配計算本月發(fā)出材料的成本差異。表4—17中的差異率-5%的計算就是采用的本月材料成本差異率。

2）按計劃成本進行的材料總分類核算按計劃成本進行材料總分類核算時，也要設(shè)置“原材料”等材料類科目和“應(yīng)付賬款”科目。有關(guān)材料科目的核算內(nèi)容與明細賬的設(shè)置，與按實際成本的核算基本相同，只是計價不同。材料類科目的借方、貸方及余額均是反映材料的計劃成本。

此外，為確定材料的采購成本，考核材料采購業(yè)務(wù)成果，還要設(shè)置“物資采購”和“材料成本差異”科目，不再另設(shè)“在途物資”科目，并將在途物資業(yè)務(wù)并入“物資采購”科目核算。

（1）材料收入的總分類核算①外購材料收入的核算

對于外購材料收入的業(yè)務(wù)應(yīng)分別不同情況加以處理。對于已經(jīng)付款（或已開出、承兌商業(yè)匯票）的材料采購業(yè)務(wù)，不管材料是否驗收入庫都應(yīng)根據(jù)發(fā)票、運單等憑證記入“物資采購”科目的借方和“銀行存款”、“現(xiàn)金”、“應(yīng)付票據(jù)”等科目的貸方。月份終了，根據(jù)倉庫轉(zhuǎn)來的收料單和付款憑證及已開出并承兌的商業(yè)匯票等結(jié)算憑證按材料實際成本和計劃成本分別匯總，再將計劃成本記入“原材料”等科目的借方和“物資采購”科目的貸方，并結(jié)轉(zhuǎn)材料實際成本與計劃成本之間的差異。

如果實際成本大于計劃成本的超支差，應(yīng)從“物資采購”科目的貸方轉(zhuǎn)入“材料成本差異”科目的借方。反之，出現(xiàn)節(jié)約差時，應(yīng)作相反的結(jié)轉(zhuǎn)。

【例4-13】企業(yè)于12月1日承付向甲廠購買的A材料一批，專用發(fā)票上注明該批A材料的價款及運費31500元，增值稅額為5355。借：物資采購31500

應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅5355

貸：銀行存款36855【例4-14】企業(yè)于12月4日根據(jù)合同采用商業(yè)匯票結(jié)算方式承兌從乙廠購入的B材料的款項。專用發(fā)票注明的材料價款及運費16000元，增值稅額2720元。借：物資采購16000

應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅2720

貸：應(yīng)付票據(jù)18720【例4-15】企業(yè)于12月7日，通過銀行匯出向丙廠購買C材料的貨款30888元。借：預(yù)付賬款30888

貸：銀行存款30888【例4-16】企業(yè)于12月17日，用銀行匯票存款支付甲廠的A材料款項。專用發(fā)票上注明的A材料貨款及運費35000元，增值稅額5950元。借：物資采購35000

應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅5950

貸：其他貨幣資金45950【例4-17】企業(yè)于12月24日，收到丙廠發(fā)來的C材料一批，款項總計30888（已預(yù)付30888）元。專用發(fā)票上注明材料成本26400元，增值稅為4488元。

借：物資采購26400

應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅4488

貸：預(yù)付賬款30888【例4-18】月末，企業(yè)根據(jù)本月已付款或已承兌商業(yè)匯票的收料憑證，匯總編制書料憑證匯總表，結(jié)轉(zhuǎn)本月已付款、已承兌并已驗收入庫材料的計劃成本和成本差異。收料憑證匯總表見表4—15。根據(jù)收料憑證匯總表,結(jié)轉(zhuǎn)本月收入材料的計劃成本和成本差異:

借:原材料111150

貸:物資采購111150

借:物資采購2250

貸:材料成本差異2250

對尚未付款的材料采購業(yè)務(wù),不論結(jié)算憑證是否到達,月份中可暫不做業(yè)務(wù)處理。

月末時，對尚未付款的收料憑證，應(yīng)分別材料目錄抄列清單。按計劃成本記入“原材料”等科目的借方和“應(yīng)付賬款”科目的貸方。下月初再用紅字作同樣的記錄予以沖回，待實際付款時，再按前述方法進行賬務(wù)處理。

【例4-19】企業(yè)地12月29日收到原材料一批,已驗收入庫,但由于未收到結(jié)算憑證，貨款尚未支付，該批材料的計劃成本為26000元。表4—15收料憑證匯總表付款或承兌日期收料日期供應(yīng)單位材料名稱實際成本計劃成本成本差異貨款運費小計12.112.1甲廠A30000315003150033000-150012.412.8乙廠B15800200160001590010012.712.24丙廠C26000400264002625015012.1712.25甲廠A3400010003500036000-1000合計1058003100108900111150-2250

月末按計劃成本暫估入庫。借：原材料26000

貸：應(yīng)付賬款——暫估料款26000

下月1日用紅字沖回：借：原材料26000

貸：應(yīng)付賬款——暫估料款26000

②其他來源材料收入的核算企業(yè)自制材料完工入庫時，應(yīng)按其計劃成本借記“原材料”等科目,按其實際成本貸記“生產(chǎn)成本”科目，按其差額借記或貸記“材料成本差異”科目。投資人投入企業(yè)的材料，應(yīng)按其計劃成本，借記“原材料”等科目,按專用發(fā)票上注明的增值稅額，借記“應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅”科目，按增值稅額與確認價值的合計數(shù)貸記“實收資本”科目，按實際成本與計劃成本的差額，借記或貸記“材料成本差異”科目。

（2）材料發(fā)出的總分類核算材料發(fā)出的總分類核算同實際成本核算時一樣，財會部門應(yīng)根據(jù)簽收的各種領(lǐng)料單，按其用途分類匯總，月末一次編制發(fā)出材料匯總表。由于匯總表反映的是發(fā)出材料的計劃成本，還需借助材料成本差異率調(diào)整為實際成本。所以匯總表中既要反映發(fā)出材料的計劃成本，也要反映其成本差異，作為編制記賬憑證和登記總賬的依據(jù)。發(fā)出材料匯總表的格式如表4-16。根據(jù)發(fā)出材料匯總表，登記本月發(fā)出各類材料的計劃成本。會計分錄如下：①借：生產(chǎn)成本98000

其他業(yè)務(wù)成本7000

貸：原材料——原料及主要材料105000②借：生產(chǎn)成本2000

制造費用3000

其他業(yè)務(wù)成本4000

貸：原材料——輔助材料9000表4—16發(fā)出材料匯總