培訓(xùn)課件會計與稅法差異

1會計準則與稅法差異第一頁，共五十二頁。會計準則與稅法的原則差異1會計利潤與應(yīng)納稅所得額的差異分析2收入的差異分析3扣除的差異分析4資產(chǎn)的差異及協(xié)調(diào)5法律依據(jù)——《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》、《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》——《企業(yè)基本會計準則》、《企業(yè)具體會計準則》——稅收配套文件第二頁，共五十二頁。一、會計準則與稅法的原則差異1、權(quán)責發(fā)生制原則：－稅法規(guī)定有很多例外。如租金收入的確認:合同協(xié)定的應(yīng)收日期；費用的確認:強調(diào)實際支付，不承認預(yù)計的費用等。2、謹慎性原則：－企業(yè)所得稅法規(guī)定，

未經(jīng)核定的準備金支出在計算應(yīng)納稅所得額時不得扣除。3、重要性原則：－稅法不承認重要性原則，只要是應(yīng)稅收入或不得扣除項目，無論金額大小均需按規(guī)定計算所得。4、實質(zhì)重于形式原則：－稅法強調(diào)法律形式。稅法中實質(zhì)重于形式原則主要運用于反避稅規(guī)制當中，稅法主要是根據(jù)此原則制定出非常明確的具體規(guī)定。第三頁，共五十二頁。二、會計利潤與應(yīng)納稅所得額的差異企業(yè)會計準則規(guī)定：利潤表的編制分以下三步：第一步：營業(yè)利潤＝營業(yè)收入－營業(yè)成本－營業(yè)稅金及附加－銷售費用－管理費用－財務(wù)費用－資產(chǎn)減值損失＋公允價值變動損益＋投資收益第二步：利潤總額＝營業(yè)利潤＋營業(yè)外收入－營業(yè)外支出第三步：凈利潤＝利潤總額－所得稅費用注：資產(chǎn)減值損失：反映企業(yè)各項資產(chǎn)發(fā)生的減值損失。注：公允價值變動損益：反映企業(yè)應(yīng)計入當期損益的資產(chǎn)或負債公允價值變動損失或收益。第四頁，共五十二頁。二、會計利潤與應(yīng)納稅所得額的差異企業(yè)所得稅法第五條規(guī)定：企業(yè)每一納稅年度的收入總額，減除不征稅收入、免稅收入、各項扣除以及允許彌補的以前年度虧損后的余額，為應(yīng)納稅所得額。應(yīng)納稅所得額＝收入總額－不征稅收入－免稅收入－扣除－允許彌補以前年度虧損注：不征稅收入，包括財政撥款，行政事業(yè)性收費、政府性基金，國務(wù)院規(guī)定的其他不征稅收入，專項用途財政性資金（財稅[2011]年70號）免稅收入，包括國債利息收入，符合條件的居民企業(yè)之間有股息、紅利等權(quán)益性收益，非營利組織的收入。第五頁，共五十二頁。二、會計利潤與應(yīng)納稅所得額的差異虧損條例第十條：企業(yè)所得稅法第五條所稱虧損，是指企業(yè)依照企業(yè)所得稅法和本條例的規(guī)定將每一納稅年度的收入總額減除不征稅收入、免稅收入和各項扣除后小于零的數(shù)額。國稅函〔2009〕98號：關(guān)于技術(shù)開發(fā)費的加計扣除形成的虧損的處理：企業(yè)技術(shù)開發(fā)費加計扣除部分已形成企業(yè)年度虧損，可以用以后年度所得彌補，但結(jié)轉(zhuǎn)年限最長不得超過5年。國稅函[2010]79號：企業(yè)自開始生產(chǎn)經(jīng)營的年度，為開始計算企業(yè)損益的年度。企業(yè)從事生產(chǎn)經(jīng)營之前進行籌辦活動期間發(fā)生籌辦費用支出，不得計算為當期的虧損。第六頁，共五十二頁。三、收入的差異分析（一）因收入確認條件不同而形成的收入差異①會計準則規(guī)定，銷售商品收入同時滿足下列條件的，才能予以確認：第一，企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風險和報酬轉(zhuǎn)移給購貨方；第二，企業(yè)既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有對已售出的商品實施有效控制；第三，收入的金額能夠可靠地計量；第四，相關(guān)經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)；第五，相關(guān)的已發(fā)生或?qū)l(fā)生的成本能夠可靠地計量。②《國家稅務(wù)總局關(guān)于確認企業(yè)所得稅收入若干問題通知》（國稅函[2008]875號）規(guī)定，除企業(yè)所得稅法及實施條例另有規(guī)定外，企業(yè)銷售收入的確認，必須遵循權(quán)責發(fā)生制原則和實質(zhì)重于形式原則。企業(yè)銷售商品同時滿足下列條件的，應(yīng)確認收入的實現(xiàn)：第一，商品銷售合同已經(jīng)簽訂，企業(yè)已將商品所有權(quán)相關(guān)的主要風險和報酬轉(zhuǎn)移給購貨方；第二，企業(yè)對已售出的商品既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有實施有效控制；第三，收入的金額能夠可靠地計量；第四，已發(fā)生或?qū)l(fā)生的銷售方的成本能夠可靠地核算。第七頁，共五十二頁。三、收入的差異分析③稅法與會計準則的差異：會計準則將“相關(guān)經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)”作為收入確認的條件之一，而稅法不將其作為收入實現(xiàn)的條件。從稅收角度看，只要商品所有權(quán)發(fā)生轉(zhuǎn)移，收入和成本能夠可靠的計量，就應(yīng)當確認收入的實現(xiàn)。第八頁，共五十二頁。三、收入的差異分析④實際執(zhí)行中，應(yīng)當注意以下內(nèi)容：第一，根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于確認企業(yè)所得稅收入若干問題通知》（國稅函[2008]875號）的規(guī)定，符合收入確認條件，采取下列銷售方式的，按照以下規(guī)定確認收入：●采取托收承付方式的，在辦妥托收手續(xù)時確認收入；●采取預(yù)收款方式的，在發(fā)出商品時確認收入；●銷售商品需要安裝和檢驗的，在安裝和檢驗完畢時確認收入；如果安裝程序比較簡單，可在發(fā)出商品時確認收入；●采取支付手續(xù)費方式委托代銷的，在收到代銷清單時確認收入?！癫扇∫耘f換新方式銷售商品的，銷售的商品按照銷售收入確認條件確認收入；回收的商品作為購進商品處理?！癫扇　百I一贈一”等方式組合銷售商品的，不屬于捐贈，應(yīng)將總的銷售金額按照各項商品公允價值的比例來分攤確認各項的銷售收入?！癫捎檬酆蠡刭彿绞戒N售商品的，銷售的商品按售價確認收入；回購的商品作為購進商品處理。有證據(jù)表明不符合銷售收入確認條件的，比如以銷售商品方式進行融資，收到的款項應(yīng)確認為負債，回購價格大于原售價的，差額應(yīng)在回購期間確認為利息費用。第九頁，共五十二頁。三、收入的差異分析第二，《國家稅務(wù)總局關(guān)于融資性售后回租業(yè)務(wù)中承租方出售資產(chǎn)行為有關(guān)稅收問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2010年第13號）規(guī)定，在融資性售后回租業(yè)務(wù)中，承租人出售資產(chǎn)的行為，不確認為銷售收入；對融資性租賃的資產(chǎn)，仍按承租人出售前原賬面價值作為計稅基礎(chǔ)計提折舊。租賃期間，承租人支付的屬于融資利息的部分，作為企業(yè)財務(wù)費用在稅前扣除。第三，企業(yè)采用賒銷或分期收款方式銷售商品，收入實現(xiàn)時間為書面合同約定的收款日期的當天，無書面合同的或者書面合同沒有約定收款日期的，為貨物發(fā)出的當天。第四，銷貨發(fā)票按照增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時間開具；提前開具發(fā)票的，增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時間為發(fā)票開具的當天。第十頁，共五十二頁。三、收入的差異分析①計量差異之一：采取延期收款方式銷售商品，實質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，會計上按照應(yīng)收的合同價款的公允價值（即現(xiàn)值）確定銷售商品收入。但稅法在確定收入額時不要求折現(xiàn)。會計準則規(guī)定，企業(yè)銷售商品，采取延期收取價款（通常為3年以上）具有融資性質(zhì)的，按照應(yīng)收的合同價款的現(xiàn)值確定其公允價值，按其公允價值確認銷售收入。應(yīng)收的合同價款與其公允價值之間的差額，在合同期間內(nèi)，按照應(yīng)收款項的攤余成本和實際利率計算確定的攤銷金額，作為利息收入，沖減財務(wù)費用。稅法不認可上述會計處理原則，而是按照銷售合同所列金額和發(fā)票金額確定銷售收入，并非按其現(xiàn)值確定。②計量差異之二：銷售貨物價格明顯偏低并無正當理由的，主管稅務(wù)機關(guān)有權(quán)調(diào)整。此時，會計銷售額與應(yīng)稅銷售額之間便會存在差異。（二）因收入計量辦法不同而形成的收入差異第十一頁，共五十二頁。三、收入的差異分析(3)因憑證手續(xù)的管理要求而形成的差異比如，銷售折扣、銷售折讓和銷售退回問題。①商業(yè)折扣，即企業(yè)為促進商品銷售而在商品價格上給予的價格扣除。會計準則規(guī)定，銷售商品涉及商業(yè)折扣的，應(yīng)當按照扣除商業(yè)折扣后的金額確定銷售商品收入金額。《國家稅務(wù)總局關(guān)于確認企業(yè)所得稅收入若干問題通知》（國稅函[2008]875號）規(guī)定，商品銷售涉及商業(yè)折扣的，應(yīng)當按照扣除商業(yè)折扣后的金額確定銷售商品收入金額。《增值稅若干具體問題的規(guī)定》（國稅發(fā)[1993]154號）規(guī)定，納稅人采取折扣方式銷售貨物，如果銷售額和折扣額在同一張發(fā)票上分別注明的，可按折扣后的銷售額征收增值稅；如果將折扣額另開發(fā)票，不論其在賬務(wù)上如何處理，均不得從銷售額中減除扣額?！秶叶悇?wù)總局關(guān)于折扣額抵減增值稅應(yīng)稅銷售額問題的通知》（國稅函[2010]56號）規(guī)定，在開具發(fā)票時，必須將銷售額和折扣額在同一張發(fā)票上的“金額”欄分別注明。未在同一張發(fā)票“金額”欄注明折扣額，而僅在發(fā)票的“備注”欄注明折扣額的，折扣額不得從銷售額中減除。第十二頁，共五十二頁。三、收入的差異分析②現(xiàn)金折扣，即債權(quán)人為鼓勵債務(wù)人在規(guī)定的期限內(nèi)付款而向債務(wù)人提供的債務(wù)扣除。會計準則規(guī)定，銷售商品涉及現(xiàn)金折扣的，應(yīng)當按照扣除現(xiàn)金折扣前的金額確定銷售商品收入金額。現(xiàn)金折扣在實際發(fā)生時計入當期損益。《國家稅務(wù)總局關(guān)于確認企業(yè)所得稅收入若干問題的通知》（國稅函[2008]875號）規(guī)定，銷售商品涉及現(xiàn)金折扣的，應(yīng)當按照扣除現(xiàn)金折扣前的金額確定銷售商品收入金額，現(xiàn)金折扣在實際發(fā)生時作為財務(wù)費用扣除?！秶叶悇?wù)總局關(guān)于納稅人折扣折讓行為開具紅字增值稅專用發(fā)票問題的通知》（國稅函[2006]1279號）規(guī)定，納稅人銷售貨物并向購買方開具增值稅專用發(fā)票，由于購貨方在一定時期內(nèi)累計購買貨物達到一定數(shù)量，或者由于市場價格下降等原因，銷貨方給予購貨方相應(yīng)的價格優(yōu)惠或補償?shù)日劭?、折讓行為，銷貨方可按現(xiàn)行《增值稅專用發(fā)票使用規(guī)定》的有關(guān)規(guī)定開具紅字增值稅專用發(fā)票。③銷售折讓和銷售退回。會計準則規(guī)定，企業(yè)已確認銷售商品收入的售出商品發(fā)生銷售折讓或銷售退回的，應(yīng)當在發(fā)生時沖減當期銷售商品收入。銷售折讓或銷售退回屬于資產(chǎn)負債表日后事項的，適用于《企業(yè)會計準則第29號—資產(chǎn)負債表日后事項》。第十三頁，共五十二頁。三、收入的差異分析《國家稅務(wù)總局關(guān)于確認企業(yè)所得稅收入若干問題通知》（國稅函[2008]875號）規(guī)定，企業(yè)已經(jīng)確認銷售收入的售出商品發(fā)生銷售折讓或銷售退回，應(yīng)當在發(fā)生當期沖減當期銷售商品收入?！对鲋刀悤盒袟l例實施細則》第10條規(guī)定，一般納稅人因銷售貨物退回或者折讓而退還給購買方的增值稅額，應(yīng)從發(fā)生銷售貨物退回或者折讓當期的銷項稅額中扣減；因購買進貨物退回或者折讓而收回的增值稅額，應(yīng)從發(fā)生購進貨物退回或者折讓當期的進項稅額中扣減。一般納稅人銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)，開具增值稅專用發(fā)票后，發(fā)生銷售貨物退回或者折讓、開票有誤等情形，應(yīng)按照國家稅務(wù)總局的規(guī)定開具經(jīng)字增值稅專用發(fā)票。未按規(guī)定開具紅字增值稅專用發(fā)票的，增值稅額不得從銷項稅額中扣減。《增值稅專用發(fā)票使用規(guī)定》的規(guī)定，在專用發(fā)票開具之后發(fā)生銷售折讓或者退回的，先由購買方填報《開具紅字增值稅專用發(fā)票申請單》，主管稅務(wù)機關(guān)審核后出具《開具紅字增值稅專用發(fā)票通知單》，銷售方憑通知單開具紅字專用發(fā)票。開具之后，將該筆業(yè)務(wù)的相應(yīng)記賬憑證復(fù)印件報送主管稅務(wù)機關(guān)備案。此時，可以將折讓額從銷售額中減除。第十四頁，共五十二頁。三、收入的差異分析■結(jié)論：會計準則與稅收的政策規(guī)定基本相同。但是，在執(zhí)行中存在以下差異：第一，稅收強調(diào)銷售折扣、銷售折讓、銷售退回的真實性（證明其真實性的材料，如購銷合同、通知單、發(fā)票等）；第二，銷售折讓或銷售退回屬于資產(chǎn)負債表日后事項的，仍應(yīng)沖減發(fā)生折讓或退回當期的收入?！黾{稅調(diào)整：企業(yè)有不符合規(guī)定的折扣與折讓的，在計算納稅時，需要做相應(yīng)的納稅調(diào)整。第十五頁，共五十二頁。三、收入的差異分析（四）視同銷售收入的確認(1)所得稅法規(guī)的規(guī)定《企業(yè)所得稅法實施條例》第25條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，以及將貨物、財產(chǎn)、勞務(wù)用于捐贈、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤分配等用途的，應(yīng)當視同銷售貨物、轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)或者提供勞務(wù)，但國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定的除外?！秶叶悇?wù)總局關(guān)于企業(yè)處置資產(chǎn)所得稅處理問題的通知》（國稅函[2008]828號）規(guī)定，?！龊诵膯栴}：一是視同銷售行為的界定：資產(chǎn)是否轉(zhuǎn)移到境外；資產(chǎn)所有權(quán)屬是否發(fā)生轉(zhuǎn)移。二是視同銷售收入的確認。第十六頁，共五十二頁。三、收入的差異分析視同銷售收入的確認(2)增值稅法規(guī)的規(guī)定■將自產(chǎn)貨物、委托加工貨物用于非增值稅應(yīng)稅項目非增值稅應(yīng)稅項目，是指提供非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)、銷售不動產(chǎn)和不動產(chǎn)在建工程。不動產(chǎn)是指不能移動或者移動后會引起性質(zhì)、形狀改變的財產(chǎn)，包括建筑物、構(gòu)筑物和其他土地附著物。納稅人新建、改建、擴建、修繕、裝飾不動產(chǎn)，均屬于不動產(chǎn)在建工程。企業(yè)將自產(chǎn)貨物、委托加工貨物用于內(nèi)部非增值稅應(yīng)稅項目，因貨物所有權(quán)沒有發(fā)生轉(zhuǎn)移，也沒有經(jīng)濟利益的流入，所以，不構(gòu)成會計銷售業(yè)務(wù)，也不構(gòu)成所得稅視同銷售行為，但構(gòu)成增值稅視同銷售行為。■將自產(chǎn)貨物、委托加工貨物用于集體福利集體福利是指企業(yè)內(nèi)部設(shè)置的供職工使用的食堂、浴室、理發(fā)室、宿舍、幼兒園等福利設(shè)施及其設(shè)備、物品等。企業(yè)將自產(chǎn)貨物、委托加工貨物用于集體福利，由于貨物所有權(quán)沒有發(fā)生轉(zhuǎn)移的，在會計處理和所得稅處理上，不作視同銷售處理，但在增值稅處理上，應(yīng)作視同銷售處理。第十七頁，共五十二頁。三、收入的差異分析(3)將自產(chǎn)貨物、委托加工貨物用于職工個人消費(4)將自產(chǎn)貨物、委托加工貨物、外購貨物分配給股東或投資者該項業(yè)務(wù)，按照會計準則、稅收制度的規(guī)定，均應(yīng)作視同銷售處理。(5)將自產(chǎn)貨物、委托加工貨物、外購貨物給與他人實務(wù)中，一般有以下三種情況：第一種情況：用于交際應(yīng)酬消費。企業(yè)將外購貨物不通過存貨核算而作為禮品直接用于交際應(yīng)酬消費的，在會計處理和稅務(wù)處理上，不作視同銷售處理，但外購貨物的進項稅額不得申報抵扣。第二種情況：在銷售貨物時給予購買方物品。這種情況，一般不能看作是無償贈送，而應(yīng)作為銷售的組成部分，其價值已包括在貨物的銷售額中；同時，該物品的進項稅額（購進時取得專用發(fā)票）可以申報抵扣。第三種情況：將貨物無償贈送他人（與企業(yè)經(jīng)營無關(guān)）。企業(yè)將自產(chǎn)貨物、委托加工貨物、外購貨物無償贈送他人，在會計處理上，可以不作銷售處理，但在稅務(wù)處理上，應(yīng)作視同銷售貨物處理。小結(jié)(1)執(zhí)行新《企業(yè)會計準則》的企業(yè)，發(fā)生稅法所稱的視同銷售行為，在會計上已作銷售處理、且價格公允的，不需要做納稅調(diào)整。否則，應(yīng)做相應(yīng)的納稅調(diào)整。(2)執(zhí)行原《企業(yè)會計制度》、《小企業(yè)會計制度》的企業(yè)，發(fā)生稅法所稱的視同銷售行為，因有些業(yè)務(wù)在會計上不作銷售處理的，所以，需要做相應(yīng)的納稅調(diào)整。第十八頁，共五十二頁。三、收入的差異分析（五）政府補助收入（1）政府補助收入的實現(xiàn)時間《企業(yè)會計準則》將政府補助分為與資產(chǎn)相關(guān)的政府補助和與收益相關(guān)的政府補助，分別規(guī)定計入損益的時間：(1)與資產(chǎn)相關(guān)的政府補助，在取得時不確認當期損益而確認為遞延收益，在相關(guān)資產(chǎn)使用壽命內(nèi)平均分配計入損益；(2)與收益相關(guān)的政府補助，用于補償企業(yè)以后期間的相關(guān)費用或損失的，在取得時也不確認為當期收益而確認為遞延收益，在確認相關(guān)費用的期間計入損益；用于補償企業(yè)已發(fā)生的相關(guān)費用或損失的，計入當期損益。稅收上考慮到企業(yè)的實際支付能力，規(guī)定企業(yè)取得的各種應(yīng)稅補貼收入，包括稅收返還款，應(yīng)當在實際收到款項時確認收入實現(xiàn)（2）免稅或不征稅的政府補助收入會計上確認的計入損益的政府補助，增加了企業(yè)的利潤總額。但是，按照稅法規(guī)定，有些政府補助是不計入應(yīng)納稅所得額的，所以，在計算納稅時，需要做相應(yīng)的納稅調(diào)整。企業(yè)將符合上述規(guī)定條件的財政性資金作不征稅收入處理后，在5年（60個月）內(nèi)未發(fā)生支出且未繳回財政或其他撥付資金的政府部門的部分，應(yīng)當重新計入取得該資金第6年的收入總額；重新計入收入總額的財政性資金發(fā)生的支出，允許在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。第十九頁，共五十二頁。四、扣除的差異分析1、工資費用和三項費用的差異2、廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費的差異3、業(yè)務(wù)招待費的差異4、利息支出的差異5、損失的差異第二十頁，共五十二頁。四、扣除的差異分析《職工薪酬準則》規(guī)定：無論是貨幣性還是非貨幣性薪酬，無論是在職還是離職后薪酬，無論是計量相對直接明確的常規(guī)性薪酬還是以權(quán)益工具為計量基礎(chǔ)的現(xiàn)代薪酬（現(xiàn)金結(jié)算的股份支付），無論是提供給職工本人的薪酬還是提供給職工配偶、子女或其他被贍養(yǎng)人福利，無論是物質(zhì)性薪酬，還是教育性福利，均屬于職工薪酬。企業(yè)所得稅法：沒有使用職工薪酬的概念，企業(yè)所得稅法是把會計上的職工薪酬，分解為工資薪金、基本保險費、住房公積金、職工福利費、工會經(jīng)費、職工教育經(jīng)費等，分別作出規(guī)定的。1、工資費用和三項費用的差異第二十一頁，共五十二頁。四、扣除的差異分析企業(yè)應(yīng)當在職工為其提供服務(wù)的會計期間，將應(yīng)付的職工薪酬確認為負債，應(yīng)當根據(jù)職工提供服務(wù)的受益對象，分別下列情況處理：1）應(yīng)由生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務(wù)負擔的－計入存貨或勞務(wù)成本。2）應(yīng)由在建工程、無形資產(chǎn)負擔的－計入建造固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)成本。3）其他職工薪酬－確認為當期費用?！皯?yīng)付職工薪酬”明細科目

：“工資”、“職工福利”、“社會保險費”、“住房公積金”、“工會經(jīng)費”、“職工教育經(jīng)費”、“非貨幣性福利”、“辭退福利”

第二十二頁，共五十二頁。四、扣除的差異分析《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)工資薪金及職工福利費扣除問題的通知》（國稅函[2009]3號）規(guī)定，《實施條例》第三十四條所稱的“合理工資薪金”，是指企業(yè)按照股東大會、董事會、薪酬委員會或相關(guān)管理機構(gòu)制訂的工資薪金制度規(guī)定實際發(fā)放給員工的工資薪金。稅務(wù)機關(guān)在對工資薪金進行合理性確認時，可按以下原則掌握：（一）企業(yè)制訂了較為規(guī)范的員工工資薪金制度；（二）企業(yè)所制訂的工資薪金制度符合行業(yè)及地區(qū)水平；（三）企業(yè)在一定時期所發(fā)放的工資薪金是相對固定的，工資薪金的調(diào)整是有序進行的；（四）企業(yè)對實際發(fā)放的工資薪金，已依法履行了代扣代繳個人所得稅義務(wù)。（五）有關(guān)工資薪金的安排，不以減少或逃避稅款為目的。第二十三頁，共五十二頁。四、扣除的差異分析企業(yè)發(fā)生的職工福利費支出，不超過工資薪金總額14％的部分，準予扣除。職工福利費的內(nèi)容?！秶叶悇?wù)總局關(guān)于工資薪金及職工福利費扣除問題的通知》（國稅函[2009]3號）規(guī)定，職工福利費，包括以下內(nèi)容：①尚未實行分離辦社會職能的企業(yè)，其內(nèi)設(shè)福利部門所發(fā)生的設(shè)備、設(shè)施和人員費用，包括職工食堂、職工浴室、理發(fā)室、醫(yī)務(wù)所、托兒所、療養(yǎng)院等集體福利部門的設(shè)備、設(shè)施及維修保養(yǎng)費用；福利部門工作人員的工資薪金、社會保險費、住房公積金、勞務(wù)費等；②為職工衛(wèi)生保健、生活、住房、交通等所發(fā)放的各項補貼和非貨幣性福利，包括企業(yè)向職工發(fā)放的因公外地就醫(yī)費用、未實行醫(yī)療統(tǒng)籌企業(yè)職工醫(yī)療費用、職工供養(yǎng)直系親屬醫(yī)療補貼、供暖費補貼、職工防暑降溫費、職工困難補貼、救濟費、職工食堂經(jīng)費補貼、職工交通補貼等。③按照其他規(guī)定發(fā)生的其他職工福利費，包括喪葬補助費、撫恤費、安家費、探親假路費等。企業(yè)撥繳的職工工會經(jīng)費，不超過工資薪金總額2％的部分，準予扣除。企業(yè)發(fā)生的職工教育經(jīng)費支出，不超過工資薪金總額2.5％的部分，準予扣除；超過部分，準予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。第二十四頁，共五十二頁。四、扣除的差異分析主要差異分析－稅法對職工福利費、工會經(jīng)費和職工教育經(jīng)費，規(guī)定了扣除標準，超過部分在計算應(yīng)納稅所得額時不得扣除。職工教育經(jīng)費超過部分，準予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。－稅法上不認可以商業(yè)保險形式提供的保險待遇，會計上商業(yè)保險屬于職工薪酬。－超過標準繳納的五險一金，不得稅前扣除。－稅法上對費用的稅前扣除，原則上為據(jù)實扣除，按稅法規(guī)定對企業(yè)確認的預(yù)計負債而計入費用的金額不允許稅前扣除。第二十五頁，共五十二頁。四、扣除的差異分析（二）廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費會計準則：按實際支出列入“銷售費用”。稅法上：企業(yè)所得稅法實施條例第44條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的符合條件的廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費支出，除國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，不超過當年銷售（營業(yè)）收入15％的部分，準予扣除；超過部分，準予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。會計準則：據(jù)實列入“管理費用”賬戶。稅收上：企業(yè)所得稅法實施條例第四十三條企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費支出，按照發(fā)生額的60％扣除，但最高不得超過當年銷售（營業(yè)）收入的5‰。國稅發(fā)〔2008〕101號：“銷售（營業(yè)）收入合計”：填報納稅人根據(jù)國家統(tǒng)一會計制度確認的主營業(yè)務(wù)收入、其他業(yè)務(wù)收入，以及根據(jù)稅收規(guī)定確認的視同銷售收入。本行數(shù)據(jù)作為計算業(yè)務(wù)招待費、廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費支出扣除限額的計算基數(shù)。（三）業(yè)務(wù)招待費第二十六頁，共五十二頁。四、扣除的差異分析（四）利息支出的差異會計上：不能資本化的費用全部計入當期損益稅收上：企業(yè)所得稅法第三十七條規(guī)定，企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動中發(fā)生的合理的不需要資本化的借款費用，準予扣除?！⒔痤~的差異企業(yè)所得稅法第四十六條規(guī)定，企業(yè)從其關(guān)聯(lián)方接受的債權(quán)性投資與權(quán)益性投資的比例超過規(guī)定標準而發(fā)生的利息支出，不得在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。金融企業(yè)為5：1，其他企業(yè)為2：1。企業(yè)所得稅法第三十八條企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動中發(fā)生的下列利息支出，準予扣除：（1）非金融企業(yè)向金融企業(yè)借款的利息支出、金融企業(yè)的各項存款利息支出和同業(yè)拆借利息支出、企業(yè)經(jīng)批準發(fā)行債券的利息支出；（2）非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款的利息支出，不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計算的數(shù)額的部分。第二十七頁，共五十二頁。四、扣除的差異分析(4)向自然人借款的費用扣除問題?！秶叶悇?wù)總局關(guān)于企業(yè)向自然人借款的利息支出企業(yè)所得稅稅前扣除的通知》（國稅函[2009]777號）規(guī)定，企業(yè)向股東或其他與企業(yè)有關(guān)聯(lián)關(guān)系的自然人借款而實際發(fā)生的利息支出，比照向關(guān)聯(lián)方借款的稅務(wù)處理辦法處理。企業(yè)向非股東的內(nèi)部職工或其他人員借款的利息支出，其借款情況同時符合以下條件的，其利息支出在不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計算的數(shù)額的部分，準予扣除：一是企業(yè)與個人之間的借貸是真實、合法、有效的，并且不具有非法集資目的或其他違反法律、法規(guī)的行為；二是企業(yè)與個人之間簽訂了借款合同。第二十八頁，共五十二頁。（五）損失的差異會計上的損失：-在營業(yè)外支出中的損失包括：財產(chǎn)非正常損失（含存貨盤虧、毀損、報廢、被盜等）。企業(yè)發(fā)生的罰款、罰金和被沒收財物的損失、稅收滯納金支出，計提的資產(chǎn)減值準備。-在管理費用中的損失包括：壞賬準備、存貨跌價準備。-在投資收益中的損失包括：股權(quán)投資損失。企業(yè)所得稅法規(guī)定企業(yè)實際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，準予在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動中發(fā)生的固定資產(chǎn)和存貨的盤虧、毀損、報廢損失，轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)損失，呆賬損失，壞賬損失，自然災(zāi)害等不可抗力因素造成的損失以及其他損失。罰金、罰款和被沒收財物的損失、稅收滯納金、未經(jīng)核準的準備金支出等不得在所得稅稅前扣除。企業(yè)發(fā)生的損失，減除責任人賠償和保險賠款后的余額，依照國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門的規(guī)定扣除。四、扣除的差異分析第二十九頁，共五十二頁。（五）損失的差異《企業(yè)資產(chǎn)損失所得稅稅前扣除管理辦法》

國家稅務(wù)總局公告2011年第25號企業(yè)發(fā)生的資產(chǎn)損失，應(yīng)按規(guī)定的程序和要求向主管稅務(wù)機關(guān)申報后方能在稅前扣除。未經(jīng)申報的損失，不得在稅前扣除。企業(yè)實際資產(chǎn)損失，應(yīng)當在其實際發(fā)生且會計上已作損失處理的年度申報扣除；法定資產(chǎn)損失，應(yīng)當在企業(yè)向主管稅務(wù)機關(guān)提供證據(jù)資料證明該項資產(chǎn)已符合法定資產(chǎn)損失確認條件，且會計上已作損失處理的年度申報扣除。四、扣除的差異分析第三十頁，共五十二頁。（五）損失的差異可在計算應(yīng)納稅所得額時扣除的壞賬損失：

財稅[2009]57號

一是債務(wù)人依法宣告破產(chǎn)、關(guān)閉、解散、被撤銷，或者被依法注銷、吊銷營業(yè)執(zhí)照，其清算財產(chǎn)不足清償?shù)模欢莻鶆?wù)人死亡，或者依法被宣告失蹤、死亡，其財產(chǎn)或者遺產(chǎn)不足清償?shù)?；三是債?wù)人逾期3年以上未清償，且有確鑿證據(jù)證明已無力清償債務(wù)的；四是與債務(wù)人達成債務(wù)重組協(xié)議或法院批準破產(chǎn)重整計劃后，無法追償?shù)模晃迨且蜃匀粸?zāi)害、戰(zhàn)爭等不可抗力導(dǎo)致無法收回的；六是國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門規(guī)定的其他條件。四、扣除的差異分析第三十一頁，共五十二頁。五、資產(chǎn)的差異及協(xié)調(diào)1、固定資產(chǎn)業(yè)務(wù)的差異2、無形資產(chǎn)業(yè)務(wù)的差異3、存貨業(yè)務(wù)的差異第三十二頁，共五十二頁。五、資產(chǎn)的差異及協(xié)調(diào)一、固定資產(chǎn)業(yè)務(wù)的差異（1）固定資產(chǎn)取得成本的比較會計準則：①外購固定資產(chǎn)的成本——包括購買價格、相關(guān)稅費、使固定資產(chǎn)達到預(yù)定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的可歸屬于該資產(chǎn)的運輸費、裝卸費、安裝費和專業(yè)人員服務(wù)費。②自行建造的固定資產(chǎn)——由建造該項資產(chǎn)達到預(yù)定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的必要支出構(gòu)成。稅收處理：①外購的固定資產(chǎn)——購買價款和支付的相關(guān)稅費為計稅基礎(chǔ)；②自行建造的固定資產(chǎn)——以竣工結(jié)算前發(fā)生的支出為計稅基礎(chǔ)；第三十三頁，共五十二頁。五、資產(chǎn)的差異及協(xié)調(diào)國稅函[2010]79號:

關(guān)于固定資產(chǎn)投入使用后計稅基礎(chǔ)確定問題

企業(yè)固定資產(chǎn)投入使用后，由于工程款項尚未結(jié)清未取得全額發(fā)票的，可暫按合同規(guī)定的金額計入固定資產(chǎn)計稅基礎(chǔ)計提折舊，待發(fā)票取得后進行調(diào)整。但該項調(diào)整應(yīng)在固定資產(chǎn)投入使用后12個月內(nèi)進行。

要點：1、明確了固定資產(chǎn)計稅基礎(chǔ)的確定，也必須有合法的扣稅憑證，即：發(fā)票作為支撐。沒有發(fā)票不允許稅前扣除。第三十四頁，共五十二頁。五、資產(chǎn)的差異及協(xié)調(diào)會計準則：③盤盈的固定資產(chǎn)——按同類或類似固定資產(chǎn)的市價減去按該項資產(chǎn)的新舊程度估計的價值損耗后的余額入賬。且對于盤盈的固定資產(chǎn)作為前期差錯處理。④通過捐贈、投資、非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組等方式取得的固定資產(chǎn)——按該資產(chǎn)的公允價值（賬面價值）和應(yīng)支付的相關(guān)稅費作為入賬價值。（接受捐贈的按照捐贈人提供發(fā)票賬單所列金額加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費計價，如無發(fā)票賬單的按同類存貨的市價計價。）稅收上③盤盈的固定資產(chǎn)——以同類固定資產(chǎn)的重置完全價值為計稅基礎(chǔ)；④通過捐贈、投資、非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組等方式取得的固定資產(chǎn)——以該資產(chǎn)的公允價值和支付的相關(guān)稅費為計稅基礎(chǔ)；第三十五頁，共五十二頁。五、資產(chǎn)的差異及協(xié)調(diào)會計準則：——融資租入的固定資產(chǎn)，承租人應(yīng)當將租賃資產(chǎn)公允價值與最低租賃付款額現(xiàn)值兩者中較低者作為租入資產(chǎn)的入賬價值。稅法規(guī)定——融資租入的固定資產(chǎn)，以租賃合同約定的付款總額和承租人在簽訂租賃合同過程中發(fā)生的相關(guān)費用為計稅基礎(chǔ)，租賃合同未約定付款總額的，以該資產(chǎn)的公允價值和承租人在簽訂租賃合同過程中發(fā)生的相關(guān)費用為計稅基礎(chǔ)；第三十六頁，共五十二頁。五、資產(chǎn)的差異及協(xié)調(diào)（2）固定資產(chǎn)折舊范圍的差異分析會計準則規(guī)定，除已提足折舊仍繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)等外，企業(yè)所有固定資產(chǎn)都應(yīng)當計提折舊。稅法規(guī)定，對房屋建筑物以外未投入使用的固定資產(chǎn)、與經(jīng)營活動無關(guān)的固定資產(chǎn)不得計提折舊。（3）固定資產(chǎn)折舊方法的差異分析會計準則要求企業(yè)根據(jù)固定資產(chǎn)所包含的經(jīng)濟利益預(yù)期實現(xiàn)方式，合理選擇固定資產(chǎn)折舊方法，包括年限平均法、工作量法、雙倍余額遞減法和年數(shù)總和法等。稅法實施條例規(guī)定，固定資產(chǎn)折舊采用直線法（也稱平均法）。只有符合優(yōu)惠條件的固定資產(chǎn)，才允許采用加速折舊辦法。比如，由于技術(shù)進步、產(chǎn)品更新?lián)Q代較快的固定資產(chǎn)，常年處于強震動、高腐蝕狀態(tài)的固定資產(chǎn)，可以縮短折舊年限或者采取雙倍余額遞減法或者年數(shù)總和法。企業(yè)采用加速折舊方法的，應(yīng)嚴格執(zhí)行《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)固定資產(chǎn)加速折舊所得稅處理有關(guān)問題的通知》（國稅發(fā)[2009]81號）的規(guī)定。第三十七頁，共五十二頁。五、資產(chǎn)的差異及協(xié)調(diào)（4）預(yù)計使用年限和凈殘值會計準則：應(yīng)計折舊額=原價-預(yù)計凈殘值-累計減值準備。根據(jù)固定資產(chǎn)的性質(zhì)和使用情況合理確定固定資產(chǎn)的使用壽命和預(yù)計凈殘值。企業(yè)所得稅法：——企業(yè)應(yīng)當根據(jù)固定資產(chǎn)的性質(zhì)和使用情況，合理確定固定資產(chǎn)的預(yù)計凈殘值。固定資產(chǎn)的預(yù)計凈殘值一經(jīng)確定，不得變更?！龂鴦?wù)院財政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，固定資產(chǎn)計算折舊的最低年限如下：房屋、建筑物，為20年；飛機、火車、輪船、機器、機械和其他生產(chǎn)設(shè)備，為10年；與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關(guān)的器具、工具、家具等，為5年；飛機、火車、輪船以外的運輸工具，為4年；電子設(shè)備，為3年。第三十八頁，共五十二頁。五、資產(chǎn)的差異及協(xié)調(diào)（5）固定資產(chǎn)的后續(xù)支出會計準則規(guī)定：

企業(yè)與固定資產(chǎn)有關(guān)的后續(xù)支出，符合本準則第四條規(guī)定的確認條件（經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)、成本能夠可靠計量

）的，應(yīng)當計入固定資產(chǎn)成本；不符合本準則第四條規(guī)定的確認條件的，應(yīng)當在發(fā)生時計入當期損益。實務(wù)中的具體處理方法1）固定資產(chǎn)修理費用——計入當期費用。2）固定資產(chǎn)改良支出——計入固定資產(chǎn)賬面價值3）如果不能區(qū)分是修理與改良的——判斷4）固定資產(chǎn)裝修費用符合原則可予資本化

——設(shè)“固定資產(chǎn)—固定資產(chǎn)裝修”科目核算

——單獨計提折舊

——下次裝修“固定資產(chǎn)裝修”有余額轉(zhuǎn)入營業(yè)外支出第三十九頁，共五十二頁。五、資產(chǎn)的差異及協(xié)調(diào)企業(yè)所得稅法規(guī)定：條例第六十九條

固定資產(chǎn)的大修理支出，是指同時符合下列條件的支出：（1）修理支出達到取得固定資產(chǎn)時的計稅基礎(chǔ)50％以上；（2）修理后固定資產(chǎn)的使用年限延長2年以上。大修理支出-按照固定資產(chǎn)尚可使用年限分期攤銷。改建的固定資產(chǎn)延長使用年限的，除企業(yè)所得稅法第十三條第（1）項和第（2）項規(guī)定外，應(yīng)當適當延長折舊年限。第四十頁，共五十二頁。五、資產(chǎn)的差異及協(xié)調(diào)二、無形資產(chǎn)業(yè)務(wù)的差異1、自行研究開發(fā)取得的無形資產(chǎn)

會計準則規(guī)定：自行開發(fā)的無形資產(chǎn)其成本包括自滿足無形資產(chǎn)確認條件后至達到預(yù)定用途前的支出總額，但對于以前已經(jīng)費用化的支出不再進行調(diào)整。企業(yè)自行進行研究開發(fā)項目的，將企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項目的支出區(qū)分為研究階段支出與開發(fā)階段支出：研究階段的支出計入當期損益。開發(fā)階段的支出，在滿足相關(guān)條件時，確認為無形資產(chǎn)。第四十一頁，共五十二頁。五、資產(chǎn)的差異及協(xié)調(diào)第66條規(guī)定：自行開發(fā)的無形資產(chǎn)，以開發(fā)過程中該資產(chǎn)符合資本化條件后至達到預(yù)定用途前發(fā)生的支出為計稅基礎(chǔ)。第95條規(guī)定：研究開發(fā)費用的加計扣除，是指企業(yè)為開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費用，未形成無形資產(chǎn)計入當期損益的，在按照規(guī)定據(jù)實扣除的基礎(chǔ)上，按照研究開發(fā)費用的50%加計扣除；形成無形資產(chǎn)的，按照無形資產(chǎn)成本的150%攤銷。企業(yè)所得稅法實施條例第四十二頁，共五十二頁。五、資產(chǎn)的差異及協(xié)調(diào)企業(yè)研究開發(fā)費用稅前扣除管理辦法（試行）

其在一個納稅年度中實際發(fā)生的下列費用支出，允許在計算應(yīng)納稅所得額時按照規(guī)定實行加計扣除。（1）新產(chǎn)品設(shè)計費、新工藝規(guī)程制定費以及與研發(fā)活動直接相關(guān)的技術(shù)圖書資料費、資料翻譯費。（2）從事研發(fā)活動直接消耗的材料、燃料和動力費用。（3）在職直接從事研發(fā)活動人員的工資、薪金、獎金、津貼、補貼。（4）專門用于研發(fā)活動的儀器、設(shè)備的折舊費或租賃費。（5）專門用于研發(fā)活動的軟件、專利權(quán)、非專利技術(shù)等無形資產(chǎn)的攤銷費用。（6）專門用于中間試驗和產(chǎn)品試制的模具、工藝裝備開發(fā)及制造費。（7）勘探開發(fā)技術(shù)的現(xiàn)場試驗費。（8）研發(fā)成果的論證、評審、驗收費用。第四十三頁，共五十二頁。五、資產(chǎn)的差異及協(xié)調(diào)2、無形資產(chǎn)的攤銷企業(yè)會計準則規(guī)定，企業(yè)選擇的無形資產(chǎn)攤銷方法，應(yīng)當反映與該項無形資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟利益的預(yù)期實現(xiàn)方式，無法可靠確定預(yù)期實現(xiàn)方式的，應(yīng)當采用直線法攤銷。企業(yè)所得稅法實施條例第六十七條規(guī)定，無形資產(chǎn)按照直線法計算的攤銷費用，準予扣除。無形資產(chǎn)的攤銷年限不得低于10年。作為投資或者受讓的無形資產(chǎn)，有關(guān)法律規(guī)定或者合同約定了使用年限的，可以按照規(guī)定或者約定的使用年限分期攤銷。外購商譽的支出，在企業(yè)整體轉(zhuǎn)讓或者清算時，準予扣除。第四十四頁，共五十二頁。五、資產(chǎn)的差異及協(xié)調(diào)企業(yè)會計準則規(guī)定：

使用壽命有限的無形資產(chǎn)可以攤銷，使用壽命不確定的無形資產(chǎn)不得攤銷。使用壽命有限的無形資產(chǎn)，應(yīng)當自無形資產(chǎn)可供使用時起，至不再作為無形資產(chǎn)確認時止進行攤銷。無形資產(chǎn)的攤銷，一般應(yīng)計入當期損益，但如果某項無形資產(chǎn)是專門用于生產(chǎn)某種產(chǎn)品則無形資產(chǎn)的攤銷金額應(yīng)當計入相關(guān)資產(chǎn)成本。企業(yè)所得稅