演示文稿金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移處理講解

金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移處理講解ppt課件當前第1頁\共有59頁\編于星期五\5點(1)將金融資產(chǎn)所產(chǎn)生現(xiàn)金流量中特定、可辨認部分轉(zhuǎn)移，如企業(yè)將一組類似貸款的應(yīng)收利息轉(zhuǎn)移等。(2)將金融資產(chǎn)所產(chǎn)生全部現(xiàn)金流量的一定比例轉(zhuǎn)移，如企業(yè)將一組類似貸款的本金和應(yīng)收利息合計的90%轉(zhuǎn)移等。(3)將金融資產(chǎn)所產(chǎn)生現(xiàn)金流量中特定、可辨認部分的一定比例轉(zhuǎn)移，如企業(yè)將一組類似貸款的應(yīng)收利息的90%轉(zhuǎn)移等當前第2頁\共有59頁\編于星期五\5點二、金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移的情形1.將收取金融資產(chǎn)現(xiàn)金流量的權(quán)利轉(zhuǎn)移給另一方。我國實務(wù)中常見的票據(jù)背書轉(zhuǎn)讓、商業(yè)票據(jù)貼現(xiàn)等，均屬于這一種金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移的情形。2.將金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移給另一方，但保留收取金融資產(chǎn)現(xiàn)金流量的權(quán)利，并承擔將收取的現(xiàn)金流量支付給最終收款方的義務(wù)。通常被稱作“過手協(xié)議”。這種金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移情形常見于資產(chǎn)證券化業(yè)務(wù)。例如，當商業(yè)銀行轉(zhuǎn)移住房抵押貸款的收益權(quán)時，銀行可能負責收取所轉(zhuǎn)移貸款的本金和利息并最終支付給收益權(quán)憑證的持有者，同時相應(yīng)收取服務(wù)費。因此，從表現(xiàn)形式上不同于第一種金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移的情形轉(zhuǎn)移不等于終止確認轉(zhuǎn)出方扮演代理人角色當前第3頁\共有59頁\編于星期五\5點“過手協(xié)議”作為金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移處理，必須同時符合的三個條件：

從該金融資產(chǎn)收到對等的現(xiàn)金流量時，才有義務(wù)將其支付給最終收款方。根據(jù)合同約定，不能出售該金融資產(chǎn)或作為擔保物，但可以將其作為對最終收款方支付現(xiàn)金流量的保證。有義務(wù)將收取的現(xiàn)金流量及時支付給最終收款方。當前第4頁\共有59頁\編于星期五\5點三、金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移的確認金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移轉(zhuǎn)移了幾乎所有的風(fēng)險和報酬未放棄控制放棄了控制終止確認按繼續(xù)涉入的程度確認金融資產(chǎn)和負債不能終止確認，繼續(xù)確認金融資產(chǎn)，收益確認為負債既沒有轉(zhuǎn)移也沒有保留了幾乎所有的風(fēng)險和報酬保留了幾乎所有的風(fēng)險和報酬終止確認金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移的確認當前第5頁\共有59頁\編于星期五\5點一、金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移的定義將收取現(xiàn)金的權(quán)利轉(zhuǎn)移給另一方（1）將現(xiàn)金流特定可辨認部分全部（部分）轉(zhuǎn)移（2）將全部現(xiàn)金流的一定比例轉(zhuǎn)移二、金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移的處理6判斷標準終止確認不終止確認金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移給轉(zhuǎn)入方保留，即未轉(zhuǎn)移給轉(zhuǎn)入方即沒有轉(zhuǎn)移，也沒有保留，但放棄對該金融資產(chǎn)的控制即沒有轉(zhuǎn)移，也沒有保留，但未放棄控制，按繼續(xù)涉入程度確認金融資產(chǎn)和金融負債，確認金額充分反映保留的權(quán)利和承擔的義務(wù)追溯權(quán)無有與買方簽訂期限結(jié)束時回購的價格約定期限結(jié)束時按當日公允價值回購約定期限結(jié)束時固定價格與買方簽訂看跌期權(quán)的性質(zhì)(買方有權(quán)將金融資產(chǎn)返售給賣方)重大價外期權(quán)買方行權(quán)可能性極小重大價內(nèi)期權(quán)買方行權(quán)可能性極大整體轉(zhuǎn)移，保證對買方信用損失全額補償當前第6頁\共有59頁\編于星期五\5點三、附看漲期權(quán)合同并且所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)按攤余成本計量方式下的繼續(xù)涉入例：2011年1月1日，A企業(yè)購買債券作持有至到期投資，剩余年限5年，交易價995,交易費用5，票面利率4.72%，面值1250

借：持有至到期投資（成本）1250

貸：銀行存款1000

持有至到期投資（利息調(diào)整）250在初始確認時,計算實際利率:59×(P/A，R，5)＋1250×(P/F，R，5)=1000

用內(nèi)插法計算的實際利率：R=10%當前第7頁\共有59頁\編于星期五\5點年份年初攤余成本利息收益現(xiàn)金流量年末攤余成本2011.12.312012.12.312013.12.312014.12.312015.12.312011.12.31計息2012.12.31計息1000×10%=100591000＋(100－59)=104159104110001041×10%=1041041＋(104－59)=1086借：應(yīng)收利息59

持有至(利息調(diào)整)41

貸：投資收益100借：應(yīng)收利息59

持有至(利息調(diào)整)45

貸：投資收益10459591086113611911086×10%=1091136×10%=1141191×10%=119(118)1086＋(109－59)=11361136＋(114－59)=11911191＋(118－1309)=01250+59借：銀行存款59

貸：應(yīng)收利息59借：銀行存款59

貸：應(yīng)收利息59當前第8頁\共有59頁\編于星期五\5點2013年1月1日，A公司以1100萬元的價格將該債券出售給甲公司，同時與甲公司簽訂一項看漲期權(quán)合同，行權(quán)日2014年12月31日，行權(quán)價1210萬元。此外，合同約定，行權(quán)日之前，甲公司將債券出售給第三方時，需征得A公司同意。2013年1月1日，該債券公允價1200萬元。。分析：A公司有權(quán)回購該債券。A公司雖然將債券出售給了甲，但由于附有看漲期權(quán)，所以A公司收取債券未來現(xiàn)金流量的權(quán)利并沒有終止行權(quán)價1210萬元與出售日公允價1200萬元相比，差額不重大，該期權(quán)既不是重大價內(nèi)期權(quán)，也不是重大價外期權(quán)。A公司既沒有轉(zhuǎn)移也沒有保留該債券所有權(quán)上幾乎所有風(fēng)險和報酬由于合同約定，行權(quán)日之前，甲公司將債券出售給第三方時，需征得A公司同意。所以A公司保持了對該債券的控制A公司繼續(xù)涉入該債券當前第9頁\共有59頁\編于星期五\5點轉(zhuǎn)移日2013年1月1日，按收到對價確認繼續(xù)涉入負債借：銀行存款1100

貸：繼續(xù)涉入負債1100計算繼續(xù)涉入負債的實際利率行權(quán)日的攤余成本11911100=1191×(P/F，R，2)0.9236=(P/F，R，2)4%92465%9070R9236

R-4%5%-4%

9236-92469070-9246=R=4.057%

R–4%

5%-4%9236-92469070-9246當前第10頁\共有59頁\編于星期五\5點業(yè)務(wù)狀況處理原則會計分錄2013年12月31日，持有至到期投資以實際利率法計算攤余成本借:持有至(利息調(diào)整)50

貸:投資收益50繼續(xù)涉入負債按實際利率法攤銷1100×4.057%=45借:財務(wù)費用45

貸:繼續(xù)涉入負債452014年12月31日，持有至到期投資以實際利率法計算攤余成本借:持有至(利息調(diào)整)55

貸:投資收益55繼續(xù)涉入負債按實際利率法攤銷(1100+45)×4.057%=46借:財務(wù)費用46

貸:繼續(xù)涉入負債462014年12月31日，A公司行權(quán)回購債券借:繼續(xù)涉入負債1191

財務(wù)費用19

貸:銀行存款12102014年12月31日，A公司不行權(quán)借:繼續(xù)涉入負債1191

持有至(利息調(diào)整)59

貸:持有至(成本)1250當前第11頁\共有59頁\編于星期五\5點案例：建行分布公告：美州銀行將行使認購期權(quán)，在6.5日以前可以以2.52港元的行權(quán)價向中央?yún)R金公司購入60億股H股，當日市價每股6.65港元。建行與美洲銀行簽訂戰(zhàn)略合作協(xié)議，美洲銀行擁有建行9%的股份。建行大股東匯金公司再與美洲銀行訂立股份及期權(quán)收購協(xié)議，美洲銀行最高可以獲得建行19.9%的股權(quán)。美洲銀行持有9%股份的股數(shù)為193.33億股，成本不超過240億港元，以6.7港元計，市值1282億港元，賬面盈利1042億港元，如增持至19.9%，可達273.71億股，以2.52元行權(quán)價計算，賬面盈利1100億港元。當前第12頁\共有59頁\編于星期五\5點四、出售看跌期權(quán)且所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)以公允價值計量下的繼續(xù)涉入例：2011年1月1日，A銀行投資一項債券作為可供出售金融資產(chǎn)，成本80萬元。借：可供出售金融資產(chǎn)—成本80

貸：存放央行802011年12月31日，該債券公允價值97萬元借：可供出售金融資產(chǎn)—公允價值變動17

貸：資本公積17當前第13頁\共有59頁\編于星期五\5點2012年1月1日，A銀行以102萬元的價格將該債券出售給甲銀行，同時簽訂一項看跌期權(quán)合同，約定二年內(nèi)，當該資產(chǎn)公允價值低于96萬元時甲銀行可以以96萬元的價格返售給A銀行。轉(zhuǎn)讓日該債券公允價值97萬元。甲銀行有權(quán)將該資產(chǎn)返售給A銀行。A銀行不滿足終止確認條件轉(zhuǎn)移日：1、A銀行金融資產(chǎn)的計量金融資產(chǎn)公允價值行權(quán)價格按孰低原則確認金融資產(chǎn)入賬價繼續(xù)涉入負債=行權(quán)價+期權(quán)時間價值轉(zhuǎn)讓日：轉(zhuǎn)移收入價–當日公允價值102-97=5以后：行權(quán)價–當日公允價值2、A銀行繼續(xù)涉入負債的計量當前第14頁\共有59頁\編于星期五\5點業(yè)務(wù)狀況處理原則會計分錄12.1.1，出售給甲，收入102萬元，當日公允價97萬元，行權(quán)價96萬元時間價值102-97=5可供出售金融資產(chǎn)，按孰低原則借：資本公積1貸：可供出售金融資產(chǎn)1繼續(xù)涉入負債96+5=101借：存放央行102貸：繼續(xù)涉入負債101

資本公積112.12.31，當日公允價值94萬元，時間價值96–94=2可供出售金融資產(chǎn)按公允價值計量借：資本公積2貸：可供出售金融資產(chǎn)2價內(nèi)期權(quán)，96+2=98借：繼續(xù)涉入負債3

貸：資本公積313.12.31，當日公允價值94萬元價內(nèi)期權(quán)，甲公司行權(quán)借：繼續(xù)涉入負債98

貸：存放央行96

資本公積213.12.31，當日公允價值103萬元價外期權(quán)，甲公司不行權(quán)借:繼續(xù)涉入負債98

貸:可供出售金融資產(chǎn)94

投資收益4借：資本公積18

貸：投資收益18當前第15頁\共有59頁\編于星期五\5點16五、金融資產(chǎn)證券化的繼續(xù)涉入例：甲銀行持有一組住房抵押貸款，可以提前償還，本金和攤余成本均為1億，票面利率實際利率均為10%，甲銀行將該貸款轉(zhuǎn)讓，與受讓方簽訂轉(zhuǎn)讓協(xié)議，有關(guān)條款如下：1.甲銀行收到轉(zhuǎn)讓款9115萬元。2.甲銀行保留以下權(quán)利（甲銀行對貸款的繼續(xù)涉入）（1）收取本金1000萬元及按10%計算的利息；（2）收取以9000萬元為本金、以0.5%利率計算的利息3.受讓人收取9000萬元本金及按9.5%利息計算的利息(甲銀行放棄控制，不再涉入)。4.如果貸款提前償還，按償付金額1：9的比例在二者之間分配，如果發(fā)生違約從甲銀行的1000萬元中扣除，直到扣完為止（甲銀行面臨的風(fēng)險）。5.轉(zhuǎn)讓日貸款公允價值10100萬元，0.5%超額利差公允價值40萬元。當前第16頁\共有59頁\編于星期五\5點項目公允價賬面價貸款總額轉(zhuǎn)移90%分錄信用增級保留次級權(quán)益1000萬元的對價多收款超額利差1010000009090000010000000090000000不再涉入：借：存放同業(yè)90900000

貸：貸款90000000

其他業(yè)務(wù)收入90000091150000－90900000=250000繼續(xù)涉入10000000

借：存放同業(yè)250000

繼續(xù)涉入資產(chǎn)10000000

貸：繼續(xù)涉入負債10250000（繼續(xù)涉入面臨的風(fēng)險）按90000000貸款，0.5%收取利息，公允價值400000，繼續(xù)涉入借：繼續(xù)涉入資產(chǎn)400000

貸：繼續(xù)涉入負債400000（繼續(xù)涉入面臨的風(fēng)險）當前第17頁\共有59頁\編于星期五\5點三、金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移的確認1.符合終止確認（從賬戶和表內(nèi)轉(zhuǎn)銷）條件的轉(zhuǎn)移（1）企業(yè)已將金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有的風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移給轉(zhuǎn)入方如何判斷幾乎所有的風(fēng)險和報酬是否轉(zhuǎn)移？理論上：

方法是比較轉(zhuǎn)移前后該金融資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量凈現(xiàn)值及時間分布的波動使其面臨的風(fēng)險。企業(yè)面臨的風(fēng)險因金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移發(fā)生實質(zhì)性的改變，致使該風(fēng)險與所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量凈現(xiàn)值的總體變化相比顯得不重大，表明該企業(yè)已將金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有的風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移給轉(zhuǎn)入方當前第18頁\共有59頁\編于星期五\5點實務(wù)中通常情況下，通過分析金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移協(xié)議中的條款，可以比較容易地確定出企業(yè)是否已經(jīng)將企業(yè)金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有的風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移給轉(zhuǎn)入方。如要計算，應(yīng)考慮所有合理、可能的現(xiàn)金流量波動，采用適當?shù)默F(xiàn)行市場利率作為折現(xiàn)率當前第19頁\共有59頁\編于星期五\5點①不附任何追索權(quán)方式出售金融資產(chǎn)。如不附追索權(quán)的應(yīng)收票據(jù)貼現(xiàn)、不附追索權(quán)的應(yīng)收賬款出售等。（P72－73例3－16）借：銀行存款借：銀行存款營業(yè)外支出財務(wù)費用貸：應(yīng)收賬款貸：應(yīng)收票據(jù)②附回購協(xié)議的金融資產(chǎn)出售，回購價為回購時該金融資產(chǎn)的公允價值③附重大價外看跌期權(quán)（或重大價外看漲期權(quán)）的金融資產(chǎn)出售。企業(yè)將金融資產(chǎn)出售，同時與購買方之間簽訂看跌（或看漲）期權(quán)合約。當前第20頁\共有59頁\編于星期五\5點1.符合終止確認（從賬戶和表內(nèi)轉(zhuǎn)銷）條件的轉(zhuǎn)移（2）企業(yè)既沒有轉(zhuǎn)移也沒有保留金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有的風(fēng)險和報酬（即企業(yè)保留了部分但不是幾乎所有金融資產(chǎn)所有權(quán)上的風(fēng)險和報酬），但放棄了對金融資產(chǎn)控制的。職業(yè)判斷：按照金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移準則，此時，企業(yè)應(yīng)當判斷是否放棄了對該金融資產(chǎn)的控制。如果放棄了對該金融資產(chǎn)的控制的，應(yīng)當終止確認該金融資產(chǎn)如何判斷是否放棄控制？當前第21頁\共有59頁\編于星期五\5點重點關(guān)注轉(zhuǎn)入方出售所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的實際能力。如果轉(zhuǎn)入方（1）能夠單獨將轉(zhuǎn)入的金融資產(chǎn)整體出售給與其不存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系的第三方，（2）且沒有額外條件對此項出售加以限制，說明轉(zhuǎn)入方有出售該金融資產(chǎn)的實際能力，同時表明企業(yè)（轉(zhuǎn)出方）已放棄對該金融資產(chǎn)的控制，從而應(yīng)當終止確認所轉(zhuǎn)移的金融資產(chǎn)。如何判斷轉(zhuǎn)入方是否能夠?qū)⑥D(zhuǎn)入的金融資產(chǎn)整體出售給與其不存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系的第三方？應(yīng)當關(guān)注該金融資產(chǎn)是否存在活躍市場。如果不存在活躍市場，即使合同約定轉(zhuǎn)入方有權(quán)處置該金融資產(chǎn)，也不表明轉(zhuǎn)入方有“實際能力”，不能判斷為轉(zhuǎn)出方已放棄了對所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的控制。當前第22頁\共有59頁\編于星期五\5點如何判斷轉(zhuǎn)入方能夠單獨出售所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)且沒有額外條件對此銷售加以限制？獨立于其他人的行為不存在與出售相關(guān)的約束性條款。比如，轉(zhuǎn)入方出售轉(zhuǎn)入的金融資產(chǎn)時附有一項看漲期權(quán)，且該看漲期權(quán)又是重大價內(nèi)期權(quán)，以至于可以認定轉(zhuǎn)入方將來很可能會行權(quán)。在這種情況下，不表明轉(zhuǎn)入方有出售所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的實際能力。當前第23頁\共有59頁\編于星期五\5點2.不符合終止確認條件的轉(zhuǎn)移（1）不符合終止確認條件的情形及處理要求企業(yè)保留了金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有的風(fēng)險和報酬不應(yīng)當終止確認該金融資產(chǎn)，即不得將金融資產(chǎn)或金融負債從企業(yè)的賬戶和資產(chǎn)負債表內(nèi)予以轉(zhuǎn)銷。（2）如何判斷所有風(fēng)險和報酬是否轉(zhuǎn)移？（同1）應(yīng)當比較轉(zhuǎn)移前后該金融資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量凈現(xiàn)值及時間分布的波動使其面臨的風(fēng)險。企業(yè)面臨的風(fēng)險沒有因金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移發(fā)生實質(zhì)性改變的，表明該企業(yè)仍保留了金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有的風(fēng)險和報酬。當前第24頁\共有59頁\編于星期五\5點（3）通常表明企業(yè)保留了金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有的風(fēng)險和報酬的情形:

①采用附追索權(quán)方式出售金融資產(chǎn)。②將信貸資產(chǎn)或應(yīng)收款項整體出售，同時保證對金融資產(chǎn)購買方可能發(fā)生的信用損失進行補償。③附回購協(xié)議的金融資產(chǎn)出售，回購價固定或是原售價加合理回報。④附總回報互換的金融資產(chǎn)出售，該互換使市場風(fēng)險又轉(zhuǎn)回給了金融資產(chǎn)出售方。如將該資產(chǎn)產(chǎn)生的利息現(xiàn)金流量支付給企業(yè)以換取固定付款額或變動利率付款額，該項資產(chǎn)公允價值的所有增減變動由企業(yè)承擔，從而使市場風(fēng)險等又轉(zhuǎn)回企業(yè)。⑤附重大價內(nèi)看跌期權(quán)（或重大價內(nèi)看漲期權(quán)）的金融資產(chǎn)出售。當前第25頁\共有59頁\編于星期五\5點3.繼續(xù)涉入條件下的金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移（1）什么是繼續(xù)涉入？企業(yè)既沒有轉(zhuǎn)移也沒有保留金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有的風(fēng)險和報酬，但未放棄對該金融資產(chǎn)控制的，應(yīng)當按照其繼續(xù)涉入所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的程度確認有關(guān)金融資產(chǎn)，并相應(yīng)確認有關(guān)負債。（2）什么是繼續(xù)涉入所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的程度？繼續(xù)涉入所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的程度，是指該金融資產(chǎn)價值變動使企業(yè)面臨的風(fēng)險水平。在這種情況下，這種轉(zhuǎn)移實際上反映了企業(yè)對所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)風(fēng)險和報酬的風(fēng)險敞口，這一風(fēng)險敞口并不與資產(chǎn)整體有關(guān)，而是限制為一定的金額。即企業(yè)對被轉(zhuǎn)移資產(chǎn)繼續(xù)涉入的程度。當前第26頁\共有59頁\編于星期五\5點（3）繼續(xù)涉入的方式：主要有具有追索權(quán)、享有繼續(xù)服務(wù)權(quán)、簽訂回購協(xié)議、簽發(fā)或持有期權(quán)以及提供擔保等。有時，企業(yè)僅繼續(xù)涉入所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的一部分，例如，保留一項買入期權(quán)，以回購所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的某一部分；保留所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)上的一項剩余權(quán)益，該剩余權(quán)益使企業(yè)僅保留了所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)所有權(quán)上的部分重大風(fēng)險和報酬。（4）繼續(xù)涉入的確認要求：企業(yè)應(yīng)當按照其繼續(xù)涉入所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的部分確認有關(guān)金融資產(chǎn)，并相應(yīng)確認有關(guān)負債。當前第27頁\共有59頁\編于星期五\5點四、金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移的計量（一）滿足終止確認條件的計量1.整體轉(zhuǎn)移滿足終止確認條件時確認當期損益金融資產(chǎn)整體轉(zhuǎn)移形成的損益＝因轉(zhuǎn)移收到的對價－所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)賬面價值＋（－）原直接計入所有者權(quán)益的公允價值變動累計利得（損失）因轉(zhuǎn)移收到的對價＝實際收到的價款＋新獲得金融資產(chǎn)的公允價值＋因轉(zhuǎn)移獲得服務(wù)資產(chǎn)的公允價值－新承擔金融負債的公允價值－因轉(zhuǎn)移承擔服務(wù)負債的公允價值新金融資產(chǎn)或金融負債包括衍生金融工具當前第28頁\共有59頁\編于星期五\5點20X7年1月1日，甲公司將持有的乙公司發(fā)行的10年期公司債券出售給丙公司，經(jīng)協(xié)商出售價格為330萬元，20×6年12月31日該債券公允價值為310萬元。該債券于20X6年1月1日發(fā)行，甲公司持有該債券時已將其分類為可供出售金融資產(chǎn)，面值為300萬元，年利率6%(等于實際利率)，按年支付利息。借:銀行存款(或存放中央銀行款項)3300000

貸:可供出名金融資產(chǎn)3100000投資收益200000借:資本公積——其他資本公積100000

貸:投資收益l00000當前第29頁\共有59頁\編于星期五\5點2.部分轉(zhuǎn)移滿足終止確認條件時的計量（1）損益確定：將金融資產(chǎn)整體的賬面價值在終止確認部分和未終止確認部分之間，按照各自的相對公允價值進行分攤，并將下列兩者金額之間的差額計入當期損益：終止確認部分的賬面價值終止確認部分的對價，與原直接計入所有者權(quán)益的公允價值變動累計額中對應(yīng)終止確認部分的金額之和。當前第30頁\共有59頁\編于星期五\5點部分轉(zhuǎn)移時未終止確認部分公允價值的確定①企業(yè)出售過與未終止確認部分類似的金融資產(chǎn)，或發(fā)生過與未終止確認部分有關(guān)的其他市場交易的，應(yīng)當按照最近實際交易價格確定②未終止確認部分在活躍市場無報價，最近市場上也無實際交易價格，應(yīng)按照所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)整體的公允價值扣除終止確認部分的對價后的余額確定。③該金融資產(chǎn)整體的公允價值難以合理確定，按整體的賬面價值扣除終止確認部分的對價后的余額確定。當前第31頁\共有59頁\編于星期五\5點例：A商業(yè)銀行與B商業(yè)銀行簽訂一筆貸款轉(zhuǎn)讓協(xié)議，A銀行將該筆貸款90％的收益權(quán)轉(zhuǎn)讓給B銀行，該筆貸款公允價值為110萬元，賬面價值100萬元。假定不存在其他服務(wù)性資產(chǎn)或負債，轉(zhuǎn)移后該部分貸款的相關(guān)債權(quán)債務(wù)關(guān)系由B銀行繼承，不附任何追索權(quán)，也無其他限制條款。(1)判斷應(yīng)否終止確認。符合金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移準則中規(guī)定的部分轉(zhuǎn)移的情形，也符合將所轉(zhuǎn)移部分終止確認的條件。(2)計算終止確認和未終止確認部分各自的公允價值

(3)將貸款整體的賬面價值在終止確認部分和未終止確認部分進行分攤

(4)此項轉(zhuǎn)移應(yīng)確認的損益(5)A銀行的會計處理

當前第32頁\共有59頁\編于星期五\5點

借：存放中央銀行款項990000

貸：貸款900000

貸：其他業(yè)務(wù)收入90000各自公允價值占整體公允價值的百分比分攤后的賬面價值已轉(zhuǎn)移部分9990％90未轉(zhuǎn)移部分1110％10合計110100％100當前第33頁\共有59頁\編于星期五\5點3.服務(wù)資產(chǎn)和服務(wù)負債的計量金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移準則規(guī)定，當企業(yè)轉(zhuǎn)移一項金融資產(chǎn)滿足終止確認標準，如果與金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)入方簽訂服務(wù)合同提供相關(guān)服務(wù)的，應(yīng)當就該服務(wù)合同確認一項服務(wù)資產(chǎn)或服務(wù)負債（主要涉及收取的服務(wù)費、發(fā)生的服務(wù)成本）。服務(wù)負債應(yīng)當按照公允價值進行初始計量，并作為金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移對價的組成部分。服務(wù)資產(chǎn)應(yīng)當視同未終止確認金融資產(chǎn)的一部分，其金額應(yīng)根據(jù)所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)整體的賬面價值在終止確認和未終止確認部分（包括服務(wù)資產(chǎn)）之間按各自相對公允價值進行分攤。實務(wù)中，服務(wù)合同所涉及的服務(wù)費金額較小的，企業(yè)（轉(zhuǎn)出方）可以在收取服務(wù)費當期確認為中間業(yè)務(wù)收入。當前第34頁\共有59頁\編于星期五\5點（二）未滿足終止確認條件時的計量處理原則（1）繼續(xù)確認所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)，收到的對價作為一項金融負債（2）金融資產(chǎn)和相關(guān)的金融負債分別計量，不得相互抵銷（3）隨后會計期間，繼續(xù)確認該金融資產(chǎn)產(chǎn)生的收入和金融負債產(chǎn)生的費用。此時，所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)和相關(guān)負債應(yīng)在反映企業(yè)所保留的權(quán)利和義務(wù)的基礎(chǔ)上進行計量。（4）特別注意如所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)以攤余成本計量，相關(guān)負債不能指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融負債。當前第35頁\共有59頁\編于星期五\5點（三）繼續(xù)涉入條件下金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移的計量繼續(xù)涉入會計處理要求應(yīng)當根據(jù)其繼續(xù)涉入所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的程度確認有關(guān)金融資產(chǎn)和金融負債。企業(yè)所確認的金融資產(chǎn)和金融負債，應(yīng)當充分反映企業(yè)所保留的權(quán)利和承擔的義務(wù)。企業(yè)應(yīng)當對因繼續(xù)涉入所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)形成的有關(guān)資產(chǎn)確認相關(guān)收入，對繼續(xù)涉入形成的有關(guān)負債確認相關(guān)費用。繼續(xù)涉入所形成的相關(guān)資產(chǎn)和負債不應(yīng)當相互抵銷。繼續(xù)涉入一般會計分錄借：有關(guān)金融資產(chǎn)（實際收到的價款）繼續(xù)涉入資產(chǎn)（根據(jù)具體規(guī)范確定的金額）營業(yè)外支出等損益類科目（金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移損益）貸：有關(guān)金融資產(chǎn)（被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的賬面價值）繼續(xù)涉入負債（根據(jù)具體規(guī)范確認的金額）報表披露要求繼續(xù)涉入資產(chǎn)應(yīng)根據(jù)所轉(zhuǎn)移的性質(zhì)及其分類，列報于資產(chǎn)負債表中的貸款、應(yīng)收款項等。繼續(xù)涉入負債應(yīng)當根據(jù)所轉(zhuǎn)移的資產(chǎn)是按攤余成本計量還是按公允價值計量，分類為按公允價值計量且其變動計入當期損益的金融負債或其他金融負債。當前第36頁\共有59頁\編于星期五\5點（1）通過擔保方式繼續(xù)涉入①在轉(zhuǎn)移日按照金融資產(chǎn)的賬面價值和財務(wù)擔保金額兩者之中的較低者，確認繼續(xù)涉入形成的資產(chǎn)，同時按照財務(wù)擔保金額和財務(wù)擔保合同的公允價值(提供擔保的收費)之和確認繼續(xù)涉入形成的負債。財務(wù)擔保金額，是指企業(yè)所收到的對價中，將被要求償還的最高金額。②在隨后的會計期間，財務(wù)擔保合同的初始確認金額應(yīng)當在該財務(wù)擔保合同期間內(nèi)按照時間比例攤銷，確認為各期收入。③在隨后的會計期間因擔保形成的資產(chǎn)的賬面價值，應(yīng)當在資產(chǎn)負債表日進行減值測試，標準為可收回金額低于其賬面價值。當前第37頁\共有59頁\編于星期五\5點例如：甲銀行與乙銀行簽訂一筆貸款協(xié)議，由甲銀行將其本金為1000萬元、年利率為10％、貸款期限為9年的組合貸款出售給乙銀行，售價990萬元，雙方約定，由甲銀行為該筆貸款提供擔保，擔保金額為300萬元，實際貸款損失超過擔保金額的部分由乙銀行承擔。轉(zhuǎn)移日，該筆貸款（包括擔保）的公允價值為1000萬元，其中，擔保的公允價值為100萬元。分析:甲銀行應(yīng)當按照繼續(xù)涉入該筆貸款的程度確認有關(guān)資產(chǎn)和負債。因為：甲銀行由于既沒有轉(zhuǎn)移也沒有保留該筆組合貸款所有權(quán)上幾乎所有的風(fēng)險和報酬，而且貸款沒有活躍的市場，乙銀行不具備出售該筆貸款的“實際能力”，導(dǎo)致甲銀行也未放棄對該筆貸款的控制。當前第38頁\共有59頁\編于星期五\5點借：存放中央銀行款項990萬繼續(xù)涉入資產(chǎn)300萬其他業(yè)務(wù)成本110萬貸：貸款1000萬繼續(xù)涉入負債400萬當前第39頁\共有59頁\編于星期五\5點（2）附期權(quán)合同并且所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)按攤余成本計量方式下的繼續(xù)涉入因賣出一項看跌期權(quán)或持有一項看漲期權(quán)而不符合終止確認條件①所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)在期權(quán)到期日的攤余成本和繼續(xù)涉入形成的負債初始確認金額之間的差額，采用實際利率法攤銷，記入當期損益，同時調(diào)整繼續(xù)涉入所形成負債的賬面價值②相關(guān)期權(quán)行權(quán)的，將繼續(xù)涉入形成負債的賬面價值與行權(quán)價格之間的差額記入當期損益當前第40頁\共有59頁\編于星期五\5點期權(quán)費的構(gòu)成及其影響因素期權(quán)費是在期權(quán)交易成交時由購買者以現(xiàn)金形式向出售者支付的。期權(quán)費是期權(quán)合約買賣的價格，是期權(quán)合約的公允價值。期權(quán)費主要反映了人們對合約項下的基礎(chǔ)資產(chǎn)的市場價格變化的預(yù)期心理，主要由期權(quán)的“內(nèi)在價值”和“時間價值”構(gòu)成。所謂內(nèi)在價值（intrinsicvalue）就是期權(quán)沽盈價（看漲期權(quán)的執(zhí)行價格低于現(xiàn)貨價格的差額或者看跌期權(quán)的執(zhí)行價格高于現(xiàn)貨價格的差額）與期權(quán)面值或合約規(guī)模的乘積，反映了期權(quán)持有者現(xiàn)在就執(zhí)行期權(quán)可獲盈利的程度。期權(quán)的內(nèi)在價值可有可無，如“持平價”或“沽虧價”的期權(quán)合約便沒有“內(nèi)在價值”。當前第41頁\共有59頁\編于星期五\5點所謂“時間價值”（timevalue）又稱“外在價值”（extrinsicvalue），即期權(quán)費減去“內(nèi)在價值”后剩余的部分。當期權(quán)處于持平價或沽虧價時，期權(quán)合約沒有內(nèi)在價值，期權(quán)費全部由“時間價值”構(gòu)成，處于“沽盈價”的期權(quán)合約可能有“時間價值”，也可能沒有“時間價值”?！皶r間價值”與期權(quán)合約的期限也有著內(nèi)在聯(lián)系。一般來講，在其他條件不變的情況下，期權(quán)合約離到期日的時間越長，期權(quán)合約的時間價值就越大，期權(quán)費也就越貴。另外，期權(quán)作為一項遞耗資產(chǎn)（wastingassets），其時間價值會隨著合約距離到期日越來越近而減少，這稱作“時間衰減”（timedecay）。在期權(quán)合約的到期日，假如沒有“內(nèi)在價值”，它便一文不值。當前第42頁\共有59頁\編于星期五\5點期權(quán)的價值是基礎(chǔ)資產(chǎn)現(xiàn)行價格的函數(shù)，它在一定程度上還反映了市場參與者對基礎(chǔ)資產(chǎn)價格變化的預(yù)期心理?；A(chǔ)資產(chǎn)價格或預(yù)期收益的波動性對期權(quán)費也有影響。例如貨幣期權(quán)的費用總是要比股票期權(quán)的費用低，因為股票盈利的概率更大；期權(quán)費還受市場利率水平以及反映期權(quán)市場動態(tài)的供求關(guān)系變化的影響。當前第43頁\共有59頁\編于星期五\5點期權(quán)定價模型Black-Scholars-Merton模型二叉樹模型更復(fù)雜的期權(quán)定價模型當前第44頁\共有59頁\編于星期五\5點例如：B公司持有一筆賬面價值為102萬元的長期債券投資，該債券在公開市場不能交易且不易獲得，B公司將其劃分為持有至到期投資。20×6年1月1日，B公司以100萬元價款將該筆債券出售給D公司，同時與D公司簽訂一項看漲期權(quán)合約，行權(quán)日為20×7年12月31日，行權(quán)價為105萬元，已知出售日該債券的公允價值為104萬元。假定行權(quán)日該債券的攤余成本為106萬元。分析：B公司既沒有轉(zhuǎn)移也沒有保留該債券所有權(quán)上幾乎所有的風(fēng)險和報酬，也未放棄對該金融資產(chǎn)的控制。因為出售債券所附的看漲期權(quán)不是重大的價外期權(quán)（期權(quán)行權(quán)價105萬元與債券的公允價值104萬元相比），同時債券沒有活躍的市場。當前第45頁\共有59頁\編于星期五\5點20×6年1月1日，B公司應(yīng)當確認繼續(xù)涉入形成的負債的入賬價值為100萬元借：銀行存款100

貸：繼續(xù)涉入負債10020×6年1月1日至20×7年12月31日期間，將該負債與行權(quán)日債券的攤余成本之間的差額6萬元（106-100），采用實際利率法攤銷，計入損益。與此同時，B公司繼續(xù)以攤余成本計量該債券，并且采用實際利率法攤銷債券行權(quán)日的攤余成本與出售日賬面價值之間的差額4萬元（106-102）。

當前第46頁\共有59頁\編于星期五\5點20×7年12月31日，如果B公司行權(quán)借：繼續(xù)涉入負債106

貸：銀行存款（行權(quán)價）105

投資收益1如果B公司不行權(quán)借：繼續(xù)涉入負債106

貸：持有至到期投資106當前第47頁\共有59頁\編于星期五\5點（3）持有看漲期權(quán)且所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)以公允價值計量方式下的繼續(xù)涉入①轉(zhuǎn)移日仍按公允價值確認所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)②轉(zhuǎn)移日負債的確認：如果是價內(nèi)或平價期權(quán)，應(yīng)當按照期權(quán)的行權(quán)價格扣除期權(quán)的時間價值后的余額，計量繼續(xù)涉入形成的負債如果期權(quán)是價外期權(quán)，應(yīng)當按照所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的公允價值扣除期權(quán)的時間價值后的余額，計量繼續(xù)涉入形成的負債當前第48頁\共有59頁\編于星期五\5點例如：20×7年1月1日，A公司向B公司出售一項可供出售的金融資產(chǎn)，該金融資產(chǎn)初始入賬價值80萬元，轉(zhuǎn)讓日的公允價值為104萬元，獲得價款100萬元，但是雙方簽訂了一項于20×8年12月31日以105萬元購回該資產(chǎn)的看漲期權(quán)合約。假定B公司沒有出售該交易性資產(chǎn)的實際能力，A公司沒有放棄對該資產(chǎn)的控制。分析：本例中，由于A公司持有一項看漲期權(quán)，使得其既沒有轉(zhuǎn)移也沒有保留該金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有的風(fēng)險和報酬，同時也沒有放棄對該金融資產(chǎn)的控制，因此，應(yīng)當按照繼續(xù)涉入程度確認有關(guān)金融資產(chǎn)和負債。具體會計處理如下：

當前第49頁\共有59頁\編于星期五\5點20×7年1月1日轉(zhuǎn)移日初始計量

（1）A公司繼續(xù)按照公允價值確認該金融資產(chǎn)。（2）由于該看漲期權(quán)為價外期權(quán)（行權(quán)價105萬元大于資產(chǎn)公允價值104萬元），其時間價值（額外的支付額）為4萬元（104-100），因此，繼續(xù)涉入負債的入賬價值為100萬元（104-4）。會計分錄為：借：銀行存款100

貸：繼續(xù)涉入負債100當前第50頁\共有59頁\編于星期五\5點20×7年12月31日后續(xù)計量：假定資產(chǎn)的公允價值增加為106萬元，此時，該期權(quán)為價內(nèi)期權(quán)（行權(quán)價105＜106萬元），時間價值為2萬元（4106-104）。因此，繼續(xù)涉入負債變?yōu)?03萬元（105-2）。會計分錄為：借：可供出售金融資產(chǎn)——公允價值變動2

資本公積——其他資本公積1

貸：繼續(xù)涉入負債3當前第51頁\共有59頁\編于星期五\5點20×8年12月31日行權(quán)日：（1）假定金融資產(chǎn)的公允價值未發(fā)生變動，A公司將以價內(nèi)行權(quán)。借：繼續(xù)涉入負債103

資本公積——其他資本公積2

貸：銀行存款105（2）假定資產(chǎn)的公允價值降為103萬元，此時，A公司將不會行權(quán)，則A公司將終止確認金融資產(chǎn)和繼續(xù)涉入的負債。借：繼續(xù)涉入負債103

資本公積——其他資本公積（104-80-1）23

貸：可供出售金融資產(chǎn)106

投資收益（金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收益）20（100-80）當前第52頁\共有59頁\編于星期五\5點（4）出售看跌期權(quán)且所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)以公允價值計量方式下的繼續(xù)涉入賣出一項看跌期權(quán)而不滿足終止確認條件①轉(zhuǎn)移日按照金融資產(chǎn)的公允價值和該期權(quán)行權(quán)價格之間的較低者，確認繼續(xù)涉入形成的資產(chǎn)；②按照期權(quán)的行權(quán)價格與時間價值之和，確認繼續(xù)涉入形成的負債。轉(zhuǎn)出方對公允價值高于期權(quán)行權(quán)價格的部分不擁有權(quán)利，所以只能以較低者計量當前第53頁\共有59頁\編于星期五\5點例如：20×7年1月1日，A公司向B公司出售一項可供出售的金融資產(chǎn)，該金融資產(chǎn)初始入賬價值80萬元，轉(zhuǎn)讓日的公允價值為97萬元，獲得價款102萬