企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則四之企業(yè)合并

企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20號(hào)

－企業(yè)合并主要內(nèi)容一、企業(yè)合并的界定、類型及方式二、同一控制下企業(yè)合并的處理三、非同一控制下企業(yè)合并的處理四、業(yè)務(wù)合并的處理五、銜接規(guī)定一、企業(yè)合并的概念企業(yè)合并指將兩個(gè)或兩個(gè)以上的企業(yè)合并形成一個(gè)報(bào)告主體的交易或事項(xiàng)從范圍上講，企業(yè)合并不僅包括企業(yè)與企業(yè)之間的合并，還包括一個(gè)企業(yè)對(duì)另一個(gè)企業(yè)業(yè)務(wù)的合并（如聯(lián)想集團(tuán)合并了IBM公司的個(gè)人電腦業(yè)務(wù)）。二、企業(yè)合并的形式1、吸收合并。是指一個(gè)企業(yè)通過(guò)支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)、承擔(dān)債務(wù)或發(fā)行權(quán)益性證券取得其他的股權(quán)或凈資產(chǎn)而實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并。合并完成后，被吸收的企業(yè)解散，不再是企業(yè)法人。即使被吸收的企業(yè)仍在繼續(xù)經(jīng)營(yíng)，也只是合并企業(yè)的一個(gè)相對(duì)獨(dú)立的分部。這種合并形式可用公式表示為：A公司＋B公司＝A公司2、新設(shè)合并。是指兩家或者多家企業(yè)合并設(shè)立一家新企業(yè)。合并完成后，合并各方解散，原企業(yè)所有者將各自企業(yè)的全部?jī)糍Y產(chǎn)投入新企業(yè)，成為新企業(yè)的股東，原企業(yè)不再作為單獨(dú)的法律主體而存在，只是作為新企業(yè)的分部進(jìn)行經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。這種合并形式可用公司表示為：A公司＋B公司＋C公司＝D公司3、控股合并。是指一個(gè)企業(yè)通過(guò)支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)移非現(xiàn)金資產(chǎn)、承擔(dān)債務(wù)或發(fā)行權(quán)益性證券取得其他企業(yè)的全部或足以控制該企業(yè)的部分表決權(quán)股份而實(shí)施的企業(yè)合并。控股合并完成后，合并各方仍作為單獨(dú)的法律主體存在，進(jìn)行獨(dú)立的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。但控股公司和被控股公司已經(jīng)成為母、子公司關(guān)系。這種合并形式可用公司表示為：A公司+B公司＝A公司＋B公司。合并方式購(gòu)買方被購(gòu)買方（合并方）（被合并方）吸收合并取得對(duì)方資產(chǎn)解散并承擔(dān)負(fù)債新設(shè)合并由新成立企業(yè)參與合并各持有參與合并方均解散各方資產(chǎn)負(fù)債控股合并取得控制權(quán)保持獨(dú)立體現(xiàn)為長(zhǎng)期股權(quán)成為子公司投資三、企業(yè)合并的類型（一）同一控制下的企業(yè)合并是指參與合并的各方在合并前后均受同一方或相同的多方控制的企業(yè)合并。通常情況下，同一集團(tuán)內(nèi)部母子公司之間、各子公司之間合并屬于同一控制下的企業(yè)合并。同一方：母公司或有關(guān)主管單位相同的多方：根據(jù)投資者的合同或協(xié)議同一控制企業(yè)合并的特點(diǎn)：不屬于交易，屬于資產(chǎn)、負(fù)債的重新組合交易作價(jià)往往不公允非暫時(shí)性非同一控制下的企業(yè)合并：參與合并的各方在合并前后不屬于同一方或相同的多方最終控制的情況下進(jìn)行的合并特點(diǎn)：非關(guān)聯(lián)的企業(yè)之間進(jìn)行的合并以市價(jià)為基礎(chǔ)，交易作價(jià)相對(duì)公平合理會(huì)計(jì)上的企業(yè)合并與法律意義合并的關(guān)系會(huì)計(jì)：控股合并、吸收合并、新設(shè)合并公司法：吸收合并、新設(shè)合并四、同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理從最終控制方角度確定相應(yīng)的處理原則原則：不按公允價(jià)值調(diào)整面價(jià)值為10000萬(wàn)元的資產(chǎn)作為對(duì)價(jià)對(duì)乙企業(yè)進(jìn)行吸收合并，購(gòu)買日乙企業(yè)持有資產(chǎn)的情況如下：賬面價(jià)值公允價(jià)值固定資產(chǎn)60008000長(zhǎng)期投資40006000長(zhǎng)期借款30003000凈資產(chǎn)700011000甲企業(yè)應(yīng)進(jìn)行的賬務(wù)處理為：借：固定資產(chǎn)8000長(zhǎng)期投資6000商譽(yù)3000貸：長(zhǎng)期借款3000相關(guān)資產(chǎn)10000資產(chǎn)處置收益4000（六）通過(guò)多次交易實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并購(gòu)買日的確定－－控制權(quán)轉(zhuǎn)移日企業(yè)合并成本為每一單項(xiàng)交易的成本之和第一次購(gòu)買20％股權(quán)支付3000萬(wàn)第二次購(gòu)買50％股權(quán)支付8000萬(wàn)企業(yè)合并成本：11000萬(wàn)例7：甲公司于20×4年3月取得乙公司20％的股份，成本為10000萬(wàn)元，當(dāng)日乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為40000萬(wàn)元。取得投資后甲公司派人參與乙公司的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策。20×4年確認(rèn)投資收益800萬(wàn)元，在此期間，乙公司未宣告發(fā)放現(xiàn)金股利或利潤(rùn)，不考慮相關(guān)稅費(fèi)影響。20×5年2月，甲公司以30000萬(wàn)元的價(jià)格進(jìn)一步購(gòu)入乙公司40％的股份，購(gòu)買日乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值為70000萬(wàn)元。1．對(duì)原按照權(quán)益法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資進(jìn)行追溯調(diào)整（假定甲公司按凈利潤(rùn)的10％提取盈余公積）借：盈余公積800000利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)7200000貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資80000002．確認(rèn)購(gòu)買日進(jìn)一步取得的股份借：長(zhǎng)期股權(quán)投資300000000貸：銀行存款3000000003.商譽(yù)的計(jì)算（1）取得20％股份時(shí)應(yīng)確認(rèn)的商譽(yù)＝100000000－400000000×20％＝20000000元（2）進(jìn)一步取得40％股份時(shí)應(yīng)確認(rèn)的商譽(yù)＝300000000－700000000×40％＝20000000元（3）購(gòu)買日合并財(cái)務(wù)報(bào)表中應(yīng)確認(rèn)的商譽(yù)金額＝20000000＋20000000＝40000000元4.合并財(cái)務(wù)報(bào)表中對(duì)與原持有股份相對(duì)應(yīng)的被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)增值份額的處理在編制購(gòu)買日的合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，對(duì)于購(gòu)買方原已持有的20％股份在原投資日至購(gòu)買日之間的價(jià)值變化6000萬(wàn)元[（700000000－400000000）×20%],應(yīng)相應(yīng)增加合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的留存收益和資本公積（七）合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制總原則：控股合并情況下，自購(gòu)買日起合并購(gòu)買日合并當(dāng)期期末購(gòu)買日：一般僅需編制合并資產(chǎn)負(fù)債表設(shè)置備查簿，登記被購(gòu)買方各項(xiàng)資產(chǎn)、負(fù)債在購(gòu)買日的公允價(jià)值如：FVCA固定資產(chǎn)1000萬(wàn)600萬(wàn)六、業(yè)務(wù)合并的處理業(yè)務(wù)：一般指企業(yè)內(nèi)部某些生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)或資產(chǎn)的組合，具有獨(dú)立的投入、加工處理過(guò)程，能夠計(jì)算其成本費(fèi)用支出或收入等如企業(yè)的分公司、獨(dú)立的生產(chǎn)車間等多項(xiàng)資產(chǎn)購(gòu)置：所購(gòu)置的資產(chǎn)之間沒(méi)有內(nèi)在的聯(lián)系，不構(gòu)成單獨(dú)的生產(chǎn)過(guò)程，僅是單項(xiàng)資產(chǎn)的打包購(gòu)買會(huì)計(jì)處理：購(gòu)買成本按照各單項(xiàng)資產(chǎn)公允價(jià)值占所購(gòu)入全部資產(chǎn)公允價(jià)值總額的比例進(jìn)行分配七、企業(yè)合并銜接

（1）原則上不追溯，對(duì)于以前期間發(fā)生的企