審計學(xué)第十二章-特殊項目與目的審計課件

第十二章特殊項目與目的審計

teshuxiangmuyumudi本章要點提示●注冊會計師對特殊項目與目的審計責(zé)任●注冊會計師對特殊項目與目的實施的審計程序●注冊會計師評價審計程序?qū)嵤┑慕Y(jié)果并確定對審計報告的影響第一節(jié)會計估計的審計被審計單位管理層應(yīng)當(dāng)對其作出的包括在財務(wù)報表中的會計估計負責(zé)。按照中國注冊會計師審計準則的規(guī)定，獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，評價被審計單位作出的會計估計是否合理、披露是否充分，是注冊會計師的責(zé)任。

主要內(nèi)容：

一、在審計會計估計時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)采用下列一種或多種審計程序：

（一）復(fù)核和測試管理層作出會計估計的過程

（二）運用獨立估計與管理層作出的會計估計進行比較

（三）復(fù)核能夠證實會計估計合理性的期后事項二、評價審計程序的結(jié)果

（一）復(fù)核和測試管理層作出會計估計的過程在復(fù)核和測試管理層作出會計估計的過程時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)按照下列步驟實施審計程序：

1、評價會計估計依據(jù)的數(shù)據(jù)，考慮會計估計依據(jù)的假設(shè)2、測試會計估計的計算過程

3、如有可能，將以前期間作出的會計估計與其實際結(jié)果進行比較

4、考慮管理層對會計估計的批準程序。

（二）運用獨立估計與管理層作出的會計估計進行比較

注冊會計師可以自行作出獨立估計或從其他渠道獲取獨立估計，并與管理層作出的會計估計進行比較。當(dāng)運用獨立估計時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)評價獨立估計依據(jù)的數(shù)據(jù)、假設(shè)和使用的公式，并針對計算過程實施審計程序。

（三）復(fù)核能夠證實會計估計合理性的期后事項資產(chǎn)負債表日后至審計完成之前發(fā)生的交易或事項，可能為注冊會計師審計會計估計提供審計證據(jù)。注冊會計師對這些交易或事項的復(fù)核可能減少甚至取代對管理層形成會計估計過程的復(fù)核和實施的其他審計程序，或取代在評估會計估計合理性時運用的獨立估計。二、評價審計程序的結(jié)果注冊會計師應(yīng)當(dāng)根據(jù)對被審計單位及其環(huán)境的了解，對會計估計的合理性以及會計估計是否與審計過程中獲取的其他審計證據(jù)相一致作出最終評價。注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮是否存在影響作出會計估計時使用的假設(shè)和數(shù)據(jù)的重大期后交易或事項。

如果依據(jù)審計證據(jù)得出的估計結(jié)果與包括在財務(wù)報表中的估計金額存在差異，注冊會計師應(yīng)當(dāng)確定是否需要調(diào)整該項差異。如果認為該項差異不合理，注冊會計師應(yīng)當(dāng)提請管理層予以調(diào)整。如果管理層拒絕調(diào)整，注冊會計師應(yīng)當(dāng)將該項差異視為一項錯報，并連同所有其他錯報一并考慮，以評價對財務(wù)報表的影響是否重大。如果認為被接受的各項差異合理但均偏向一個方向，以致各項差異的累積數(shù)可能對財務(wù)報表產(chǎn)生重大影響，注冊會計師應(yīng)當(dāng)從整體上評價會計估計的合理性。第二節(jié)公允價值計量和披露的審計在公允價值計量下，資產(chǎn)和負債按照在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~計量。按照適用的會計準則和相關(guān)會計制度的規(guī)定，作出公允價值計量和披露是被審計單位管理層的責(zé)任。注冊會計師應(yīng)當(dāng)獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，以確定公允價值計量和披露是否符合適用的會計準則和相關(guān)會計制度的規(guī)定。

一、

了解被審計單位公允價值計量和披露的程序以及相關(guān)控制活動在了解被審計單位公允價值計量和披露的程序及相關(guān)控制活動時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮下列事項：

1、從事公允價值計量的人員的專業(yè)知識和經(jīng)驗；

2、信息技術(shù)在計量過程中的作用；

3、需要以公允價值計量或披露的賬戶或交易的類型；

4、依賴服務(wù)機構(gòu)提供公允價值計量或支持計量數(shù)據(jù)的范圍；

5、在確定公允價值計量和披露時，利用專家工作的程度；

6、在確定公允價值時，管理層作出的重大假設(shè)；7、支持管理層作出假設(shè)的記錄；

8、在形成和運用假設(shè)以及監(jiān)控假設(shè)的變化時，管理層采用的方法；

9、估值模型及相關(guān)信息系統(tǒng)的更改控制和安全性程序的完整性；

10、對估值模型中使用數(shù)據(jù)的一致性、及時性和可靠性的控制。在了解被審計單位確定公允價值計量和披露的程序及相關(guān)控制活動后，注冊會計師應(yīng)當(dāng)識別和評估與公允價值計量和披露相關(guān)的認定層次的重大錯報風(fēng)險，以確定進一步審計程序的性質(zhì)、時間和范圍。二、評價公允價值計量的適當(dāng)性和披露的充分性注冊會計師應(yīng)當(dāng)評價財務(wù)報表中公允價值計量和披露是否符合適用的會計準則和相關(guān)會計制度的規(guī)定。注冊會計師應(yīng)當(dāng)通過了解適用的會計準則和相關(guān)會計制度的規(guī)定、被審計單位的業(yè)務(wù)和行業(yè)情況以及實施其他審計程序的結(jié)果，評價應(yīng)以公允價值計量的資產(chǎn)和負債的會計處理是否適當(dāng)，對公允價值計量和相關(guān)重大不確定性的披露是否充分。

在評價特定情況下采用的公允價值計量方法是否適當(dāng)時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)運用職業(yè)判斷。如果被審計單位從可供選擇的方法中選用某一估值方法，注冊會計師應(yīng)當(dāng)通過與管理層討論，了解其選擇該估值方法的理由，并考慮下列事項：

1、如果適用的會計準則和相關(guān)會計制度規(guī)定了選用估值方法的標(biāo)準，管理層是否充分評價和恰當(dāng)運用這些標(biāo)準，以支持其選用的方法；

2、根據(jù)被估值資產(chǎn)或負債的性質(zhì)以及適用的會計準則和相關(guān)會計制度的規(guī)定，采用的估值方法是否適當(dāng)；

3、根據(jù)被審計單位業(yè)務(wù)情況、行業(yè)狀況和所處的環(huán)境，采用的估值方法是否適當(dāng)。三、針對公允價值計量和披露的重大錯報風(fēng)險實施的審計程序注冊會計師應(yīng)當(dāng)針對評估的與公允價值計量和披露相關(guān)的認定的重大錯報風(fēng)險，設(shè)計和實施進一步審計程序。由于公允價值計量可能相對簡單，也可能非常復(fù)雜，審計程序在性質(zhì)、時間和范圍上可能存在很大差異。注冊會計師實施的與公允價值計量和披露相關(guān)的實質(zhì)性程序通常包括：（一）測試管理層的重大假設(shè)、估值模型和基礎(chǔ)數(shù)據(jù)；（二）對公允價值進行獨立估值，以印證其計量是否適當(dāng)；（三）考慮期后事項對公允價值計量和披露的影響。

四、評價審計程序?qū)嵤┑慕Y(jié)果

在最終評估財務(wù)報表中公允價值計量和披露是否符合適用的會計準則和相關(guān)會計制度的規(guī)定時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)評價獲取審計證據(jù)的充分性和適當(dāng)性，及其與執(zhí)行其他審計程序獲取的審計證據(jù)的一致性。

第三節(jié)關(guān)聯(lián)方與關(guān)聯(lián)方交易的審計注冊會計師應(yīng)當(dāng)實施審計程序，就被審計單位管理層是否按照適用的會計準則和相關(guān)會計制度的規(guī)定識別、披露關(guān)聯(lián)方和關(guān)聯(lián)方交易，獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)。注冊會計師應(yīng)當(dāng)了解被審計單位及其環(huán)境，以足夠識別可能導(dǎo)致與關(guān)聯(lián)方和關(guān)聯(lián)方交易有關(guān)的重大錯報風(fēng)險的交易和事項。

一、關(guān)聯(lián)方及其交易（一）關(guān)聯(lián)方一方控制、共同控制另一方或?qū)α硪环绞┘又卮笥绊?，以及兩方或兩方以上同受一方控制、共同控制或重大影響的，?gòu)成關(guān)聯(lián)方。（二）關(guān)聯(lián)方交易關(guān)聯(lián)方交易，是指關(guān)聯(lián)方之間轉(zhuǎn)移資源、勞務(wù)或義務(wù)的行為，而不論是否收取價款。二．關(guān)聯(lián)方及交易的審計（一）對關(guān)聯(lián)方存在的審計（二）注冊會計師對已識別的關(guān)聯(lián)方交易的檢查（三）對關(guān)聯(lián)方及其交易披露的審計（一）對關(guān)聯(lián)方存在的審計1．注冊會計師應(yīng)當(dāng)復(fù)核由治理層和管理層提供的所有已知關(guān)聯(lián)方名稱的信息，并針對信息的完整性實施相應(yīng)的審計程序2.在審計過程中，注冊會計師應(yīng)當(dāng)對顯得異常的交易保持警惕，考慮是否存在以前尚未識別出的關(guān)聯(lián)方3、在了解被審計單位內(nèi)部控制時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮與關(guān)聯(lián)方交易授權(quán)和記錄相關(guān)的控制活動的適當(dāng)性。在審計過程中，注冊會計師實施的審計程序以識別出關(guān)聯(lián)方交易的存在：(二)注冊會計師對已識別的關(guān)聯(lián)方交易的檢查在檢查已識別的關(guān)聯(lián)方交易時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮實施下列審計程序：（1）向關(guān)聯(lián)方函證交易的條件和金額；（2）檢查關(guān)聯(lián)方擁有的信息；（3）向與交易相關(guān)的人員和機構(gòu)（如銀行、律師、擔(dān)保人或代理商等）函證或與之討論相關(guān)信息。(三)對關(guān)聯(lián)方及其交易披露的審計1.審查企業(yè)是否在附注中披露與母公司和子公司有關(guān)的信息2.審查企業(yè)與關(guān)聯(lián)方發(fā)生關(guān)聯(lián)方交易的，是否在附注中披露該關(guān)聯(lián)方關(guān)系的性質(zhì)、交易類型及交易要素。3.關(guān)聯(lián)方交易應(yīng)當(dāng)分別關(guān)聯(lián)方以及交易類型予以披露。4.審查企業(yè)是否在提供確鑿證據(jù)的情況下，才披露關(guān)聯(lián)方交易是公平交易。第四節(jié)持續(xù)經(jīng)營的審計

根據(jù)適用的會計準則和相關(guān)會計制度的規(guī)定評估被審計單位的持續(xù)經(jīng)營能力是管理層的責(zé)任。注冊會計師的責(zé)任是考慮管理層在編制財務(wù)報表時運用持續(xù)經(jīng)營假設(shè)的適當(dāng)性，并考慮是否存在需要在財務(wù)報表中披露的有關(guān)持續(xù)經(jīng)營能力的重大不確定性。一．可能導(dǎo)致對持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮的事項或情況以及相關(guān)經(jīng)營風(fēng)險

（一）被審計單位在財務(wù)方面存在的可能導(dǎo)致對持續(xù)經(jīng)營假設(shè)產(chǎn)生重大疑慮的事項或情況（二）被審計單位在經(jīng)營方面存在的可能導(dǎo)致對持續(xù)經(jīng)營假設(shè)產(chǎn)生重大疑慮的事項或情況（三）被審計單位在其他方面存在的可能導(dǎo)致對持續(xù)經(jīng)營假設(shè)產(chǎn)生重大疑慮的事項或情況

二、評價管理層對持續(xù)經(jīng)營能力作出的評估在評價管理層作出的評估時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮管理層作出評估的過程、依據(jù)的假設(shè)以及應(yīng)對計劃。注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮管理層作出的評估是否已考慮所有相關(guān)信息，其中包括注冊會計師實施審計程序獲取的信息。

如果被審計單位具有良好的盈利記錄并很容易獲得外部資金支持，管理層可能無需詳細分析就能對持續(xù)經(jīng)營能力作出評估。在此情況下，注冊會計師通常無需實施詳細的審計程序，就可對管理層作出評估的適當(dāng)性得出結(jié)論。三、注冊會計師對超出管理層評估期間的事項或情況的考慮注冊會計師應(yīng)當(dāng)詢問管理層是否知悉超出評估期間的、可能導(dǎo)致對持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮的事項或情況以及相關(guān)經(jīng)營風(fēng)險。注冊會計師應(yīng)當(dāng)注意可能存在管理層現(xiàn)已知悉的、在評估期間以后將會發(fā)生的事項或情況，這些事項或情況可能對注冊會計師考慮管理層運用持續(xù)經(jīng)營假設(shè)編制財務(wù)報表的適當(dāng)性產(chǎn)生重大影響。在考慮超出管理層評估期間的事項或情況時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)確定這些事項或情況對持續(xù)經(jīng)營能力的影響。四、當(dāng)識別出可能導(dǎo)致對持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮的事項或情況時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)實施下列審計程序1、復(fù)核管理層依據(jù)持續(xù)經(jīng)營能力評估結(jié)果提出的應(yīng)對計劃；2、通過實施必要的審計程序，包括考慮管理層提出的應(yīng)對計劃和其他緩解措施的效果，獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，以確認是否存在與此類事項或情況相關(guān)的重大不確定性；3、向管理層獲取有關(guān)應(yīng)對計劃的書面聲明。五、審計結(jié)論與報告注冊會計師應(yīng)當(dāng)根據(jù)獲取的審計證據(jù)，確定可能導(dǎo)致對持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮的事項或情況是否存在重大不確定性。如果認為被審計單位在編制財務(wù)報表時運用持續(xù)經(jīng)營假設(shè)是適當(dāng)?shù)模赡軐?dǎo)致對持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮的事項或情況存在重大不確定性，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮：1、財務(wù)報表是否已充分描述導(dǎo)致對持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮的主要事項或情況，以及管理層針對這些事項或情況提出的應(yīng)對計劃；2、財務(wù)報表是否已清楚指明可能導(dǎo)致對持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮的事項或情況存在重大不確定性，被審計單位可能無法在正常的經(jīng)營過程中變現(xiàn)資產(chǎn)、清償債務(wù)。第五節(jié)期初余額的審計一、期初余額的審計目標(biāo)二、

期初余額的審計程序三、

審計結(jié)論和報告一、期初余額的審計目標(biāo)對首次接受委托業(yè)務(wù)，注冊會計師應(yīng)當(dāng)獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)以確定：（一）期初余額不存在對本期財務(wù)報表產(chǎn)生重大影響的錯報；（二）上期期末余額已正確結(jié)轉(zhuǎn)至本期，或在適當(dāng)?shù)那闆r下已作出重新表述；（三）被審計單位一貫運用恰當(dāng)?shù)臅嬚?，或?qū)嬚叩淖兏鞒稣_的會計處理和恰當(dāng)?shù)牧袌螅òㄅ叮峦?。二?/p>

期初余額的審計程序在確定有關(guān)期初余額的審計證據(jù)的充分性和適當(dāng)性時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮下列事項：1、被審計單位運用的會計政策2、上期財務(wù)報表是否經(jīng)過審計；如果經(jīng)過審計，審計報告是否為非標(biāo)準審計報告；3、賬戶的性質(zhì)和本期財務(wù)報表中的重大錯報風(fēng)險；4、期初余額對于本期財務(wù)報表的重要程度。三、

審計結(jié)論和報告如果實施相關(guān)審計程序后無法獲取有關(guān)期初余額的充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，注冊會計師應(yīng)當(dāng)出具保留意見或無法表示意見的審計報告。如果期初余額存在對本期財務(wù)報表產(chǎn)生重大影響的錯報，注冊會計師應(yīng)當(dāng)告知管理層；如果上期財務(wù)報表由前任注冊會計師審計，注冊會計師還應(yīng)當(dāng)考慮提請管理層告知前任注冊會計師。如果錯報的影響未能得到正確的會計處理和恰當(dāng)?shù)牧袌?，注冊會計師?yīng)當(dāng)出具保留意見或否定意見的審計報告。

如果與期初余額相關(guān)的會計政策未能在本期得到一貫運用，并且會計政策的變更未能得到正確的會計處理和恰當(dāng)?shù)牧袌?，注冊會計師?yīng)當(dāng)出具保留意見或否定意見的審計報告。如果前任注冊會計師對上期財務(wù)報表出具了非標(biāo)準審計報告，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮該審計報告對本期財務(wù)報表的影響。如果導(dǎo)致出具非標(biāo)準審計報告的事項對本期財務(wù)報表仍然相關(guān)和重大，注冊會計師應(yīng)當(dāng)對本期財務(wù)報表出具非標(biāo)準審計報告。第六節(jié)期后事項的審計期后事項，是指資產(chǎn)負債表日至審計報告日之間發(fā)生的事項以及審計報告日后發(fā)現(xiàn)的事實。期后事項很可能會改變注冊會計師對被審計單位會計報表公允性的意見，所以注冊會計師必須對期后事項予以充分關(guān)注。一、期后事項的種類期后事項包括資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項和資產(chǎn)負債表日后非調(diào)整事項。（一）資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項，是指對資產(chǎn)負債表日已經(jīng)存在的情況提供了新的或進一步證據(jù)的事項（二）資產(chǎn)負債表日后非調(diào)整事項，是指表明資產(chǎn)負債表日后發(fā)生的情況的事項。二、注冊會計師對截止審計報告日發(fā)生事項的審計程序1、復(fù)核被審計單位管理層建立的用于確保識別期后事項的程序；2、查閱股東會、董事會及其專門委員會在資產(chǎn)負債表日后舉行的會議的紀要，并在不能獲取會議紀要時詢問會議討論的事項；3、查閱最近的中期財務(wù)報表；如認為必要和適當(dāng)，還應(yīng)當(dāng)查閱預(yù)算、現(xiàn)金流量預(yù)測及其他相關(guān)管理報告；4、向被審計單位律師或法律顧問詢問有關(guān)訴訟和索賠事項；5、向管理層詢問是否發(fā)生可能影響財務(wù)報表的期后事項。三、

注冊會計師對審計報告日后至財務(wù)報表報出日前發(fā)現(xiàn)的事實的審計程序在審計報告日后至財務(wù)報表報出日前，如果知悉可能對財務(wù)報表產(chǎn)生重大影響的事實，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮是否需要修改財務(wù)報表，并與管理層討論，同時根據(jù)具體情況采取適當(dāng)措施。如果管理層修改了財務(wù)報表，注冊會計師應(yīng)當(dāng)根據(jù)具體情況實施必要的審計程序，并針對修改后的財務(wù)報表出具新的審計報告。新的審計報告日期不應(yīng)早于董事會或類似機構(gòu)批準修改后的財務(wù)報表的日期。相應(yīng)地，注冊會計師應(yīng)當(dāng)將相關(guān)的審計程序延伸至新的審計報告日。

如果注冊會計師認為應(yīng)當(dāng)修改財務(wù)報表而管理層沒有修改，并且審計報告尚未提交給被審計單位，注冊會計師應(yīng)當(dāng)按照《中國注冊會計師審計準則第1502號--非標(biāo)準審計報告》的規(guī)定，出具保留意見或否定意見的審計報告。如