國(guó)際稅收朱青專業(yè)知識(shí)講座

5.1國(guó)際避稅的主要手段5.1.1利用轉(zhuǎn)讓定價(jià)轉(zhuǎn)移利潤(rùn)5.1.2濫用國(guó)際稅收協(xié)定5.1.3利用信托方式轉(zhuǎn)移財(cái)產(chǎn)5.1.4組建內(nèi)部保險(xiǎn)公司5.1.5資本弱化5.1.6選擇有利的公司組織形式

5.1.7納稅人通過移居避免成為高稅國(guó)的稅收5.1.8間接轉(zhuǎn)讓東道國(guó)被投資企業(yè)的股權(quán)5.1.9利用錯(cuò)配安排規(guī)避有關(guān)國(guó)家的稅收《國(guó)際稅收》(第七版)朱青編著5.1.1利用轉(zhuǎn)讓定價(jià)轉(zhuǎn)移利潤(rùn)利用轉(zhuǎn)讓定價(jià)手段在公司集團(tuán)內(nèi)部轉(zhuǎn)移利潤(rùn)，使公司集團(tuán)的利潤(rùn)盡可能多地在低稅國(guó)（或避稅地）關(guān)聯(lián)企業(yè)中實(shí)現(xiàn)，這是跨國(guó)公司最常用的一種國(guó)際避稅手段。

《國(guó)際稅收》(第七版)朱青編著

跨國(guó)公司集團(tuán)利用轉(zhuǎn)讓定價(jià)避稅案例假定A和B是跨國(guó)關(guān)聯(lián)公司,A所在國(guó)的公司所得稅稅率為30%,B所在國(guó)的稅率為50%。在某一納稅年度,A公司生產(chǎn)集成電路板10萬張,全部要出售給關(guān)聯(lián)的B公司,再由B公司向外銷售。如果A公司按照每張15美元的價(jià)格將這批集成電路板出售給B公司,B公司然后再按每張22美元的市場(chǎng)價(jià)格將這批集成電路板出售給一個(gè)非關(guān)聯(lián)的客戶（方案1），則A，B兩企業(yè)的納稅總額為42萬美元，稅后利潤(rùn)58萬美元?！秶?guó)際稅收》(第七版)朱青編著

正常定價(jià)的稅收效果（方案一）《國(guó)際稅收》(第七版)朱青編著表5-1a正常定價(jià)的稅收效果單位：萬美元項(xiàng)目A公司B公司A公司+B公司方案1

銷售收入150220220

銷售產(chǎn)品成本100150100

銷售總利潤(rùn)5070120

其他支出101020

應(yīng)稅所得4060100

所得稅（30%/50%）123042

稅后利潤(rùn)283058

跨國(guó)公司集團(tuán)利用轉(zhuǎn)讓定價(jià)避稅案例（續(xù)）如果A公司按每張18美元的價(jià)格向B公司出售這批產(chǎn)品（方案2），則A公司的銷售利潤(rùn)就會(huì)增加30萬美元，B公司的銷售利潤(rùn)則會(huì)相應(yīng)下降30萬美元。由于A公司位于低稅國(guó)，而B公司位于高稅國(guó)，因此A公司提高對(duì)B公司的轉(zhuǎn)讓價(jià)格會(huì)使兩個(gè)公司的納稅總額下降6萬美元（42萬-36萬），稅后利潤(rùn)總額則從原來的58萬美元增加到64萬美元，相應(yīng)也提高了6萬美元。

《國(guó)際稅收》(第七版)朱青編著

轉(zhuǎn)讓定價(jià)的稅收效果（方案二）《國(guó)際稅收》(第七版)朱青編著表5-1b轉(zhuǎn)讓定價(jià)的稅收效果單位：萬美元項(xiàng)目A公司B公司A公司+B公司方案2

銷售收入180220220

銷售成品成本100180100

銷售總利潤(rùn)8040120

其他支出101020

應(yīng)稅所得7030100

所得稅（30%/50%）211536

稅后利潤(rùn)491564利用轉(zhuǎn)讓定價(jià)避稅需要注意兩個(gè)問題（1）跨國(guó)公司在安排關(guān)聯(lián)企業(yè)的交易價(jià)格時(shí)不僅要考慮有關(guān)國(guó)家的公司所得稅稅率，還要考慮進(jìn)口企業(yè)所在國(guó)的關(guān)稅。如果進(jìn)口國(guó)的關(guān)稅稅率過高，那么用很高的轉(zhuǎn)讓價(jià)格向該國(guó)的關(guān)聯(lián)企業(yè)出售產(chǎn)品就不一定有利。

《國(guó)際稅收》(第七版)朱青編著

存在關(guān)稅條件下轉(zhuǎn)讓定價(jià)的稅收效果項(xiàng)目A公司B公司A公司+B公司方案1

銷售收入150220220

銷售產(chǎn)品成本100150100

進(jìn)口關(guān)稅（10%）——1515

銷售總利潤(rùn)5055105

其他支出101020

應(yīng)稅所得404585

所得稅（30%/50%）1222.534.5

稅后利潤(rùn)2822.550.5《國(guó)際稅收》(第七版)朱青編著表5-2存在關(guān)稅條件下轉(zhuǎn)讓定價(jià)的稅收效果單位：萬美元存在關(guān)稅條件下轉(zhuǎn)讓定價(jià)的稅收效果（續(xù)一）項(xiàng)目A公司B公司A公司+B公司方案2A

銷售收入180220220

銷售成品成本100180100

進(jìn)口關(guān)稅（10%）—1818

銷售總利潤(rùn)8022120

其他支出101020

應(yīng)稅所得701282

所得稅（30%/50%）21627

稅后利潤(rùn)49655《國(guó)際稅收》(第七版)朱青編著表5-2存在關(guān)稅條件下轉(zhuǎn)讓定價(jià)的稅收效果單位：萬美元存在關(guān)稅條件下轉(zhuǎn)讓定價(jià)的稅收效果（續(xù)二）項(xiàng)目A公司B公司A公司+B公司方案2B

銷售收入180220220

銷售成品成本100180100

進(jìn)口關(guān)稅（16%）—28.828.8

銷售總利潤(rùn)8011.291.2

其他支出101020

應(yīng)稅所得701.271.2

所得稅（30%/50%）210.621.6

稅后利潤(rùn)490.649.6《國(guó)際稅收》(第七版)朱青編著表5-2存在關(guān)稅條件下轉(zhuǎn)讓定價(jià)的稅收效果單位：萬美元利用轉(zhuǎn)讓定價(jià)避稅需要注意兩個(gè)問題（2）跨國(guó)公司利用轉(zhuǎn)讓定價(jià)避稅還要借助所在國(guó)的推遲課稅規(guī)定?？鐕?guó)公司集團(tuán)的母公司一般都設(shè)在稅率較高的發(fā)達(dá)國(guó)家，而跨國(guó)公司集團(tuán)中的關(guān)聯(lián)子公司有許多設(shè)在無稅或低稅的避稅地，母公司為了避稅的目的會(huì)把公司集團(tuán)的利潤(rùn)盡可能多地向避稅地子公司轉(zhuǎn)移。在這種情況下，跨國(guó)公司能否利用轉(zhuǎn)讓定價(jià)進(jìn)行國(guó)際避稅，關(guān)鍵取決于母公司所在的居住國(guó)是否對(duì)母公司的海外利潤(rùn)實(shí)行推遲課稅。

《國(guó)際稅收》(第七版)朱青編著5.1.2濫用國(guó)際稅收協(xié)定所謂濫用國(guó)際稅收協(xié)定，一般是指一個(gè)第三國(guó)居民利用其他兩個(gè)國(guó)家之間簽訂的國(guó)際稅收協(xié)定獲取其本不應(yīng)得到的稅收利益?！秶?guó)際稅收》(第七版)朱青編著5.1.3利用信托方式轉(zhuǎn)移財(cái)產(chǎn)

信托又稱信任委托，是指財(cái)產(chǎn)所有人將財(cái)產(chǎn)委托給自己信任的人或機(jī)構(gòu)代為管理的一種法律行為。信托行為通常涉及到三方，即信托財(cái)產(chǎn)的委托人、信托財(cái)產(chǎn)的受托人以及信托財(cái)產(chǎn)的受益人。普通法系（英美法系）和民法法系（歐洲大陸法系）對(duì)信托的認(rèn)識(shí)不同。前者將其視為一種法律關(guān)系，認(rèn)為信托在法律上切斷了委托人與其財(cái)產(chǎn)之間的所有權(quán)鏈條，一般對(duì)財(cái)產(chǎn)所有人委托給受托人的財(cái)產(chǎn)所得不再征稅；后者則將其視為一種合同關(guān)系，對(duì)于財(cái)產(chǎn)所有人的信托財(cái)產(chǎn)及其收益有時(shí)也要征稅?！秶?guó)際稅收》(第七版)朱青編著5.1.4組建內(nèi)部保險(xiǎn)公司1.組建內(nèi)部保險(xiǎn)公司的原因

內(nèi)部保險(xiǎn)公司是指由一個(gè)公司集團(tuán)或從事相同業(yè)務(wù)的公司協(xié)會(huì)投資建立的、專門用于向其母公司或姊妹公司提供保險(xiǎn)服務(wù)以替代外部保險(xiǎn)市場(chǎng)的一種保險(xiǎn)公司。其建立的原因主要有：（1）內(nèi)部保險(xiǎn)公司可以直接進(jìn)入再保險(xiǎn)市場(chǎng)（2）通過內(nèi)部保險(xiǎn)公司投?？杀苊庠诔Ｒ?guī)保險(xiǎn)市場(chǎng)投保所發(fā)生的一系列費(fèi)用（3）常規(guī)保險(xiǎn)公司的保險(xiǎn)范圍往往不能適應(yīng)某一公司集團(tuán)的特殊保險(xiǎn)需要，而內(nèi)部保險(xiǎn)公司的保險(xiǎn)范圍、保險(xiǎn)條件可以為一個(gè)公司集團(tuán)單獨(dú)制定，適應(yīng)性強(qiáng)?！秶?guó)際稅收》(第七版)朱青編著近年來，自保公司在我國(guó)也開始出現(xiàn)。2013年12月24日中國(guó)保險(xiǎn)監(jiān)督管理委員會(huì)批準(zhǔn)中石油專屬財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)股份有限公司成立，從而拉開了我國(guó)自保公司發(fā)展的序幕。繼中石油之后，中石化、中海油也在香港投資設(shè)立了自保公司（香港對(duì)自保公司取得的離岸風(fēng)險(xiǎn)保險(xiǎn)所得給予所得稅減半的稅收優(yōu)惠，稅率僅為8.25%）。2015年2月，中國(guó)保監(jiān)會(huì)又下達(dá)批復(fù)，同意中國(guó)鐵路總公司出資籌建中國(guó)鐵路財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)自保有限公司。至此，我國(guó)企業(yè)投資設(shè)立的自保公司共有4家?！秶?guó)際稅收》(第七版)朱青編著2.避稅的條件（1）內(nèi)部保險(xiǎn)公司不能成為母公司所在國(guó)的居民公司，否則母公司所在國(guó)仍要對(duì)內(nèi)部保險(xiǎn)公司的利潤(rùn)征稅。（2）母公司及其子公司向內(nèi)部保險(xiǎn)公司支付的保險(xiǎn)費(fèi)必須能在繳納所得稅時(shí)作為費(fèi)用在稅前扣除。

《國(guó)際稅收》(第七版)朱青編著5.1.5資本弱化資本弱化（thinCapitalization）是指在公司的資本結(jié)構(gòu)中債務(wù)融資的比重大大超過了股權(quán)融資比重。跨國(guó)公司在向境外的子公司注入資金時(shí)，往往利用資本弱化來進(jìn)行國(guó)際稅務(wù)籌劃。這是由于利息可以在所得稅前列支，而股息紅利無法計(jì)入成本。目前，資本弱化是跨國(guó)公司進(jìn)行國(guó)際避稅的一個(gè)重要手段。特別是跨國(guó)公司在高稅國(guó)投資往往要利用這個(gè)手段進(jìn)行稅務(wù)籌劃?！秶?guó)際稅收》(第七版)朱青編著

不同融資方式對(duì)稅負(fù)的影響

《國(guó)際稅收》(第七版)朱青編著

表5-3不同融資方式對(duì)稅負(fù)的影響

項(xiàng)目股本投資債權(quán)投資總所得100100支付利息—

（100）應(yīng)稅所得100—應(yīng)納公司稅（30%）30—分配的股息或利息70100預(yù)提所得稅（10%）—10外國(guó)投資者得到的現(xiàn)金收入7090有效稅率30%10%5.1.6選擇有利的公司組織形式當(dāng)一個(gè)國(guó)家的法人居民公司對(duì)外投資時(shí)，可以選擇不同的組織形式，或是在東道國(guó)建立子公司，或是建立分公司。從跨國(guó)公司居住國(guó)的稅收規(guī)定上看，對(duì)在國(guó)外設(shè)立子公司或是分公司的財(cái)務(wù)處理是不一樣的，從而達(dá)到避稅的目的。我國(guó)稅法不允許企業(yè)用境外分支機(jī)構(gòu)的虧損沖減境內(nèi)總公司的利潤(rùn)，這種選擇有利的公司組織形式的避稅方式并不適用于我國(guó)企業(yè)?！秶?guó)際稅收》(第七版)朱青編著5.1.7納稅人通過移居避免成為高稅國(guó)的稅收居民

在實(shí)行居民管轄權(quán)的國(guó)家，如果納稅人屬于該國(guó)的居民，則就要向居住國(guó)政府負(fù)無限納稅義務(wù)，其在全世界范圍內(nèi)取得的所得都要向居住國(guó)政府納稅。納稅人可從高稅國(guó)遷往低稅地區(qū)，純避稅區(qū)或一個(gè)僅實(shí)行地域管轄權(quán)的國(guó)家，成為其居民，達(dá)到避稅的目的。《國(guó)際稅收》(第七版)朱青編著5.1.8

間接轉(zhuǎn)讓東道國(guó)被投資企業(yè)的股權(quán)一國(guó)居民企業(yè)轉(zhuǎn)讓另一國(guó)（東道國(guó)）居民企業(yè)的股權(quán)（股份），其取得的股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得（資本利得）往往需要在被投資企業(yè)的所在國(guó)繳納所得稅。我國(guó)《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第七條第（三）款就規(guī)定，權(quán)益性投資資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得按照被投資企業(yè)所在地確定所得來源地。也就是說，如果非居民企業(yè)轉(zhuǎn)讓中國(guó)境內(nèi)企業(yè)的股權(quán)，其取得的股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得屬于來源于中國(guó)境內(nèi)的所得，中國(guó)政府可以對(duì)其行使稅收的地域管轄權(quán)進(jìn)行征稅?！秶?guó)際稅收》(第七版)朱青編著為了規(guī)避東道國(guó)的這種稅收，特別是當(dāng)東道國(guó)的所得稅稅率較高時(shí)，跨國(guó)企業(yè)往往通過間接持股的方式在東道國(guó)的企業(yè)中持有股權(quán)。目前，許多跨國(guó)公司在海外尤其是高稅國(guó)投資都采取這種持股結(jié)構(gòu)，目的是建立一種有利于避稅的退出機(jī)制。《國(guó)際稅收》(第七版)朱青編著《國(guó)際稅收》(第七版)朱青編著例如：甲國(guó)A公司先持有甲國(guó)B公司的股權(quán)，然后再讓甲國(guó)B公司持有乙國(guó)C公司的股權(quán)；或者甲國(guó)A公司先持有丙國(guó)B公司的股權(quán)，然后再讓丙國(guó)B公司持有乙國(guó)C公司的股權(quán)。在上述兩種情況下，甲國(guó)A公司都是通過中間方B公司間接持有乙國(guó)C公司的股權(quán)。如果甲國(guó)A公司不準(zhǔn)備再參與乙國(guó)C公司的股權(quán)和經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，則可以出售其持有的B公司的股權(quán)，通過這種方式與乙國(guó)C公司“一刀兩斷”。這實(shí)際上是甲國(guó)A公司間接轉(zhuǎn)讓了乙國(guó)C公司的股權(quán)。由于甲國(guó)A公司并沒有直接轉(zhuǎn)讓乙國(guó)C公司的股權(quán)，乙國(guó)無論是根據(jù)本國(guó)的地域管轄權(quán)還是國(guó)際稅收協(xié)定都無權(quán)對(duì)甲國(guó)A公司取得的股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得行使征稅權(quán)。5.1.9

利用錯(cuò)配安排規(guī)避有關(guān)國(guó)家的稅收利用錯(cuò)配安排（mismatcharrangements）避稅，是指納稅人在跨國(guó)交易中利用兩個(gè)國(guó)家對(duì)同一實(shí)體、同一筆收入或者同一筆開支稅務(wù)處理辦法不同而進(jìn)行的避稅，通過兩頭“占便宜”的方法來減輕公司集團(tuán)的納稅義務(wù)。具體來說又分為兩種情況：《國(guó)際稅收》(第七版)朱青編著（1）雙重屬性的單位（hybridentity）即一個(gè)單位在一個(gè)國(guó)家被視為是納稅實(shí)體，而在另一個(gè)國(guó)家被視為是不需納稅的單位（透明體）。

這樣，當(dāng)一個(gè)在B國(guó)成立的公司從A國(guó)母公司取得一筆貸款，如果B國(guó)認(rèn)為該公司屬于納稅實(shí)體，而A國(guó)認(rèn)為該公司屬于不需納稅的透明體，這種屬性的錯(cuò)配就會(huì)造成以下局面，即該公司支付給母公司的利息B國(guó)允許稅前扣除，而母公司取得的利息收入在A國(guó)不用納稅，因?yàn)锳國(guó)認(rèn)為B國(guó)的公司不是納稅實(shí)體，它向本國(guó)母公司所做的利息支付屬于虛擬支付，這樣母公司也就沒有利息收入，不需要在A國(guó)納稅?？梢?，在這種錯(cuò)配的情況下，跨國(guó)公司集團(tuán)兩頭得利，即一邊允許稅前列支，一邊不作為收入，其整體稅負(fù)就會(huì)下降。《國(guó)際稅收》(第七版)朱青編著（2）雙重屬性的金融工具即對(duì)于一種融資手段，有的國(guó)家視其為股權(quán)融資，有的國(guó)家視其為債務(wù)融資工具。

假定A國(guó)公司購(gòu)買了B國(guó)公司發(fā)行的金融工具，根據(jù)A國(guó)的法律，這個(gè)金融工具屬于股權(quán)融資；而根據(jù)B國(guó)法律，這個(gè)工具屬于債務(wù)融資工具。這時(shí)，B國(guó)公司向A國(guó)公司支付的費(fèi)用在B國(guó)被視為是利息，可以稅前扣除；而在A國(guó)對(duì)這筆支付可能被視為是股息，從而可以享受“參與免稅”的稅收待遇。如果上述情況發(fā)生，跨國(guó)公司也是兩頭“占便宜”，整體稅負(fù)也會(huì)下降?！秶?guó)際稅收》(第七版)朱青編著5.2跨國(guó)公司的國(guó)際稅務(wù)籌劃5.2.1利用中介國(guó)際控股公司避稅5.2.2利用中介國(guó)際金融公司避稅5.2.3利用中介國(guó)際貿(mào)易公司避稅5.2.4利用中介國(guó)際許可公司避稅《國(guó)際稅收》(第七版)朱青編著5.2.1利用中介國(guó)際控股公司避稅1.規(guī)避東道國(guó)股息預(yù)提稅規(guī)避東道國(guó)對(duì)匯出股息征收的預(yù)提稅。規(guī)避居住國(guó)對(duì)匯入股息征收的公司所得稅?！秶?guó)際稅收》(第七版)朱青編著跨國(guó)公司利用中介國(guó)際控股公司避稅案例《國(guó)際稅收》(第七版)朱青編著馬來西亞（母公司）

無稅收協(xié)定30%美國(guó)（子公司）

荷蘭（中介控股公司）稅收協(xié)定稅收協(xié)定5%0

圖5-1國(guó)際稅收籌劃示意圖跨國(guó)公司利用中介國(guó)際控股公司避稅案例《國(guó)際稅收》(第七版)朱青編著中國(guó)（母公司）

無稅收協(xié)定20%莫桑比克（子公司）

毛里求斯（控股公司）稅收協(xié)定稅收協(xié)定8%5%

圖5-2中國(guó)企業(yè)利用中介控股公司規(guī)避股息預(yù)提稅示意圖2.設(shè)法統(tǒng)一計(jì)算海外子公司的利潤(rùn)，以充分利用母公司居住國(guó)的外國(guó)稅收抵免限額跨國(guó)母公司從其海外子公司分得利潤(rùn)，母公司居住國(guó)一般允許母公司就這筆外國(guó)來源所得進(jìn)行外國(guó)稅收抵免。但各國(guó)都有抵免限額的規(guī)定，而且在計(jì)算抵免限額時(shí)許多國(guó)家規(guī)定采用分國(guó)限額抵免法。

《國(guó)際稅收》(第七版)朱青編著混合海外子公司利潤(rùn)的中介控股公司的選址應(yīng)當(dāng)注意的問題

1.中介控股公司所在國(guó)與各海外子公司所在的東道國(guó)之間要有稅收協(xié)定，以減輕子公司向中介控股公司支付股息時(shí)的預(yù)提稅。

2.中介控股公司所在國(guó)對(duì)中介控股公司從海外分回的利潤(rùn)不課征很重的稅收。

3.中介控股公司所在國(guó)與母公司所在國(guó)之間也應(yīng)有稅收協(xié)定，以減輕中介控股公司向母公司支付股息時(shí)繳納的預(yù)提稅。《國(guó)際稅收》(第七版)朱青編著《國(guó)際稅收》(第七版)朱青編著母公司（中國(guó)）

稅收協(xié)定5%

控股公司（荷蘭）稅收協(xié)定股息0%股息10%

圖5-3中國(guó)企業(yè)利用控股公司混合利潤(rùn)節(jié)稅示意圖子公司30%（肯尼亞）子公司10%（馬其頓）無稅收協(xié)定3.規(guī)避東道國(guó)股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得預(yù)提所得稅跨國(guó)公司一旦需要放棄其在東道國(guó)所擁有的企業(yè)股權(quán)，則往往要繳納和負(fù)擔(dān)東道國(guó)的預(yù)提所得稅。這樣，跨國(guó)公司進(jìn)行海外投資，就需要考慮建立一個(gè)無稅或低稅的退出機(jī)制，而中介國(guó)際控股公司可以在其中發(fā)揮重要作用。也就是說，跨國(guó)公司并不直接持有東道國(guó)企業(yè)的股權(quán)，而是通過一個(gè)或多個(gè)中介國(guó)際控股公司間接持有東道國(guó)企業(yè)的股權(quán)，一旦其需要退出東道國(guó)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，所直接轉(zhuǎn)讓的并不是東道國(guó)企業(yè)的股權(quán)，而是中介國(guó)際控股公司的股權(quán)；由于這個(gè)中介控股公司并不在東道國(guó)，所以東道國(guó)無法對(duì)這筆股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得征稅。《國(guó)際稅收》(第七版)朱青編著案例一、新加坡A公司出資100新元在新加坡注冊(cè)成立了新加坡B公司，新加坡B公司通過借款融資收購(gòu)了我國(guó)重慶C公司31.6%的股權(quán)，通過這種股權(quán)結(jié)構(gòu)，新加坡A公司實(shí)質(zhì)上控制著重慶C公司31.6%的股權(quán)。后來由于經(jīng)營(yíng)管理的需要，新加坡A公司決定放棄其在重慶的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，將所持有的新加坡B公司的股權(quán)以6338萬元人民幣的價(jià)格轉(zhuǎn)讓給了重慶D公司，取得股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得900多萬元。顯然，新加坡A公司當(dāng)初通過新加坡B公司間接持有重慶C公司股權(quán)的目的就是要在退出時(shí)規(guī)避我國(guó)的預(yù)提所得稅?？鐕?guó)公司通過上述公司架構(gòu)還可以用于間接持有東道國(guó)的不動(dòng)產(chǎn)，達(dá)到規(guī)避東道國(guó)對(duì)不動(dòng)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得征稅的目的?！秶?guó)際稅收》(第七版)朱青編著

案例二、《國(guó)際稅收》(第七版)朱青編著中國(guó)（母公司）

稅收協(xié)定5%墨西哥（子公司）

新加坡

（控股公司）稅收協(xié)定國(guó)內(nèi)稅法0%0%

圖5-4中國(guó)企業(yè)間接轉(zhuǎn)讓境外公司股權(quán)避稅示意圖5.2.2利用中介國(guó)際金融公司避稅

1.利用中介國(guó)際金融公司安排借款跨國(guó)公司在經(jīng)營(yíng)過程中經(jīng)常要從海外的金融機(jī)構(gòu)借入資金，但如果向一個(gè)與跨國(guó)公司居住國(guó)無稅收協(xié)定的國(guó)家（地區(qū)）借款，跨國(guó)公司所在國(guó)對(duì)跨國(guó)公司支付給境外貸款者的利息可能就要征收很高的預(yù)提稅。跨國(guó)公司可通過它在第三國(guó)設(shè)立的中介公司從境外貸款者借入這筆資金，而避免負(fù)擔(dān)這筆利息預(yù)提稅。

《國(guó)際稅收》(第七版)朱青編著中介國(guó)際金融公司要?jiǎng)偃芜@項(xiàng)工作，其所在的第三國(guó)必須具備以下條件：

（1）與跨國(guó)公司所在國(guó)有國(guó)際稅收協(xié)定，而且中介國(guó)際金融公司能夠利用這個(gè)協(xié)定所規(guī)定的互惠條件，使跨國(guó)公司所在國(guó)對(duì)向其支付的利息免征或征收很少的預(yù)提稅。（2）對(duì)中介國(guó)際金融公司向境外貸款者支付的利息免征或征收很少的預(yù)提稅。（3）在對(duì)中介國(guó)際金融公司課征所得稅時(shí)，允許其把向境外貸款者支付的利息作為費(fèi)用項(xiàng)目從應(yīng)稅所得中扣除，以便使中介國(guó)際金融公司不會(huì)因這筆轉(zhuǎn)貸業(yè)務(wù)而繳納過多的所得稅?！秶?guó)際稅收》(第七版)朱青編著跨國(guó)公司利用中介國(guó)際金融公司向海外借款以規(guī)避預(yù)提稅案例《國(guó)際稅收》(第七版)朱青編著貸款美國(guó)母公司

中國(guó)香港銀行

荷蘭金融子公司利息貸款利息貸款利息

（稅收協(xié)定優(yōu)惠）免征預(yù)提稅預(yù)提稅30%圖5-5美國(guó)母公司利用中介金融公司避稅示意圖2.利用中介國(guó)際金融公司安排貸款若一高稅國(guó)母公司要向其國(guó)外子公司發(fā)放一筆貸款，而且母公司所在國(guó)與子公司所在國(guó)之間沒有稅收協(xié)定，則子公司所在國(guó)對(duì)子公司向國(guó)外母公司支付的利息就要征收較高的預(yù)提所得稅，母公司實(shí)際得到的凈利息收入就將大大減少。

《國(guó)際稅收》(第七版)朱青編著《國(guó)際稅收》(第七版)朱青編著

冶金公司（中國(guó)）貸款利息

子公司（阿根廷）無稅收協(xié)定35%

冶金公司（中國(guó)）貸款利息控股公司（荷蘭）免稅貸款利息12%

稅收協(xié)定

子公司（阿根廷）圖5-6中國(guó)企業(yè)利用中介金融公司發(fā)放貸款示意圖

避稅計(jì)劃示意圖

《國(guó)際稅收》(第七版)朱青編著圖5-7利用復(fù)合中介金融公司避稅示意圖

母公司（高稅國(guó)）

子公司

內(nèi)部金融公司（巴哈馬、百慕大）

管道金融公司（荷蘭、瑞士）貸款（無稅收協(xié)定）利息（高預(yù)提稅）貸款利息（無預(yù)提稅）貸款稅收協(xié)定利息（低預(yù)提稅）股本投資

利用稅收饒讓條款避稅示意圖

《國(guó)際稅收》(第七版)朱青編著

母公司（M國(guó)）

子公司（N國(guó)）

中介金融公司A

（X國(guó)）

中介金融公司B

（X國(guó)）

貸款利息貸款

股本投資

貸款

稅收協(xié)定

利息貸款

利息

利息

圖5-8利用稅收饒讓條款避稅示意圖5.2.3利用中介國(guó)際貿(mào)易公司避稅當(dāng)跨國(guó)公司集團(tuán)內(nèi)部的制造公司和銷售子公司都位于高稅國(guó)的情況下，就需要在避稅地或低稅國(guó)建立中介性的貿(mào)易公司?！秶?guó)際稅收》(第七版)朱青編著跨國(guó)公司利用中介貿(mào)易公司避稅案例

《國(guó)際稅收》(第七版)朱青編著（高稅國(guó)）制造公司

（避稅地）中介貿(mào)易公司（高稅國(guó)）銷售子公司

銷售產(chǎn)品

低價(jià)

銷售產(chǎn)品

高價(jià)

銷售產(chǎn)品市場(chǎng)價(jià)格

圖5-9利用中介貿(mào)易公司避稅示意圖跨國(guó)公司利用中介國(guó)際貿(mào)易公司避稅需注意：

1.中介貿(mào)易公司應(yīng)避免在高稅的銷售子公司所在國(guó)設(shè)立常設(shè)機(jī)構(gòu)。

2.中介貿(mào)易公司不僅要在避稅地或低稅國(guó)注冊(cè)成立，而且其管理機(jī)構(gòu)也應(yīng)設(shè)在這些地區(qū)。

《國(guó)際稅收》(第七版)朱青編著5.2.4利用中介國(guó)際許可公司避稅跨國(guó)公司向國(guó)外公司轉(zhuǎn)讓某些知識(shí)產(chǎn)權(quán)（如商標(biāo)權(quán)、專利權(quán)、專有技術(shù)等），往往會(huì)面臨外國(guó)政府課征的特許權(quán)使用費(fèi)預(yù)提稅。尤其是在沒有稅收協(xié)定的情況下，一些國(guó)家對(duì)本國(guó)公司向國(guó)外非居民支付的特許權(quán)使用費(fèi)要征收很高的預(yù)提稅。

《國(guó)際稅收》(第七版)朱青編著

跨國(guó)公司特許權(quán)使用費(fèi)的避稅安排

《國(guó)際稅收》(第七版)朱青編著

母公司（中國(guó)香港）

子公司（美國(guó)）

最終許可公司（庫拉索島）

二級(jí)許可公司（荷蘭）專利使用權(quán)特許權(quán)使用費(fèi)30%轉(zhuǎn)讓專利使用權(quán)

特許權(quán)使用費(fèi)（不征預(yù)提稅）

轉(zhuǎn)讓專利使用權(quán)

有稅收協(xié)定

預(yù)提稅為零特許權(quán)使用費(fèi)無稅收協(xié)定出售專利權(quán)

圖5-10特許權(quán)使用費(fèi)的避稅安排

跨國(guó)公司特許權(quán)使用費(fèi)的避稅安排

《國(guó)際稅收》(第七版)朱青編著

母公司（中國(guó)）

子公司（阿根廷）IP公司（瑞士）

二級(jí)許可公司（荷蘭）專利使用權(quán)特許權(quán)使用費(fèi)31.5%轉(zhuǎn)讓專利使用權(quán)

特許權(quán)使用費(fèi)（不征預(yù)提稅）

轉(zhuǎn)讓專利使用權(quán)

有稅收協(xié)定

預(yù)提稅10%特許權(quán)使用費(fèi)無稅收協(xié)定合同研發(fā)

圖5-11我國(guó)企業(yè)利用合同研發(fā)避稅構(gòu)架示意圖研發(fā)服務(wù)費(fèi)5.3我國(guó)外商投資企業(yè)的避稅問題5.3.1問題的嚴(yán)重性5.3.2外商投資企業(yè)在我國(guó)避稅的特點(diǎn)5.3.3外商投資企業(yè)在我國(guó)避稅的主要手段《國(guó)際稅收》(第七版)朱青編著5.3.1問題的嚴(yán)重性隨著我國(guó)對(duì)外開放的不斷深人，外商來華直接投資日益增多。然而，我國(guó)在吸引外商直接投資的工作中也存在一定的問題，其中比較突出的是“三資”企業(yè)的避稅和偷稅問題。這個(gè)問題突出地表現(xiàn)在“三資”企業(yè)的虧損面呈逐年擴(kuò)大的趨勢(shì)?！秶?guó)際稅收》(第七版)朱青編著外商直接投資在中國(guó)經(jīng)濟(jì)中的重要地位

（2003-2013年）年份以外商投資稅收為主的涉外稅收占全國(guó)稅收總額的比重（%）實(shí)際利用外資金額占全國(guó)固定資產(chǎn)投資比重（%）外商投資企業(yè)工業(yè)產(chǎn)值占全國(guó)工業(yè)總產(chǎn)值（可比價(jià)）的比重（%）200320.868.0335.87200520.716.6931.41200720.174.6330.91200921.582.8627.95201021.182.7927.10201120.512.5726.11201221.642.04-201320.431.72-《國(guó)際稅收》(第七版)朱青編著表5—4外商直接投資在中國(guó)經(jīng)濟(jì)中的重要地位2007年中國(guó)分行業(yè)外商直接投資統(tǒng)計(jì)《國(guó)際稅收》(第四版)朱青編著行業(yè)簽訂項(xiàng)目數(shù)（個(gè)）比重（％）實(shí)際外資額（百萬美元）比重（％）總計(jì)378711007476789100農(nóng)、林、牧、漁業(yè)10482.77924071.24采礦業(yè)2340.62489440.65制造業(yè)1919350.68408648254.66電力、煤氣及水的生產(chǎn)和供應(yīng)業(yè)3520.931072551.43建筑業(yè)3080.81434240.58交通運(yùn)輸、倉儲(chǔ)及郵電通訊業(yè)6581.742006762.68信息傳輸、倉儲(chǔ)和郵政業(yè)13923.681485241.99批發(fā)和零售業(yè)633816.742676523.58住宿和餐飲業(yè)9382.481041651.392007年中國(guó)分行業(yè)外商直接投資統(tǒng)計(jì)（續(xù)）《國(guó)際稅收》(第四版)朱青編著行業(yè)簽訂項(xiàng)目數(shù)（個(gè)）比重（％）實(shí)際外資額（百萬美元）比重（％）金融業(yè)510.13257290.34房地產(chǎn)業(yè)14443.81170887322.86租賃和商務(wù)服務(wù)業(yè)35399.344018815.38科學(xué)研究、技術(shù)服務(wù)和地質(zhì)勘探業(yè)17164.53916681.23水利、環(huán)境和公共設(shè)施管理業(yè)1540.41272830.36居民服務(wù)和其他服務(wù)業(yè)2700.71722700.97教育150.0432460.04衛(wèi)生、社會(huì)保障和社會(huì)福利業(yè)130.0311570.02文化、體育和娛樂業(yè)2070.55451090.60公共管理和社會(huì)組織00440中國(guó)近年東、中、西部地區(qū)實(shí)際吸收

外商直接投資情況統(tǒng)計(jì)（2003-2013年）年份東部中部西部金額

（億美元）比重（%）金額

（億美元）比重（%）金額

（億美元）比重（%）2003459.385.958.310.917.23.22005535.688.848.3819.43.22007656.478.654.56.536.84.42009775.8986.1853.355.9371.097.902011966.0477.9278.366.32115.719.332012925.1376.4192.877.6799.168.192013968.7878.18101.038.15106.058.56《國(guó)際稅收》(第七版)朱青編著2008年中國(guó)利用外商直接投資方式統(tǒng)計(jì)投資方式項(xiàng)目數(shù)（個(gè)）實(shí)際使用外資金額(億美元)本年累計(jì)去年同期同比增長(zhǎng)(%)本年累計(jì)去年同期同比增長(zhǎng)(%)總計(jì)2751437871-27.35952.53783.3921.59外商直接投資2751437871-27.35923.95747.6823.58

中外合資企業(yè)46127649-39.70173.18155.9611.04

中外合作企業(yè)468641-26.9919.0314.1634.39

外資企業(yè)2239629543-24.19723.15572.6426.28

外商投資股份制383808.594.9274.59

合作開發(fā)0000

銀行、保險(xiǎn)、證券領(lǐng)域0000外商其他投資0028.5835.72-19.99《國(guó)際稅收》(第四版)朱青編著中國(guó)外商直接投資的主要來源國(guó)（地區(qū)）

（2003年-2014年）單位：億美元國(guó)家和地區(qū)20032005200720092011201220132014總額5356037489001240111711761196中國(guó)香港177179227461705713783857日本5165364163747143新加坡2122323661657259韓國(guó)4552372726303140中國(guó)臺(tái)灣3422181922625252英國(guó)710876101014德國(guó)91571211152121法國(guó)66578777開曼群島9192526222017-英屬維爾京群島5890166113977862-加拿大6549545-美國(guó)4231262624313327澳大利亞6444333-《國(guó)際稅收》(第七版)朱青編著中國(guó)歷年吸收外商直接投資占世界的

比重統(tǒng)計(jì)（2000-2013年）年份外商直接投資（億美元）占世界總額的比重（%）20004072.8920025278.4320046068.442006727538201011477.81201112407.24201212118.99201312398.78《國(guó)際稅收》(第七版)朱青編著5.3.2外商投資企業(yè)在我國(guó)避稅的特點(diǎn)外商投資企業(yè)規(guī)避在我國(guó)的納稅義務(wù)，有的將利潤(rùn)從高稅區(qū)轉(zhuǎn)移到低稅區(qū)去實(shí)現(xiàn)，從而減輕跨國(guó)公司集團(tuán)的全球總稅負(fù)。但也有或者說很大一部分是將利潤(rùn)從我國(guó)低稅區(qū)向境外高稅區(qū)轉(zhuǎn)移，讓利潤(rùn)在高稅區(qū)的關(guān)聯(lián)公司去實(shí)現(xiàn)，即“逆向避稅”?！秶?guó)際稅收》(第七版)朱青編著外商投資企業(yè)逆向避稅的主要原因：

1.外商企圖獨(dú)享歸中外雙方共有的利潤(rùn)。

2.外商投資企業(yè)及時(shí)將企業(yè)的利潤(rùn)調(diào)出境外。

3.中外合資經(jīng)營(yíng)企業(yè)和中外合作經(jīng)營(yíng)企業(yè)的逆向避稅可以使外國(guó)投資者同時(shí)達(dá)到獨(dú)享中外雙方共有的利潤(rùn)和及時(shí)將利潤(rùn)調(diào)出境外的目的。

4.