帕瑪拉特事件的審計剖析

帕瑪拉特事件的審計剖析

2003年12月，意大利的佩馬拉特事件首次出現(xiàn)。帕瑪拉特事件被稱為歐洲版的安然事件。帕瑪拉特是歐洲大陸國家家族企業(yè)的典型。帕瑪拉特丑聞金額之大、時間之長都是非常罕見的。帕瑪拉特事件所暴露的問題牽涉到方方面面。本文從審計的角度剖析了帕瑪拉特事件所暴露的問題。1波達(dá)市基本法司帕瑪拉特成立于1961年,是一家擁有40多年歷史的家族企業(yè)。公司于1990年上市,其創(chuàng)始人卡利斯托·坦齊(CalistoTanzi)及其家族是絕對的控股股東(坦齊家族占有51%的股份),企業(yè)控制權(quán)集中在坦齊家族手里。帕瑪拉特在其創(chuàng)始人坦齊的帶領(lǐng)下從意大利一個默默無聞的小鎮(zhèn)起家,逐漸發(fā)展成為食品生產(chǎn)和銷售為主業(yè)的跨國公司,在30多個國家建立了139家加工廠,雇員人數(shù)超過3.6萬名。自1970年以來,帕瑪拉特以年均超過50%的速度快速增長。帕瑪拉特公司是意大利的第8大企業(yè),位居2003年全球500強的第369位,位居食品生產(chǎn)企業(yè)的前10名。帕瑪拉特的超高速發(fā)展曾經(jīng)是意大利人的驕傲。2003年11月中旬公司突然宣布無法償還到期價值1.5億歐元的債券。繼而公司宣稱無法清償約5億歐元的共同基金。2003年12月27日,帕瑪拉特向帕爾馬地方破產(chǎn)法院申請破產(chǎn)保護并得到批準(zhǔn)。在初步調(diào)查之后,意大利檢查人員表示,在過去長達(dá)15年的時間里,帕瑪拉特管理當(dāng)局通過偽造會計記錄,以虛增資產(chǎn)的方法彌補了累計高達(dá)162億美元的負(fù)債漏洞。欺詐的目的不外乎兩個:一是隱瞞公司因長期擴張而導(dǎo)致的嚴(yán)重財務(wù)虧空;二是把資金從帕瑪拉特(其中坦齊家族占有51%的股份)轉(zhuǎn)移到坦齊家族完全控股的其他公司。調(diào)查顯示,帕瑪拉特財務(wù)欺詐的手法如下:偽造文件虛報銀行存款,然后以高估的資產(chǎn)舉債,再將舉債獲得的資金利用關(guān)聯(lián)方和設(shè)立投資基金轉(zhuǎn)移來中飽私囊,同時利用衍生金融工具和復(fù)雜的財務(wù)交易掩蓋負(fù)債。2根據(jù)帕馬拉特事件暴露的審計問題2.1內(nèi)部婦人以提起精神帕瑪拉特設(shè)有內(nèi)部審計師。按照意大利的法律,內(nèi)部審計師的選擇是通過所謂的“votodilista”機制。該機制允許公司章程中所設(shè)定的擁有股本一定百分比(帕瑪拉特規(guī)定為3%)的股東可以提名內(nèi)部審計師以及提議是否需要更換內(nèi)部審計師。滿足一定股本百分比的股東只能提交和贊成通過一份候選人名單。候選人不能同時出現(xiàn)在多份候選人名單中。按照這樣的機制,內(nèi)部審計師實質(zhì)上是由大股東決定的。董事會下設(shè)的內(nèi)部審計委員會的人員組成也存在缺陷。有的內(nèi)部董事同時在內(nèi)部審計委員會和執(zhí)行委員會任職。內(nèi)部審計委員會基本上被坦齊等一小圈人控制。此外,帕瑪拉特也沒有遵循有關(guān)的公司治理原則中關(guān)于內(nèi)部審計的規(guī)定。2.2審計委員會的強制輪對帕瑪拉特設(shè)立了法定審計師委員會。但該委員會由內(nèi)部董事控制。選聘外部審計師時,帕瑪拉特既在形式上遵循了意大利強制輪換的法律規(guī)定,又偏離了法律的實質(zhì)。在諸多的高管舞弊問題上,審計委員會沒有警覺,或者知而不報,均屬于嚴(yán)重的失職行為。法定審計師委員會缺乏獨立性,也就只能是個擺設(shè),無法真正獨立的發(fā)揮審計委員會監(jiān)督制衡的作用。2.3均富對效能審計的貢獻(xiàn)在歐洲,意大利有著最嚴(yán)格的公司審計方面的管制。意大利法律規(guī)定外部審計人員每3年指定一次,連續(xù)3次就必須輪換審計公司,并限制審計人員為客戶提供其他服務(wù)。從1990——1998年,均富一直為帕瑪拉特提供審計服務(wù)。1999年起,德勤擔(dān)任帕瑪拉特的外部審計師,而均富成為帕瑪拉特全資子公司Bonlat的審計師。調(diào)查顯示,Bonlat是制造一系列財務(wù)欺詐的中心環(huán)節(jié)。帕瑪拉特的前CFO通納(Tonna)說,成立新公司并由均富任審計師,這是均富提出的主意。通納也認(rèn)為均富不會詳細(xì)審查帕瑪拉特執(zhí)行官所做的虛假文件。關(guān)于外部審計師的強制輪換,帕瑪拉特既在形式上遵循了意大利的法律,又偏離了法律的實質(zhì)。2.4偽造文件的管理均富依靠帕瑪拉特的郵寄系統(tǒng)發(fā)送關(guān)于帕瑪拉特的審計詢證函,均富的詢證函根本就沒有到達(dá)他們想要到達(dá)的目的地。他們所收到的確認(rèn)函都是在帕瑪拉特高層官員授意下的偽造文件。依賴客戶的資源來詢證客戶的賬戶,這至少是缺乏應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎。此外,有人指責(zé)均富會計師事務(wù)所對帕瑪拉特原管理當(dāng)局轉(zhuǎn)移資金以及巨額虧損知情不報。倘若法庭認(rèn)定此為事實的話,那均富會計師事務(wù)所就不僅僅是缺乏應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎的問題了。2.5其他會計師審計德勤從1999年起擔(dān)任帕瑪拉特的外部審計師,2002年又續(xù)聘至2004年。作為負(fù)責(zé)整個帕瑪拉特集團審計的主審計師,德勤的審計報告部分的依賴于均富的審計意見。2002年度占合并資產(chǎn)49%的資產(chǎn)和合并收入30%的收入是由其他審計師(均富)審計的,而德勤在沒有對此部分報表實施追加審計程序的情況下,出具了無保留意見。在這種情況下,主審計師發(fā)表合并報表的審計意見是否適當(dāng),值得商榷。事實上,國際審計準(zhǔn)則已經(jīng)規(guī)定,集團公司的審計師應(yīng)該考慮其他審計師的重大發(fā)現(xiàn)。但是,意大利的審計準(zhǔn)則允許集團公司審計師依賴子公司的審計結(jié)果。因此,德勤沒有對由均富審計的帕瑪拉特海外分公司進行獨立的復(fù)核,也無須為子公司的審計結(jié)果承擔(dān)責(zé)任。直到2003年,意大利出臺了與國際審計準(zhǔn)則類似的規(guī)定,德勤按照新規(guī)定執(zhí)行審計時才發(fā)現(xiàn)了帕瑪拉特海外分公司的問題,并向證券監(jiān)管部門匯報。2.6公司治理結(jié)構(gòu)、實務(wù)和客戶風(fēng)險在機構(gòu)股東服務(wù)所作的全球公司治理商數(shù)中,帕瑪拉特同其他3家公司位居69家意大利公司的最后。在家族控制的公司中存在的治理結(jié)構(gòu)和治理實務(wù)缺陷,帕瑪拉特都有。諸多領(lǐng)域的諸多缺陷的共同作用導(dǎo)致帕瑪拉特評級很差。審計實務(wù)通常會評價審計客戶的風(fēng)險。目前風(fēng)險評價較多的集中在內(nèi)部控制風(fēng)險方面,對公司的經(jīng)營風(fēng)險評價不多,對公司治理問題所帶來的風(fēng)險更甚少涉及。而事實上公司治理所帶來的風(fēng)險常常是致命的,根源性的。3外部會計師缺乏獨立性帕瑪拉特的內(nèi)部審計是失效的。審計委員會缺乏獨立性,導(dǎo)致外部審計師的選聘和選聘到的外部審計師都缺乏獨立性。外部審計師的強制輪換流于形式。外部審計缺乏職業(yè)謹(jǐn)慎。合并報表的相當(dāng)比例的部分是由其他審計師審計,此時主審計師簽發(fā)的合并報表的審計報告已經(jīng)無法代表主審計師的審計結(jié)果。帕瑪拉特所暴露的上述諸多審計問題引發(fā)我們進一步的思考:3.1明確內(nèi)部控制定位內(nèi)部審計一般是由管理當(dāng)局指定并為管理當(dāng)局服務(wù)的。當(dāng)管理當(dāng)局串通舞弊時,內(nèi)部審計發(fā)現(xiàn)的問題往往被管理當(dāng)局壓制下來。帕瑪拉特事件告誡我們應(yīng)重新審視內(nèi)部審計的定位。內(nèi)部審計的最終目的是為企業(yè)的利害相關(guān)者服務(wù)。當(dāng)管理當(dāng)局是為企業(yè)的利害相關(guān)者謀利益時,二者的方向是一致的,否則將出現(xiàn)背馳。因此,單純的將內(nèi)部審計定位為向管理當(dāng)局負(fù)責(zé),將使得內(nèi)部審計不能及時發(fā)現(xiàn)并揭露管理當(dāng)局的舞弊行為。建議將內(nèi)部控制定位為同時向管理當(dāng)局和董事會負(fù)責(zé),重大的發(fā)現(xiàn)事項應(yīng)同時向管理當(dāng)局和董事會報告。事實上,自安然事件之后,美國及時出臺了《薩班斯法案》,該法案更加強調(diào)內(nèi)部審計,將內(nèi)部審計作為公司治理的有效手段給予了充分重視。對于內(nèi)部審計,我們應(yīng)該將其定位為既是管理當(dāng)局加強經(jīng)營管理的手段,又是董事會加強對公司管理當(dāng)局監(jiān)督的手段。內(nèi)部審計應(yīng)該將注意力集中到財務(wù)領(lǐng)域,應(yīng)該直接向?qū)徲嬑瘑T會進行匯報。內(nèi)部審計應(yīng)該成為告訴成功運作的重要機制。3.2要與審計委員會的成員進行交流,并明確職責(zé)審計委員會是加強公司財務(wù)報告信息真實性和可靠性的中堅力量之一。首先,審計委員會的成員應(yīng)符合獨立性的要求(在形式上和提名上都獨立于企業(yè)的管理當(dāng)局)。其次,審計委員會的成員還應(yīng)具有相應(yīng)的能力,應(yīng)該至少有財務(wù)專家。再次,應(yīng)明確審計委員會成員的待遇和責(zé)任,使其有良好的動機去履行其職責(zé)。在審計委員會的運作過程中,應(yīng)該增加召開會議的頻率,并擴大參與會議的人員的范圍,應(yīng)該重視細(xì)節(jié)問題。審計委員會的成員可以與內(nèi)部、外部審計師進行私下的交談。審計委員會應(yīng)該對公司的風(fēng)險給予更多的關(guān)注,應(yīng)該對CEO、CFO的工作進行更多的審查。3.3檢查員的強制通訊實行嚴(yán)格的強制輪換制度,輪換周期不宜過長,輪換的范圍應(yīng)擴大到關(guān)聯(lián)方,即輪換后在一定的時間內(nèi)也不得擔(dān)任原來客戶的關(guān)聯(lián)方的審計師。3.4審計準(zhǔn)則的國際協(xié)調(diào)。對于符合國際準(zhǔn)則應(yīng)該明確合并報表審計中主審會計師的責(zé)任——對合并的所有財務(wù)報表承擔(dān)責(zé)任。對于重要的子公司,必須由母公司的審計師審計,不得委托其他會計師事務(wù)所審計。表面上是合并報表的審計責(zé)任問題,實質(zhì)上反映了審計準(zhǔn)則的地區(qū)差異問題。當(dāng)某個國家的審計準(zhǔn)則與國際準(zhǔn)則存在較大差異時,審計師應(yīng)該遵循更為嚴(yán)謹(jǐn)?shù)膶徲嫓?zhǔn)則,而不是避難就易。要想從根本上解決問題,還需要審計準(zhǔn)則的國際協(xié)調(diào)。如果全球統(tǒng)一使用國際審計準(zhǔn)則,則可以避免類似情況的發(fā)生。3.5建立風(fēng)險導(dǎo)向戰(zhàn)略系統(tǒng)審計方法以審計風(fēng)險模型“審計風(fēng)險=固有風(fēng)險*控制風(fēng)險*檢查風(fēng)險”為基礎(chǔ)進行的傳統(tǒng)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲?由于難以對固有風(fēng)險進行評估,往往忽略了企業(yè)環(huán)境。當(dāng)管理當(dāng)局串通舞弊時,內(nèi)部控制失效。此時,以評價內(nèi)部控制為基礎(chǔ)展開的審計很容易導(dǎo)致審計失敗。我們應(yīng)對傳統(tǒng)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫹椒ㄟM行完善,采用風(fēng)險導(dǎo)向戰(zhàn)略系統(tǒng)審計方法。風(fēng)險導(dǎo)向戰(zhàn)略系統(tǒng)審計將審計風(fēng)險模型調(diào)整為“審計風(fēng)險=重大錯報風(fēng)險*檢查風(fēng)險”。風(fēng)險導(dǎo)向戰(zhàn)略系統(tǒng)審計方法需要:了解客戶的戰(zhàn)略性優(yōu)勢;了解威脅客戶經(jīng)營目標(biāo)實現(xiàn)的風(fēng)險;了解實現(xiàn)戰(zhàn)略優(yōu)勢所需的關(guān)鍵程序和相關(guān)勝任能力;了解被審計單位情況及其環(huán)境以及評價重大錯報的風(fēng)險。帕瑪拉特的教訓(xùn)更是讓審計師應(yīng)更多的關(guān)注公司治理方面存在的問題。風(fēng)險導(dǎo)向戰(zhàn)略系統(tǒng)審計方法便于審計師全面掌握企業(yè)可能存在的重大風(fēng)險,有助于識別管理當(dāng)局的舞弊,有利于將有限的審計資源運用到關(guān)鍵的環(huán)節(jié)上。3.6針對特定的職業(yè)狀態(tài),建議法律部