《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》講解-無(wú)形資產(chǎn)準(zhǔn)則

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》講解

——無(wú)形資產(chǎn)準(zhǔn)則

南京審計(jì)學(xué)院路國(guó)平9/17/20231

企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第6號(hào)——無(wú)形資產(chǎn)

一、無(wú)形資產(chǎn)的內(nèi)容二、無(wú)形資產(chǎn)的確認(rèn)和初始計(jì)量三、內(nèi)部研究開發(fā)費(fèi)用的確認(rèn)和計(jì)量四、無(wú)形資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量五、無(wú)形資產(chǎn)的處置和披露六、新老準(zhǔn)則的對(duì)比和銜接9/17/20232

一、無(wú)形資產(chǎn)的內(nèi)容（一）無(wú)形資產(chǎn)的概念及基本特征

無(wú)形資產(chǎn)——是指企業(yè)擁有或控制的沒(méi)有實(shí)物形態(tài)的可辨認(rèn)非貨幣性資產(chǎn)。1.不具有實(shí)物形態(tài)2.無(wú)形資產(chǎn)具有可辨認(rèn)性3.無(wú)形資產(chǎn)屬于非貨幣性資產(chǎn)9/17/20233(二)無(wú)形資產(chǎn)的內(nèi)容

無(wú)形資產(chǎn)的內(nèi)容包括：專利權(quán)、非專利技術(shù)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)、特許權(quán)、土地使用權(quán)等。9/17/20234

二、無(wú)形資產(chǎn)的確認(rèn)和初始計(jì)量

（一）無(wú)形資產(chǎn)的確認(rèn)無(wú)形資產(chǎn)在會(huì)計(jì)上加以確認(rèn)，原則上應(yīng)滿足三個(gè)條件：1.符合無(wú)形資產(chǎn)的定義2.與該資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)3.該無(wú)形資產(chǎn)的成本能夠可靠地計(jì)量9/17/20235

(二)無(wú)形資產(chǎn)的初始計(jì)量無(wú)形資產(chǎn)通常是按實(shí)際成本計(jì)量，即以取得無(wú)形資產(chǎn)并使之達(dá)到預(yù)定用途而發(fā)生的全部支出，作為無(wú)形資產(chǎn)的成本。對(duì)于不同來(lái)源取得的無(wú)形資產(chǎn)，其成本構(gòu)成不盡相同。

9/17/202361.外購(gòu)的無(wú)形資產(chǎn)——其成本包括購(gòu)買價(jià)款、相關(guān)稅費(fèi)以及直接歸屬于使該項(xiàng)資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定用途所發(fā)生的其他支出。

購(gòu)買無(wú)形資產(chǎn)的價(jià)款超過(guò)正常信用條件延期支付，實(shí)質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，無(wú)形資產(chǎn)的成本以購(gòu)買價(jià)款的現(xiàn)值為基礎(chǔ)確定。實(shí)際支付的價(jià)款與購(gòu)買價(jià)款的現(xiàn)值之間的差額，除按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第17號(hào)——借款費(fèi)用》應(yīng)予資本化的以外，應(yīng)當(dāng)在信用期間內(nèi)計(jì)入當(dāng)期損益。9/17/20237例1：某甲上市公司20×7年1月8日，從乙公司購(gòu)買一項(xiàng)商標(biāo)權(quán)，經(jīng)與乙公司協(xié)議采用分期付款方式支付款項(xiàng)。合同規(guī)定，該項(xiàng)商標(biāo)權(quán)總計(jì)6000000元，每年末付款3000000元，兩年付清。假定銀行同期貸款利率為6%，2年期年金現(xiàn)值系數(shù)為1.8334。有關(guān)會(huì)計(jì)處理如下：

無(wú)形資產(chǎn)現(xiàn)值=3000000×1.8334=5500200

未確認(rèn)融資費(fèi)用=6000000－5500200=4998009/17/20238借：無(wú)形資產(chǎn)——商標(biāo)權(quán)5500200未確認(rèn)融資費(fèi)用499800貸：長(zhǎng)期應(yīng)付款6000000第一年應(yīng)確認(rèn)的融資費(fèi)用=5500200×6%=330012第二年應(yīng)確認(rèn)的融資費(fèi)用=499800－330012=1197889/17/20239第一年底付款時(shí)：借：長(zhǎng)期應(yīng)付款3000000貸：銀行存款3000000借：財(cái)務(wù)費(fèi)用330012貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用330012第二年底付款時(shí)：借：長(zhǎng)期應(yīng)付款3000000貸：銀行存款3000000借：財(cái)務(wù)費(fèi)用119788貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用1197889/17/202310

2.企業(yè)合并中取得的無(wú)形資產(chǎn)成本,購(gòu)買方取得的無(wú)形資產(chǎn)應(yīng)以其在購(gòu)買日的公允價(jià)值計(jì)量。

3.投資者投入的無(wú)形資產(chǎn)的成本，應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值確定，但合同或協(xié)議約定價(jià)值不公允的除外。在投資合同或協(xié)議約定價(jià)值不公允的情況下，應(yīng)按無(wú)形資產(chǎn)的公允價(jià)值入賬，所確認(rèn)初始成本與實(shí)收資本或股本之間的差額調(diào)整資本公積。9/17/202311例2：甲股份有限公司接受A公司以其所擁有的專利權(quán)作為出資，雙方協(xié)議約定的價(jià)值為300萬(wàn)元，按照市場(chǎng)情況估計(jì)其公允價(jià)值為200萬(wàn)元，已辦妥相關(guān)手續(xù)。借：無(wú)形資產(chǎn)2000000資本公積1000000貸：實(shí)收資本30000009/17/202312

4.通過(guò)非貨幣性資產(chǎn)交換取得的無(wú)形資產(chǎn)成本,應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第7號(hào)——非貨幣性資產(chǎn)交換》的規(guī)定確定。

5.通過(guò)債務(wù)重組取得的無(wú)形資產(chǎn)成本,應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第12號(hào)——債務(wù)重組》的規(guī)定確定。

6.通過(guò)政府補(bǔ)助取得的無(wú)形資產(chǎn)成本，應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第16號(hào)——政府補(bǔ)助》的規(guī)定確定。9/17/202313

7、土地使用權(quán)的處理企業(yè)取得的土地使用權(quán)通常應(yīng)確認(rèn)為無(wú)形資產(chǎn)。土地使用權(quán)用于自行開發(fā)建造廠房等地上建筑物時(shí)，相關(guān)的土地使用權(quán)賬面價(jià)值不轉(zhuǎn)入在建工程成本。土地使用權(quán)與地上建筑物分別進(jìn)行攤銷和提取折舊。但下列情況除外：

（1）房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)取得的土地使用權(quán)用于建造對(duì)外出售的房屋建筑物，相關(guān)的土地使用權(quán)應(yīng)當(dāng)計(jì)入所建造的房屋建筑物成本。（2）企業(yè)外購(gòu)的房屋建筑物支付的價(jià)款無(wú)法在地上建筑物與土地使用權(quán)之間分配的，應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第4號(hào)——固定資產(chǎn)》規(guī)定，確認(rèn)為固定資產(chǎn)原價(jià)。

企業(yè)改變土地使用權(quán)的用途，將其作為用于出租或增值目的時(shí)，應(yīng)將其賬面價(jià)值轉(zhuǎn)為投資性房地產(chǎn)。9/17/202314

三、內(nèi)部研究開發(fā)費(fèi)用的確認(rèn)和計(jì)量

（一）研究階段和開發(fā)階段的劃分1.研究階段——是指為獲取新的技術(shù)和知識(shí)等進(jìn)行的有計(jì)劃的調(diào)查，其特點(diǎn)在于研究階段是探索性的，為進(jìn)一步的開發(fā)活動(dòng)進(jìn)行資料及相關(guān)方面的準(zhǔn)備，從已經(jīng)進(jìn)行的研究活動(dòng)看，將來(lái)是否會(huì)轉(zhuǎn)入開發(fā)、開發(fā)后是否會(huì)形成無(wú)形資產(chǎn)等具有較大的不確定性。例如：意于獲取知識(shí)而進(jìn)行的活動(dòng)；研究成果或其他知識(shí)的應(yīng)用研究、評(píng)價(jià)和最終選擇；材料、設(shè)備、產(chǎn)品、工序、系統(tǒng)或服務(wù)替代品的研究等。9/17/2023152、開發(fā)階段——相對(duì)研究階段而言，應(yīng)當(dāng)是完成了研究階段的工作，在很大程度上形成一項(xiàng)新產(chǎn)品或新技術(shù)的基本條件已經(jīng)具備。例如：生產(chǎn)前或使用前的原型和模型的設(shè)計(jì)、建造和測(cè)試；含新技術(shù)的工具、夾具、模具和沖模的設(shè)計(jì)；新的或經(jīng)改造的材料、設(shè)備、產(chǎn)品、工序、系統(tǒng)或服務(wù)所選定的替代品的設(shè)計(jì)、建造和測(cè)試等。9/17/202316(二)內(nèi)部研究開發(fā)費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理

1.企業(yè)研究階段的支出——全部費(fèi)用化，計(jì)入當(dāng)期損益（管理費(fèi)用）；

2.開發(fā)階段的支出——符合條件的才能資本化，不符合資本化條件的計(jì)入當(dāng)期損益（首先在研究開發(fā)支出中歸集，期末結(jié)轉(zhuǎn)管理費(fèi)用）。

無(wú)法區(qū)分研究階段支出和開發(fā)階段支出，應(yīng)當(dāng)將其所發(fā)生的研發(fā)支出全部費(fèi)用化，計(jì)入當(dāng)期損益（管理費(fèi)用）。9/17/202317例3：甲股份公司自行研究開發(fā)一項(xiàng)新產(chǎn)品專利技術(shù)，在研究開發(fā)過(guò)程中發(fā)生材料費(fèi)400萬(wàn)元、人工工資100萬(wàn)元，以及其他費(fèi)用300萬(wàn)元，總計(jì)800萬(wàn)元，其中，符合資本化條件的支出為500萬(wàn)元，期末，該專利技術(shù)已經(jīng)達(dá)到預(yù)定用途。9/17/202318發(fā)生支出時(shí)：借：研發(fā)支出——費(fèi)用化支出3000000——資本化支出5000000貸：原材料4000000應(yīng)付職工薪酬1000000銀行存款3000000期末：借：管理費(fèi)用3000000無(wú)形資產(chǎn)5000000貸：研發(fā)支出——費(fèi)用化支出3000000——資本化支出50000009/17/202319(三)開發(fā)階段有關(guān)支出資本化的條件1.完成該無(wú)形資產(chǎn)以使其能夠使用或出售在技術(shù)上具有可行性2.具有完成該無(wú)形資產(chǎn)并使用或出售的意圖3.無(wú)形資產(chǎn)產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)利益的方式4.有足夠的技術(shù)、財(cái)務(wù)資源和其他資源支持，以完成該無(wú)形資產(chǎn)的開發(fā)5.歸屬于該無(wú)形資產(chǎn)開發(fā)階段的支出能夠可靠地計(jì)量9/17/202320四、無(wú)形資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量（一）無(wú)形資產(chǎn)使用壽命的確定1.估計(jì)無(wú)形資產(chǎn)使用壽命應(yīng)考慮的因素(1)資產(chǎn)通常的產(chǎn)品壽命周期，以及可獲得的類似資產(chǎn)使用壽命的信息(2)技術(shù)、工藝等方面的現(xiàn)實(shí)情況及對(duì)未來(lái)發(fā)展的估計(jì)(3)以該資產(chǎn)生產(chǎn)的產(chǎn)品或服務(wù)的市場(chǎng)需求情況(4)現(xiàn)在或潛在的競(jìng)爭(zhēng)者預(yù)期采取的行動(dòng)(5)為維持該資產(chǎn)產(chǎn)生未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的能力預(yù)期的維護(hù)支出及企業(yè)預(yù)計(jì)支付有關(guān)支出的能力(6)對(duì)該資產(chǎn)的控制期限，對(duì)該資產(chǎn)使用的法律或類似限制(7)與企業(yè)持有的其他資產(chǎn)使用壽命的關(guān)聯(lián)性9/17/202321

2.無(wú)形資產(chǎn)使用壽命的確定

源自合同性權(quán)利或其他法定權(quán)利取得的無(wú)形資產(chǎn)，其有用壽命不應(yīng)超過(guò)合同性權(quán)利或其他法定權(quán)利的期限。

沒(méi)有明確的合同或法律規(guī)定的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)綜合各方面情況，如企業(yè)經(jīng)過(guò)努力，聘請(qǐng)相關(guān)專家進(jìn)行論證、或與同行業(yè)的情況進(jìn)行比較以及企業(yè)的歷史經(jīng)驗(yàn)等，來(lái)確定無(wú)形資產(chǎn)為企業(yè)帶來(lái)未來(lái)經(jīng)濟(jì)的期限。

如果經(jīng)過(guò)這些努力，確實(shí)無(wú)法合理確定無(wú)形資產(chǎn)為企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益期限，再將其作為使用壽命不確定的無(wú)形資產(chǎn)。9/17/202322

3.無(wú)形資產(chǎn)使用壽命的復(fù)核

（1）企業(yè)至少應(yīng)當(dāng)于每年年度終了，對(duì)無(wú)形資產(chǎn)的使用壽命進(jìn)行復(fù)核，如果有證據(jù)表明無(wú)形資產(chǎn)的使用壽命不同于以前的估計(jì)，則對(duì)于使用壽命有限的無(wú)形資產(chǎn)，應(yīng)改變其攤銷年限，并按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第28號(hào)——會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)變更和差錯(cuò)更正》進(jìn)行處理。

（2）對(duì)于使用壽命不確定的無(wú)形資產(chǎn)，如果有證據(jù)表明其使用壽命是有限的，則應(yīng)按照會(huì)計(jì)估計(jì)變更處理，并按照無(wú)形資產(chǎn)準(zhǔn)則中關(guān)于使用壽命有限無(wú)形資產(chǎn)的處理原則進(jìn)行處理。9/17/202323

4.無(wú)形資產(chǎn)的攤銷期和攤銷方法

（1）攤銷期和攤銷方法無(wú)形資產(chǎn)的攤銷期自其可供使用時(shí)（即其達(dá)到能夠按管理層預(yù)定的方式運(yùn)作所必須的狀態(tài)）開始至終止確認(rèn)時(shí)止。

對(duì)某項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)攤銷所使用的方法應(yīng)依據(jù)從資產(chǎn)中獲取的預(yù)期未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)計(jì)消耗方式來(lái)選擇，并一致地運(yùn)用于不同會(huì)計(jì)期間。9/17/202324

（2）攤銷金額和殘值無(wú)形資產(chǎn)的應(yīng)攤銷金額為其成本扣除預(yù)計(jì)殘值后的金額。已計(jì)提減值準(zhǔn)備的無(wú)形資產(chǎn)，還應(yīng)扣除已計(jì)提的無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備累計(jì)金額。使用壽命有限的無(wú)形資產(chǎn)，其殘值應(yīng)當(dāng)視為零，但下列情況除外：

①有第三方承諾在無(wú)形資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時(shí)購(gòu)買該無(wú)形資產(chǎn)。

②可以根據(jù)活躍市場(chǎng)得到預(yù)計(jì)殘值信息，并且該市場(chǎng)在無(wú)形資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時(shí)很可能存在。9/17/202325例4：甲股份有限公司從外單位購(gòu)入一項(xiàng)專利權(quán)，支付價(jià)款5000000元，款項(xiàng)已支付，該專利權(quán)的預(yù)計(jì)使用壽命為10年，不考慮殘值的因素。借：無(wú)形資產(chǎn)——專利權(quán)5000000貸：銀行存款5000000借：管理費(fèi)用500000（5000000÷10）

貸：累計(jì)攤銷5000009/17/202326（二）使用壽命不確定的無(wú)形資產(chǎn)對(duì)于根據(jù)可獲得的情況判斷，無(wú)法合理估計(jì)其使用壽命的無(wú)形資產(chǎn)，應(yīng)作為使用壽命不確定的無(wú)形資產(chǎn)。按照準(zhǔn)則規(guī)定，對(duì)于使用壽命不確定的無(wú)形資產(chǎn)，在持有期間內(nèi)不需要攤銷，但需要至少于每一會(huì)計(jì)期末進(jìn)行減值測(cè)試。按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)——資產(chǎn)減值》的規(guī)定，需要計(jì)提減值準(zhǔn)備的，相應(yīng)計(jì)提有關(guān)的減值準(zhǔn)備。9/17/202327

五、無(wú)形資產(chǎn)的處置和披露（一）無(wú)形資產(chǎn)的處置

1.企業(yè)出售無(wú)形資產(chǎn)時(shí)，應(yīng)將所取得的價(jià)款與該無(wú)形資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益。

2.企業(yè)將所擁有的無(wú)形資產(chǎn)的使用權(quán)讓渡給他人，并收取租金，在滿足收入準(zhǔn)則規(guī)定的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)的情況下，應(yīng)確認(rèn)相關(guān)的收入及成本。

3.如果無(wú)形資產(chǎn)預(yù)期不能為企業(yè)帶來(lái)未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益，不再符合無(wú)形資產(chǎn)的定義，應(yīng)將其轉(zhuǎn)銷。9/17/202328

例5：甲公司將擁有的一項(xiàng)非專利技術(shù)出售，取得收入4000000元，應(yīng)交的營(yíng)業(yè)稅為200000元。該非專利技術(shù)的賬面余額為3000000元，累計(jì)攤銷額為1500000元，已計(jì)提的減值準(zhǔn)備為500000元。借：銀行存款4000000

累計(jì)攤銷1500000無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備500000貸：無(wú)形資產(chǎn)3000000應(yīng)交稅費(fèi)200000營(yíng)業(yè)外收入——處置非流動(dòng)資產(chǎn)利得28000009/17/202329

（二）無(wú)形資產(chǎn)的披露

對(duì)于無(wú)形資產(chǎn)，除應(yīng)披露每一類無(wú)形資產(chǎn)的期初期末余額、累計(jì)攤銷額和減值準(zhǔn)備等的累計(jì)金額以外，還應(yīng)披露以下信息：1．使用壽命有限的無(wú)形資產(chǎn)，應(yīng)披露企業(yè)對(duì)于該無(wú)形資產(chǎn)使用壽命的估計(jì)情況及判斷無(wú)形資產(chǎn)使用壽命的依據(jù)，如按照合同規(guī)定、法律規(guī)定或是其他方面