論價(jià)格變動(dòng)對傳統(tǒng)會計(jì)理論的沖擊

論價(jià)格變動(dòng)對傳統(tǒng)會計(jì)理論的沖擊

傳統(tǒng)的會計(jì)根據(jù)波動(dòng)貨幣價(jià)值的穩(wěn)定性，價(jià)格變化對傳統(tǒng)會計(jì)帶來了一般的會計(jì)問題。雖然自20世紀(jì)90年代以來,在世界范圍內(nèi)的持續(xù)物價(jià)上漲基本上已得到了遏制,但是鑒于物價(jià)變動(dòng)的巨大影響,現(xiàn)在研究它仍有較強(qiáng)的現(xiàn)實(shí)意義。經(jīng)歷1997年以前的三次較為嚴(yán)重的通貨膨脹后,我國經(jīng)濟(jì)從1998年開始出現(xiàn)通貨緊縮,直到2002年還沒有走出通貨緊縮的陰影。但到了2003年情況再次出現(xiàn)轉(zhuǎn)折,中國經(jīng)濟(jì)增長達(dá)9.1%,是1998年以來的最高點(diǎn)。本文試圖在前人研究基礎(chǔ)上,通過分析物價(jià)變動(dòng)會計(jì)的理論基礎(chǔ)及對具體模式評價(jià),比較中西方建立物價(jià)變動(dòng)會計(jì)的條件差異,提出目前應(yīng)根據(jù)我國的現(xiàn)實(shí)情況,在維持歷史成本原則的同時(shí)進(jìn)行局部會計(jì)改革。一、基于價(jià)格變化理論的會計(jì)基礎(chǔ)和對具體模式的評估(一)ance的概念物價(jià)變動(dòng)會計(jì)建立在資本保全理論基礎(chǔ)之上。所謂資本保全(capitalmaintenance),是指只有在保全資本完整無損的基礎(chǔ)上,才能確定利潤。資本保全觀念主要有財(cái)務(wù)資本保全觀念和實(shí)物資本保全觀念兩種,它們分別形成了物價(jià)變動(dòng)會計(jì)的3種模式:歷史成本/不變幣值模式、現(xiàn)時(shí)成本/名義幣值模式和現(xiàn)時(shí)成本/不變幣值模式,其中前兩種是基本模式。(二)對具體模式的評估1.變動(dòng)模型型會計(jì)歷史成本/不變幣值模式,亦被稱為歷史成本/一般購買力會計(jì)模式、一般購買力會計(jì)模式或一般物價(jià)水平會計(jì)模式。其宗旨是按不變的貨幣購買力(用一般物價(jià)指數(shù)度量)來保持資本完整無損。該模式的優(yōu)點(diǎn)是:保留了傳統(tǒng)會計(jì)模式的歷史成本計(jì)量屬性,能夠滿足可靠性、相關(guān)性和可比性的信息質(zhì)量要求;有助于評估企業(yè)管理當(dāng)局規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)的能力、管理人員的業(yè)績;不改變傳統(tǒng)的會計(jì)程序和會計(jì)方法。其缺點(diǎn)是:不能反映企業(yè)某類資產(chǎn)的價(jià)格的變動(dòng);可能會導(dǎo)致人們的誤解;區(qū)分貨幣性項(xiàng)目和非貨幣性項(xiàng)目比較困難。2.企業(yè)資產(chǎn)置換模式,采用相對于傳統(tǒng)成本會計(jì)信息的企業(yè)設(shè)計(jì)現(xiàn)時(shí)成本/名義幣值模式簡稱現(xiàn)時(shí)成本會計(jì)模式,著眼于按照同樣水平的實(shí)體生產(chǎn)能力或營運(yùn)能力(企業(yè)提供商品及勞務(wù)的能力)來保持資本完整無損。它的假設(shè)基礎(chǔ)是:所有消費(fèi)或出售的資源都要用能在同樣的生產(chǎn)和經(jīng)營水平上完成同樣功能的資源來置換。該模式的優(yōu)點(diǎn)是:更具有相關(guān)性、更能反映企業(yè)資產(chǎn)的真實(shí)價(jià)值;有助于對企業(yè)管理人員的成績做出正確的評價(jià);避免了歷史成本會計(jì)下利潤失真,能維護(hù)企業(yè)實(shí)際生產(chǎn)能力。其缺點(diǎn)是:具有主觀隨意性;工作量大,不易應(yīng)用和推廣;且有大量的實(shí)證研究表明現(xiàn)時(shí)成本會計(jì)信息的用處不是很大。如Beaver、Christie和Griffin發(fā)現(xiàn)股票的價(jià)格對經(jīng)過通貨膨脹調(diào)整后的信息沒有顯著的反應(yīng)。3.不變幣值計(jì)量現(xiàn)時(shí)成本/不變幣值會計(jì)模式是上述兩種模式的結(jié)合,它不僅計(jì)量現(xiàn)時(shí)成本,還以不變幣值作為計(jì)量單位,能同時(shí)消除一般物價(jià)變動(dòng)和個(gè)別物價(jià)變動(dòng)的影響。但是由于受到成本效益原則的限制,這種模式在世界范圍內(nèi)應(yīng)用不多。二、中國和世界價(jià)格變化的會計(jì)差異及原因(一)膨脹會計(jì)方式在南美國家,如阿根廷、巴西和智利,通貨膨脹會計(jì)比較流行。相對于美國和英國,澳大利亞、加拿大和新西蘭的通貨膨脹會計(jì)方式基本上以美國和英國的現(xiàn)行成本會計(jì)系統(tǒng)為基礎(chǔ)。在歐洲大陸一些國家如法國和德國對通貨膨脹會計(jì)的引進(jìn)熱情并不高。荷蘭以其重置成本會計(jì)的發(fā)展而出名,但并沒有使用這種會計(jì)模式的強(qiáng)制規(guī)定。瑞士和瑞典沒有通貨膨脹會計(jì)的要求,但是在實(shí)務(wù)中有些公司自愿披露這方面的信息或執(zhí)行現(xiàn)行價(jià)值會計(jì)準(zhǔn)則。(二)會計(jì)中國內(nèi)外價(jià)格變化的差異和具體體現(xiàn)1.其他國家和地區(qū)美國早在20世紀(jì)30年代就已經(jīng)開始研究探討通貨膨脹會計(jì),但直到70年代中期美國的通貨膨脹率迅速上升后,才加強(qiáng)了對通貨膨脹會計(jì)的研究與實(shí)踐。英國對通貨膨脹會計(jì)的研究起步也較早,但受到重視是在英國的物價(jià)上漲率迅速上升的20世紀(jì)60年代以后,從1971～1974年,英國會計(jì)準(zhǔn)則委員會發(fā)布了一些有關(guān)物價(jià)變動(dòng)的文告。加拿大、澳大利亞和新西蘭亦追隨美國和英國,陸續(xù)公布了現(xiàn)行成本會計(jì)補(bǔ)充報(bào)表的試行辦法。歐洲大陸通貨膨脹會計(jì)發(fā)展較為遲緩,荷蘭自20世紀(jì)20年代就開始使用現(xiàn)時(shí)重置成本會計(jì)制度,但至今尚無有關(guān)通貨膨脹會計(jì)體系的完整立法。德國政府禁止在正式資產(chǎn)負(fù)債表中重估資產(chǎn)的價(jià)值。法國政府于1977年由政府指定的委員會建議在證券交易所公開發(fā)行股票的公司報(bào)送一般購買力補(bǔ)充報(bào)表。巴西從20世紀(jì)50年代起,歷史成本計(jì)價(jià)就已失去作用,1964年政府稅法允許企業(yè)采用通貨膨脹會計(jì)。新中國成立以來,中國發(fā)生過三次明顯的通貨膨脹,因此直到20世紀(jì)80年代和90年代初期,我國會計(jì)界才出現(xiàn)了有關(guān)物價(jià)變動(dòng)會計(jì)的文章和專著。如《通貨膨脹會計(jì)》(葛家謝,1985)、《重置成本會計(jì)論》(湯云為,1989)、《論物價(jià)變動(dòng)會計(jì)》(曲曉輝,1991)。2.會計(jì)人員職業(yè)領(lǐng)導(dǎo)力的缺失國外的物價(jià)變動(dòng)會計(jì)目的是為了保證企業(yè)會計(jì)報(bào)表的使用者能注意到物價(jià)變動(dòng)對企業(yè)經(jīng)營成果的影響,或是在惡性通貨膨脹時(shí)期以改變會計(jì)計(jì)價(jià)單位、計(jì)價(jià)基礎(chǔ)來對外輸出有用的會計(jì)信息,而何時(shí)調(diào)整會計(jì)報(bào)表,依賴于會計(jì)人員的職業(yè)判斷力。我國物價(jià)變動(dòng)會計(jì)的起因與國外大不相同,按我國財(cái)經(jīng)法規(guī)的規(guī)定,企業(yè)平時(shí)不能隨意改變歷史成本的計(jì)價(jià)基礎(chǔ),只有在企業(yè)發(fā)生產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓、股份制改造以及國家有特殊規(guī)定(如清產(chǎn)核資)時(shí),方可統(tǒng)一運(yùn)用。3.用物權(quán)法不動(dòng)產(chǎn)評估的結(jié)果作為賬項(xiàng)調(diào)整的基礎(chǔ)國外物價(jià)變動(dòng)會計(jì)的調(diào)賬依據(jù),一是社會公布的一般物價(jià)指數(shù),二是以被調(diào)整資產(chǎn)分類物價(jià)指數(shù)表現(xiàn)的現(xiàn)行成本,然后才是資產(chǎn)的重置成本。由于我國沒有定期公布物價(jià)變動(dòng)指數(shù)的制度,這便形成了直接使用一般物價(jià)水平會計(jì)的困難,因此采用資產(chǎn)評估的結(jié)果作為賬項(xiàng)調(diào)整的基本依據(jù)。具體表現(xiàn)為主要以資產(chǎn)評估來提供企業(yè)改制、產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓等所需的企業(yè)整體價(jià)值資料,這樣,資產(chǎn)評估已經(jīng)成為促使我國企業(yè)產(chǎn)權(quán)交易順利進(jìn)行的重要中介業(yè)務(wù)。4.價(jià)值國家會計(jì)自身的原因我國現(xiàn)階段物價(jià)變動(dòng)的結(jié)果會作為產(chǎn)權(quán)的一部分確認(rèn);而國外的物價(jià)變動(dòng)會計(jì)的運(yùn)用主要是在不同的物價(jià)變動(dòng)時(shí)期剔除物價(jià)變動(dòng)對會計(jì)信息的影響,從而確定企業(yè)的資本保全程度,因此物價(jià)變動(dòng)的結(jié)果為與資本保全相關(guān)的凈收益,當(dāng)企業(yè)進(jìn)行產(chǎn)權(quán)交易時(shí)不會對交易結(jié)果形成大的影響。另外,西方國家的物價(jià)變動(dòng)會計(jì)已經(jīng)成為企業(yè)會計(jì)自身的事情,可隨企業(yè)所處的情況、會計(jì)人員的職業(yè)判斷力而靈活實(shí)施;而我國的物價(jià)變動(dòng)會計(jì)仍局限在一些特定的范圍,為特定的目的服務(wù)。(三)會計(jì)人員素質(zhì)不高具體分析主要有三點(diǎn)原因:第一,有關(guān)物價(jià)變動(dòng)信息來源具有局限性,會計(jì)信息的披露范圍過窄。第二,會計(jì)準(zhǔn)則及相關(guān)法規(guī)滯后,會計(jì)人員素質(zhì)有待提高。第三,現(xiàn)階段推行物價(jià)變動(dòng)會計(jì)要受到政府、企業(yè)管理部門和企業(yè)員工的阻力。三、科學(xué)評價(jià)下中國價(jià)格變革的會計(jì)價(jià)值(一)建立相對穩(wěn)定的會計(jì)政策,提高對外投資風(fēng)險(xiǎn)1.應(yīng)重塑固定資產(chǎn)折舊制度,在提取折舊時(shí),充分考慮企業(yè)固定資產(chǎn)重置相關(guān)行業(yè)的物價(jià)上漲因素,并按物價(jià)指數(shù)調(diào)整后的固定資產(chǎn)為計(jì)提折舊的依據(jù)。計(jì)算公式為:考慮物價(jià)上漲因素年折舊額=固定資產(chǎn)原值×相適應(yīng)的折舊率×(1+確定的物價(jià)上漲指數(shù))。2.應(yīng)采取更加穩(wěn)健的會計(jì)政策。在物價(jià)上漲時(shí),應(yīng)提倡采用成本與市價(jià)孰低法和后進(jìn)先出法對存貨予以計(jì)價(jià),還應(yīng)增強(qiáng)準(zhǔn)備金計(jì)提力度。我國會計(jì)準(zhǔn)則要求企業(yè)計(jì)提各種儲備,但計(jì)提范圍和比例仍有待于改進(jìn),如壞賬準(zhǔn)備金的計(jì)提基數(shù)僅局限于應(yīng)收賬款,而未考慮應(yīng)收票據(jù)和其他應(yīng)收款,且提取比例過低,難以滿足實(shí)際需要;對外投資有較大的風(fēng)險(xiǎn),應(yīng)提取對外投資準(zhǔn)備,包括短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備和長期投資減值準(zhǔn)備。3.在現(xiàn)行年度財(cái)務(wù)報(bào)表體系基礎(chǔ)上,附加物價(jià)變動(dòng)情況說明部分,特別對某些受物價(jià)變動(dòng)影響較大的報(bào)表項(xiàng)目,如固定資產(chǎn)、存貨、損益等按物價(jià)變動(dòng)指數(shù)分別予以揭示。(二)做好當(dāng)前成本計(jì)算的全面準(zhǔn)備1.暴露出的問題由于穩(wěn)健性原則與物價(jià)變動(dòng)會計(jì)的內(nèi)在矛盾,在現(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)生活中暴露出一些問題。這些都需要我們以物價(jià)變動(dòng)為中心,進(jìn)行深入探討。當(dāng)前要做的首要工作是在弄清理論問題的前提下,完善各種財(cái)經(jīng)法規(guī),制定出適合我國具體情況的有關(guān)物價(jià)變動(dòng)會計(jì)的法規(guī)。2.通過使用賬項(xiàng)調(diào)整的方式增加社會價(jià)值變量應(yīng)在平時(shí)披露對企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果有影響的物價(jià)變動(dòng)資料,在社會發(fā)生較大物價(jià)變動(dòng)時(shí)期披露賬項(xiàng)調(diào)整的信息