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2019年《政府會(huì)計(jì)制度》實(shí)施,財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算采用權(quán)責(zé)發(fā)生制,區(qū)分成本與費(fèi)用,為學(xué)生培養(yǎng)成本核算提供基礎(chǔ)條件和制度保障。同年,財(cái)政部頒布《事業(yè)單位成本核算基本指引》,對(duì)事業(yè)單位成本核算對(duì)象、項(xiàng)目范圍、歸集分配作出統(tǒng)籌指導(dǎo),要求執(zhí)行政府會(huì)計(jì)制度的單位應(yīng)當(dāng)進(jìn)行成本核算,因此執(zhí)行政府會(huì)計(jì)制度的中小學(xué)財(cái)務(wù)有必要且有條件進(jìn)行成本核算。在此背景下,本文對(duì)中小學(xué)生均培養(yǎng)成本進(jìn)行核算研究,不但可以為基礎(chǔ)教育成本核算提供實(shí)際參考方法,而且有助于制定合理的財(cái)政撥款標(biāo)準(zhǔn),加強(qiáng)教育資金投入與產(chǎn)出管理,提高財(cái)政管理水平和資源配置效率。二、政府會(huì)計(jì)制度下中小學(xué)生均培養(yǎng)成本的核算和計(jì)量(一)政府會(huì)計(jì)制度下中小學(xué)生均培養(yǎng)成本的核算對(duì)象教育成本涵蓋了為培養(yǎng)學(xué)生期間的各項(xiàng)直接和間接費(fèi)用,因此其核算對(duì)象為小學(xué)生一年級(jí)到初中三年級(jí)在校學(xué)生。小學(xué)與中學(xué)培養(yǎng)經(jīng)費(fèi)均為財(cái)政全額撥款資金,培養(yǎng)成本的核算方法具有同質(zhì)性,因此本文選取某X學(xué)校兩個(gè)不同開辦年限校區(qū)的在校學(xué)生作為參考核算對(duì)象。(二)政府會(huì)計(jì)制度下中小學(xué)生均培養(yǎng)成本的核算期間根據(jù)政府會(huì)計(jì)制度要求采用公歷年度,即1月1日至12月31日為會(huì)計(jì)核算期間。而學(xué)生學(xué)年時(shí)間為每年9月到次年6月,二者周期不同,但是為了保持財(cái)政資金預(yù)算期間與會(huì)計(jì)核算期間的一致性以及各項(xiàng)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)之間的可比性,本文選取2021年財(cái)務(wù)年作為核算期間。(三)政府會(huì)計(jì)制度下中小學(xué)生均培養(yǎng)成本的核算范圍根據(jù)政府會(huì)計(jì)制度規(guī)定和《基本指引》要求,“業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)”和“單位管理費(fèi)”與學(xué)校教育教學(xué)目標(biāo)相關(guān)應(yīng)計(jì)入成本范圍。總體費(fèi)用中剔除與學(xué)生培養(yǎng)無關(guān)費(fèi)用,其中退休費(fèi)、遺屬補(bǔ)助撫恤金屬于非相關(guān)費(fèi)用應(yīng)當(dāng)剔除,資本性支出以折舊、攤銷形式進(jìn)行費(fèi)用化計(jì)量;工資福利和商品服務(wù)應(yīng)具體分析。本文以X學(xué)校為例,將其2021年費(fèi)用數(shù)據(jù)確認(rèn)總體費(fèi)用。(四)政府會(huì)計(jì)制度下中小學(xué)生均培養(yǎng)成本的核算方法在各類成本計(jì)算方法中,作業(yè)成本法首先區(qū)分直接和間接費(fèi)用,然后將間接費(fèi)用按照成本核算對(duì)象消耗作業(yè)中心成本,作業(yè)中心成本消耗資源項(xiàng)目的理念進(jìn)行科學(xué)歸集和分配,不僅可以彌補(bǔ)傳統(tǒng)生均成本法簡(jiǎn)單粗放難以科學(xué)分類的不足,而且與《基本指引》對(duì)直接費(fèi)用和間接費(fèi)用的核算要求一致,因此本文采用作業(yè)成本法進(jìn)行計(jì)算分析。三、政府會(huì)計(jì)制度下作業(yè)成本法核算生均培養(yǎng)成本的應(yīng)用分析根據(jù)前述理論基礎(chǔ),本文以X學(xué)校不同開辦時(shí)間的A和B兩個(gè)校區(qū)為例,運(yùn)用作業(yè)成本法對(duì)政府會(huì)計(jì)制度下的生均培養(yǎng)成本核算進(jìn)行實(shí)例應(yīng)用分析。X學(xué)校現(xiàn)有A老校區(qū)開辦于1999年,B新校區(qū)開辦于2019年,其全年財(cái)政資金撥款總支出60310608.45元,將資本性支出剔除以資產(chǎn)折舊、攤銷形式后的全年總費(fèi)用44096643.83元。(一)識(shí)別作業(yè)中心根據(jù)X學(xué)校運(yùn)行情況,學(xué)校內(nèi)部設(shè)置校長(zhǎng)及校辦公室、德育處、教務(wù)處、總務(wù)處、財(cái)務(wù)室、安保室、社團(tuán)管理室等職能科室。根據(jù)各科室作業(yè)職責(zé)確認(rèn)為教學(xué)管理中心、學(xué)生管理中心、行政管理中心、后勤服務(wù)中心,因此X學(xué)校作業(yè)成本核算生均培養(yǎng)成本模型如下表1。表1作業(yè)成本法核算中小學(xué)培養(yǎng)成本模型圖(二)確定資源消耗項(xiàng)目資源消耗項(xiàng)目是學(xué)校為實(shí)現(xiàn)教學(xué)目標(biāo)消耗的人力、物力等資源。根據(jù)2021年財(cái)務(wù)數(shù)據(jù),可提取工資社保、辦公水電費(fèi)等科目,建立資源項(xiàng)目表,識(shí)別助學(xué)金、課本作業(yè)本費(fèi)等可直接作業(yè)于該校區(qū)的直接費(fèi)用計(jì)入培養(yǎng)成本,剩余無法區(qū)分的間接費(fèi)用進(jìn)行分配歸集。AB兩校區(qū)2021年剔除退休費(fèi)等非相關(guān)費(fèi)用后的總費(fèi)用為42857823.12元,具體資源項(xiàng)目如下表2。表2X學(xué)校兩校區(qū)資源項(xiàng)目歸集表(三)確定資源動(dòng)因,分配資源消耗,生成作業(yè)成本庫資源動(dòng)因是資源被消耗的方式和原因,直接費(fèi)用按照直接歸屬的產(chǎn)品或者服務(wù)對(duì)象直接計(jì)入培養(yǎng)成本,間接費(fèi)用按照資源動(dòng)因歸集分配到作業(yè)中心。在生均培養(yǎng)成本實(shí)際核算中可以按約當(dāng)教師人數(shù)、參保職工人數(shù)、專屬作業(yè)等作為資源動(dòng)因,將各資源項(xiàng)目分配至作業(yè)中心,確定各作業(yè)中心的消耗量,建立作業(yè)中心成本表。AB兩校區(qū)取法區(qū)分的間接費(fèi)用按照第二步歸集結(jié)果22197765.25元,其具體分配至不同作業(yè)中心如下表3。表3作業(yè)中心間接費(fèi)用分配表表4作業(yè)成本庫分配表(四)分配作業(yè)成本,生成生均培養(yǎng)成本作業(yè)動(dòng)因是作業(yè)中心服務(wù)于成本核算對(duì)象的方式,在實(shí)際核算過程中,可以用約當(dāng)學(xué)生人數(shù)、約當(dāng)教師人數(shù)、約當(dāng)課時(shí)量等動(dòng)因分配作業(yè)中消耗的成本。作業(yè)成本中心動(dòng)因率=作業(yè)中心總成本/總作業(yè)量。學(xué)生作業(yè)成本=作業(yè)成本中心動(dòng)因率*耗用作業(yè)中心的成本動(dòng)因量。學(xué)生生均培養(yǎng)成本=(直接費(fèi)用+歸集到該校區(qū)間接費(fèi)用)/該校區(qū)平均學(xué)生人數(shù)A校區(qū)學(xué)生生均培養(yǎng)成本=16290400.73+16448120.21/1565=20919.18元。B校區(qū)學(xué)生生均培養(yǎng)成本=4369657.14+5749645.04/404=25047.28元。傳統(tǒng)平均法計(jì)算的生均培養(yǎng)成本=總費(fèi)用44096643.83/學(xué)生平均數(shù)/1969=22395.45元。(五)作業(yè)成本法結(jié)果對(duì)比分析根據(jù)計(jì)算對(duì)比分析,不同開辦時(shí)間校區(qū)的生均培養(yǎng)成本不同,傳統(tǒng)平均成本計(jì)算法會(huì)高估老校區(qū)低估新校區(qū)的生均培養(yǎng)成本。其原因是新校區(qū)開辦時(shí)間短,學(xué)生人數(shù)少,各項(xiàng)基本配套公用在不斷完善中,消耗資源的成本及方式與老校區(qū)不同,而傳統(tǒng)平均法計(jì)算方法不區(qū)分直接和間接成本,未剔除不相關(guān)成本,將不同校區(qū)確認(rèn)為同一核算對(duì)象不準(zhǔn)確、不合理。因此,根據(jù)對(duì)比分析可知作業(yè)成本法由于其成本精細(xì)化分配的優(yōu)越性和合理性,更適合多種類、多性質(zhì)的生均培養(yǎng)成本核算,更有利于教育和財(cái)政資金的科學(xué)投入和分配。四、結(jié)語本文在《政府會(huì)計(jì)制度》和《基本指引》大背景下,結(jié)合實(shí)際案例探討了作業(yè)成本法在中小學(xué)生均培養(yǎng)成本核算的可操作性,有利于精細(xì)化成本核
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