財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與評(píng)估政策管理知識(shí)分析

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與評(píng)估政策管理知識(shí)分析主要內(nèi)容會(huì)計(jì)政策變更會(huì)計(jì)估計(jì)變更前期差錯(cuò)更正披露Date2背景2006年2月15日，財(cái)政部以財(cái)會(huì)[2006]3號(hào)發(fā)布《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第28號(hào)——會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)變更和差錯(cuò)更正》于2007年1月1日起暫在上市公司范圍內(nèi)施行，鼓勵(lì)其他企業(yè)執(zhí)行。Date3一、概述1、會(huì)計(jì)政策的特點(diǎn)（1）會(huì)計(jì)政策具有不同層次，涉及會(huì)計(jì)的原則、會(huì)計(jì)基礎(chǔ)和會(huì)計(jì)處理方法；（2）會(huì)計(jì)政策是在允許的會(huì)計(jì)原則和會(huì)計(jì)方法中作出具體選擇；（3）會(huì)計(jì)政策是企業(yè)會(huì)計(jì)核算的直接依據(jù)。2、會(huì)計(jì)政策變更的條件（1）法律、行政法規(guī)或者國(guó)家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度等要求變更。（2）會(huì)計(jì)政策變更能夠提供更可靠、更相關(guān)的會(huì)計(jì)信息。4-1會(huì)計(jì)政策變更Date4注意：下列情況不屬于會(huì)計(jì)政策變更：（1）本期發(fā)生的交易或事項(xiàng)與以前相比具有本質(zhì)差別而采用新的會(huì)計(jì)政策。如：經(jīng)營(yíng)租賃方式改為融資租賃方式。（2）對(duì)初次發(fā)生的或不重要的交易或事項(xiàng)采用新的會(huì)計(jì)政策。如：對(duì)于以前出現(xiàn)過的不具有重要性的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)改用新的會(huì)計(jì)政策，不屬于會(huì)計(jì)政策變更。Date52.會(huì)計(jì)政策變更的會(huì)計(jì)處理方法種類追溯調(diào)整法：是指對(duì)某項(xiàng)交易或事項(xiàng)變更會(huì)計(jì)政策，視同該項(xiàng)交易或事項(xiàng)初次發(fā)生時(shí)即采用變更后的會(huì)計(jì)政策，并以此對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目進(jìn)行調(diào)整的方法。即視同該業(yè)務(wù)從一開始用的就是新政策。未來適用法：是指將變更后的會(huì)計(jì)政策應(yīng)用于變更日及以后發(fā)生的交易或者事項(xiàng)，或者在會(huì)計(jì)估計(jì)變更當(dāng)期和未來期間確認(rèn)會(huì)計(jì)估計(jì)變更影響數(shù)的方法。Date6二、會(huì)計(jì)政策變更會(huì)計(jì)處理方法的選擇1.企業(yè)依據(jù)法律或國(guó)家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度的要求變更會(huì)計(jì)政策，分別以下情況處理：a.國(guó)家如果明確規(guī)定了處理方法的則遵其規(guī)定；b.國(guó)家未作明確規(guī)定的，按追溯調(diào)整法來處理。2.會(huì)計(jì)政策變更能夠提供更可靠、更相關(guān)的會(huì)計(jì)信息的，應(yīng)當(dāng)采用追溯調(diào)整法處理。3.確定會(huì)計(jì)政策變更對(duì)列報(bào)前期影響數(shù)不切實(shí)可行的，應(yīng)當(dāng)從可追溯調(diào)整的最早期間期初開始應(yīng)用變更后的會(huì)計(jì)政策。在當(dāng)期期初確定會(huì)計(jì)政策變更對(duì)以前各期累積影響數(shù)不切實(shí)可行的，應(yīng)當(dāng)采用未來適用法處理。Date7三、追溯調(diào)整法的基本步驟1.計(jì)算會(huì)計(jì)政策累計(jì)影響數(shù)a.根據(jù)新的會(huì)計(jì)政策重新計(jì)算受影響的前期交易或事項(xiàng)b.計(jì)算兩種會(huì)計(jì)政策下的差異c.計(jì)算差異的所得稅影響金額（若適用）d.確定前期中的每一期的稅后差異e.計(jì)算會(huì)計(jì)政策變更的累積影響數(shù)2.進(jìn)行相關(guān)的賬務(wù)處理3.調(diào)整會(huì)計(jì)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目4.會(huì)計(jì)報(bào)表附注說明Date8【例1】A公司2007年初執(zhí)行新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，開始對(duì)閑置設(shè)備補(bǔ)提折舊，假定2006年應(yīng)補(bǔ)提折舊40萬元，2006年以前年度應(yīng)補(bǔ)提折舊60萬元。A企業(yè)的法定盈余公積提取比例為10%。假定所得稅率為30%。A企業(yè)采用了資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法進(jìn)行所得稅處理。Date9Date10（2）調(diào)整報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目2007年12月31日2007年2007年Date11【例2】X公司于2004年1月1日對(duì)Y公司進(jìn)行長(zhǎng)期股權(quán)投資，占Y公司有表決權(quán)股份的20％，按當(dāng)時(shí)會(huì)計(jì)制度規(guī)定，采用成本法核算該投資，初始投資成本為90萬元，且與應(yīng)享有的Y公司所有者權(quán)益份額相等。2007年1月1日起按新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定改按權(quán)益法核算。X公司按凈利潤(rùn)的15％提取盈余公積金，且除凈利潤(rùn)外，無其他所有者權(quán)益變動(dòng)事項(xiàng)。按稅法規(guī)定，X公司與Y公司適用的所得稅率均為33％，企業(yè)對(duì)其他單位投資分得的利潤(rùn)或股利以被投資單位宣告分派利潤(rùn)或股利時(shí)計(jì)入應(yīng)納稅所得額。Date12Y公司2004年、2005年、2006年的凈利潤(rùn)以及X公司于2004年、2005年從Y公司分得的現(xiàn)金股利如下表所示。Date13第一步，計(jì)算確定會(huì)計(jì)政策變更的累積影響數(shù)。Date14第二步，進(jìn)行相關(guān)的賬務(wù)處理。調(diào)整會(huì)計(jì)政策變更累積影響數(shù)：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——Y公司（損益調(diào)整）55000貸：利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)55000調(diào)整利潤(rùn)分配：借：利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)（55000×15％）8250貸：盈余公積8250Date15第三步，調(diào)整會(huì)計(jì)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目。企業(yè)在會(huì)計(jì)政策變更當(dāng)年，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資產(chǎn)負(fù)債表年初留存收益數(shù)，以及利潤(rùn)表“上年金額”欄有關(guān)項(xiàng)目。Date16【例3】甲公司從2007年1月1日起執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，從2007年1月1日起，所得稅的核算方法由應(yīng)付稅款法改為資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法，所得稅率為33%。2006年末，資產(chǎn)負(fù)債表中應(yīng)收賬款賬面價(jià)值為800萬元，計(jì)稅基礎(chǔ)為900萬元；固定資產(chǎn)賬面價(jià)值為2000萬元，計(jì)稅基礎(chǔ)為2200萬元；預(yù)計(jì)負(fù)債的賬面價(jià)值為300萬元，計(jì)稅基礎(chǔ)為0。假定甲公司按10%提取法定公積金。Date17（1）計(jì)算累計(jì)影響數(shù)，確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)①應(yīng)收賬款項(xiàng)目產(chǎn)生的可抵扣暫時(shí)性差異=900—800=100（萬元）遞延所得稅資產(chǎn)余額=100×33%=33（萬元）②固定資產(chǎn)項(xiàng)目產(chǎn)生的可抵扣暫時(shí)性差異=2200—2000=200（萬元）遞延所得稅資產(chǎn)余額=200×33%=66（萬元）③預(yù)計(jì)負(fù)債項(xiàng)目產(chǎn)生的可抵扣暫時(shí)性差異=300（萬元）遞延所得稅資產(chǎn)余額=300×33%=99（萬元）遞延所得稅資產(chǎn)合計(jì)＝33＋66＋99＝198（萬元）Date18（2）2007年進(jìn)行相關(guān)的賬務(wù)處理①調(diào)整累計(jì)影響數(shù)借：遞延所得稅資產(chǎn)198貸：利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)198②由于凈利潤(rùn)的增加調(diào)增的盈余公積借：利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)19.8貸：盈余公積（198×10%）19.8（3）調(diào)整會(huì)計(jì)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目Date19四、未來適用法的處理程序在未來適用法下，不需要計(jì)算會(huì)計(jì)政策變更產(chǎn)生的累積影響數(shù)，也無須重編以前年度的財(cái)務(wù)報(bào)表。只在變更當(dāng)年采用新的會(huì)計(jì)政策。雖然未來適用法不要求對(duì)以前的會(huì)計(jì)指標(biāo)進(jìn)行追溯調(diào)整，但應(yīng)在會(huì)計(jì)政策變更當(dāng)期比較出會(huì)計(jì)政策變更對(duì)當(dāng)期凈利潤(rùn)的影響數(shù)，并披露于報(bào)表附注。Date20五、會(huì)計(jì)政策變更的報(bào)表披露①會(huì)計(jì)政策變更的性質(zhì)、內(nèi)容和原因。②當(dāng)期和各個(gè)列報(bào)前期財(cái)務(wù)報(bào)表中受影響的項(xiàng)目名稱和調(diào)整金額。③無法進(jìn)行追溯調(diào)整的，說明該事實(shí)和原因以及開始應(yīng)用變更后的會(huì)計(jì)政策的時(shí)點(diǎn)、具體應(yīng)用情況。Date214-2會(huì)計(jì)估計(jì)變更

1.會(huì)計(jì)估計(jì)的特點(diǎn):會(huì)計(jì)估計(jì)的存在是由于經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中內(nèi)在的不確定性因素的影響。會(huì)計(jì)估計(jì)應(yīng)當(dāng)依據(jù)最近可利用的信息或資料為基礎(chǔ)。進(jìn)行會(huì)計(jì)估計(jì)并不會(huì)消弱會(huì)計(jì)核算的可靠性。如：壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提、待攤費(fèi)用的攤銷、應(yīng)計(jì)提的折舊的固定資產(chǎn)使用年限等等，都要進(jìn)行估計(jì)。2.會(huì)計(jì)估計(jì)變更：是指由于資產(chǎn)和負(fù)債的當(dāng)前狀況及預(yù)期經(jīng)濟(jì)利益和義務(wù)發(fā)生了變化，從而對(duì)資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價(jià)值或者資產(chǎn)的定期消耗金額進(jìn)行調(diào)整。Date22注：對(duì)會(huì)計(jì)估計(jì)進(jìn)行修訂并不表明原來的估計(jì)方法有問題或不是最適當(dāng)，只表明會(huì)計(jì)估計(jì)已經(jīng)不能適應(yīng)目前的實(shí)際情況，在目前已經(jīng)失去了繼續(xù)沿用的依據(jù)。Date233.會(huì)計(jì)處理方法：未來適用法

在會(huì)計(jì)估計(jì)變更當(dāng)期及以后期間，采用新的會(huì)計(jì)估計(jì)，不改變以前期間的會(huì)計(jì)估計(jì)，也不調(diào)整以前期間的報(bào)告結(jié)果。4.會(huì)計(jì)估計(jì)變更和會(huì)計(jì)政策變更無法分清時(shí)，應(yīng)按視為會(huì)計(jì)估計(jì)變更來進(jìn)行處理。5.會(huì)計(jì)估計(jì)變更的報(bào)表披露（1）會(huì)計(jì)估計(jì)變更的內(nèi)容和原因；（2）會(huì)計(jì)估計(jì)變更對(duì)當(dāng)期和未來期間的影響數(shù)；（3）會(huì)計(jì)估計(jì)變更的影響數(shù)不能確定的，披露這一事實(shí)和原因。Date24

4-3前期差錯(cuò)更正

一、前期差錯(cuò)概念：是指由于沒有運(yùn)用或錯(cuò)誤運(yùn)用下列兩種信息，而對(duì)前期財(cái)務(wù)報(bào)表造成省略漏或錯(cuò)報(bào)。1.編報(bào)前期財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)預(yù)期能夠取得并加以考慮的可靠信息。2.前期財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出時(shí)能夠取得的可靠信息。前期差錯(cuò)通常包括計(jì)算錯(cuò)誤、應(yīng)用會(huì)計(jì)政策錯(cuò)誤、疏忽或曲解事實(shí)以及舞弊產(chǎn)生的影響以及存貨、固定資產(chǎn)盤盈等。所稱“前期差錯(cuò)”，應(yīng)當(dāng)是指重要的前期差錯(cuò)以及雖然不重要但故意造成的前期差錯(cuò)。

Date25二、前期差錯(cuò)的分類

1.采用法律或國(guó)家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度等行政法規(guī)、規(guī)章所不允許的會(huì)計(jì)政策2.賬戶分類以及計(jì)算錯(cuò)誤3.在期末應(yīng)計(jì)項(xiàng)目與遞延項(xiàng)目未予調(diào)整4.漏記已完成的交易5.對(duì)事實(shí)的忽視和誤用6.提前確認(rèn)尚未實(shí)現(xiàn)的收入或不確認(rèn)已實(shí)現(xiàn)的收入7.資本性支出與收益性支出劃分差錯(cuò)Date26三、前期差錯(cuò)的更正原則1.企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用追溯重述法更正重要的前期差錯(cuò)，但確定前期差錯(cuò)累積影響數(shù)不切實(shí)可行的除外。追溯重述法，是指在發(fā)現(xiàn)前期差錯(cuò)時(shí)，視同該項(xiàng)前期差錯(cuò)從未發(fā)生過，從而對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目進(jìn)行更正的方法。2.當(dāng)確定前期差錯(cuò)影響數(shù)不切實(shí)可行的，可以從可追溯重述的最早期間開始調(diào)整留存收益的期初余額，財(cái)務(wù)報(bào)表其他相關(guān)項(xiàng)目的期初余額也應(yīng)當(dāng)一并調(diào)整，也可以采用未來適用法。3.發(fā)生在資產(chǎn)負(fù)債表日后期間的前期差錯(cuò)應(yīng)參照資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)處理。4.對(duì)于不重要的前期差錯(cuò)應(yīng)視同當(dāng)期差錯(cuò)進(jìn)行修正。Date27例：2006年的收入為1100萬元，在2007年10月發(fā)現(xiàn)多計(jì)收入100萬元；在編制2007年年報(bào)時(shí)，應(yīng)視同該差錯(cuò)沒有發(fā)生過，即2006年的年收入應(yīng)改為正確的1000萬元；又如：2007年12月發(fā)現(xiàn)2006年少提折舊500萬元，則在編制2007年年報(bào)時(shí)，調(diào)整2007年利潤(rùn)表中作為比較的2006年利潤(rùn)表中的相關(guān)數(shù)據(jù)；調(diào)整2007年資產(chǎn)負(fù)債表的年初數(shù)。注：在發(fā)現(xiàn)前期重要差錯(cuò)時(shí)，才需采用“追溯重述法”；如果不是重要的差錯(cuò)，可以直接調(diào)整當(dāng)期損益等相關(guān)項(xiàng)目。Date28【例1】E公司于2007年12月發(fā)現(xiàn)，2006年漏記了一項(xiàng)固定資產(chǎn)的折舊費(fèi)用150000元，所得稅申報(bào)時(shí)未發(fā)現(xiàn)此差錯(cuò)。此外，2006年適用所得稅稅率為33%，無其他納稅調(diào)整事項(xiàng)。該公司按凈利潤(rùn)的15%提取盈余公積金。Date29例題分析：（1）借：以前年度損益調(diào)整15

貸：累計(jì)折舊15

（2）借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅4.95

貸：以前年度損益調(diào)整4.95

（3）借：利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)10.05

貸：以前年度損益調(diào)整10.05

（4）借：盈余公積1.5075

貸：利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)1.5075Date30調(diào)整報(bào)表Date31[例2]甲公司2007年初開始對(duì)某無形資產(chǎn)進(jìn)行攤銷，原價(jià)為100萬元，攤銷期為5年（稅務(wù)的攤銷口徑為10年），2007年末該無形資產(chǎn)的可收回價(jià)值為72萬元，2009年末的可收回價(jià)值為30萬元，假定2010年發(fā)現(xiàn)企業(yè)2009年未進(jìn)行無形資產(chǎn)的分?jǐn)偤蜏?zhǔn)備計(jì)提，假定企業(yè)的所得稅率為30%，采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法進(jìn)行所得稅處理。A企業(yè)的法定盈余公積提取比例為10%。Date32[分析]按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則：2007.12攤銷20萬元，并計(jì)提減值準(zhǔn)備8；2008.12攤銷（100-20-8）/4=18萬此時(shí)賬面價(jià)值54萬元2009.12應(yīng)攤銷18萬元，并提減值準(zhǔn)備6萬元正確處理下的賬面價(jià)值應(yīng)為30萬元（=54-18-6）按照稅法：至2009.12計(jì)稅基礎(chǔ)70萬元（=100-30）但其只做到2008年100-20=80萬元正確的可抵扣時(shí)間性差異=40萬元（70-30）該企業(yè)目前實(shí)際的可抵扣時(shí)間性差異=26萬元（80-54）可見，該企業(yè)少認(rèn)定了可抵扣時(shí)間性差異14萬元。Date33（1）借：以前年度損益調(diào)整18

貸：累計(jì)攤銷18（2）借：以前年度損益調(diào)整