分析納稅人資產(chǎn)重組有關(guān)增值稅政策

分析納稅人資產(chǎn)重組有關(guān)增值稅政策一、上市公司向控股股東轉(zhuǎn)讓貨物應(yīng)照章征收增值稅

國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于轉(zhuǎn)讓企業(yè)全部產(chǎn)權(quán)不征收增值稅問(wèn)題的批復(fù)》(國(guó)稅函[2023]420號(hào))規(guī)定,依據(jù)《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》及其實(shí)施細(xì)則的規(guī)定,增值稅的征收范圍為銷售貨物或者供應(yīng)加工、修理修配勞務(wù)以及進(jìn)口貨物。而轉(zhuǎn)讓企業(yè)全部產(chǎn)權(quán)是整體轉(zhuǎn)讓企業(yè)資產(chǎn)、債權(quán)、債務(wù)及勞動(dòng)力的行為,因此,轉(zhuǎn)讓企業(yè)全部產(chǎn)權(quán)涉及的應(yīng)稅貨物的轉(zhuǎn)讓不屬于增值稅的征稅范圍,不征收增值稅。即當(dāng)企業(yè)產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓的主體是企業(yè)的產(chǎn)權(quán)人,交易的對(duì)象是企業(yè)的產(chǎn)權(quán)時(shí),其性質(zhì)屬于股權(quán)轉(zhuǎn)讓,涉及的應(yīng)稅貨物的轉(zhuǎn)讓不征收流轉(zhuǎn)稅。但應(yīng)留意的是,國(guó)稅函[2023]585號(hào)文規(guī)定,納稅人在資產(chǎn)重組過(guò)程中將所屬資產(chǎn)、負(fù)債及相關(guān)權(quán)利和義務(wù)轉(zhuǎn)讓給控股公司,但保存上市公司資格的行為,不屬于國(guó)稅函[2023]420號(hào)規(guī)定的整體轉(zhuǎn)讓企業(yè)產(chǎn)權(quán)行為。對(duì)其資產(chǎn)重組過(guò)程中涉及的應(yīng)稅貨物轉(zhuǎn)讓等行為應(yīng)照章征收增值稅。同時(shí)還規(guī)定,上述控股公司將受讓獲得的實(shí)物資產(chǎn)再投資給其他公司的行為也應(yīng)照章征收增值稅。

也就是說(shuō),轉(zhuǎn)讓企業(yè)全部產(chǎn)權(quán)和企業(yè)整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓不是同一個(gè)概念,其稅務(wù)處理也是迥然不同的。從定義來(lái)看,企業(yè)轉(zhuǎn)讓全部產(chǎn)權(quán)和企業(yè)整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓的區(qū)分主要是:①企業(yè)轉(zhuǎn)讓全部產(chǎn)權(quán)的轉(zhuǎn)讓主體是企業(yè),從性質(zhì)上來(lái)說(shuō)屬于企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓;而企業(yè)整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓的轉(zhuǎn)讓主體是企業(yè)的整體資產(chǎn)。②企業(yè)轉(zhuǎn)讓全部產(chǎn)權(quán)的內(nèi)容是企業(yè)資產(chǎn)、債權(quán)、債務(wù)、勞動(dòng)力,四者缺一不行;而企業(yè)整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓的內(nèi)容是企業(yè)的資產(chǎn)、負(fù)債和全部者權(quán)益。③企業(yè)轉(zhuǎn)讓全部產(chǎn)權(quán)后,被轉(zhuǎn)讓企業(yè)可能存在,也可能不存在,由轉(zhuǎn)讓企業(yè)和承受企業(yè)協(xié)商確定;而企業(yè)整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓后,轉(zhuǎn)讓企業(yè)連續(xù)存在,只是將經(jīng)營(yíng)類型由從事?tīng)I(yíng)業(yè)活動(dòng)(制造業(yè)、加工業(yè)、交通運(yùn)輸?shù)?轉(zhuǎn)變?yōu)橥顿Y活動(dòng)(投資公司或持有的長(zhǎng)期股權(quán)投資),作為連續(xù)存在的獨(dú)立納稅人的地位沒(méi)有發(fā)生任何變更。只有整體轉(zhuǎn)讓企業(yè)全部產(chǎn)權(quán),包括資產(chǎn)、債權(quán)、債務(wù)和勞動(dòng)力四個(gè)要素同時(shí)滿意的行為,才符合不征收流轉(zhuǎn)稅的條件。需要留意的是,上市公司不僅要同時(shí)滿意上述四項(xiàng)條件,其上市公司資格也不得保存,假如保存,則意味著作為連續(xù)存在的獨(dú)立納稅人的地位沒(méi)有發(fā)生任何變更,轉(zhuǎn)讓不能視為整體轉(zhuǎn)讓企業(yè)產(chǎn)權(quán)行為,因而對(duì)其資產(chǎn)重組過(guò)程中涉及的應(yīng)稅貨物轉(zhuǎn)讓等行為應(yīng)照章征收增值稅。

二、資產(chǎn)重組過(guò)程中所涉及的固定資產(chǎn)應(yīng)按規(guī)定征收增值稅財(cái)稅[2023]9號(hào)文規(guī)定,一般納稅人銷售自己使用過(guò)的屬于《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》第十條規(guī)定不得抵扣且未抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的固定資產(chǎn),按簡(jiǎn)易方法依4%征收率減半征收增值稅。一般納稅人銷售自己使用過(guò)的其他固定資產(chǎn)應(yīng)按財(cái)稅[2023]170號(hào)文第四條的規(guī)定執(zhí)行,即自2023年1月1日起,納稅人銷售自己使用過(guò)的固定資產(chǎn),應(yīng)區(qū)分不憐憫形征收增值稅:①銷售自己使用過(guò)的2023年1月1日以后購(gòu)進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn),根據(jù)適用稅率征收增值稅;②2023年12月31日以前未納入擴(kuò)大增值稅抵扣范圍試點(diǎn)的納稅人,銷售自己使用過(guò)的2023年12月31日以前購(gòu)進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn),根據(jù)4%征收率減半征收增值稅;③2023年12月31日以前已納入擴(kuò)大增值稅抵扣范圍試點(diǎn)的納稅人,銷售自己使用過(guò)的在本地區(qū)擴(kuò)大增值稅抵扣范圍試點(diǎn)以前購(gòu)進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn),根據(jù)4%征收率減半征收增值稅;銷售自己使用過(guò)的在本地區(qū)擴(kuò)大增值稅抵扣范圍試點(diǎn)以后購(gòu)進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn),根據(jù)適用稅率征收增值稅。此外依據(jù)財(cái)稅[2023]9號(hào)文的規(guī)定,小規(guī)模納稅人(除其他個(gè)人外)銷售自己使用過(guò)的固定資產(chǎn)減按2%征收率征收增值稅。所稱已使用過(guò)的固定資產(chǎn)是指納稅人依據(jù)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度已經(jīng)計(jì)提折舊的固定資產(chǎn)。需要指出的是,固定資產(chǎn)銷售額是含稅的,在實(shí)際計(jì)征時(shí)應(yīng)作調(diào)整。

三、增值稅簡(jiǎn)易征收政策下的發(fā)票開(kāi)具及其他相關(guān)規(guī)定2.銷售自己使用過(guò)的固定資產(chǎn)不得開(kāi)具專用發(fā)票。《關(guān)于全國(guó)實(shí)施增值稅轉(zhuǎn)型改革若干問(wèn)題的通知》(國(guó)稅函[2023]90號(hào))規(guī)定,一般納稅人銷售自己使用過(guò)的固定資產(chǎn),凡依據(jù)財(cái)稅[2023]170號(hào)和財(cái)稅[2023]9號(hào)文件等規(guī)定適用按簡(jiǎn)易方法依4%征收率減半征收增值稅政策的,應(yīng)開(kāi)具一般發(fā)票,不得開(kāi)具增值稅專用發(fā)票。但銷售自己使用過(guò)的2023年1月1日以后購(gòu)進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn),則可以開(kāi)具增值稅專用發(fā)票,購(gòu)入方可以按規(guī)定抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額;小規(guī)模納稅人銷售自己使用過(guò)的固定資產(chǎn)應(yīng)開(kāi)具一般發(fā)票,不得由稅務(wù)機(jī)關(guān)代開(kāi)增值稅專用發(fā)票。同時(shí),納稅人銷售舊貨應(yīng)開(kāi)具一般發(fā)票,不得自行開(kāi)具或者由稅務(wù)機(jī)關(guān)代開(kāi)增值稅專用發(fā)票。但應(yīng)留意,國(guó)稅函[2023]90號(hào)規(guī)定,一般納稅人銷售自產(chǎn)的自來(lái)水、建筑用和生產(chǎn)建筑材料所用的砂、土、石料等選擇根據(jù)簡(jiǎn)易方法6%征收率計(jì)算繳納增值稅的貨物,以及暫按簡(jiǎn)易方法依照4%征收率計(jì)算繳納增值稅的典當(dāng)業(yè)銷售死當(dāng)物品等,可自行開(kāi)具增值稅專用發(fā)票。

3.視同銷售狀況下固定資產(chǎn)和貨物銷售額確實(shí)定。①視同銷售固定資產(chǎn)銷售額確實(shí)定。財(cái)稅[2023]170號(hào)文規(guī)定,納稅人發(fā)生增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則第四條規(guī)定的固定資產(chǎn)視同銷售行為,對(duì)已使用過(guò)的固定資產(chǎn)無(wú)法確定銷售額的,以固定資產(chǎn)凈值為銷售額。②視同銷售貨物行為銷售額確實(shí)定。新增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則規(guī)定,視同銷售貨物行為而無(wú)銷售額者,按以