中級會計實課件：收入

收入、費用和利潤目錄收入、費用概述收入的確認和計量政府補助費用的確認和計量所得稅利潤第一節(jié)收入、費用概述收入、費用概述收入，是指企業(yè)在日?；顒又行纬傻摹е滤姓邫嘁嬖黾拥?、與所有者投入資本無關的經濟利益的總流入。收入按照主次分類，分為主營業(yè)務收入和其他業(yè)務收入。收入、費用概述費用，是指企業(yè)在日常活動中發(fā)生的、會導致所有者權益減少的、與向所有者分配利潤無關的經濟利益的總流出。費用按其功能分為營業(yè)成本、稅金及附加、期間費用、資產減值損失等。第二節(jié)收入的確認和計量收入的確認和計量的步驟收入的確認和計量大致可分為五步：第一步，識別與客戶訂立的合同；第二步，識別合同中的單項履約義務；第三步，確定交易價格；第四步，將交易價格分攤至各單項履約義務；第五步，履行各單項履約義務時確認收入。其中，第一步、第二步和第五步主要與收入的確認有關，第三步和第四步主要與收入的計量有關。收入的確認企業(yè)應當在履行了合同中的履約義務，即在客戶取得相關商品控制權時確認收入。取得相關商品控制權，是指能夠主導該商品的使用并從中獲得幾乎全部的經濟利益，也包括有能力阻止其他方主導該商品的使用并從中獲得經濟利益。取得商品控制權取得商品控制權應同時包括以下三個要素：（1）客戶必須擁有現時權利，能夠主導該商品的使用并從中獲得幾乎全部經濟利益。如果客戶只能在未來的某一期間主導該商品的使用并從中獲益，則表明其尚未取得該商品的控制權。（2）客戶有能力主導該商品的使用。（3）客戶能夠獲得幾乎全部的經濟利益。識別與客戶訂立的合同收入準則所稱合同，是指雙方或多方之間訂立的有法律約束力的權利義務的協議。企業(yè)與客戶之間的合同同時滿足下列條件的，企業(yè)應當在客戶取得相關商品控制權時確認收入：（1）合同各方已批準該合同并承諾將履行各自義務。（2）該合同明確了合同各方與所轉讓商品相關的權利和義務。（3）該合同有明確的與所轉讓商品相關的支付條款。（4）該合同具有商業(yè)實質，即履行該合同將改變企業(yè)未來現金流量的風險、時間分布或金額。沒有商業(yè)實質的非貨幣性資產交換，無論何時均不應確認收入。識別與客戶訂立的合同（5）企業(yè)因向客戶轉讓商品而有權取得的對價很可能收回。不能同時滿足上述五個條件的合同，企業(yè)只有在不再負有向客戶轉讓商品的剩余義務（例如，合同已完成或取消），且已向客戶收取的對價（包括全部或部分對價）無須退回時，才能將已收取的對價確認為收入；否則，應當將已收取的對價作為負債進行會計處理。合同合并企業(yè)與同一客戶（或該客戶的關聯方）同時訂立或在相近時間內先后訂立的兩份或多份合同，在滿足下列條件之一時，應當合并為一份合同進行會計處理：（1）該兩份或多份合同基于同一商業(yè)目的而訂立并構成一攬子交易，如一份合同在不考慮另一份合同的對價的情況下將會發(fā)生虧損。（2）該兩份或多份合同中的一份合同的對價金額取決于其他合同的定價或履行情況，如一份合同如果發(fā)生違約，將會影響另一份合同的對價金額。（3）該兩份或多份合同中所承諾的商品（或每份合同中所承諾的部分商品）構成單項履約義務。合同變更合同變更，是指經合同各方同意對原合同范圍或價格（或兩者）作出的變更。企業(yè)應當區(qū)分下列三種情形對合同變更分別進行會計處理：（1）合同變更部分作為單獨合同。合同變更增加了可明確區(qū)分的商品及合同價款，且新增合同價款反映了新增商品單獨售價的，應當將該合同變更作為一份單獨的合同進行會計處理。（2）合同變更作為原合同終止及新合同訂立。合同變更部分不能作為單獨合同進行會計處理、且在合同變更日已轉讓商品與未轉讓商品之間可明確區(qū)分的，應當視為原合同終止，同時，將原合同未履約部分與合同變更部分合并為新合同進行會計處理。合同變更（3）合同變更部分作為原合同的組成部分。合同變更部分不能作為單獨合同進行會計處理，且在合同變更日已轉讓商品與未轉讓商品之間不可明確區(qū)分的，應當將該合同變更部分作為原合同的組成部分，在合同變更日重新計算履約進度，并調整當期收入和相應成本等。識別合同中的單項履約義務履約義務，是指合同中企業(yè)向客戶轉讓可明確區(qū)分商品的承諾。合同開始日，企業(yè)應當對合同進行評估，識別該合同包含的各單項履約義務，并確定各單項履約義務是在某一時段內履行，還是在某一時點履行，然后，在履行了各單項履約義務時分別確認收入。企業(yè)應當將下列向客戶轉讓商品的承諾作為單項履約義務：（1）企業(yè)向客戶轉讓可明確區(qū)分商品（或者商品或服務的組合）的承諾。（2）企業(yè)向客戶轉讓一系列實質相同且轉讓模式相同的、可明確區(qū)分商品的承諾?？擅鞔_區(qū)分商品企業(yè)向客戶承諾的商品同時滿足下列條件的，可作為可明確區(qū)分商品：（1）客戶能夠從該商品本身或者從該商品與其他易于獲得資源一起使用中受益!即該商品本身能夠明確區(qū)分。（2）企業(yè)向客戶轉讓該商品的承諾與合同中其他承諾可單獨區(qū)分。不可明確區(qū)分的情形下列情形通常表明企業(yè)向客戶轉讓該商品的承諾與合同中的其他承諾不可明確區(qū)分：（1）企業(yè)需提供重大的服務以將該商品與合同中承諾的其他商品整合成合同約定的組合產出轉讓給客戶。（2）該商品將對合同中承諾的其他商品予以重大修改或定制。（3）該商品與合同中承諾的其他商品具有高度關聯性。履行各單項履約義務時確認收入企業(yè)在履行了合同中的履約義務（即客戶取得相關商品控制權）而確認收入時，應當根據實際情況，首先判斷履約義務是否滿足在某一時段內履行的條件，如不滿足，則該履約義務屬于在某一時點履行的履約義務。對于在某一時段內履行的履約義務，企業(yè)應當選取恰當的方法來確定履約進度，分期確認收入；對于在某一時點履行的履約義務，企業(yè)應當綜合分析控制權轉移的跡象，判斷其轉移時點，并在轉移時點確認收入。某一時段內履行的履約義務滿足下列條件之一的，屬于在某一時段內履行的履約義務；否則，屬于某一時點履行履約義務：（1）客戶在企業(yè)履約的同時即取得并消耗企業(yè)履約所帶來的經濟利益。（2）客戶能夠控制企業(yè)履約過程中在建的商品。（3）企業(yè)履約過程中產出的商品具有不可替代用途，且該企業(yè)在整個合同期間內有權就累計至今已完成的履約部分收取款項。在某一時段內履行的履約義務的收入確認方法對于在某一時段內履行的履約義務，企業(yè)應當在該段時間內按照履約進度確認收入，履約進度不能合理確定的除外。企業(yè)應當考慮商品的性質，采用產出法或投入法確定恰當的履約進度，并且在確定履約進度時，扣除控制權尚未轉移給客戶的商品和服務。在某一時段內履行的履約義務的收入確認方法產出法主要是根據已轉移給客戶的商品對于客戶的價值確定履約進度，包括按照實際測量的完工進度、評估已實現的結果、已達到的里程碑、時間進度、已完工或交付的產品等確定履約進度的方法。投入法主要是根據企業(yè)履行履約義務的投入確定履約進度，通?？刹捎猛度氲牟牧蠑盗俊⒒ㄙM的人工工時或機器工時、發(fā)生的成本和時間進度等投入指標確定履約進度。在某一時段內履行的履約義務的收入確認方法資產負債表日，企業(yè)應當在按照合同的交易價格總額乘以履約進度扣除以前會計期間累計已確認的收入后的金額，確認為當期收入。當履約進度不能合理確定時，企業(yè)已經發(fā)生的成本預計能夠得到補償的，應當按照已經發(fā)生的成本金額確認收入，直到履約進度能夠合理確定為止。在某一時點履行的履約義務對于在某一時點履行的履約義務，企業(yè)應當在客戶取得相關商品控制權的時點確認收入。在判斷客戶是否已取得商品控制權時企業(yè)應當考慮下列跡象：（1）企業(yè)就該商品享有現時收款權利!即客戶就該商品負有現時付款義務。（2）企業(yè)已將該商品的法定所有權轉移給客戶。（3）企業(yè)已將該商品實物轉移給客戶。（4）企業(yè)已將該商品所有權上的主要風險和報酬轉移給客戶。（5）客戶已接受該商品。確定交易價格交易價格，是指企業(yè)因向客戶轉讓商品而預期有權收取的對價金額。在確定交易價格時，企業(yè)應當考慮可變對價、合同中存在的重大融資成分、非現金對價以及應付客戶對價等因素的影響，并應當假定將按照現有合同的約定向客戶轉移商品，且該合同不會被取消、續(xù)約或變更?？勺儗r合同可能會因折扣、價格折讓、返利、退款、獎勵積分、激勵措施、業(yè)績獎金、索賠等因素而存在可變對價，企業(yè)應當對計入交易價格的可變對價進行估計，按照期望值或最可能發(fā)生金額確定其最佳估計數。如果企業(yè)擁有大量具有類似特征的合同，并估計可能產生多個結果時，通常按照期望值估計可變對價金額。期望值是按照各種可能發(fā)生的對價金額及相關概率計算確定的金額?？勺儗r當合同僅有兩個可能結果時，通常按照最可能發(fā)生金額估計可變對價金額。最可能發(fā)生金額是一系列可能發(fā)生的對價金額中最可能發(fā)生的單一金額，即合同最可能產生的單一結果。每一資產負債表日，企業(yè)應當重新估計應計入交易價格的可變對價金額。合同中存在重大融資成分合同中存在重大融資成分的，企業(yè)應當按照假定客戶在取得商品控制權時即以現金支付的應付金額（即現銷價格）確定交易價格。企業(yè)在確定該重大融資成分的金額時，應使用將合同對價的名義金額折現為商品的現銷價格的折現率。該折現率一經確定，不得因后續(xù)市場利率或客戶信用風險等情況的變化而變更。企業(yè)確定的交易價格與合同承諾的對價金額之間的差額，應當在合同期間內采用實際利率法攤銷。將交易價格分攤至各單項履約義務當合同中包含兩項或多項履約義務時，企業(yè)應當在合同開始日，按照各單項履約義務所承諾商品的單獨售價的相對比例，將交易價格分攤至各單項履約義務。單獨售價即企業(yè)向客戶單獨銷售商品的價格。單獨售價無法直接觀察的，企業(yè)應當綜合考慮其能夠合理取得的全部相關信息，采用市場調整法、成本加成法、余值法等方法合理估計單獨售價。合同成本合同成本包括合同履約成本和合同取得成本等。合同履約成本合同履約成本確認為資產應滿足的條件如下：（1）該成本與一份當前或預期取得的合同直接相關。（2）該成本增加了企業(yè)未來用于履行（或持續(xù)履行）履約義務的資源。（3）該成本預期能夠收回。應計入當期損益的支出企業(yè)應當在下列支出發(fā)生時，將其計入當期損益：一是管理費用，除非這些費用明確由客戶承擔。二是非正常消耗的直接材料、直接人工和制造費用（或類似費用）。三是與履約義務中已履行（包括已全部履行或部分履行）部分相關的支出，即該支出與企業(yè)過去的履約活動相關。四是無法在尚未履行的與已履行（或已部分履行）的履約義務之間區(qū)分的相關支出。合同取得成本企業(yè)為取得合同發(fā)生的增量成本預期能夠收回的，應當作為合同取得成本確認為一項資產。增量成本，是指企業(yè)不取得合同就不會發(fā)生的成本。企業(yè)為取得合同發(fā)生的、除預期能夠收回的增量成本之外的其他支出（如無論是否取得合同均會發(fā)生的差旅費、投標費等），應當在發(fā)生時計入當期損益，除非這些支出明確由客戶承擔。與合同履約成本和合同取得成本有關的資產的攤銷和減值對于確認為資產的合同履約成本和合同取得成本，企業(yè)應當采用與該資產相關的商品收入確認相同的基礎（即在履約義務履行的時點或按照履約義務的履約進度）進行攤銷，計入當期損益。合同履約成本和合同取得成本的賬面價值高于下列兩項的差額的，超出部分應當計提減值準備，并確認為資產減值損失：（1）企業(yè)因轉讓與該資產相關的商品預期能夠取得的剩余對價；（2）為轉讓該相關商品估計將要發(fā)生的成本。附有銷售退回條款的銷售對于附有銷售退回條款的銷售，企業(yè)應當遵循可變對價的處理原則來確定其預期有權收取的對價金額，即企業(yè)應當在客戶取得相關商品控制權時，按照因向客戶轉讓商品而預期有權收取的對價金額（即不包含預期因銷售退回將退還的金額）確認收入，按照預期因銷售退回將退還的金額確認負債；同時，按照預期將退回商品轉讓時的賬面價值，扣除收回該商品預計發(fā)生的成本（包括退回商品的價值減損）后的余額，確認為一項資產，按照所轉讓商品轉讓時的賬面價值，扣除上述資產成本的凈額結轉成本。附有質量保證條款的銷售企業(yè)應當對其所提供的質量保證的性質進行分析，對于客戶能夠選擇單獨購買質量保證的，表明該質量保證構成單項履約義務；對于客戶雖然不能選擇單獨購買質量保證，但是，如果該質量保證在向客戶保證所銷售的商品符合既定標準之外提供了一項單獨服務的，也應當作為單項履約義務。存在作為單項履約義務的質量保證的，企業(yè)應將部分交易價格分攤至該項履約義務。對于不能作為單項履約義務的質量保證，企業(yè)應當按照或有事項的相關規(guī)定進行會計處理。主要責任人和代理人企業(yè)應當根據其在向客戶轉讓商品前是否擁有對該商品的控制權，來判斷其從事交易時的身份是主要責任人還是代理人。企業(yè)在向客戶轉讓商品前能夠控制該商品的，該企業(yè)為主要責任人，應當按照已收或應收對價總額確認收入；否則，該企業(yè)為代理人，應當按照預期有權收取的傭金或手續(xù)費的金額確認收入，該金額應當按照已收或應收對價總額扣除應支付給其他相關方的價款后的凈額，或者按照既定的傭金金額或比例等確定。附有客戶額外購買選擇權的銷售額外購買選擇權的情況包括銷售激勵、客戶獎勵積分、未來購買商品的折扣券以及合同續(xù)約選擇權等。對于附有客戶額外購買選擇權的銷售，企業(yè)應當分析判斷該選擇權是否向客戶提供了一項實質性權利。企業(yè)提供實質性權利的，應當作為單項履約義務，將交易價格分攤至該履約義務，于客戶未來行使購買選擇權取得相關商品控制權時或該選擇權失效時確認相應的收入。授予知識產權許可企業(yè)向客戶授予知識產權許可的，應當按照相關規(guī)定要求評估該知識產權許可是否構成單項履約義務。（1）不構成單項履約義務的，企業(yè)應當將該知識產權許可和其他商品一起作為一項履約義務進行會計處理。（2）構成單項履約義務的，應當進一步判斷其是在一段時間內履行還是在某一時點履行。售后回購對于企業(yè)的售后回購業(yè)務，企業(yè)應根據回購價格與原售價的關系，將其細分為租賃交易和融資交易；同時對于企業(yè)負有應客戶要求回購商品義務的，企業(yè)應當根據客戶是否具有行使該要求權的重大經濟動因這一經濟實質，辨別是將其作為租賃或融資交易處理，還是將其作為附有銷售退回條款的銷售交易。售后回購（1）企業(yè)因存在與客戶的遠期安排而負有回購義務或企業(yè)享有回購權利的，回購價格低于原售價的，應當視為租賃交易，按照租賃準則的相關規(guī)定進行會計處理；回購價格不低于原售價的，應當視為融資交易，在收到客戶款項時確認金融負債，并將該款項和回購價格的差額在回購期間內確認為利息費用等。企業(yè)到期未行使回購權利的，應當在該回購權利到期時?罩谷啡轄鶉?負債，同時確認收入。售后回購（2）企業(yè)負有應客戶要求回購商品義務的，應當在合同開始日評估客戶是否具有行使該要求權的重大經濟動因?？蛻艟哂行惺乖撘髾嘀卮蠼洕鷦右虻模纯蛻粜惺乖撘髾嗟目赡苄院艽螅髽I(yè)應當將售后回購作為租賃交易或融資交易，按照情形（1）的規(guī)定進行會計處理；否則，企業(yè)應當將其作為附有銷售退回條款的銷售交易，進行會計處理?？蛻粑葱惺沟臋嗬髽I(yè)向客戶預收銷售商品款項的，應當首先將該款項確認為負債，待履行了相關履約義務時再轉為收入。當企業(yè)預收款項無須退回，且客戶可能會放棄其全部或部分合同權利時，企業(yè)預期將有權獲得與客戶所放棄的合同權利相關的金額的，應當按照客戶行使合同權利的模式按比例將上述金額確認為收入；否則，企業(yè)只有在客戶要求其履行剩余履約義務的可能性極低時，才能將上述負債的相關余額轉為收入。無須退回的初始費企業(yè)在合同開始（或接近合同開始）時向客戶收取的無須退回的初始費（如俱樂部的入會費等）的，應當分析該初始費是否與向客戶轉讓已承諾的商品相關：如果相關，且該商品構成單項履約義務的，應按分攤至該商品的交易價格確認為收入，不構成單項履約義務的，企業(yè)應當在包含該商品的單項履約義務履行時，按照分攤至該單項履約義務的交易價格確認收入；否則，該初始費應當作為未來將轉讓商品的預收款，在未來轉讓該商品時確認為收入。第三節(jié)政府補助政府補助的定義政府補助是指企業(yè)從政府無償取得貨幣性資產或非貨幣性資產。政府補助的主要形式包括政府對企業(yè)的無償撥款、稅收返還、財政貼息，以及無償給予非貨幣性資產等。通常情況下，直接減征、免征、增加計稅抵扣額、抵免部分稅額等不涉及資產直接轉移的經濟資源，不屬于政府補助。增值稅出口退稅也不屬于政府補助。政府補助的特征政府補助具有下列特征：（1）政府補助是來源于政府的經濟資源。對于企業(yè)收到的來源于其他方的補助，有確鑿證據表明政府是補助的實際撥付者，其他方只起到代收代付作用的，該項補助也屬于來源于政府的經濟資源。（2）政府補