審計學全套課件

審計學

第一章緒論主要內(nèi)容：

1、註冊會計師的起源與發(fā)展；

2、獨立審計概念及特徵；

3、審計監(jiān)督體系。一、獨立審計的產(chǎn)生與發(fā)展（一）起源——16世紀義大利合夥企業(yè)制度（二）啟示

1、註冊會計師審計是商品經(jīng)濟發(fā)展到一定階段的產(chǎn)物，兩權(quán)分離；

2、註冊會計師審計隨著商品經(jīng)濟的發(fā)展而發(fā)展；

3、註冊會計師審計具有獨立、客觀、公正的特徵。

二、獨立審計概念與特徵

（一）審計概念——獨立審計是指註冊會計師依法接受委託，對被審計單位的會計報表及其相關(guān)資料進行獨立審查併發(fā)表意見。意見內(nèi)容：

1、合法性——企業(yè)會計準則和相關(guān)會計制度

2、公允性——強調(diào)在所有重大方面反映狀況、成果、流量（二）審計的特徵

1、獨立性

2、權(quán)威性

3、受託性

4、有償性

三、審計監(jiān)督體系的構(gòu)成及其相互之間的關(guān)係（一）審計監(jiān)督體系

1、政府審計

2、內(nèi)部審計

3、註冊會計師審計（二）註冊會計師審計與政府審計的關(guān)係

1、聯(lián)繫

相對於審計客體而言，政府審計和獨立審計均是外部審計，都具有較強的獨立性。

（二）註冊會計師審計與政府審計的關(guān)係

2、區(qū)別（5點）（1）審計目標不同

註冊會計師審計是註冊會計師依法對被審計單位會計報表的合法性與公允性進行的審計。政府審計是對單位的財政收支或者財務(wù)收支的真實、合法和效益依法進行的審計。（2）審計標準不同註冊會計師審計是註冊會計師依據(jù)《中華人民共和國註冊會計師法》和註冊會計師執(zhí)業(yè)準則進行的。政府審計是審計機關(guān)依據(jù)《中華人民共和國審計法》和國家審計準則等進行的審計。（二）註冊會計師審計與政府審計的關(guān)係

（3）經(jīng)費或收入來源不同註冊會計師審計其收入來源於審計客戶，由註冊會計師和審計客戶協(xié)商確定。政府審計履行職責所必須的經(jīng)費，應(yīng)當列入財政預(yù)算，由本級人民政府予以保證。（4）取證許可權(quán)不同註冊會計師在獲取證據(jù)時很大程度上有賴於被審計單位及相關(guān)單位配合和協(xié)助，對被審計單位及相關(guān)單位沒有行政強制力。政府審計機關(guān)有權(quán)就審計事項的有關(guān)問題向有關(guān)單位和個人進行調(diào)查，並取得有關(guān)證明材料。有關(guān)單位和個人應(yīng)當支持、協(xié)助審計機關(guān)工作，如實向?qū)徲嫏C關(guān)反映情況，提供有關(guān)證明材料

。（二）註冊會計師審計與政府審計的關(guān)係

（5）對發(fā)現(xiàn)問題的處理方式不同註冊會計師對審計過程中發(fā)現(xiàn)需要調(diào)整和披露的事項只能提請被審計單位調(diào)整和披露，沒有行政強制力。如果被審計單位拒絕調(diào)整和披露，註冊會計師視情況出具保留意見或否定意見的審計報告。如果審計範圍受到被審計單位或客觀環(huán)境的限制，註冊會計師視情況出具保留意見或無法表示意見。政府審計機關(guān)審定審計報告，對審計事項作出評價，出具審計意見書；對違反國家規(guī)定的財政收支、財務(wù)收支行為，需要依法給予處理、處罰的，在法定職權(quán)範圍內(nèi)作出審計決定或者向有關(guān)主管機關(guān)提出處理、處罰意見。（三）註冊會計師審計與內(nèi)部審計的關(guān)係

1、聯(lián)繫

（1）內(nèi)部審計是被審計單位內(nèi)部控制體系的一部分。因而獨立審計在測試和評價被審計單位內(nèi)部控制時就有必要參考內(nèi)部審計的工作結(jié)果。（2）從審計對象上說，兩者都是對被審計單位經(jīng)濟事項進行審計，兩者的審計內(nèi)容、程式、方法也基本一致。（3）獨立審計可針對被審計單位的內(nèi)部控制的弱點為內(nèi)部審計部門提供管理建議，從而促進內(nèi)部審計工作的展開。（三）註冊會計師審計與內(nèi)部審計的關(guān)係（2）區(qū)別（1）審計目標不同註冊會計師審計主要對被審計單位會計報表的合法性和公允性進行審計。內(nèi)部審計主要對組織內(nèi)部的經(jīng)營活動和內(nèi)部控制的適當性、合法性和有效性進行審計。（2）獨立性不同註冊會計師審計為需要可靠資訊的第三方提供服務(wù)，不受被審計單位管理當局的領(lǐng)導和制約，獨立性較強。內(nèi)部審計為組織內(nèi)部服務(wù)，接受總經(jīng)理或董事會的領(lǐng)導，獨立性較弱。

（三）註冊會計師審計與內(nèi)部審計的關(guān)係

（3）接受審計的自願程度不同註冊會計師審計是以獨立的第三方對被審計單位進行的審計，委託人可自由選擇會計師事務(wù)所。內(nèi)部審計是代表總經(jīng)理或董事會實施的組織內(nèi)部監(jiān)督，作為內(nèi)部控制制度的重要組成部分，單位內(nèi)部的組織必須接受內(nèi)部審計人員的監(jiān)督。（4）遵循的審計標準不同註冊會計師遵循的是獨立審計準則；內(nèi)部審計人員遵循的是內(nèi)部審計準則。（5）審計的時間不同註冊會計師審計通常是定期審計，每年對被審計單位的會計報表審計一次；內(nèi)部審計通常對單位內(nèi)部組織採用定期或不定期的審計，時間安排比較靈活。鏈接考研歷年考題（2005年）在獨立審計發(fā)展過程中，審計報告使用人從股東和債權(quán)人擴大到整個社會公眾是在（）A詳細審計階段B資產(chǎn)負債表審計階段C會計報表審計階段D抽樣審計階段答案：C分析：詳細審計階段的報表使用人是股東；資產(chǎn)負債表審計階段的報表使用人是股東和債權(quán)人；會計報表審計階段的報表使用人是整個社會公眾。第二章註冊會計師管理主要內(nèi)容：

1、中國註冊會計師考試與註冊登記

2、註冊會計師業(yè)務(wù)範圍一、中國註冊會計師考試與註冊登記

（一）報考條件（二）考試科目和成績認定科目5門。單科成績合格者（60分），其合格成績在取得單科成績合格憑證後的連續(xù)四次考試中有效。（三）註冊登記註冊條件——統(tǒng)考全部合格，並從事審計業(yè)務(wù)工作兩年以上,可以向省、自治區(qū)、直轄市註冊會計師協(xié)會申請註冊。省級註冊會計師協(xié)會負責註冊會計師的審批，並報財政部備案。二、註冊會計師業(yè)務(wù)範圍（一）鑒證業(yè)務(wù)

1、歷史財務(wù)資訊審計業(yè)務(wù)

2、歷史財務(wù)資訊審閱業(yè)務(wù)

3、其他鑒證業(yè)務(wù)特點——法定業(yè)務(wù)——CPA執(zhí)行——出報告——負責

（二）非鑒證業(yè)務(wù)

會計諮詢、會計服務(wù)業(yè)務(wù)

1、代理記賬

2、代為編制會計報表

3、對會計政策的選擇和運用提供建議

4、稅務(wù)代理

5、擔任常年會計顧問特點——非法定業(yè)務(wù)——仲介或個人執(zhí)行

鏈接考研歷年考題：1、註冊會計師從事的下列工作中屬於審計業(yè)務(wù)的是（）（2005年）

A審核企業(yè)的內(nèi)部控制並提出管理建議書

B參與企業(yè)破產(chǎn)清算並出具審計報告

C參與企業(yè)投資決策並起草投資協(xié)議書

D參與企業(yè)會計建制並起草會計人員手冊答案：B

分析：審計業(yè)務(wù)包括：審查會計報表，出具審計報告；驗證資本，出具驗資報告；辦理合併、分立、清算事宜中的審計業(yè)務(wù)，出具有關(guān)報告。2、在註冊會計師所從事的下列業(yè)務(wù)中，屬於鑒證業(yè)務(wù)的包括（）（2005年）

A驗資B稅務(wù)諮詢

C會計報表審計D內(nèi)部控制審核

E資產(chǎn)評估答案：ACD

分析：鑒證業(yè)務(wù)除審計業(yè)務(wù)外，還有審閱、預(yù)測性財務(wù)資訊審核、內(nèi)部控制審核等其他鑒證業(yè)務(wù)。中國註冊會計師職業(yè)規(guī)範體系包括四個組成部分：一是註冊會計師職業(yè)技術(shù)準則（具體包括獨立審計準則、鑒證業(yè)務(wù)準則、其他保證服務(wù)準則、會計諮詢與會計服務(wù)準則等）；二是註冊會計師執(zhí)業(yè)道德準則；三是註冊會計師審計品質(zhì)控制準則；四是註冊會計師後續(xù)教育準則。一、獨立審計準則的性質(zhì)及框架結(jié)構(gòu)獨立審計準則的性質(zhì)

獨立審計準則又稱獨立審計標準，它是註冊會計師職業(yè)規(guī)範體系的重要組成部分，是註冊會計師在執(zhí)行獨立審計業(yè)務(wù)過程中必須遵循的行為準則，是註冊會計師審計工作品質(zhì)權(quán)威性判斷標準。獨立審計準則的框架與結(jié)構(gòu)

獨立審計準則由以下三個層次組成：第一層次：獨立審計基本準則。是對註冊會計師的任職條件、職業(yè)行為的基本規(guī)範，是制定獨立審計具體準則、實務(wù)公告和職業(yè)規(guī)範指南的基本依據(jù)。第二層次：獨立審計具體準則與獨立審計實務(wù)公告。前者是註冊會計師執(zhí)行各項獨立審計業(yè)務(wù)、出具審計報告的具體規(guī)範。後者是對註冊會計師執(zhí)行各項特殊行業(yè)、特殊目的、特殊性質(zhì)的審計業(yè)務(wù)的具體規(guī)範.

第三層次：職業(yè)規(guī)範指南。是對上兩個層次的解釋和補充說明，為註冊會計師執(zhí)行各項審計業(yè)務(wù)提供可操作的指導意見。第一、二層次的準則屬於法定要求，第三層次不具有強制性。

二、獨立審計基本準則（一）一般準則

1、獨立審計的目的，即對會計報表的合法性和公允性發(fā)表審計意見。

2、擔任獨立審計工作的註冊會計師應(yīng)當具備專門的學識與經(jīng)驗，經(jīng)過適當?shù)膶I(yè)訓練，並具有足夠的分析、判斷能力。

3、註冊會計師應(yīng)遵守職業(yè)道德規(guī)範、恪守獨立、客觀、公正的原則，並以應(yīng)有的職業(yè)謹慎態(tài)度執(zhí)行審計業(yè)務(wù)，發(fā)表審計意見。

4、註冊會計師對審計過程中知悉的商業(yè)秘密應(yīng)當保密，並不得利用其為自己或他人謀取利益。

5、審計意見的作用，應(yīng)合理保證會計報表使用人確定已審會計報表的可靠程度，但不應(yīng)被認為是對被審計單位持續(xù)經(jīng)營能力及其經(jīng)營效率、效果所做出的承諾。二、獨立審計基本準則（二）外勤準則

1、註冊會計師應(yīng)當在瞭解被審計單位基本情況的基礎(chǔ)上，由會計師事務(wù)所接受委託、簽訂審計業(yè)務(wù)約定書。

2、註冊會計師執(zhí)行業(yè)務(wù)，應(yīng)當編制審計計畫。

3、註冊會計師應(yīng)當研究和評價被審計單位的相關(guān)內(nèi)部控制制度，據(jù)以確定實質(zhì)性測試的性質(zhì)、時間和範圍。

4、註冊會計師在進行控制測試和實質(zhì)性測試時，一般採用抽樣審計方法。

5、註冊會計師可以運用檢查、監(jiān)盤、觀察、查詢及函證、計算、分析性復核等方法，以獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)。

6、註冊會計師應(yīng)當將審計計畫及其實施過程、結(jié)果和其他需要加以判斷的重要事項，記錄於審計工作底稿。

7、註冊會計師可以根據(jù)需要配備相應(yīng)的業(yè)務(wù)助理人員和聘請專家協(xié)助工作，但應(yīng)對其工作結(jié)果及其利用負責。

8、註冊會計師應(yīng)當對被審計單位的期後事項、或有事項及持續(xù)經(jīng)營能力等重要事項予以關(guān)注，必要時，應(yīng)在審計報告中予以反映。二、獨立審計基本準則

9、註冊會計師利用電腦輔助審計技術(shù)執(zhí)行審計程式時，不應(yīng)改變審計目標與範圍。

10、註冊會計師在審計過程中應(yīng)充分考慮審計重要性與審計風險。（三）報告準則

1、註冊會計師應(yīng)當在實施必要的審計程式後，以經(jīng)過核實的審計證據(jù)為依據(jù)，形成審計意見，出具審計報告。

2、審計報告應(yīng)當說明審計範圍、會計責任與審計責任、審計依據(jù)和已實施的主要審計程式等事項。

3、審計報告應(yīng)當說明被審計單位會計報表的編制是否符合企業(yè)會計準則及國家其他有關(guān)財務(wù)會計法規(guī)的規(guī)定，在所有重大方面是否公允地反映了其財務(wù)狀況，經(jīng)營成果和資金變動情況。

4、註冊會計師可以出具無保留意見、保留意見、否定意見和無法表示意見四種類型的審計報告。三、審計品質(zhì)控制（一）品質(zhì)控制制度的定義

為了規(guī)範會計師事務(wù)所的業(yè)務(wù)品質(zhì)控制，明確會計師事務(wù)所及其人員的品質(zhì)控制責任，以及為執(zhí)行政策和監(jiān)控政策的遵守情況而設(shè)計的必要程式。（二）品質(zhì)控制制度的要素

1、職業(yè)道德規(guī)範

2、專業(yè)勝任能力

3、工作委派

4、督導

5、諮詢

6、業(yè)務(wù)承接

7、監(jiān)控四、註冊會計師的職業(yè)道德規(guī)範（一）註冊會計師的職業(yè)道德規(guī)範框架

1、職業(yè)道德的含義道德是指依靠社會輿論、習俗和內(nèi)心信念的約束力量來維持和調(diào)整人們相互之間以及個人與社會之間關(guān)係的行為規(guī)範的總和。註冊會計師職業(yè)道德，是指註冊會計師的職業(yè)品德、職業(yè)紀律、業(yè)務(wù)勝任能力以及職業(yè)責任等方面所應(yīng)達到的行為標準。（一）註冊會計師的職業(yè)道德規(guī)範框架

2、職業(yè)道德規(guī)範框架職業(yè)道德基本原則職業(yè)道德規(guī)範指導意見《中國註冊會計師職業(yè)道德基本準則》總則。主要說明本準則的制定目的與依據(jù)、職業(yè)道德的含義以及本準則的適用範圍。一般原則。用以規(guī)範註冊會計師執(zhí)行專業(yè)服務(wù)所應(yīng)遵循的三項基本原則，包括獨立性原則、客觀性原則和公正性原則。專業(yè)能力與技術(shù)標準。用以規(guī)範註冊會計師執(zhí)行專業(yè)服務(wù)所應(yīng)具備的專業(yè)能力與應(yīng)遵循的技術(shù)標準，包括業(yè)務(wù)承攬、應(yīng)有的職業(yè)謹慎、業(yè)務(wù)規(guī)劃與督導、證據(jù)與意見發(fā)表、非審計業(yè)務(wù)的責任明確、對審計準則、會計準則和相關(guān)技術(shù)標準的遵循等。對客戶的責任。用以明確和規(guī)範註冊會計師對客戶所應(yīng)承擔的責任，包括履行約定業(yè)務(wù)，保守商業(yè)秘密和禁止或有公費。對同行的責任。用以明確和規(guī)範註冊會計師對同行所應(yīng)承擔的責任，包括禁止損害同行利益、抵毀同行、聘用正在其他事務(wù)所執(zhí)業(yè)的其他註冊會計師以及以降低收費標準等不正當手段爭攬業(yè)務(wù)的行為。其他責任。用以明確和規(guī)範註冊會計師在維護和提高職業(yè)形象方面所承擔的其他責任，包括禁止採用強迫、欺詐、乞求、廣告和支付傭金等方式爭攬業(yè)務(wù)以及其他有損職業(yè)形象的行為。附則。主要說明本準則的解釋權(quán)和生效日。《中國註冊會計師職業(yè)道德規(guī)範指導意見》第一章總則第二章獨立性第三章專業(yè)勝任能力第四章保密第五章收費與傭金第六章與執(zhí)行鑒證業(yè)務(wù)不相容的工作第七章接任前任會計師的工作第八章廣告、業(yè)務(wù)招攬和宣傳第九章附則

★總則獨立、客觀、公正公眾利益與社會責任職業(yè)謹慎、專業(yè)勝任能力與遵守職業(yè)規(guī)範對客戶的責任對同行的責任★獨立性獨立性的一般規(guī)定 ※

可能損害獨立性的因素（常出業(yè)務(wù)題）

（一）獨立性的一般要求註冊會計師執(zhí)行鑒證業(yè)務(wù)時應(yīng)當保持實質(zhì)上和形式上的獨立，不得因任何利害關(guān)係影響其客觀、公正的立場。所謂實質(zhì)上的獨立性，又稱“精神”獨立性，是指註冊會計師在執(zhí)行鑒證業(yè)務(wù)，發(fā)表意見時其專業(yè)判斷不受影響，公正執(zhí)業(yè)，保持客觀和專業(yè)懷疑。

它要求註冊會計師在審計過程中嚴格保持超然境界，不能主動袒護任何一方當事人，尤其是不能使審計結(jié)論依附或屈從於持反對意見利益集團或人士的影響和壓力。（一）獨立性的一般要求所謂形式上的獨立性，它是對第三者而言的，註冊會計師必須在第三者面前呈現(xiàn)一種獨立於委託單位的身份，即在他人看來註冊會計師是獨立的。

例如：不擁有委託單位的股權(quán)或者擔任其高級職務(wù)，不是委託單位的重要借款人、資產(chǎn)委託人等。（二）可能損害獨立性的因素(常出業(yè)務(wù)題）重要經(jīng)濟利益；自我評價；關(guān)聯(lián)關(guān)係；外界壓力等。1、經(jīng)濟利益（1）與鑒證客戶存在專業(yè)服務(wù)收費以外的直接經(jīng)濟利益或重大的間接經(jīng)濟利益；

（2）收費主要來源於某一鑒證客戶；

（3）過分擔心失去某項業(yè)務(wù)；

（4）與鑒證客戶存在密切的經(jīng)營關(guān)係；

（5）對鑒證業(yè)務(wù)採取或有收費的方式；

（6）可能與鑒證客戶發(fā)生雇傭關(guān)係。

2、自我評價（1）鑒證小組成員曾是鑒證客戶的董事、經(jīng)理、其他關(guān)鍵管理人員或能夠?qū)﹁b證業(yè)務(wù)產(chǎn)生直接重大影響的員工；

（2）為鑒證客戶提供直接影響鑒證業(yè)務(wù)對象的其他服務(wù)；

（3）為鑒證客戶編制屬於鑒證業(yè)務(wù)對象的數(shù)據(jù)或其他記錄。

3、關(guān)聯(lián)關(guān)係

（1）與鑒證小組成員關(guān)係密切的家庭成員是鑒證客戶的董事、經(jīng)理、其他關(guān)鍵管理人員或能夠?qū)﹁b證業(yè)務(wù)產(chǎn)生直接重大影響的員工；

（2）鑒證客戶的董事、經(jīng)理、其他關(guān)鍵管理人員或能夠?qū)﹁b證業(yè)務(wù)產(chǎn)生直接重大影響的員工是會計師事務(wù)所的前高級管理人員；

（3）會計師事務(wù)所的高級管理人員或簽字註冊會計師與鑒證客戶長期交往；

（4）接受鑒證客戶或其董事、經(jīng)理、其他關(guān)鍵管理人員或能夠?qū)﹁b證業(yè)務(wù)產(chǎn)生直接重大影響的員工的貴重禮品或超出社會禮儀的款待。

4、外界壓力（1）在重大會計、審計等問題上與鑒證客戶存在意見分歧而受到解聘威脅；（2）受到有關(guān)單位或個人不恰當?shù)母深A(yù)；（3）受到鑒證客戶降低收費的壓力而不恰當?shù)乜s小工作範圍。

★專業(yè)勝任能力

專業(yè)勝任能力，既要求註冊會計師具有專業(yè)知識、技能或經(jīng)驗，又要求其經(jīng)濟、有效地完成客戶委託業(yè)務(wù)。

具體要求：

1．註冊會計師應(yīng)當通過教育、培訓和執(zhí)業(yè)實踐保持和提高專業(yè)勝任能力。

2．註冊會計師不得宣稱自己具有本不具備的專業(yè)知識、技能或經(jīng)驗，否則就構(gòu)成了一種欺詐。

3．註冊會計師不得提供不能勝任的專業(yè)服務(wù)。

4．在提供專業(yè)服務(wù)時，註冊會計師可以在特定領(lǐng)域利用專家協(xié)助其工作。

5.在利用專家工作時，註冊會計師應(yīng)當對專家遵守職業(yè)道德的情況進行監(jiān)督和指導。

★保密

（一）註冊會計師應(yīng)當對在執(zhí)業(yè)過程中獲知的客戶資訊保密，這一保密責任不因業(yè)務(wù)約定的終止而終止。

（二）註冊會計師應(yīng)當採取措施，確保業(yè)務(wù)助理人員和專家遵守保密原則。

（三）註冊會計師不得利用在執(zhí)業(yè)過程中獲知的客戶資訊為自己或他人謀取不正當?shù)睦妗?/p>

（四）註冊會計師在以下情況下可以披露客戶的有關(guān)資訊：

1、取得客戶的授權(quán)

2、根據(jù)法規(guī)要求，為法律訴訟準備檔或提供證據(jù)，以及向監(jiān)管機構(gòu)報告發(fā)現(xiàn)的違反法規(guī)行為

3、接受同業(yè)復核以及註冊會計師協(xié)會和監(jiān)管機構(gòu)依法進行的品質(zhì)檢查

（五）在決定披露客戶的有關(guān)資訊時，註冊會計師應(yīng)當考慮以下因素：

1、是否瞭解和證實了所有相關(guān)資訊

2、資訊披露的方式和對象

3、可能承擔的法律責任和後果

★收費與傭金

（一）在確定收費時，會計師事務(wù)所應(yīng)當考慮以下因素，以客觀反映為客戶提供專業(yè)服務(wù)的價值：

1.專業(yè)服務(wù)所需的知識和技能

2.所需專業(yè)人員的水準和經(jīng)驗

3.每一專業(yè)人員提供服務(wù)所需的時間

4.提供專業(yè)服務(wù)所需承擔的責任

★收費與傭金（二）在專業(yè)服務(wù)得到良好的計畫、監(jiān)督及管理的前提下，收費通常以每一專業(yè)人員適當?shù)男r費用率或日費用率為基礎(chǔ)計算。（三）專業(yè)服務(wù)的收費依據(jù)、收費標準及收費結(jié)算方式與時間應(yīng)在業(yè)務(wù)約定書中予以明確。

★收費與傭金

（四）如果收費報價明顯低於前任註冊會計師或其他會計師事務(wù)所的相應(yīng)報價，會計師事務(wù)所應(yīng)當確保：

1.在提供專業(yè)服務(wù)時，工作品質(zhì)不會受到損害，並保持應(yīng)有的職業(yè)謹慎，遵守執(zhí)業(yè)準則和品質(zhì)控制程式

2.客戶瞭解專業(yè)服務(wù)的範圍和收費基礎(chǔ)

★收費與傭金（五）除法規(guī)允許外，會計師事務(wù)所不得以或有收費方式提供鑒證服務(wù)，收費與否或多少不得以鑒證工作結(jié)果或?qū)崿F(xiàn)特定目的為條件。（六）會計師事務(wù)所和註冊會計師不得為招攬客戶而向推薦方支付傭金，也不得因向第三方推薦客戶而收取傭金。（七）會計師事務(wù)所和註冊會計師不得因宣傳他人的產(chǎn)品或服務(wù)而收取傭金。

★與執(zhí)行鑒證業(yè)務(wù)不相容的工作

（一）註冊會計師不得從事有損於或可能有損於其獨立性、客觀性、公正性或職業(yè)聲譽的業(yè)務(wù)、職業(yè)或活動。

（二）注冊會計師應(yīng)當就其向鑒證客戶提供的非鑒證服務(wù)與鑒證服務(wù)是否相容做出評價。如編制會計報表、管理諮詢、評估服務(wù)等。

（三）會計師事務(wù)所不得為上市公司同時提供編制會計報表和審計服務(wù)。

（四）會計師事務(wù)所的高級管理人員或員工不得擔任鑒證客戶的董事（包括獨立董事）、經(jīng)理或其他關(guān)鍵管理職務(wù)。

★接任前任註冊會計師的審計業(yè)務(wù)

（一）後任註冊會計師在接任前任註冊會計師的審計業(yè)務(wù)時不得蓄意侵害前任註冊會計師的合法權(quán)益。

（二）在接受審計業(yè)務(wù)委托前，后任注冊會計師應(yīng)當向前任注冊會計師詢問審計客戶變更會計師事務(wù)所的原因，并關(guān)注前任注冊會計師與審計客戶之間在重大會計、審計等問題上可能存在的意見分歧。

（三）後任註冊會計師應(yīng)當提請審計客戶授權(quán)前任註冊會計師對其詢問作出充分的答復。

如果審計客戶拒絕授權(quán)，或限制前任註冊會計師作出答復的範圍，後任註冊會計師應(yīng)當向?qū)徲嬁蛻粼儐栐颍瑏K考慮是否接受業(yè)務(wù)委託。

★接任前任註冊會計師的審計業(yè)務(wù)

（四）前任註冊會計師應(yīng)當根據(jù)所瞭解的情況對後任註冊會計師的詢問作出及時、充分的答復。

如果受到審計客戶的限制或存在法律訴訟的顧慮，決定不向後任註冊會計師作出充分答復，前任註冊會計師應(yīng)當向後任註冊會計師表明其答復是有限的。

（五）如果審計客戶委託註冊會計師對已審計會計報表進行重新審計，接受委託的註冊會計師應(yīng)視為後任註冊會計師，而之前已發(fā)表審計意見的註冊會計師則視為前任註冊會計師。

（六）如果後任註冊會計師發(fā)現(xiàn)前任註冊會計師所審計的會計報表存在重大錯報，應(yīng)當提請審計客戶告知前任註冊會計師，並要求審計客戶安排三方會談，以便採取措施進行妥善處理。

★廣告、業(yè)務(wù)招攬和宣傳（一）註冊會計師應(yīng)當維護職業(yè)形象，在向社會公眾傳遞資訊時，應(yīng)當客觀、真實、得體。

（二）會計師事務(wù)所不得利用新聞媒體對其能力進行廣告宣傳，但刊登設(shè)立、合并、分立、解散、遷址、名稱變更、招聘員工等信息以及注冊會計師協(xié)會為會員所作的統(tǒng)一宣傳不在此限。

（三）會計師事務(wù)所和註冊會計師不得採用強迫、欺詐、利誘或騷擾等方式招攬業(yè)務(wù)。

★廣告、業(yè)務(wù)招攬和宣傳（四）會計師事務(wù)所和註冊會計師在招攬業(yè)務(wù)時不得有以下行為：

1、暗示有能力影響法院、監(jiān)管機構(gòu)或類似機構(gòu)及其官員；

2、作出自我標榜的陳述，且陳述無法予以證實；

3、與其他註冊會計師進行比較；

4、不恰當?shù)芈暶髯约菏悄骋惶囟I(lǐng)域的專家；

5、作出其他欺騙性的或可能導致誤解的聲明。

★廣告、業(yè)務(wù)招攬和宣傳（五）會計師事務(wù)所和註冊會計師進行宣傳時，不得有以下行為：

1、利用政府委託或特別獎勵謀取不正當利益；

2、當會計師事務(wù)所將其名稱、地址、電話號碼以及其他必要的聯(lián)繫資訊載入電話簿、信紙或其他載體時，含有自我標榜的措辭；

3、當註冊會計師就專業(yè)問題參與演講、訪談或廣播、電視節(jié)目時，抬高自己及其會計師事務(wù)所；

4、當會計師事務(wù)所通過新聞媒體發(fā)佈招聘資訊時，含有抬高自己的成分。

（六）會計師事務(wù)所可以將印製的手冊向客戶發(fā)放，也可以應(yīng)非客戶的要求向非客戶發(fā)放，但手冊的內(nèi)容應(yīng)當真實、客觀。

（七）註冊會計師在名片上可以印有姓名、專業(yè)資格、職務(wù)及其會計師事務(wù)所的地址和標識等，但不得印有社會職務(wù)、專家稱謂以及所獲榮譽等。

問題：

ABC會計師事務(wù)所首次接受委託，承辦V公司2002年度會計報表審計業(yè)務(wù)，並於2002年底與V公司簽訂審計業(yè)務(wù)約定書。假定存在以下情況：

（1）ABC會計師事務(wù)所以明顯低於前任註冊會計師的審計收費承接了業(yè)務(wù)，並且，通過與前任註冊會計師和當?shù)叵嗤?guī)模的其他會計師事務(wù)所進行比較，向V公司保證，在審計中能夠遵循獨立審計準則，審計品質(zhì)不會因降低收費而受到影響。（正確）（2）在簽訂審計業(yè)務(wù)約定書後，ABC會計師事務(wù)所的A註冊會計師受聘擔任V公司獨立董事。按照原定審計計畫，A註冊會計師為該審計專案的外勤審計負責人。為保持獨立性，ABC會計師事務(wù)所所在執(zhí)行該審計業(yè)務(wù)前，將A註冊會計師調(diào)離審計小組。（正確）（3）ABC會計師事務(wù)所聘用律師協(xié)助開展工作，要求該律師書面承諾按照中國註冊會計師職業(yè)道德規(guī)範的要求提供服務(wù)。（正確）（4）前任註冊會計師V公司2001年度會計報表出具了標準無保留意見審計報告，ABC會計師事務(wù)所在審計過程中發(fā)現(xiàn)該會計報表存在重大錯報，因認為事實已經(jīng)非常清楚，所以決定不再提請V公司與前任註冊會計師聯(lián)繫。（錯誤。如果後任註冊會計師發(fā)現(xiàn)前任註冊會計師所審計的會計報表存在重大錯報，應(yīng)當提請審計客戶告知前任註冊會計師，並要求審計客戶安排三方會談，以便採取措施進行妥善處理。）（5）V公司在某國設(shè)有分支機構(gòu)，該國允許會計師事務(wù)所通過廣告承攬業(yè)務(wù)，因此，ABC會計師事務(wù)所委託該分支機構(gòu)在該國媒體進行廣告宣傳，以招攬該國在中國設(shè)立的企業(yè)的審計業(yè)務(wù)。相關(guān)廣告費已由ABC會計師事務(wù)所支付。（錯誤。我國會計事務(wù)所不得利用新聞媒體招攬客戶。）

要求：請分別上述5種情況，判斷ABC會計師事務(wù)所是否違反中國註冊會計師職業(yè)道德規(guī)範的要求，並簡要說明理由。

鏈接考研歷年考題1、獨立審計準則是註冊會計師執(zhí)行各種業(yè)務(wù)時必須遵守的行為（）（2005年）答案：錯誤。（審計業(yè)務(wù)，not各種業(yè)務(wù)）第四章、職業(yè)責任與法律責任主要內(nèi)容：

1、會計責任與審計責任，二者的關(guān)係

2、註冊會計師審計訴訟的原因及可能承負的法律責任種類

3、有關(guān)法律對註冊會計師責任的規(guī)定

4、註冊會計師避免法律訴訟的對策一、註冊會計師法律責任會計責任

1．建立和健全本單位的內(nèi)部控制制度；

2．保護本單位的資產(chǎn)安全和完整；

3．保證提交審計的會計資料真實、合法和完整。

審計責任註冊會計師應(yīng)當在審計報告中清楚地表達對會計報表整體的意見，並對出具的審計報告負責。

一、註冊會計師法律責任

（一）註冊會計師法律責任的成因1．被審計單位方面的責任如下表（1）錯誤、舞弊及違法行為被審計單位的責任

表現(xiàn)

特點

錯誤（1）原始記錄和會計數(shù)據(jù)的計算、抄寫錯誤（2）對事實的疏忽和誤解（3）對會計政策的誤用非故意行為

舞弊（1）偽造、變造記錄或憑證（2）侵佔資產(chǎn)（3）隱瞞或刪除交易或事項（4）記錄虛假的交易或事項（5）蓄意使用不當?shù)臅嬚?/p>

故意行為

違法行為違反特定法律及政府規(guī)定等行為違法行為（2）經(jīng)營失敗經(jīng)營風險是指企業(yè)由於經(jīng)濟或經(jīng)營條件（比如經(jīng)濟蕭條、決策失?。┗蛲兄g競爭等，而無力歸還借款或無法達到投資人期望的收益。反映經(jīng)營風險的極端情況就是經(jīng)營失敗。在此情況下，經(jīng)營風險和經(jīng)營失敗應(yīng)有企業(yè)管理當局負責。審計風險是指在會計報表實際存在重大錯誤或漏報時，審計人員發(fā)表不恰當意見的可能性。審計風險是不可避免的。而審計失敗則是指審計人員由於沒有遵守一般公認審計準則而形成或提出了錯誤的審計意見。註冊會計師應(yīng)對審計失敗負責。2．註冊會計師方面的責任（1）違約（2）過失—在一定條件下，缺少應(yīng)具有的合理的謹慎。

——普通過失—沒有完全遵循專業(yè)準則的要求。

——重大過失—沒有按專業(yè)準則的主要要求執(zhí)行審計。區(qū)分標準：內(nèi)部控制和重要性（3）欺詐—以欺騙或坑害他人為目的的一種故意的錯誤行為。（二）註冊會計師法律責任分類行政處罰對個人——警告、暫停執(zhí)業(yè)、吊銷註冊會計師證書。對單位——警告、沒收違法所得、罰款、暫停執(zhí)業(yè)、撤銷

民事責任 刑事責任（三）註冊會計師避免法律訴訟的具體措施1、嚴格遵循職業(yè)道德和專業(yè)標準的要求；2、建立健全會計師事務(wù)所品質(zhì)控制制度；3、與委託人簽訂業(yè)務(wù)約定書；4、謹慎選擇被審計單位；5、深入瞭解被審計單位的業(yè)務(wù)；6、提取風險基金或購買責任保險；7、聘請熟悉註冊會計師法律責任的律師。鏈接考研歷年考題：1、下列各項中，屬於會計師事務(wù)所違約的情形有（）（2004年）A未按商定的時間提交審計報告B違反了與客戶訂立的保密協(xié)議C修改了審計程式D追加了審計程式答案：AB2、審計人員對會計報表中的錯報可判斷為舞弊的情況包括（）（2005年）A虛構(gòu)經(jīng)濟業(yè)務(wù)B隱瞞某項經(jīng)濟業(yè)務(wù)C由於對某項經(jīng)濟業(yè)務(wù)的理解有誤而做了不當?shù)臅嬏幚鞤過賬錯誤E蓄意使用不當?shù)臅嫹椒ù鸢福篈BE一、審計目標審計目標的演變：

審計階段審計目標詳細審計(股東）查錯防弊。資產(chǎn)負債表審計(股東和債權(quán)人）審查表中所有專案餘額的可靠性、真實性，判斷其財務(wù)狀況、經(jīng)營成果及信用狀況。財務(wù)報表審計（社會公眾）判定被審計單位一定時間內(nèi)是否公允地反映了其財務(wù)狀況和經(jīng)營成果，並在出具審計報告時，提出改進經(jīng)營管理的意見。我國審計總目標：根據(jù)我國的獨立審計準則，獨立審計的總目標是對被審計單位財務(wù)報表的合法性、公允性表示意見。這一規(guī)定恰當?shù)膹娬{(diào)了審計總目標是對財務(wù)報表表示意見。財務(wù)報表使用者希望註冊會計師為財務(wù)報表的“合法性和公允性”作鑒證的理由：1．因擔心不同的利益會導致有偏見、不公正的財務(wù)報表，使用者紛紛向外部獨立人員尋求鑒證；2．在進行投資、貸款和其他決策時使用者希望確定被審計單位是否按公認會計準則編制財務(wù)報表；3．因為會計處理日趨複雜，使用者要求註冊會計師對財務(wù)報表的品質(zhì)進行鑒證。一、審計目標

二、審計具體目標及其確定

審計具體目標包括：一般審計目標和專案審計目標。一般的說，審計具體目標必須根據(jù)管理當局的認定和審計總目標來確定。（一）管理當局對財務(wù)報表的認定

1、概念認定——是指管理當局對財務(wù)報表各組成要素的確認、計量、列報作出的明確或隱含的表達。認定與審計目標密切相關(guān)，註冊會計師的基本職責就是確定被審計單位管理層對其財務(wù)報表的認定是否恰當。註冊會計師瞭解了認定，就很容易確定每個專案的具體審計目標，並以此作為評估重大錯報風險以及設(shè)計和實施進一步審計程式的基礎(chǔ)。

2、認定傳遞出的資訊形式管理層在財務(wù)報表上的認定有些是明確表達的，有些則是隱含表達的。例如，管理層在資產(chǎn)負債表中列報存貨及其金額，意味著作出了下列明確的認定：

（一）管理當局對財務(wù)報表的認定(1)記錄的存貨是存在的；(2)存貨以恰當?shù)慕痤~包括在財務(wù)報表中，與之相關(guān)的計價或分攤調(diào)整已恰當記錄。同時，管理層也作出下列隱含的認定：(1)所有應(yīng)當記錄的存貨均已記錄；(2)記錄的存貨都由被審計單位擁有。（一）管理當局對財務(wù)報表的認定

3、認定的種類管理當局的認定一般包括：——存在或發(fā)生

——完整性

——權(quán)利和義務(wù)——估價或分攤

——表達與披露（二）審計具體目標——一般目標1．總體合理性2．真實性3．完整性4．所有權(quán)5．估價6．截止7．機械準確性8．披露9．分類

（三）審計具體目標與認定的關(guān)係

1.總體合理性1．存在或發(fā)生————2.

真實性2．完整性

————3.完整性3．權(quán)利和義務(wù)————4.所有權(quán)4．估價或分攤

————5.估價

6.截止

7.機械準確性5．表達與披露————8.披露

9.分類（四）認定、一般目標、專案目標之間的關(guān)係見教材表5-3p154三、審計業(yè)務(wù)約定書（一）審計業(yè)務(wù)約定書的概念和作用

1、概念

審計業(yè)務(wù)約定書，是指會計師事務(wù)所與被審計單位簽訂的，用以記錄和確認審計業(yè)務(wù)的委託與受託關(guān)係、審計目標和範圍、雙方的責任以及報告的格式等事項的書面協(xié)議。

2、作用

（1）增進雙方瞭解,避免雙方對審計業(yè)務(wù)的理解產(chǎn)生分歧；（2）可作為被審計單位鑒定審計業(yè)務(wù)完成情況及會計師事務(wù)所檢查被審計單位義務(wù)履行情況的依據(jù)；（3）確定雙方責任的重要證據(jù)。（二）簽署審計業(yè)務(wù)約定書之前應(yīng)作的工作

1．明確審計業(yè)務(wù)的性質(zhì)和範圍2．初步瞭解被審計單位的基本情況註冊會計師應(yīng)瞭解被審計單位的基本情況包括：（1）

業(yè)務(wù)性質(zhì)、經(jīng)營規(guī)模和組織結(jié)構(gòu)；（2）

經(jīng)營情況和經(jīng)營風險；（3）

以前年度接受審計的情況；（4）

財務(wù)會計機構(gòu)及工作組織；（5）

其他與簽定審計業(yè)務(wù)約定書相關(guān)的事項。（二）簽署審計業(yè)務(wù)約定書之前應(yīng)作的工作

3．評價會計師事務(wù)所的勝任能力評價會計師事務(wù)所的勝任能力包括三個方面：

（1）評價執(zhí)行審計的能力；

（2）評價獨立性；

（3）評價保持應(yīng)有謹慎的能力。

4.商定審計收費，可採用計件收費和計時收費兩種形式。

5．明確被審計單位應(yīng)協(xié)助的工作（三）審計業(yè)務(wù)約定書的內(nèi)容

審計業(yè)務(wù)約定書應(yīng)包括以下基本內(nèi)容：1.

財務(wù)報表審計的目標

；2.

管理層對財務(wù)報表的責任

；3.

管理層編制財務(wù)報表採用的會計準則和相關(guān)會計制度

；4.

審計範圍，包括指明在執(zhí)行財務(wù)報表審計業(yè)務(wù)時遵守的中國註冊會計師審計準則（以下簡稱審計準則）

；5.

執(zhí)行審計工作的安排，包括出具審計報告的時間要求

；6.審計報告格式和對審計結(jié)果的其他溝通形式；7.由於測試的性質(zhì)和審計的其他固有限制，以及內(nèi)部控制的固有局限性，不可避免地存在著某些重大錯報可能仍然未被發(fā)現(xiàn)的風險：

（三）審計業(yè)務(wù)約定書的內(nèi)容

8．管理層為註冊會計師提供必要的工作條件和協(xié)助

；

9．註冊會計師不受限制地接觸任何與審計有關(guān)的記錄、檔和所需要的其他資訊

；

10．管理層對其作出的與審計有關(guān)的聲明予以書面確認；

11．註冊會計師對執(zhí)業(yè)過程中獲知的資訊保密；

12．審計收費，包括收費的計算基礎(chǔ)和收費安排；

13．違約責任；

14．解決爭議的方法;15.簽約雙方法定代表人或其授權(quán)代表的簽字蓋章，以及簽約雙方加蓋的公章。

一、審計程式選擇審計程式時應(yīng)考慮兩方面因素：

一是審計程式的有效性，即所選擇的審計程式是否能夠有效地證實某項或某些特定審計目標；二是審計程式的經(jīng)濟性，即所選擇審計程式的審計成本要經(jīng)濟合理。審計程式包括瞭解程式、控制測試程式、實質(zhì)性測試程式和分析性程式。（一）控制測試程式1、控制測試程式的含義控制測試程式是為了獲取證據(jù)，以證實被審計單位內(nèi)部控制政策和程式的設(shè)計是否合理、其運行是否有效，從而對審計風險做出相應(yīng)的評價，並確定實質(zhì)性測試的性質(zhì)、時間、範圍而實施的審計程式。2、控制測試的方法

（1）審閱證據(jù)，即審查留在交易或事項的憑證中的內(nèi)部控制軌跡。（2）重複執(zhí)行，即按照經(jīng)濟業(yè)務(wù)全部或局部的處理過程再執(zhí)行一遍。（3）實地觀察，即註冊會計師到被審計單位業(yè)務(wù)處理現(xiàn)場觀察內(nèi)部控制是否得到遵守。（二）實質(zhì)性測試程式1、實質(zhì)性測試的含義與類別

實質(zhì)性測試程式是指在審計實施階段，通過對會計賬目、會計報表及其他有關(guān)資料的審查，搜集充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，藉以證實會計報表的可信賴程度，從而提出恰當?shù)膶徲嬕庖?。實質(zhì)性測試程式包括兩大類：第一類，交易類別測試。通過檢查交易過程的有關(guān)檔和會計記錄來判斷某類或某項交易認定的恰當性。第二類，餘額的直接測試。通過直接審查會計報表有關(guān)專案餘額，來判斷某項餘額認定的恰當性。（二）實質(zhì)性測試程式2、直接影響實質(zhì)性測試程式的性質(zhì)、時間和範圍的因素有：

（1）審計目標（2）重要性（3）審計風險（4）審計工作效率

3、管理當局認定、審計具體目標與實質(zhì)性測試的關(guān)係教材表6—1p174（三）控制測試程式與實質(zhì)性測試程式的關(guān)係(非常重要）1、控制測試程式與實質(zhì)性測試程式的聯(lián)繫

控制測試程式是實質(zhì)性測試程式的基礎(chǔ)，控制測試的結(jié)果會對實質(zhì)性測試產(chǎn)生直接影響。如果通過執(zhí)行控制測試程式，註冊會計師評價被審計單位內(nèi)部控制為高信賴程度，就可以適當減少實質(zhì)性測試；如果評價內(nèi)部控制為低信賴程度，就應(yīng)擴大實質(zhì)性測試的範圍，以降低審計風險。（三）控制測試程式與實質(zhì)性測試程式的關(guān)係2、控制測試程式與實質(zhì)性測試程式的區(qū)別

（1）測試對象方面。實質(zhì)性測試程式是針對會計報表而言的，控制測試程式是針對內(nèi)部控制而言的。（2）測試必要性。實質(zhì)性測試程式是不可缺少的；控制測試程式則不一定。在下列情況下可以不進行控制測試，而直接實施實質(zhì)性測試程式：①被審計單位不存在相關(guān)的內(nèi)部控制；②相關(guān)內(nèi)部控制雖然存在但並未得到有效執(zhí)行；③註冊會計師經(jīng)過瞭解之後認為進行控制測試的工作量可能大於進行實質(zhì)性測試所減少的工作量。

（3）取證過程方面。實質(zhì)性測試是取得直接證據(jù)的過程，而控制測試只取得間接證據(jù)，其目的還是為進一步的實質(zhì)性測試服務(wù)。

（4）測試依據(jù)和方法。控制測試以建立內(nèi)控制度的基本原則為依據(jù)，實質(zhì)性測試以會計核算的一般原則為依據(jù)。（四）分析性程式1、分析性程式的目的與範圍分析性程式是指註冊會計師分析被審計單位重要的比率或趨勢，包括調(diào)查這些比率或趨勢的異常變動及其與預(yù)期數(shù)額和相關(guān)資訊的差異，以便為證實會計報表數(shù)據(jù)之間的關(guān)係是否合理提供證據(jù)，確保審計品質(zhì)，提高審計效率。在審計實務(wù)中，分析性程式用於審計工作的全過程。（1）在審計計畫階段，可以幫助註冊會計師對被審計單位的基本情況得到更好地瞭解，進而確定實質(zhì)性測試程式的性質(zhì)、時間和範圍。（2）在審計實施階段，運用分析性程式可以縮小審計抽樣範圍，也可以直接作為一項實質(zhì)性測試程式。審計實務(wù)中針對不同的審計業(yè)務(wù)具體講解分析性程式。（3）在審計報告階段，可以幫助對會計報表整體做最後總體性復核。（四）分析性程式2、分析性程式的分析方式（1）絕對金額比較（2）相關(guān)比率分析（3）結(jié)構(gòu)比率比較（4）趨勢分析（四）分析性程式註冊會計師對分析性復核結(jié)果的依賴程度取決於下列因素：

1、分析專案的重要性；

2、分析性復核結(jié)果與針對相同的審計目標執(zhí)行的其他審計程式的結(jié)論的一致性；

3、分析性復核預(yù)期結(jié)果的準確性；

4、固有及控制風險的估計水準。二、審計證據(jù)的概念及種類（重要?？沙鰧崉?wù)題）（一）審計證據(jù)的概念

審計證據(jù)是指註冊會計師為了得出審計結(jié)論、支持審計意見而使用的所有資訊，包括會計記錄中的資訊和其他資訊。（二）審計證據(jù)的種類一般而言，註冊會計師所獲取的審計證據(jù)可以根據(jù)其外形特徵分為：實物證據(jù)、書面證據(jù)、口頭證據(jù)和環(huán)境證據(jù)四大類。1、實物證據(jù)實物證據(jù)，是指通過實際觀察或清點所取得的、用以確定某些實物資產(chǎn)是否確實存在的證據(jù)。實物證據(jù)的證明力度最強的方面是實物資產(chǎn)的存在性，但實物資產(chǎn)的存在並不完全能證實被審計單位對其擁有所有權(quán)及價值估價。因此，對於取得實物證據(jù)的帳面資產(chǎn)，還應(yīng)就其所有權(quán)歸屬及其價值情況另行審計。2、書面證據(jù)書面證據(jù)是註冊會計師所獲取的各種以書面檔為形式的一類證據(jù)。註冊會計師在審計過程中需要大量的獲取和利用這類證據(jù)，因此，可稱之為基本證據(jù)。書面證據(jù)按其來源可分為：外部證據(jù)和內(nèi)部證據(jù)。（1）外部證據(jù)由被審計單位以外的組織機構(gòu)或人士所編制，具有較強的證明力。①直接遞交註冊會計師的外部證據(jù)。②為被審計單位持有並提交註冊會計師的外部證據(jù)。③註冊會計師為證明某個事項而自己動手編制的各種計算表、分析表等。2、書面證據(jù)（2）內(nèi)部證據(jù)

由被審計單位內(nèi)部機構(gòu)或職員編制和提供的書面證據(jù)。包括：會計記錄、被審計單位聲明書等。一般而言，內(nèi)部證據(jù)不如外部證據(jù)可靠。但如果內(nèi)部證據(jù)在外部流轉(zhuǎn)，並獲得其他單位或個人的承認，則具有較強的可靠性。另外，內(nèi)部流轉(zhuǎn)的書面證據(jù)的可靠性還取決於被審計單位內(nèi)部控制的好壞。3、口頭證據(jù)

口頭證據(jù)是被審計單位職員或其他有關(guān)人員對註冊會計師的提問做口頭答復所形成的一類證據(jù)?？陬^證據(jù)本身並不足以證明事實的真相，但註冊會計師往往可以通過口頭證據(jù)發(fā)現(xiàn)一些重要線索，從而有利於對某些需審核的情況作進一步的調(diào)查，以收集到更為可靠的證據(jù)。4、環(huán)境證據(jù)

環(huán)境證據(jù)是指對被審計單位產(chǎn)生影響的各種環(huán)境事實。它包括：

——有關(guān)內(nèi)部控制情況；

——被審計單位管理人員的素質(zhì)；

——各種管理條件和管理水準。三、審計證據(jù)的特性

充分性和適當性是審計證據(jù)的兩大特性。1、審計證據(jù)的充分性（簡答題）審計證據(jù)的充分性又稱為足夠性。是對審計證據(jù)數(shù)量的衡量。但為了使註冊會計師進行有效率、有效益的審計，審計證據(jù)的數(shù)量並非越多越好，註冊會計師往往把需要足夠數(shù)量審計證據(jù)的範圍降低到最低限度。1、審計證據(jù)的充分性

註冊會計師判斷審計證據(jù)是否充分應(yīng)當考慮以下主要因素：（1）審計風險。註冊會計師判斷的審計證據(jù)是否充分、適當時應(yīng)考慮固有風險和控制風險。二者與審計證據(jù)數(shù)量成正比，即風險越高，所需證據(jù)的數(shù)量越多。（2）具體審計專案的重要程度，與審計證據(jù)的數(shù)量成正比。（3）註冊會計師及其業(yè)務(wù)助理人員的審計經(jīng)驗，與審計證據(jù)的數(shù)量成反比。1、審計證據(jù)的充分性（4）審計過程中如發(fā)現(xiàn)了錯誤或舞弊，應(yīng)增加審計證據(jù)的數(shù)量。（5）審計證據(jù)的類型和獲取途徑。如果審計證據(jù)的可靠性強，可適當減少審計證據(jù)的數(shù)量。（6）經(jīng)濟因素。註冊會計師應(yīng)考慮採取有效的審計程式來收集高質(zhì)量的、足夠的審計證據(jù)。（7）總體規(guī)模與特徵。不同質(zhì)的總體可能比同質(zhì)的總體需要較多的樣本量和更多的佐證資訊。2、審計證據(jù)的適當性

審計證據(jù)的適當性是對審計證據(jù)品質(zhì)的衡量，即審計證據(jù)在支持各類交易、帳戶餘額、列報與披露的相關(guān)認定，或發(fā)現(xiàn)其中存在錯報方面具有相關(guān)性和可靠性。審計證據(jù)的適當性會影響充分性。一般而言，審計證據(jù)的相關(guān)與可靠程度越高，則所需的審計證據(jù)的數(shù)量就可減少；反之，審計證據(jù)的數(shù)量就要相應(yīng)增加。2、審計證據(jù)的適當性

（1）審計證據(jù)的相關(guān)性註冊會計師只能利用與審計目標的相關(guān)聯(lián)的審計證據(jù)來證明或否定被審計單位所認定的事項。（2）審計證據(jù)的可靠性審計證據(jù)的可靠性受到其來源和性質(zhì)的影響，並取決於獲取審計證據(jù)的具體環(huán)境。註冊會計師通常按照下列原則考慮審計證據(jù)的可靠性：——從外部獨立的來源獲取的審計證據(jù)比從其他來源獲取證據(jù)更可靠；——內(nèi)部控制有效時內(nèi)部生成的審計證據(jù)比內(nèi)部控制薄弱時內(nèi)部生成的審計證據(jù)更可靠；——直接獲取的審計證據(jù)比間接獲取或推論得出的審計證據(jù)更可靠；——以檔、記錄形式（無論是紙質(zhì)、電子或其他介質(zhì)）存在的審計證據(jù)比口頭形式的審計證據(jù)更可靠；——從原件獲取的審計證據(jù)比從傳真或影本獲取的審計證據(jù)更可靠。

需要注意的是：

註冊會計師應(yīng)當考慮獲取審計證據(jù)的成本與所獲取資訊的有用性之間的關(guān)係，但不應(yīng)將獲取審計證據(jù)的成本高低和難易程度作為減少不可替代的審計程式的理由。

四、審計證據(jù)的獲取方法1、檢查記錄或檔；2、檢查有形資產(chǎn)；（實物證據(jù)）3、觀察；（環(huán)境證據(jù)）4、詢問；（口頭證據(jù)）5、函證；（書面證據(jù)）6、重新計算；（書面證據(jù)）7、重新執(zhí)行；（環(huán)境證據(jù)和書面證據(jù)）8、分析程式。四、審計證據(jù)的獲取方法

檢查記錄或檔是指註冊會計師對被審計單位內(nèi)部或外部生成的，以紙質(zhì)、電子或其他介質(zhì)形式存在的記錄或檔進行檢查。檢查記錄或檔可提供可靠程度不同的審計證據(jù)，審計證據(jù)的可靠性取決於記錄或檔的來源和性質(zhì)。

檢查有形資產(chǎn)是指註冊會計師對資產(chǎn)實物進行檢查。檢查有形資產(chǎn)可為其存在性提供可靠的審計證據(jù)，但不一定能夠為權(quán)利和義務(wù)或計價認定提供可靠的審計證據(jù)。

觀察是指註冊會計師察看相關(guān)人員正在從事的活動或執(zhí)行的程式。觀察提供的審計證據(jù)僅限於觀察發(fā)生的時點，並且可能影響對相關(guān)人員從事活動或執(zhí)行程式的真實情況的瞭解。四、審計證據(jù)的獲取方法詢問是指註冊會計師以書面或口頭方式，向被審計單位內(nèi)部或外部的知情人員獲取財務(wù)資訊和非財務(wù)資訊，並對答複進行評價的過程。知情人員對詢問的答復可能為註冊會計師提供尚未獲悉的資訊或佐證證據(jù)，也可能提供與已獲悉資訊存在重大差異的資訊，註冊會計師可以根據(jù)詢問結(jié)果考慮修改審計程式或追加審計程式。詢問通常不足以發(fā)現(xiàn)認定層次存在的重大錯報，也不足以測試內(nèi)部控制運行的有效性，註冊會計師還應(yīng)當實施其他審計程式獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)。

四、審計證據(jù)的獲取方法函證是指註冊會計師為了印證影響會計報表認定的帳戶餘額或其他資訊，以被審計單位的名義向第三方發(fā)出詢證函，獲取和評價審計證據(jù)的過程。重新計算是指註冊會計師以人工方式或使用電腦輔助審計技術(shù)，對記錄或檔的數(shù)字準確性進行核對。重新執(zhí)行是指註冊會計師以人工方式或使用電腦輔助審計技術(shù)，對被審計單位內(nèi)部控制組成部分的程式或控制重新獨立執(zhí)行。分析程式是指註冊會計師通過研究財務(wù)數(shù)據(jù)之間、非財務(wù)數(shù)據(jù)之間以及財務(wù)數(shù)據(jù)與非財務(wù)數(shù)據(jù)之間的內(nèi)在關(guān)係，對財務(wù)資訊作出評價。分析程式還包括調(diào)查與其他相關(guān)資訊不一致或與預(yù)測數(shù)據(jù)嚴重偏離的波動和關(guān)係。

五、審計工作底稿（一）審計工作底稿的定義及內(nèi)容

1、審計工作底稿的定義

審計工作底稿，是指註冊會計師對制定的審計計畫、實施的審計程式、獲取的審計證據(jù)，以及得出的審計結(jié)論作出的記錄。

2、審計工作底稿的內(nèi)容審計工作底稿通常包括總體審計策略、具體審計計畫、分析表、問題備忘錄、重大事項摘要、詢證函回函、管理當局聲明書、核對標、有關(guān)重大事項的往來信件（包括電子郵件），以及對被審計單位檔記錄的摘要或影本等。（二）審計工作底稿的三級復核制度

所謂審計工作底稿三級復核制度，就是會計師事務(wù)所制定的以主任會計師、部門經(jīng)理和專案經(jīng)理為復核人，對審計工作底稿進行逐級復核的一種復核制度。這一復核制度目前已在我國眾多的會計師事務(wù)所實行，對提高審計品質(zhì)發(fā)揮了重要作用。

(三)審計工作底稿的管理1、審計工作底稿的所有權(quán)與保管審計工作底稿的所有權(quán)屬於承接該項業(yè)務(wù)的會計師事務(wù)所，並由會計師事務(wù)所保管。會計師事務(wù)所應(yīng)當自審計報告日起，

對審計工作底稿至少保存10年。

(三)審計工作底稿的管理2、審計工作底稿的保密與調(diào)閱（1）保密會計師事務(wù)所應(yīng)建立嚴格的審計工作底稿保密制度，這是因為：第一，審計工作底稿中記錄了被審計單位的商業(yè)秘密；第二，審計工作底稿中記錄了會計師事務(wù)所的審計技術(shù)和方法。因此，除下列情況之外，會計師事務(wù)所不得對外洩漏審計工作底稿中涉及的商業(yè)秘密及有關(guān)內(nèi)容。

①法院、檢察院及其他部門因工作需要，在按規(guī)定辦理了手續(xù)後，可依法查閱審計工作底稿中有關(guān)審計工作底稿。

②註冊會計師協(xié)會對執(zhí)業(yè)情況進行檢查時，可查閱審計工作底稿。

(三)審計工作底稿的管理③不同會計師事務(wù)所的註冊會計師，因?qū)徲嫻ぷ鞯男枰?，並經(jīng)委托人同意，在下列情況下，辦理了有關(guān)手續(xù)後，可以要求查閱審計工作底稿。

——被審計單位更換了會計師事務(wù)所，後任註冊會計師可以調(diào)閱前任註冊會計師的審計工作底稿；

——基於合併會計報表審計業(yè)務(wù)的需要，母公司所聘的註冊會計師可以調(diào)閱子公司所聘註冊會計師的審計工作底稿；

——聯(lián)合審計；

——會計師事務(wù)所認為合理的其他情況。（2）調(diào)閱鏈接考研歷年考題1、註冊會計師不應(yīng)過多依賴分析性程式結(jié)果的情形有（）（2004年）A註冊會計師經(jīng)驗或能力不足B審計風險較高的專案C分析性結(jié)果準確性較低的專案D特別重要的專案答案：ABCD2、註冊會計師運用專業(yè)判斷確定已獲取的審計證據(jù)是否充分、適當時，應(yīng)當考慮的主要因素包括：（）（2004年）A審計的成本與效益B審計風險及具體審計專案的重要性C審計人員中的審計經(jīng)驗D審計證據(jù)的類型與獲取途徑答案：BCD鏈接考研歷年考題：3、在評價審計證據(jù)的充分行時,註冊會計師應(yīng)當考慮的因素包括（）（2006年）

A被審計單位的規(guī)模B被審計單位的業(yè)務(wù)性質(zhì)

C被審計單位的財務(wù)狀況D被審計單位管理當局的正直性

E被審計單位內(nèi)部控制的有效性答案：ABCDE4、註冊會計師在實施查詢及函證程式時，尋找的外部詢證對象可能包括（）（2006年）

A客戶的法律顧問或律師B前任註冊會計師

C客戶的開戶銀行D客戶的供應(yīng)商

E客戶的董事會成員答案：ACD一、審計計畫（一）審計計畫是指註冊會計師為了完成審計業(yè)務(wù)、達到預(yù)期的審計目的，在具體執(zhí)行審計程式之前所編制的工作計畫。（二）制定審計計畫的步驟：

1、瞭解被審計單位情況；

2、執(zhí)行分析性程式；

3、初步確定重要性水準；

4、評估審計風險；

5、制定初步審計策略；

6、瞭解被審計單位的內(nèi)部控制制度。二、審計重要性

（一）重要性的概念1.重要性——重要性取決於在具體環(huán)境下對錯報金額和性質(zhì)的判斷。如果一項錯報單獨或連同其他錯報可能影響財務(wù)報表使用者依據(jù)財務(wù)報表作出的經(jīng)濟決策，則該項錯報是重大的。2.對重要性的理解（1）重要性概念中的錯報包含漏報。財務(wù)報表錯報包括財務(wù)報表金額的錯報和財務(wù)報表披露的錯報。（2）重要性包括對數(shù)量和性質(zhì)兩個方面的考慮。所謂數(shù)量方面，是指錯報的金額大小，性質(zhì)方面則是指錯報的性質(zhì)。（3）重要性概念是針對財務(wù)報表使用者決策的資訊需求而言的。（4）重要性的確定離不開具體環(huán)境。例如，錯報．10萬元對一個小公司來說可能是重要的，而對另一個大公司來說則可能不重要。

（5）對重要性的評估需要運用職業(yè)判斷。二、審計重要性

（二）重要性的確定1.確定計畫的重要性水準時應(yīng)考慮的因素

（1）對被審計單位及其環(huán)境的瞭解

（2）財務(wù)報表各項目的性質(zhì)及其相互關(guān)係（3）財務(wù)報表專案的金額及其波動幅度2.從數(shù)量方面考慮重要性

重要性的數(shù)量即重要性水準，是針對錯報的金額大小而言。重要性水準是一個經(jīng)驗值，註冊會計師只能通過職業(yè)判斷確定重要性水準。

二、審計重要性（1）財務(wù)報表層次的重要性水準的確定

——基準指標和計算方法基準指標——總資產(chǎn)、淨資產(chǎn)、銷售收入、費用總額、毛利、淨利潤

計算方法——固定比率法

——財務(wù)報表層次重要性水準的選取如果同一期間各財務(wù)報表的重要性水準不同，註冊會計師應(yīng)取其最低者作為財務(wù)報表層次的重要性水準。二、審計重要性（2）各類交易、帳戶餘額、列報認定層次的重要性水準

在確定各類交易、帳戶餘額、列報認定層次的重要性水準時，註冊會計師應(yīng)當考慮以下主要因素：第一，各類交易、帳戶餘額、列報的性質(zhì)及錯報的可能性；第二，各類交易、帳戶餘額、列報的重要性水準與財務(wù)報表層次重要性水準的關(guān)係。由於為各類交易、帳戶餘額、列報確定的重要性水準即可容忍錯報，對審計證據(jù)數(shù)量有直接的影響，因此，註冊會計師應(yīng)當合理確定可容忍錯報。3.從性質(zhì)方面考慮重要性

金額不重要的錯報從性質(zhì)上看有可能是重要的。註冊會計師在判斷錯報的性質(zhì)是否重要時應(yīng)該考慮的具體情況包括：（1）錯報對遵守法律法規(guī)要求的影響程度。（2）錯報對遵守債務(wù)契約或其他合同要求的影響程度。（3）錯報掩蓋收益或其他趨勢變化的程度(尤其在聯(lián)繫宏觀經(jīng)濟背景和行業(yè)狀況進行考慮時)。（4）錯報對用於評價被審計單位財務(wù)狀況、經(jīng)營成果或現(xiàn)金流量的有關(guān)比率的影響程度。3.從性質(zhì)方面考慮重要性（5）錯報對財務(wù)報表中列報的分部資訊的影響程度。例如，錯報事項對分部或被審計單位其他經(jīng)營部分的重要程度，而這些分部或經(jīng)營部分對被審計單位的經(jīng)營或盈利有重大影響。（6）錯報對增加管理層報酬的影響程度。例如，管理層通過錯報來達到有關(guān)獎金或其他激勵政策規(guī)定的要求，從而增加其報酬。（7）錯報對某些帳戶餘額之間錯誤分類的影響程度，這些錯誤分類影響到財務(wù)報表中應(yīng)單獨披露的專案。例如，經(jīng)營收益和非經(jīng)營收益之間的錯誤分類，非盈利單位的受到限制資源和非限制資源的錯誤分類。（8）相對於註冊會計師所瞭解的以前向報表使用者傳達的資訊(例如，盈利預(yù)測)而言，錯報的重大程度。3.從性質(zhì)方面考慮重要性（9）錯報是否與涉及特定方的專案相關(guān)。例如，與被審計單位發(fā)生交易的外部單位是否與被審計單位管理層的成員有關(guān)聯(lián)。（10）錯報對資訊漏報的影響程度。在有些情況下，適用的會計準則和相關(guān)會計制度並未對該資訊作出具體要求，但是註冊會計師運用職業(yè)判斷，認為該資訊對財務(wù)報表使用者瞭解被審計單位的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果或現(xiàn)金流量很重要。（11）錯報對與已審計財務(wù)報表一同披露的其他資訊的影響程度，該影響程度能被合理預(yù)期將對財務(wù)報表使用者作出經(jīng)濟決策產(chǎn)生影響。二、審計重要性(三)評價審計結(jié)果時對重要性的考慮

1、錯報或漏報的匯總（1）已發(fā)現(xiàn)的錯報或漏報（2）推斷的錯報或漏報

2、匯總數(shù)超過重要性水準時的處理（1）擴大實質(zhì)性測試的範圍（2）提請被審計單位調(diào)整財務(wù)報表

3、匯總數(shù)接近重要性水準時的處理（1）追加審計程式（2）提請被審計單位調(diào)整財務(wù)報表三、審計風險(一)審計風險的含義

審計風險，是指財務(wù)報表存在重大錯報而註冊會計師發(fā)表不恰當審計意見的可能性。

可見，合理保證與審計風險互為補數(shù)，即合理保證與審計風險之和等於lOO％。如果註冊會計師將審計風險降至可接受的低水準，則對財務(wù)報表不存在重大錯報獲取了合理保證。

三、審計風險（二）審計風險模型審計風險模型如下：

審計風險=固有風險x控制風險x檢查風險

1、固有風險（1）概念：固有風險，是在假定被審計單位沒有任何相關(guān)的內(nèi)部控制的情況下，某一帳戶或某一類經(jīng)濟業(yè)務(wù)本身或連同其他帳戶或經(jīng)濟業(yè)務(wù)一起發(fā)生重大的誤報的可能性。1、固有風險

（2）在評估固有風險時，審計人員一般考慮以下因素：

①經(jīng)濟業(yè)務(wù)的性質(zhì)；②被審計單位管理人員的品行；③是否存在誤報的動因；④前期審計的結(jié)果；⑤首次審計還是續(xù)約審計；⑥非常業(yè)務(wù)；⑦容易遭受損失或被挪用的資產(chǎn)；⑧影響被審計單位所在行業(yè)的環(huán)境因素。2、控制風險（1）概念

控制風險是指某一帳戶或某類經(jīng)濟業(yè)務(wù)本身或連同其他帳戶或業(yè)務(wù)一起產(chǎn)生誤報而未能被內(nèi)部控制防止、發(fā)現(xiàn)或糾正的可能性。（2）審計人員在評估控制風險水準，確定內(nèi)部控制的可信賴程度時，應(yīng)當認識到內(nèi)部控制有其固有的局限性。2、檢查風險（1）概念檢查風險是指某一認定存在錯報，該錯報單獨或連同其他錯報是重大的，但註冊會計師未能發(fā)現(xiàn)這種錯報的可能性。（2）檢查風險與固有風險和控制風險都成反比例關(guān)係在既定的審計風險水準下，評估的固有風險和控制風險中的任何一種風險提高，可接受的檢查風險就要下降，則需要的審計證據(jù)的分量必須增加。（三）審計風險、審計證據(jù)與重要性的關(guān)係

1、審計風險與審計證據(jù)的關(guān)係審計人員擬接受的審計風險與所需審計證據(jù)數(shù)量之間是反向關(guān)係。（1）檢查風險與所需的證據(jù)數(shù)量呈反向關(guān)係。（2）固有風險和控制風險與所需審計證據(jù)數(shù)量呈正向關(guān)係。2、重要性與審計風險的關(guān)係重要性與審計風險之間存在反向關(guān)係。重要性水準越高，審計風險越低；重要性水準越低，審計風險越高。（四）審計風險的控制1、評估財務(wù)報表層次的重大錯報風險後應(yīng)採取的措施

——向?qū)０附M強調(diào)在收集和評價審計證據(jù)過程中保持職業(yè)懷疑態(tài)度的必要性；——分派更有經(jīng)驗或具有特殊技能的審計人員，或利用專家的工作；——提供更多的督導；——在選擇進一步審計程式時；應(yīng)當注意使某些程式不被管理層預(yù)見或事先瞭解；——對擬實施審計程式的性質(zhì)、時間和範圍作出總體修改。2、對於各類交易、帳戶餘額、列報認定層次的重大錯報風險，註冊會計師可以通過控制檢查風險將審計風險降至可接受的低水準鏈接考研歷年考題1、當累計尚未更正錯報漏報接近重要性水準時，註冊會計師應(yīng)考慮擴大實質(zhì)性測試的範圍或提請被審計單位調(diào)整會計報表，以降低審計風險。（）（2004年）答案：錯誤。2、在運用重要性原則時，註冊會計師應(yīng)當如何考慮錯報或漏報的金額和性質(zhì)？（2004年）答：註冊會計師在運用重要性原則時，應(yīng)當考慮錯報或漏報的金額和性質(zhì)。也就是說，重要性具有數(shù)量和品質(zhì)兩個方面的特徵，一般來說，金額大的錯報或漏報比金額小的錯報或漏報更重要。但許多情況下，某想錯報或漏報從量的方面看並不重要，從其性質(zhì)方面考慮，卻可能是重要的。如：（1）