多品種小批量定制化產(chǎn)品成本核算方法研究-以C公司為例

一、C公司成本核算現(xiàn)狀分析（一）C公司簡(jiǎn)介C公司成立于2011年，注冊(cè)資金5000萬(wàn)元，是國(guó)內(nèi)最早涉足激光夜視、紅外熱成像等特種光電技術(shù)的高新技術(shù)企業(yè)。公司專注于夜視與多光譜成像技術(shù)的研究與開發(fā)，綜合運(yùn)用多種成像技術(shù)，以及基于人工智能的圖像分析處理技術(shù)，為用戶提供遠(yuǎn)距離、高清晰、智能化、多用途、全天候、復(fù)雜環(huán)境下的綜合光電系統(tǒng)解決方案。公司自主研發(fā)的有激光攝像機(jī)、連續(xù)變焦熱成像、高精度光電伺服跟蹤系統(tǒng)，艦載光電系統(tǒng)、低空光電雷達(dá)預(yù)警系統(tǒng)、在線工業(yè)測(cè)溫系統(tǒng)、人體測(cè)溫設(shè)備和森林防火預(yù)警系統(tǒng)等產(chǎn)品。（二）C公司成本核算現(xiàn)狀C公司自2016年改制為股份有限公司以來(lái)，執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》及其相關(guān)規(guī)定，存貨主要包括：原材料、在產(chǎn)品、庫(kù)存商品、發(fā)出商品等。原材料的成本核算方法是采用移動(dòng)加權(quán)平均法計(jì)價(jià)，庫(kù)存商品（產(chǎn)成品）按照任務(wù)單核算歸集成本費(fèi)用，即按照分批法進(jìn)行計(jì)價(jià)，按照生產(chǎn)計(jì)劃部門下發(fā)的任務(wù)單計(jì)劃來(lái)歸集該任務(wù)單項(xiàng)下產(chǎn)品在生產(chǎn)過(guò)程中耗用的直接材料、直接人工成本及間接制造費(fèi)用，在每一個(gè)核算期末每一個(gè)任務(wù)單項(xiàng)下可能存在既有未完工的在產(chǎn)品又有已經(jīng)完工入庫(kù)產(chǎn)成品的現(xiàn)象。C公司產(chǎn)品成本的計(jì)算過(guò)程與產(chǎn)品生產(chǎn)周期一致，即生產(chǎn)任務(wù)單開始產(chǎn)生相關(guān)費(fèi)用后，即開始成本費(fèi)用的歸集過(guò)程，入庫(kù)完工后便不再歸集成本。公司采用用友U8系統(tǒng)輔助核算生產(chǎn)成本，產(chǎn)品成本的核算人員包括財(cái)務(wù)部成本會(huì)計(jì)、倉(cāng)庫(kù)保管記賬人員、各生產(chǎn)車間計(jì)劃統(tǒng)計(jì)人員等。產(chǎn)品成本中直接材料主要包括各生產(chǎn)任務(wù)單領(lǐng)用的鏡頭、攝像機(jī)、芯片、機(jī)芯、對(duì)準(zhǔn)裝置，外協(xié)件、包裝材料等。直接材料的歸集主要是通過(guò)用友U8系統(tǒng)按照各任務(wù)單的實(shí)際領(lǐng)用情況直接出料到任務(wù)單中進(jìn)行成本歸集。產(chǎn)品成本中的直接人工成本核算的是各生產(chǎn)車間中直接從事生產(chǎn)人員的薪酬，包括基本工資、計(jì)件工資、社保統(tǒng)籌、公積金及福利和勞保費(fèi)用等。產(chǎn)品成本中的制造費(fèi)用核算的是不能直接歸集到各生產(chǎn)任務(wù)單的材料成本、車間管理人員的薪酬、車間房屋及生產(chǎn)設(shè)備的折舊、水電等動(dòng)力費(fèi)用、老化測(cè)試（是指模擬產(chǎn)品在現(xiàn)實(shí)使用條件中如日照、雨淋、風(fēng)吹、酸堿環(huán)境等對(duì)產(chǎn)品性能及使用壽命會(huì)產(chǎn)生多大影響而進(jìn)行的加強(qiáng)實(shí)驗(yàn)的測(cè)試）所耗用的費(fèi)用等。期末財(cái)務(wù)部成本會(huì)計(jì)匯總U8系統(tǒng)中的各任務(wù)單領(lǐng)用的材料情況，車間生產(chǎn)人員薪酬報(bào)表及每期實(shí)際的制造費(fèi)用發(fā)生金額后，在當(dāng)期生產(chǎn)的任務(wù)單分配上述成本費(fèi)用。由于公司產(chǎn)品生產(chǎn)的特性，目前直接人工成本和制造費(fèi)用按照每個(gè)任務(wù)單所耗用的直接人工標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)乘以每單位工時(shí)消耗計(jì)算得來(lái)，上述各任務(wù)單的標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)主要是由產(chǎn)品工藝人員依據(jù)產(chǎn)品的工藝流程計(jì)算得到。二、C公司成本核算中存在的主要問(wèn)題（一）人工成本及制造費(fèi)用成本分配失真C公司的直接材料是按任務(wù)單領(lǐng)用進(jìn)行分配外，直接人工與制造費(fèi)用均采用按直接人工標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)分配，而標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)與生產(chǎn)的實(shí)際耗用有一定的出入。制造費(fèi)用中不少耗用和人工工時(shí)是無(wú)關(guān)的，但都按照人工工時(shí)進(jìn)行分配，造成了產(chǎn)品成本的失真。如老化測(cè)試中測(cè)試設(shè)備的折舊及所耗用的水電動(dòng)力費(fèi)用基本和產(chǎn)品耗用的標(biāo)準(zhǔn)人工工時(shí)關(guān)系不大，它的耗用和機(jī)器工時(shí)密切相關(guān)。（二）成本核算未反映軟件研發(fā)人員的薪酬成本C公司的光電一體化產(chǎn)品主要由產(chǎn)品硬件和產(chǎn)品中的嵌入式軟件組成。硬件產(chǎn)品的主要零部件基本依靠外采，體現(xiàn)公司產(chǎn)品技術(shù)實(shí)力很大程度是要依靠其自主開發(fā)的嵌入式軟件產(chǎn)品。光電產(chǎn)品通過(guò)硬件來(lái)捕捉外部信號(hào)，然后通過(guò)集成的軟件進(jìn)行分析計(jì)算后提供有用的信息來(lái)幫助人們進(jìn)行判斷。而且產(chǎn)品主要是根據(jù)客戶不同的需求進(jìn)行定制的，因此每個(gè)定制產(chǎn)品背后代表著不同的需求，而針對(duì)不同需求的軟件設(shè)計(jì)、開發(fā)、編程等都是不小的工作量。目前C公司軟件人員的工資薪酬等支出未按照工時(shí)耗用記入產(chǎn)品成本，導(dǎo)致各任務(wù)單成本不實(shí)，無(wú)法為管理層提供有效的任務(wù)單成本信息。（三）混線生產(chǎn)下各任務(wù)單耗用的原材料歸集不合理公司產(chǎn)品的類型是多品種和定制化的產(chǎn)品，因此BOM維護(hù)工作量較大，一個(gè)產(chǎn)品一個(gè)BOM，難以形成標(biāo)準(zhǔn)化BOM。另外公司日常生產(chǎn)過(guò)程中，為了提高生產(chǎn)效率，節(jié)約材料領(lǐng)用，一個(gè)生產(chǎn)車間經(jīng)?；炀€生產(chǎn)不同的任務(wù)單產(chǎn)品，而各個(gè)任務(wù)單共同需用的材料如焊接電路板所需要的焊槍、錫絲等材料一般是一起領(lǐng)用，在生產(chǎn)過(guò)程中也難以區(qū)分這些共用原材料是哪個(gè)任務(wù)單所耗用的。這部分共同領(lǐng)用的材料，是無(wú)法歸集到每個(gè)任務(wù)單的BOM中去的，這部分原材料在日常歸集分配中也采用按照直接人工的標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)進(jìn)行分配，分配依據(jù)極不合理。（四）未有效實(shí)施成本預(yù)算公司多品種、小批量、定制化產(chǎn)品的特點(diǎn)決定了公司在每年制定預(yù)算時(shí)無(wú)法形成準(zhǔn)確的成本預(yù)算，只能按照銷售提供的銷售品種預(yù)算情況，依據(jù)往年的毛利率來(lái)倒推成本預(yù)算數(shù)據(jù)，造成成本預(yù)算的制定主要通過(guò)經(jīng)驗(yàn)和主觀判斷來(lái)進(jìn)行，缺乏科學(xué)和客觀的預(yù)算制定過(guò)程。如發(fā)生市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)加劇、競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手降價(jià)，主要原材料漲價(jià)，定制化產(chǎn)品要求不同造成加工時(shí)間有差異等情況下，成本預(yù)算易出現(xiàn)偏差，上述情況使得管理層在制定年初計(jì)劃經(jīng)?？恐饔^判斷，沒有科學(xué)的預(yù)算數(shù)據(jù)。（五）員工成本核算意識(shí)有待提高成本管理是企業(yè)效益的源泉，而成本意識(shí)是提高企業(yè)成本管理水平的沃土。目前C公司員工成本核算意識(shí)不強(qiáng)，員工意識(shí)不強(qiáng)的原因：一是認(rèn)識(shí)不到位，一般員工認(rèn)為成本核算是財(cái)務(wù)的相關(guān)工作，與己無(wú)關(guān)；二是成本節(jié)約與否與自己的薪酬無(wú)關(guān)，生產(chǎn)人員除了基本工資，主要的績(jī)效考核是計(jì)件工資，因此任務(wù)單成本與他的薪酬并不掛鉤，由于沒有相應(yīng)的績(jī)效考核制度，未能形成有效的全員成本管理與控制。三、C公司成本核算設(shè)計(jì)和應(yīng)用效果（一）成本核算的目標(biāo)擬定的成本核算目標(biāo)：目標(biāo)一是準(zhǔn)確核算制造費(fèi)用等間接費(fèi)用，成本能基本反映任務(wù)單的實(shí)際消耗；目標(biāo)二是將軟件人員的薪酬納入產(chǎn)品成本中；目標(biāo)三是提高全員成本控制參與度，提升企業(yè)成本的管理水平。（二）成本核算設(shè)計(jì)的主要思路根據(jù)C公司多品種、小批量、定制化生產(chǎn)流程的特點(diǎn)，為了解決其成本核算流程中存在的問(wèn)題，主要采用作業(yè)成本法對(duì)C公司的成本核算流程及主要的間接費(fèi)用進(jìn)行核算，成本核算設(shè)計(jì)流程如下：1．確認(rèn)生產(chǎn)消耗的資源企業(yè)現(xiàn)有核算數(shù)據(jù)已經(jīng)對(duì)生產(chǎn)過(guò)程消耗的資源進(jìn)行了記錄，可利用現(xiàn)有數(shù)據(jù)對(duì)資源動(dòng)因重新予以確定，明確資源動(dòng)因后，對(duì)部分資源庫(kù)進(jìn)行重新分類匯總。如老化車間發(fā)生的折舊及所耗用的水電動(dòng)力費(fèi)用，將耗用老化檢測(cè)的設(shè)備工時(shí)進(jìn)行歸集。2．確認(rèn)作業(yè)及作業(yè)中心C公司生產(chǎn)作業(yè)步驟雖然較多，但是主要裝配工藝簡(jiǎn)單，目前的生產(chǎn)車間能夠反映作業(yè)的發(fā)生情況，因此將目前管理中設(shè)置的各生產(chǎn)車間劃分為各個(gè)作業(yè)中心。同時(shí)將軟件部門也作為一個(gè)作業(yè)中心，將其發(fā)生的與產(chǎn)品相關(guān)的人工成本作為一項(xiàng)資源在任務(wù)單中進(jìn)行分配。3．作業(yè)中心歸集資源成本作業(yè)中心直接耗費(fèi)的資源成本可直接劃入作業(yè)成本，無(wú)法直接劃分的，根據(jù)前期實(shí)地調(diào)查研究確定的資源動(dòng)因，如機(jī)器工時(shí)，消耗的費(fèi)用分配率等，按照資源動(dòng)因分配率進(jìn)行分配，最終歸集每個(gè)作業(yè)中心的成本，形成作業(yè)成本庫(kù)。4．產(chǎn)品成本歸集作業(yè)成本產(chǎn)品耗用的原材料費(fèi)用還是按照任務(wù)單直接領(lǐng)用的材料進(jìn)行歸集，作業(yè)中心領(lǐng)用的無(wú)法直接分配到任務(wù)單中所共同耗用的原輔料，按照產(chǎn)品工藝所設(shè)置的標(biāo)準(zhǔn)用量比例進(jìn)行分配。直接人工成本按照計(jì)件工資中各生產(chǎn)任務(wù)單的產(chǎn)品數(shù)量的比例進(jìn)行分配，其他間接費(fèi)用按照確定的作業(yè)動(dòng)因來(lái)分配到作業(yè)中心，然后再分配到各作業(yè)中心生產(chǎn)的任務(wù)單成本中。（三）應(yīng)用效果按照重新擬定的成本核算流程，選取了一個(gè)月的產(chǎn)品成本進(jìn)行模擬運(yùn)算，并將運(yùn)算結(jié)果與原成本核算方法下的成本數(shù)據(jù)進(jìn)行了對(duì)比分析，發(fā)現(xiàn)個(gè)別任務(wù)單的成本相差較大。新的成本核算方法與原方法有如下優(yōu)勢(shì)：一是成本核算更加準(zhǔn)確，新的成本方法按照作業(yè)成本法“產(chǎn)品消耗作業(yè)，作業(yè)消耗資源”原則，準(zhǔn)確歸集了各項(xiàng)任務(wù)單的成本；二是提高了各作業(yè)中心人員的成本意識(shí)，我們將各作業(yè)中心所發(fā)生的成本對(duì)作業(yè)中心的管理和生產(chǎn)人員進(jìn)行了宣貫，使其樹立了成本意識(shí)，為下一步提高各生產(chǎn)車間成本管控水平打下扎實(shí)的基礎(chǔ)；三是通過(guò)資源、作業(yè)的劃分，我們獲取了眾多成本消耗的信息和數(shù)據(jù)，為將來(lái)建立成本數(shù)據(jù)庫(kù)，制定標(biāo)準(zhǔn)成本，提升成本預(yù)算管理水平奠定良好的數(shù)據(jù)基礎(chǔ)。四、結(jié)束語(yǔ)C公司雖然近年來(lái)收入及利潤(rùn)一直呈上升的態(tài)勢(shì)，但