第5章 對外投資

2第五章對外投資學(xué)習(xí)目標(biāo)

1.了解金融資產(chǎn)的概念和分類；

2.掌握交易性金融資產(chǎn)初始計量、后續(xù)計量和期末計量的會計處；

3.掌握可供出售金融資產(chǎn)初始計量、持有期間和期末計量的會計處理；

3學(xué)習(xí)目標(biāo)

4.掌握持有至到期投資初始計量、持有期間攤余成本和處置的會計處理；

5.掌握長期股權(quán)投資的初始確認(rèn)；

6.掌握長期股權(quán)投資成本法和權(quán)益法的會計處理；

7.掌握長期股權(quán)投資減值的會計處理。4學(xué)習(xí)重點及難點1.交易性金融資產(chǎn)與可供出售金融資產(chǎn)會計處理的區(qū)別；2.同一控制下與非同一控制下控股合并形成的長期股權(quán)投資初始確認(rèn)的區(qū)別；3.長期股權(quán)投資成本法與權(quán)益法會計處理的區(qū)別。5一、對外投資概述

6（一）對外投資的概念（二）對外投資的意義（三）對外投資的分類第一節(jié)對外投資概述二、金融資產(chǎn)概述（一）金融資產(chǎn)的概念（二）金融資產(chǎn)分類（三）金融資產(chǎn)重分類7一、交易性金融資產(chǎn)概述（一）交易性金融資產(chǎn)1.交易性金融資產(chǎn)的概念2.交易性金融資產(chǎn)的特征（二）直接指定為以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)8第二節(jié)交易性金融資產(chǎn)核算（三）科目設(shè)置91.交易性金融資產(chǎn)科目2.公允價值變動損益科目二、交易性金融資產(chǎn)取得的核算實例５－１２０×６年５月１日，天津科財股份有限公司委托某證券企業(yè)從上海證券交易所購入Ａ上市公司股票１００萬股，并將其劃分為交易性金融資產(chǎn)。每股買價２０元，另支付相關(guān)交易費用１萬元。Ａ公司已于４月２０日宣告分紅，每股紅利為２元，于５月１０日發(fā)放。１）購買Ａ上市公司股票時，編制會計分錄如下。借：交易性金融資產(chǎn)———成本１８００００００應(yīng)收股利２００００００貸：其他貨幣資金———存出投資款２００００００２）支付相關(guān)交易費用時，編制會計分錄如下。借：投資收益１００００貸：其他貨幣資金———存出投資款１００００10三、交易性金融資產(chǎn)現(xiàn)金股利和利息的核算實例５－２２０×５年７月１日，天津科財股份有限公司購入乙企業(yè)發(fā)行的公司債券。此第五章對外投資７１筆債券于２０×４年７月１日發(fā)行，面值為２０００萬元，票面利率為５％，債券利息按年支付。天津科財股份有限公司將其劃分為交易性金融資產(chǎn)，支付價款２０５０萬元（其中包含已到期尚未發(fā)放的債券利息５０萬元），另支付交易費用５０００元。２０×５年９月１０日，天津科財股份有限公司收到此筆債券利息５０萬元。２０×６年２月１０日，天津科財股份有限公司收到債券利息５０萬元。1112１）２０×５年７月１日，購入乙企業(yè)的公司債券時，編制會計分錄如下。借：交易性金融資產(chǎn)———成本２０００００００應(yīng)收利息５０００００投資收益５０００貸：銀行存款２０５０５０００２）２０×５年９月１０日，收到購買價款中包含的已宣告發(fā)放的債券利息時，編制會計分錄如下。借：銀行存款５０００００貸：應(yīng)收利息５０００００３）２０×５年１２月３１日，確認(rèn)乙企業(yè)的公司債券利息收入時，編制會計分錄如下。借：應(yīng)收利息５０００００貸：投資收益５０００００４）２０×６年２月１０日，收到持有乙企業(yè)的公司債券利息時，編制會計分錄如下。借：銀行存款５０００００貸：應(yīng)收利息５０００００四、交易性金融資產(chǎn)期末的核算實例５－３承實例５－２，假定２０×５年６月３０日，天津科財股份有限公司購買的此筆債券的市價為２０３０萬元。２０×５年１２月３１日，此筆債券的市價為２０１０萬元。１）２０×５年６月３０日，確認(rèn)此筆債券的公允價值變動損益時，編制會計分錄如下。借：交易性金融資產(chǎn)———公允價值變動３０００００貸：公允價值變動損益３０００００在本例中，２０×５年６月３０日，此筆債券的公允價值為２０３０萬元，賬面余額為２０００萬元，公允價值大于賬面余額３０萬元，應(yīng)記入“公允價值變動損益”科目的貸方。13２）２０×５年１２月３１日，確認(rèn)此筆債券的公允價值變動損益時，編制會計分錄如下。借：公允價值變動損益２０００００貸：交易性金融資產(chǎn)———公允價值變動２０００００２０×５年１２月３１日，此筆債券的公允價值為２０１０萬元，賬面余額為２０３０萬元，公允價值小于賬面余額２０萬元，應(yīng)記入“公允價值變動損益”科目的借方。14五、交易性金融資產(chǎn)處置的核算實例５－４承實例５－３，假定２０×６年２月１５月，天津科財股份有限公司出售了所持有的乙企業(yè)的公司債券，售價為２０５１萬元，交易費用１萬元。編制會計分錄如下。借：銀行存款２０５０００００貸：交易性金融資產(chǎn)———成本２０００００００———公允價值變動１０００００投資收益４０００００同時，轉(zhuǎn)出公允價值變動。借：公允價值變動損益１０００００貸：投資收益１０００００15實例５－５２０×６年１月１日，天津科財股份有限公司支付價款２０５萬元從二級市場購入乙企業(yè)發(fā)行的股票１０萬股，每股價格２０５０元（含已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利０５０元），另支付交易費用０１萬元。天津科財股份有限公司將持有的乙企業(yè)股權(quán)劃分為交易性金融資產(chǎn)，且持有乙企業(yè)股權(quán)后對其無重大影響。天津科財股份有限公司其他相關(guān)資料如下。１）５月２０日，收到乙企業(yè)發(fā)放的現(xiàn)金股利。２）６月３０日，乙企業(yè)股票價格漲到每股２２元。３）９月１０日，將持有的乙企業(yè)股票售出５萬股，每股售價２５元。16天津科財股份有限公司應(yīng)作如下會計處理。１）１月１日，購入乙企業(yè)股票時，編制會計分錄如下。借：交易性金融資產(chǎn)———成本２００００００應(yīng)收股利５００００投資收益１０００貸：銀行存款２０５１０００２）５月２０日，收到乙企業(yè)發(fā)放的現(xiàn)金股利時，編制會計分錄如下。借：銀行存款５００００貸：應(yīng)收股利５００００17３）６月３０日，確認(rèn)股票價格變動時，編制會計分錄如下。借：交易性金融資產(chǎn)———公允價值變動２０００００貸：公允價值變動損益２０００００４）９月１０日，將乙企業(yè)股票售出５萬股時，編制會計分錄如下。借：銀行存款１２５００００貸：交易性金融資產(chǎn)———成本１００００００———公允價值變動２０００００投資收益５００００同時，轉(zhuǎn)出公允價值變動時，編制會計分錄如下。借：公允價值變動損益1０００００貸：投資收益１０００００18一、持有至到期投資概述（一）持有至到期投資的定義19第三節(jié)持有至到期投資核算（二）持有至到期投資的特征1.到期日固定、回收金額固定或可確定2.企業(yè)有明確意圖持有至到期3.有能力持有至到期20（三）科目設(shè)置1.持有至到期投資科目2.持有至到期投資減值準(zhǔn)備科目21二、持有至到期投資取得的核算（一）債券溢折價產(chǎn)生的原因及含義22（二）持有至到期投資取得的核算

1.溢價購入

實例５－６２０×２年１月２日，天津科財股份有限公司支付價款８２５６１７元從上海證券交易所購買甲公司當(dāng)天發(fā)行的５年期公司債券，債券票面價值總額為８０００００元，票面年利率為５％，于年初支付上年度債券利息，本金在債券到期時一次性償還。合同約定，甲公司在遇到特定情況時可以將債券贖回，且不需要為提前贖回支付額外款項。公司在購買債券時另支付交易費用１００００元。２０×２年１月２日，購入甲公司債券時，編制會計分錄如下。借：持有至到期投資———成本８０００００———利息調(diào)整３５６１７貸：銀行存款８３５６１７232.折價購入實例５－７２０×２年１月２日，天津科財股份有限公司支付價款７５４３０２元從上海證券第五章對外投資７５交易所購買甲公司當(dāng)天發(fā)行的５年期公司債券，債券票面價值總額為８０００００元，票面年利率為５％，于年初支付上年度債券利息，本金在債券到期時一次性償還。合同約定，甲公司在遇到特定情況時可以將債券贖回，且不需要為提前贖回支付額外款項。公司在購買債券時另支付交易費用１２０００元。２０×２年１月２日，購入甲公司債券時，編制會計分錄如下。借：持有至到期投資———成本８０００００貸：銀行存款７６６３０２持有至到期投資———利息調(diào)整３３６９８24三、持有至到期投資持有期間投資收益的核算（一）實際利率的計算實例５－８根據(jù)實例５－６資料采用插值法計算債券的實際利率為４％；根據(jù)實例５－７資料采用插值法計算債券的實際利率為６％。（二）攤余成本的確定25（三）投資收益的核算實例５－１０承實例５－７，天津科財股份有限公司對甲公司債券計算該債券的實際利率為６％。假定不考慮所得稅、減值損失等因素，各期投資收益計算過程如表５－２所示2627１）２０×２年１２月３１日，確認(rèn)甲公司債券投資收益時，編制會計分錄如下。借：應(yīng)收利息４００００持有至到期投資———利息調(diào)整５９７８貸：投資收益４５９７８收到利息時，編制會計分錄如下。借：銀行存款４００００貸：應(yīng)收利息４００００２）２０×３年１２月３１日，確認(rèn)甲公司債券投資收益時，編制會計分錄如下。借：應(yīng)收利息４００００持有至到期投資———利息調(diào)整６３３７貸：投資收益４６３３７收到利息時，編制會計分錄如下。借：銀行存款４００００貸：應(yīng)收利息４００００３）２０×４年１２月３１日，確認(rèn)甲公司債券投資收益時編制會計分錄如下。借：應(yīng)收利息４００００持有至到期投資———利息調(diào)整６７１７貸：投資收益４６７１７收到利息時，編制會計分錄如下。借：銀行存款４００００貸：應(yīng)收利息４００００2829４）２０×５年１２月３１日，確認(rèn)甲公司債券投資收益時，編制會計分錄如下。借：應(yīng)收利息４００００持有至到期投資———利息調(diào)整７１２０貸：投資收益４７１２０收到利息時，編制會計分錄如下。借：銀行存款４００００貸：應(yīng)收利息４００００５）２０×６年１２月３１日，確認(rèn)甲公司債券投資收益時，編制會計分錄如下。借：應(yīng)收利息４００００持有至到期投資———利息調(diào)整７５４６貸：投資收益４７５４６收到利息時，編制會計分錄如下。借：銀行存款４００００貸：應(yīng)收利息４００００三、持有至到期投資減值的核算實例５－１１承實例５－１０，天津科財股份有限公司對甲公司債券投資的相關(guān)資料，２０×５年年末債券的攤余價值為７９２４５４元，若債券的預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值為７９００００元，則應(yīng)計提減值準(zhǔn)備２４５４元。計提減值準(zhǔn)備時，編制會計分錄如下。借：資產(chǎn)減值損失２４５４貸：持有至到期投資減值準(zhǔn)備２４５４注意，計提減值準(zhǔn)備后，計算攤余價值時應(yīng)扣除減值部分。30四、持有至到期投資到期的核算實例５－１２承實例５－１０，天津科財股份有限公司對甲公司債券投資到期收到本金。編制會計分錄如下。借：銀行存款８０００００貸：持有至到期投資———成本８０００００若債券為到期一次還本付息，到期時編制會計分錄如下。借：銀行存款１００００００貸：持有至到期投資———成本８０００００———應(yīng)計利息２０００００31第四節(jié)可供出售金融資產(chǎn)核算（一）可供出售金融資產(chǎn)的定義（二）可供出售金融資產(chǎn)的分類（三）科目設(shè)置32二、可供出售金融資產(chǎn)初始取得核算

（一）直接指定為可供出售金融資產(chǎn)1.股票投資實例５－１３２０×４年５月２０日，天津科財股份有限公司從深圳證券交易所購買了甲公司發(fā)行的股票１０００萬股，占甲公司有表決權(quán)股份的５％，支付價款合計８１５０萬元，其中，包括證券交易費用５萬元，已宣告尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利１００萬元。天津科財股份有限公司沒有在甲公司董事會中派出代表。天津科財股份有限公司將其劃分為可供出售金融資產(chǎn)。２０×４年６月２０日，天津科財股份有限公司收到甲公司發(fā)放的２０×３年的現(xiàn)金股利１００萬元。天津科財股份有限公司應(yīng)作如下會計處理。33１）２０×４年５月２０日，購入甲公司股票時，編制會計分錄如下。借：可供出售金融資產(chǎn)———成本８０５０００００應(yīng)收股利１００００００貸：銀行存款８１５０００００甲公司股票的單位成本＝（８１５０－１００）÷１０００＝８０５（元／股）２）２０×４年６月２０日，收到甲公司發(fā)放的２０×３年現(xiàn)金股利１００萬元時，編制會計分錄如下。借：銀行存款１００００００貸：應(yīng)收股利１００００００342.債券投資實例５－１４２０×２年５月２０日，天津科財股份有限公司支付價款１０００萬元（含交易費用）從上海證券交易所購買甲公司５年期公司債券１２５張，債券票面價值總額為１２５０萬元，票面年利率為４８％，于年末支付本年度債券利息（即每年利息為６０萬元），本金在債券到期時一次性償還。天津科財股份有限公司沒有意圖將債券持有至到期，劃分為可供出售金融資產(chǎn)。２０×２年５月２０日，購入甲公司債券時，編制會計分錄如下。借：可供出售金融資產(chǎn)———成本１２５０００００貸：銀行存款１０００００００可供出售金融資產(chǎn)———利息調(diào)整２５０００００35（二）其他投資重分類轉(zhuǎn)入１.由持有至到期投資轉(zhuǎn)入２.由長期股權(quán)投資轉(zhuǎn)入36三、可供出售金融資產(chǎn)持有期間的現(xiàn)金股利或債券利息（一）債券利息１.可供出售金融資產(chǎn)為分期付息、一次還本債券投資２.可供出售金融資產(chǎn)為一次還本付息債券投資（二）現(xiàn)金股利37四、可供出售金融資產(chǎn)的期末計價

（一）可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動會計處理實例５－１５承實例５－１３，補充資料如下。１）２０×４年６月３０日，甲公司股票收盤價為每股８２５元。２）２０×４年１２月３１日，甲公司股票收盤價為每股７９５元。３）２０×５年４月２０日，甲公司宣告發(fā)放２０×４年現(xiàn)金股利２０００萬元。４）２０×５年５月２０日，天津科財股份有限公司收到甲公司發(fā)放的現(xiàn)金股利。天津科財股份有限公司應(yīng)作如下會計處理。38１）２０×４年６月３０日，確認(rèn)甲公司股票公允價值變動為２０００萬元時，編制會計分錄如下。借：可供出售金融資產(chǎn)———公允價值變動２０００００００貸：其他綜合收益２０００００００２）２０×４年１２月３１日，確認(rèn)甲公司股票公允價值變動為－３０００萬元時，編制會計分錄如下。借：其他綜合收益３０００００００貸：可供出售金融資產(chǎn)———公允價值變動３０００００００39３）２０×５年４月２０日，確認(rèn)甲公司發(fā)放的２０×４年現(xiàn)金股利中應(yīng)享有的份額１００（２０００×５％）萬元時，編制會計分錄如下。借：應(yīng)收股利１００００００貸：投資收益１００００００４）２０×５年５月２０日，收到甲公司發(fā)放的２０×４年的現(xiàn)金股利時，編制會計分錄如下。借：銀行存款１００００００貸：應(yīng)收股利１００００００40（二）可供出售金融資產(chǎn)減值的會計處理實例５－１６２０×４年１月１日，天津科財股份有限公司按面值從二級市場購入乙公司公開發(fā)行的債券１０萬張，每張面值２００元，票面利率為３％，每年年末支付利息，劃分為可供出售金融資產(chǎn)。其他資料如下。１）２０×４年１２月３１日，該債券的市場價值為每張２００元。２）２０×５年，乙公司因投資失誤，發(fā)生嚴(yán)重財務(wù)困難，但仍可支付該債券當(dāng)年的票面利息。２０×５年１２月３１日，該債券的公允價值為每張１６０元。天津科財股份有限公司預(yù)計，如果乙公司不采取措施，則該債券的公允價值還會持續(xù)下跌。41３）２０×６年，乙公司調(diào)整產(chǎn)品結(jié)構(gòu)并整合其他資源，致使財務(wù)困難大為好轉(zhuǎn)。２０×６年１２月３１日，該債券的公允價值為每張１９０元。４）假定天津科財股份有限公司初始確認(rèn)該債券時計算確定的債券實際利率為３％，其他因素不考慮。天津科財股份有限公司應(yīng)作如下會計處理。１）２０×４年１月１日，購入債券時，編制會計分錄如下。借：可供出售金融資產(chǎn)———成本２０００００００貸：銀行存款２０００００００42２）２０×４年１２月３１日，確認(rèn)債券利息收入及收取利息時，編制會計分錄如下。借：應(yīng)收利息６０００００貸：投資收益６０００００借：銀行存款６０００００貸：應(yīng)收利息６０００００３）２０×４年年末，債券的公允價值未發(fā)生變動，不作會計處理。4344４）２０×５年１２月３１日，確認(rèn)債券利息收入及收取利息時，編制會計分錄如下。借：應(yīng)收利息６０００００貸：投資收益６０００００借：銀行存款６０００００貸：應(yīng)收利息６０００００２０×５年年末，債券發(fā)生減值＝４０×１０＝４００（萬元）借：資產(chǎn)減值損失４００００００貸：可供出售金融資產(chǎn)———公允價值變動４００００００５）２０×６年１２月３１日，確認(rèn)利息收入及收取利息時，編制會計分錄如下。利息收入＝（期初攤余成本發(fā)生的減值損失）×３％＝（２０００－４００）×３％＝４８（萬元）借：應(yīng)收利息６０００００貸：投資收益４８００００可供出售金融資產(chǎn)———利息調(diào)整１２００００借：銀行存款６０００００貸：應(yīng)收利息６０００００６）２０×６年年末，確認(rèn)減值損失回轉(zhuǎn)時，編制會計分錄如下。減值損失回轉(zhuǎn)前，該債券的攤余成本＝２０００－４００－１２＝１５８８（萬元）該債券的公允價值＝１０×１９０＝１９００（萬元）應(yīng)回轉(zhuǎn)的金額＝１９００－１５８８＝３１２（萬元）借：可供出售金融資產(chǎn)———公允價值變動３１２００００貸：資產(chǎn)減值損失３１２００００值得說明的是，若實例中２０×６年債券公允價值回升至２１０萬元，編制會計分錄如下該債券的公允價值＝１０×２１０＝２１００（萬元）應(yīng)回轉(zhuǎn)的金額＝２１００－１５８８＝５１２（萬元）減值損失已計提４００萬元，回轉(zhuǎn)只能以已計提的減值損失為限額。45借：可供出售金融資產(chǎn)———公允價值變動５１２００００貸：資產(chǎn)減值損失４００００００其他綜合收益１１２００００若實例中的投資為股權(quán)投資，則２０×６年股票價值回升時不允許轉(zhuǎn)回已計提的減值損失，編制會計分錄如下。借：可供出售金融資產(chǎn)———公允價值變動３１２００００貸：其他綜合收益３１２００００46五、可供出售金融資產(chǎn)處置的會計處理47實例５－１７承實例５－１３、實例５－１５，２０×６年１月２０日，天津科財股份有限公司以每股７６５元價格將股票全部轉(zhuǎn)讓，同時支付證券交易費用５萬元。天津科財股份有限公司應(yīng)作如下會計處理。１）２０×６年１月１０日，出售甲公司股票１０００萬股時，編制會計分錄如下。借：銀行存款７６４５００００可供出售金融資產(chǎn)———公允價值變動１０００００００貸：可供出售金融資產(chǎn)———成本８０５０００００投資收益５９５００００２）從所有者權(quán)益中轉(zhuǎn)出的公允價值累計變動額轉(zhuǎn)出到投資收益，編制會計分錄如下。借：投資收益１０００００００貸：其他綜合收益１０００００００第五節(jié)長期股權(quán)投資核算

（一）長期股權(quán)投資的概念（二）長期股權(quán)投資科目48一、長期股權(quán)投資概述二、長期股權(quán)投資的初始計量（一）同一控制下長期股權(quán)投資的初始確認(rèn)實例５－１８２０×６年１２月１５日天津科財股份有限公司以賬面原值８００萬元、累計攤銷２００萬元、減值準(zhǔn)備５０萬元、公允價值１０００萬元的一項土地使用權(quán)作為對價，取得甲公司６０％的股權(quán)，同時支付１萬元的評估咨詢等中介費用。合并日甲公司賬面凈資產(chǎn)為７００萬元。合并當(dāng)日甲公司“資本公積———資本溢價”科目余額為７５萬元，“盈余公積”科目余額為５５萬元。天津科財股份有限公司與甲公司的會計年度和采用的會計政策相同。4950天津科財股份有限公司編制會計分錄如下。借：長期股權(quán)投資４２０００００資本公積７５００００盈余公積５５００００累計攤銷２００００００無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備５０００００貸：無形資產(chǎn)———土地使用權(quán)８００００００借：管理費用１００００貸：銀行存款１００００51實例５－１９２０×６年７月２０日，天津科財股份有限公司以賬面余額８００萬元、存貨跌價準(zhǔn)備１００萬元、公允價值１０００萬元的庫存商品換取乙公司７０％的股權(quán)，該商品的增值稅稅率為１７％。甲公司賬面凈資產(chǎn)為８００萬元。天津科財股份有限公司投資當(dāng)日“資本公積———資本溢價”科目余額為７０萬元，“盈余公積”科目余額為５０萬元。天津科財股份有限公司與乙公司的會計年度和采用的會計政策相同。天津科財股份有限公司編制會計分錄如下。借：長期股權(quán)投資５６０００００資本公積７０００００盈余公積５０００００利潤分配———未分配利潤１９０００００存貨跌價準(zhǔn)備１００００００貸：庫存商品８００００００應(yīng)交稅費———應(yīng)交增值稅（銷項稅額）１７０００００52實例５－２０２０×６年５月２０日，天津科財股份有限公司以一棟廠房為合并對價，取得丙公司６０％的股權(quán)，并于當(dāng)日起能夠?qū)Ρ緦嵤┛刂啤：喜⑷?，該廠房的賬面原值為７００萬元，已提折舊２００萬元，已提減值準(zhǔn)備３０萬元，公允價值為８００萬元。丙公司凈資產(chǎn)的賬面價值為７００萬元。天津科財股份有限公司投資當(dāng)日“資本公積———資本溢價”科目余額為５０萬元，“盈余公積”科目余額為２０萬元。天津科財股份有限公司與丙公司的會計年度和采用的會計政策相同。天津科財股份有限公司編制會計分錄如下。借：固定資產(chǎn)清理４７０００００累計折舊２００００００固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備３０００００貸：固定資產(chǎn)７０００００借：長期股權(quán)投資４２０００００資本公積５０００００貸：固定資產(chǎn)清理４７０００００53實例５－２１２０×６年６月１日，天津科財股份有限公司與甲、乙公司同屬一個集團(tuán)，乙公司持有甲公司６０％的股權(quán)，天津科財股份有限公司發(fā)行６００萬股普通股（每股面值１元）作為對價，自乙公司手中取得甲公司６０％的控股權(quán)，每股的公允價值為１０元。天津科財股份有限公司為此支付給券商８萬元的發(fā)行費用。合并日，甲公司賬面凈資產(chǎn)總額為１３００萬元。天津科財股份有限公司應(yīng)作如下會計處理。１）發(fā)行股票時，編制會計分錄如下。借：長期股權(quán)投資７８０００００貸：股本６００００００資本公積———股本溢價１８０００００２）支付發(fā)行費用時，編制會計分錄如下。借：資本公積———股本溢價８００００貸：銀行存款８００００54實例５－２２２０×６年５月２０日，天津科財股份有限公司以發(fā)行公司債券的方式取得母公司控制的丁公司９０％的股權(quán)，并于當(dāng)日起能夠?qū)Χ」緦嵤┛刂?。天津科財股份有限公司所發(fā)行的公司債券的面值為５００萬元，票面年利率為６％，每年年末付息，到期還本，另支付發(fā)行費用２萬元。合并日，丁公司所有者權(quán)益的賬面價值為６００萬元。天津科財股份有限公司與丁公司的會計年度和采用的會計政策相同。天津科財股份有限公司應(yīng)作如下會計處理。１）取得長期股權(quán)投資時，編制會計分錄如下。借：長期股權(quán)投資５４０００００貸：應(yīng)付債券———面值５００００００———利息調(diào)整４０００００２）支付發(fā)行費用時，編制會計分錄如下。借：應(yīng)付債券———利息調(diào)整２００００貸：銀行存款２００００（二）非同一控制下長期股權(quán)投資的初始確認(rèn)

55實例５－２３承接實例５－１８，天津科財股份有限公司與甲公司為非同一控制的企業(yè)。天津科財股份有限公司編制會計分錄如下。借：長期股權(quán)投資１０００００００累計攤銷２００００００無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備５０００００貸：無形資產(chǎn)８００００００營業(yè)外收入４５０００００借：管理費用１００００貸：銀行存款１００００56實例５－２４承接實例５－１９，天津科財股份有限公司與乙公司為非同一控制的企業(yè)。天津科財股份有限公司編制會計分錄如下。借：長期股權(quán)投資１１７０００００貸：主營業(yè)務(wù)收入１０００００００應(yīng)交稅費———應(yīng)交增值稅（銷項稅額）１７０００００借：主營業(yè)務(wù)成本７００００００存貨跌價準(zhǔn)備１００００００貸：庫存商品８００００００57實例５－２５承接實例５—２０，天津科財股份有限公司與丙公司為非同一控制的企業(yè)。天津科財股份有限公司編制會計分錄如下。借：固定資產(chǎn)清理４７０００００累計折舊２００００００固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備３０００００貸：固定資產(chǎn)７００００００借：長期股權(quán)投資８００００００貸：固定資產(chǎn)清理８００００００借：固定資產(chǎn)清理３３０００００貸：營業(yè)外收入３３０００００58實例５－２６承接實例５－２１天津科財股份有限公司與丁公司為非同一控制的企業(yè)。天津科財股份有限公司編制會計分錄如下。借：長期股權(quán)投資６０００００００貸：股本６００００００資本公積———股本溢價５４００００００借：資本公積———股本溢價８００００貸：銀行存款８００００（三）未形成合并的長期股權(quán)投資初始確認(rèn)59實例５－２７承接實例５－１８，若天津科財股份有限公司取得甲公司３０％的有表決權(quán)股份，對甲公司形成了重大影響。天津科財股份有限公司編制會計分錄如下。借：長期股權(quán)投資１００１００００累計攤銷２００００００無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備５０００００貸：無形資產(chǎn)８００００００營業(yè)外收入４５０００００銀行存款１００００三、長期股權(quán)投資后續(xù)計量的會計核算

（一）成本法１持有期間被投資單位宣告發(fā)放現(xiàn)金股利或利潤的核算實例５－２８２０×６年１月１０日，天津科財股份有限公司購買乙有限公司發(fā)行的股票１０００萬股，準(zhǔn)備長期持有，從而擁有乙公司６０％有表決權(quán)的股份。每股買入價為１０元，每股股票價格中含有２元的已宣告分派的現(xiàn)金股利，另外，企業(yè)購買該股票時發(fā)生有關(guān)稅費１０萬元，款項已由銀行存款支付。天津科財股份有限公司２０×６年２月２０收到乙公司分來現(xiàn)金股利２０００萬元。２０×６年２月２８日，乙公司宣告發(fā)放現(xiàn)金股利，天津科財股份有限公司按投資份額應(yīng)獲得股利８００萬元。天津科財股份有限公司應(yīng)作如下會計處理。6061１）購入乙公司股票時，編制會計分錄如下。借：長期股權(quán)投資８０１０００００應(yīng)收股利２０００００００貸：銀行存款１００１０００００２）收到股利時，編制會計分錄如下。借：銀行存款２０００００００貸：應(yīng)收股利２０００００００３）乙公司宣告發(fā)放現(xiàn)金股利時，編制會計分錄如下。借：應(yīng)收股利８００００００貸：投資收益８０００００２長期股權(quán)投資處置的核算實例５－２９承實例５－２８，２０×６年１０月３１日，天津科財股份有限公司以每股９元的價格將股票全部出售轉(zhuǎn)讓。天津科財股份有限公司編制會計分錄如下。借：銀行存款９０００００００貸：長期股權(quán)投資８０１０００００投資收益９９０００００62（二）權(quán)益法１長期股權(quán)投資取得成本的調(diào)整實例５－３０天津科財股份有限公司于２０×５年１月１５日購買甲公司發(fā)行的股票１００萬股，準(zhǔn)備長期持有，占甲公司有表決權(quán)股份的３０％。每股買入價格為１０元，另外購買該股票時發(fā)生有關(guān)稅費１０萬元，款項已由銀行存款支付。假設(shè)購買日甲公司所有者權(quán)益的賬面價值（與公允價值不存在差異）為３３００萬元。6364１）計算初始投資成本。股票成交金額１０００（１００×１０）萬元１０００００００加：相關(guān)稅費１０００００長期股權(quán)投資初始成本１０１０００００２）購買股票時，編制會計分錄如下。借：長期股權(quán)投資———成本１０１０００００貸：銀行存款１０１０００００65實例５－３１承實例５－３０，若購買日甲公司所有者權(quán)益的賬面價值（與其公允價值不存在差異）為３５００萬元。天津科財股份有限公司應(yīng)編制會計分錄如下。借：長期股權(quán)投資———成本１０５０００００貸：銀行存款１０１０００００營業(yè)外收入４０００００２投資期間被投資單位實現(xiàn)凈利潤或發(fā)生凈虧損的核算66實例５－３２承實例５－２８，２０×５年，甲公司實現(xiàn)凈利潤４００萬元。天津科財股份有限公司按照持股比例確認(rèn)投資收益１２０萬元。２０×６年，甲公司虧損１００萬元，天津科財股份有限公司按照持股比例確認(rèn)投資損失３０萬元。天津科財股份有限公司應(yīng)作如下會計處理。１）２０×５年確認(rèn)甲公司實現(xiàn)的投資收益時，編制會計分錄如下。借：長期股權(quán)投資———損益調(diào)整１２０００００貸：投資收益１２０００００２）２０×６年確認(rèn)甲公司實現(xiàn)的投資損失時，編制會計分錄如下。借：投資收益３０００００貸：長期股權(quán)投資———損益調(diào)整３０００００３投資期間被投資單位所有者權(quán)益的其他變動的核算67實例５－３３承實例５－３０，２０×６年甲公司因可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動，其他綜合收益增加了２００萬元。天津科財股份有限公司按持股比例確認(rèn)其他綜合收益為６０萬元。津科財股份有限公司確認(rèn)甲公司實現(xiàn)的投資收益時，編制會計分錄如下。借：長期股權(quán)投資———其他綜合收益６０００００貸：其他綜合收益６０００００注意，處置長期股權(quán)投資時，應(yīng)將“其他綜合收益”科目金額轉(zhuǎn)入“投資收益”科目中。若實例５－３２中，甲公司因接受投資者投資，資本公積增加了２００萬。編制會計分錄如下。借：長期股權(quán)投資———其他權(quán)益變動６０００００貸：資本公積———其他資本公積６０００００４持有期間被投資單位宣告發(fā)放現(xiàn)金股利或利潤的核算68實例５－３４天津科財股份有限公司持有甲公司股票１００萬股，占甲公司有表決權(quán)股份的３０％。２０×６年２月１０日，甲公司宣告發(fā)放現(xiàn)金股利，每１０股派３元，天津科財股份有限公司可分派到３０萬元。２０×６年５月２０日，收到甲公司分派的現(xiàn)金股利。天津科財股份有限公司應(yīng)作如下會計處理。１）甲公司宣告發(fā)放現(xiàn)金股利時，編制會計分錄如下。借：應(yīng)收股利３０００００貸：長期股權(quán)投資———損益調(diào)整３０００００權(quán)益法下，被投資方宣告發(fā)放現(xiàn)金股利，會計處理與成本法不同，不作為當(dāng)期損益處理，而是沖減長期股權(quán)投資的成本。因為被投資方宣告分派現(xiàn)金股利將會導(dǎo)致所有者權(quán)益減少。２）收到甲公司宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利時，編制會計分錄如下。借：銀行存款３０００００貸：應(yīng)收股利３０００００５長期股權(quán)投資處置的核算69實例５－３５承實例５－３０、實例５－３２、實例５－３３、實例５－３４，２０×６年１月３０日，天津科財股份有限公司出售所持甲公司的股票１００股，每股出售價為１３元，款項已收回。天津科財股份有限公司應(yīng)編制會計分錄如下。借：銀行存款１３００００００貸：長期股權(quán)投資———成本１０１０００００———損益調(diào)整６０００００———其他綜合收益６０００００投資收益１７０００００同時，結(jié)轉(zhuǎn)“其他綜合收益”科目的金額。借：其他綜合收益６０００００貸：投資收益６０００００70實例５－３６天津科財股份有限公司長期股權(quán)投資業(yè)務(wù)的有關(guān)資料如下。１）２０×４年１月１日，天津科財股份有限公司以銀行存款６０００萬元購入乙股份有限公司（以下簡稱乙公司）股票，占乙公司有表決權(quán)股份的２５％，采用權(quán)益法進(jìn)行核算，不考慮相關(guān)費用。２０×４年１月１日，乙公司所有者權(quán)益總額為２４２００萬元。２）２０×４年５月２日，乙公司宣告發(fā)放２０×３年度的現(xiàn)金股利６００萬元，并于２０×４年５月２６日實際發(fā)放。３）２０×４年度，乙公司實現(xiàn)凈利潤３８００萬元。４）２０×５年度，乙公司發(fā)生凈虧損１９００萬元。５）２０×６年５月，乙公司因接受投資方投資，增加資本公積———資本溢價１０００萬元。６）２０×６年９月３日，天津科財股份有限公司與丙股份有限公司（以下簡稱丙公司）簽訂協(xié)議，將其持有乙公司的２５％的股權(quán)全部轉(zhuǎn)讓給丙公司。股權(quán)轉(zhuǎn)讓價款總額為６０００萬元，股權(quán)轉(zhuǎn)讓的過戶手續(xù)辦理完畢，款項已收回。天津科財股份有限公司在２０×４年至２０×６年應(yīng)作如下會計處理。71１）２０×４年１月１日，購入乙公司股票，編制會計分錄如下。初始投資成本＝２４２００×２５％＝６０５０（萬元）借：長期股權(quán)投資———成本６０５０００００貸：銀行存款６０００００００營業(yè)外收入５０００００２）２０×４年５月２日，乙公司宣告發(fā)放２０×３年度的現(xiàn)金股利，編制會計分錄如下。應(yīng)收股利金額＝６００×２５％＝１５０（萬元）借：應(yīng)收股利１５０００００貸：長期股權(quán)投資———損益調(diào)整１５０００００３）２０×４年５月２６日實際發(fā)放股利，編制會計分錄如下。借：銀行存款１５０００００貸：應(yīng)收股利１５０００００４）２０×４年度，乙公司實現(xiàn)凈利潤３８００萬元，編制會計分錄如下。獲取的投資收益＝３８００×２５％＝９５０（萬元）借：長期股權(quán)投資———損益調(diào)整９５０００００貸：投資收益９５０００００72５）２０×５年度，乙公司發(fā)生凈虧損１９００萬元，編制會計分錄如下。承擔(dān)的投資虧損＝１９００×２５％＝４７５（萬元）借：投資收益４７５００００貸：長期股權(quán)投資———損益調(diào)整４７５００００６）２０×６年５月，乙公司增加資本公積１０００萬元時，編制會計分錄如下。影響長期股權(quán)投資的金額＝１０００×２５％＝２５０（萬元）借：長期股權(quán)投資———其他權(quán)益變動２５０００００貸：資本公積———其他資本公積２５０００００73７）２０×６年９月３日，處置長期股權(quán)投資時，編制會計分錄如下。記入“長期股權(quán)投資———成本”科目中的金額＝６０５０（萬元）記入“長期股權(quán)投資———損益調(diào)整”科目中的金額＝９５０－４７５－１５０＝３２５（萬元）記入“投資收益”科目中的金額＝５９００＋４７５＋２５０－６０００＝６２５（萬元）借：銀行存款６０００００００投資收益６２５００００貸：長期股權(quán)投資———成本６０５０００００———損益調(diào)整３２５００００———其他權(quán)益變動２５０００００８）將持有期間資本公積的變動轉(zhuǎn)出，編制會計分錄如下。借：資本公積———其他資本公積２５０００００貸：投資收益２５０００００（三）成本法與權(quán)益法的轉(zhuǎn)換74１因增資造成的權(quán)益法改成本法２因減資造成的成本法轉(zhuǎn)權(quán)益法的核算75實例５－３７天津科財股份有限公司原持有乙公司６０％的股權(quán)，能夠?qū)σ夜臼┘涌刂?。２０×６年１１月６日，天津科財股份有限公司對乙公司的長期股權(quán)投資賬面價值為３６０００萬元，未計提減值準(zhǔn)備，將其持有的對乙公司長期股權(quán)投資中的１／３出售給非關(guān)聯(lián)方，取得價款１８０００萬元，當(dāng)日被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值總額為８００００萬元。相關(guān)手續(xù)于當(dāng)日完成，天津科財股份有限公司不再對乙公司實施控制，但具有重大影響。天津科財股份有限公司取得乙公司６０％股權(quán)時，乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值總額為５００００萬元（假定公允價值與賬面價值相同）。自天津科財股份有限公司取得對乙公司長期股權(quán)投資后至部分處置投資前，乙公司實現(xiàn)凈利潤２５０００萬元。其中，自天津科財股份有限公司取得投資日至２０×６年年初實現(xiàn)凈利潤２００００萬元，假定乙公司一直未進(jìn)行利潤分配，也未發(fā)生其他計入資本公積的交易或事項。天津科財股份有限公司按凈利潤的１０％提取法定盈余公積。不考慮其他因素的影響。76１）確認(rèn)長期股權(quán)投資處置損益時，編制會計分錄如下。借：銀行存款１８０００００００貸：長期股權(quán)投資１２０００００００投資收益６０００００００２）調(diào)整長期股權(quán)投資賬面價值，編制會計分錄如下。剩余長期股權(quán)投資的賬面價值為２４０００萬元，與原投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額之間的差額４０００（２４０００－５００００×４０％）萬元為商譽，該部分商譽的價值不需要對長期股權(quán)投資的成本進(jìn)行調(diào)整。處置投資以后按照持股比例計算享有被投資單位自購買日至處置投資當(dāng)期期初之間實現(xiàn)的凈損益為８０００（２００００×４０％）萬元，應(yīng)調(diào)整增加長期股權(quán)投資的賬面價值，同時調(diào)整留存收益。處置期初至處置日之間實現(xiàn)的凈損益２０００萬元，應(yīng)調(diào)整增加長期股權(quán)投資的賬面價值，同時計入當(dāng)期投資收益。借：長期股權(quán)投資———損益調(diào)整１００００００００貸：盈余公積———法定盈余公積８００００００利潤分配———未分配利潤７２００００００投資收益２００００００四、長期股權(quán)投資與金融資產(chǎn)的轉(zhuǎn)換

（一）長期股權(quán)投資轉(zhuǎn)為金融資產(chǎn)77１因減資造成長期股權(quán)投資的權(quán)益法轉(zhuǎn)換為金融資產(chǎn)的核算實例５－３８天津科財股份有限公司持有丙公司３０％的有表決權(quán)股份，能夠?qū)Ρ臼┘又卮笥绊?，對該股?quán)投資采用權(quán)益法核算。２０×６年１０月，天津科財股份有限公司將該項投資中的６０％出售給非關(guān)聯(lián)方，取得價款３２０００萬元，相關(guān)手續(xù)于當(dāng)日完成。天津科財股份有限公司無法再對丙公司施加重大影響，將剩余股權(quán)投資轉(zhuǎn)為可供出售金融資產(chǎn)。出售時，該項長期股權(quán)投資的賬面價值為４８０００萬元，其中，投資成本為４００００萬元，損益調(diào)整為５０００萬元，其他綜合收益為２０００萬元（為被投資單位的可供出售金融資產(chǎn)的累計公允價值變動），除凈損益、其他綜合收益和利潤分配外的其他所有者權(quán)益變動為１０００萬元，剩余股權(quán)的公允價值為２００００萬元。不考慮其他因素的影響。78１）確認(rèn)有關(guān)股權(quán)投資的處置損益時，編制會計分錄如下。借：銀行存款３２０００００００貸：長期股權(quán)投資———投資成本２４０００００００———損益調(diào)整３０００００００———其他綜合