第8章　投資性房地

第8章投資性房地產(chǎn)8.1投資性房地產(chǎn)的定義和內容

8.2投資性房地產(chǎn)的確認和初始計量8.3投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計量

8.4投資性房地產(chǎn)的轉換和處置8.1投資性房地產(chǎn)的定義和內容

定義內容

a.已出租的土地使用權和已出租的建筑物b.持有并準備增值后轉讓的土地使用權8.2投資性房地產(chǎn)的確認和初始計量①投資性房地產(chǎn)的確認

②投資性房地產(chǎn)的初始計量

a.外購的投資性房地產(chǎn)【例8-1】2010年6月1日，旭日有限公司計劃購入一棟寫字樓用于對外出租。6月10日，旭日有限公司與乙公司簽訂了經(jīng)營租賃合同，約定自寫字樓購買日起將其出租給乙公司，租賃期為10年。8月1日，旭日有限公司實際購入寫字樓，支付價款共計90000000元，假定不考慮其他因素，旭日有限公司采用成本模式進行后續(xù)計量。旭日有限公司的賬務處理如下：

借：投資性房地產(chǎn)——寫字樓90000000

貸：銀行存款90000000

b.自行建造的投資性房地產(chǎn)

企業(yè)自行建造（或開發(fā)，下同）的房地產(chǎn)，只有在自行建造或開發(fā)活動完成（即達到預定可使用狀態(tài)）的同時開始對外出租或用于資本增值，才能將自行建造的房地產(chǎn)確認為投資性房地產(chǎn)。自行建造投資性房地產(chǎn)的成本，由建造該項房地產(chǎn)達到預定可使用狀態(tài)前發(fā)生的必要支出構成?！纠?-3】2010年2月，旭日有限公司從其他單位購入一塊土地，并在這塊土地上開始自行建造兩棟廠房，2010年11月，旭日有限公司預計廠房即將完工，與乙公司簽訂了經(jīng)營租賃合同，將其中的一棟廠房租賃給乙公司使用。租賃合同約定，該廠房于完工時開始起租，2010年12月5日，兩棟廠房同時完工。該塊土地使用權的成本為9000000元，兩棟廠房的實際造價均為12000000元，能夠單獨出售，假設旭日有限公司采用成本模式進行后續(xù)計量。旭日有限公司的賬務處理如下：

土地使用權中的對應部分同時轉換為投資性房地產(chǎn)＝9000000*{12000000÷24000000}＝4500000（元）

借：固定資產(chǎn)——廠房12000000

投資性房地產(chǎn)——廠房12000000

貸：在建工程——廠房24000000

借：投資性房地產(chǎn)——已出租土地使用權4500000

貸：無形資產(chǎn)——土地使用權（9000000÷2）45000008.3投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計量8.3.1采用成本模式進行后續(xù)計量的投資性房地產(chǎn)

①采用成本模式計量的投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計量，應比照固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)來進行核算，應當單獨設置“投資性房地產(chǎn)”賬戶核算；要按期（月）計提折舊或進行攤銷，通過“投資性房地產(chǎn)累計折舊（攤銷）”賬戶核算，要確認收取租金的收入，通過“其他業(yè)務收入”賬戶核算。計提的折舊或攤銷的金額通過“其他業(yè)務成本”賬戶核算。按固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)的有關規(guī)定進行后續(xù)計量，按期計提折舊（攤銷），遵循當月增加當月不提折舊（攤銷），當月減少當月照提折舊（攤銷）的原則；存在減值跡象的，按照資產(chǎn)減值的有關規(guī)定處理。借記“資產(chǎn)減值損失”賬戶，貸記“投資性房地產(chǎn)減值準備”賬戶。

【例8-4】旭日有限公司將一棟寫字樓出租給乙公司使用，確認為投資性房地產(chǎn)，采用成本模式進行后續(xù)計量，假設這棟辦公樓的成本為72000000元，按照年限平均法計提折舊，使用壽命為20年，預計凈殘值為零。經(jīng)營租賃合同約定，乙公司每月等額支付旭日有限公司租金400000元。

旭日有限公司的賬務處理如下：a.每月計提折舊

每月計提的折舊＝（72000000÷20）÷12＝300000（元）

借：其他業(yè)務成本——出租寫字樓折舊300000

貸：投資性房地產(chǎn)累計折舊300000

b.每月確認租金收入

借：銀行存款（或其他應收款）400000

貸：其他業(yè)務收入——出租寫字樓租金收入400000

8.3.2采用公允價值模式進行后續(xù)計量的投資性房地產(chǎn)

①采用公允價值模式的前提條件

②采用公允價值模式進行后續(xù)計量的會計處理

采用公允價值模式后續(xù)計量的，應當設置“投資性房地產(chǎn)”賬戶核算，明細賬戶為“成本”、“公允價值變動”；【例8-5】2010年9月，旭日有限公司與乙公司簽訂租賃協(xié)議，約定將旭日有限公司新建造的一棟寫字樓租賃給乙公司使用，租賃期為10年。2010年12月1日，該寫字樓開始起租，寫字樓的工程造價為80000000元，公允價值也為相同金額，該寫字樓所在區(qū)域有活躍的房地產(chǎn)交易市場，而且能夠從房地產(chǎn)交易市場上取得同類房地產(chǎn)的市場報價，旭日有限公司決定采用公允價值模式進行后續(xù)計量。

2010年12月31日，該寫字樓的公允價值為84000000元。旭日有限公司的賬務處理如下：

2010年12月1日，旭日有限公司出租寫字樓

借：投資性房地產(chǎn)——寫字樓——成本80000000

貸：固定資產(chǎn)——寫字樓80000000

2010年12月31日，按照公允價值調整其賬面價值，公允價值與原賬面價值之間的差額計入當期損益

借：投資性房地產(chǎn)——寫字樓——公允價值變動4000000

貸：公允價值變動損益——投資性房地產(chǎn)4000000

8.3.3投資性房地產(chǎn)后續(xù)計量模式的變更

企業(yè)對投資性房地產(chǎn)的計量模式一經(jīng)確定，不得隨意變更。成本模式轉為公允價值模式的，應當作為會計政策變更處理，要進行追溯調整，將計量模式變更時公允價值與賬面價值的差額，調整期初留存收益（盈余公積、利潤分配——未分配利潤）。企業(yè)變更投資性房地產(chǎn)計量模式時，應當按照計量模式變更日投資性房地產(chǎn)的公允價值，借記“投資性房地產(chǎn)——成本”賬戶，按已計提的折舊或攤銷，借記“投資性房地產(chǎn)累計折舊（攤銷）”賬戶，

原已計提減值準備的，借記“投資性房地產(chǎn)減值準備”賬戶，按原賬面余額。貸記“投資性房地產(chǎn)”賬戶，按公允價值與賬面價值之間的差額，貸記或借記“利潤分配——未分配利潤”，“盈余公積”賬戶

已采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)，不得從公允價值模式轉為成本模式。

【例8-6】旭日有限公司將某一棟寫字樓租賃給乙公司使用，并一直采用成本模式進行后續(xù)計量。2010年1月1日，旭日有限公司認為，出租給乙公司使用的寫字樓，其所在地的房地產(chǎn)交易市場比較成熟，具備了采用公允價值模式計量的條件，決定對該項投資性房地產(chǎn)從成本模式轉換為公允價值模式計量。該寫字樓的原造價為90000000元，已計提折舊2700000元，賬面價值為87300000元。2010年1月1日，該寫字樓的公允價值為95000000元。

假設旭日有限公司按凈利潤的10%計提盈余公積。旭日有限公司的賬務處理如下：

借：投資性房地產(chǎn)——寫字樓（成本）95000000

投資性房地產(chǎn)累計折舊（攤銷）2700000

貸：投資性房地產(chǎn)——寫字樓90000000

利潤分配——未分配利潤6930000

盈余公積770000

8.4投資性房地產(chǎn)的轉換和處置

8.4.1房地產(chǎn)的轉換

①房地產(chǎn)轉換形式及轉換日

②房地產(chǎn)轉換的會計處理

a.成本模式下的轉換，無論是投資性房地產(chǎn)向非投資性房地產(chǎn)轉換，還是非投資性房地產(chǎn)向投資產(chǎn)房地產(chǎn)轉換，都應對應節(jié)轉，不確認損益。賬務處理一般是：

自用房地產(chǎn)轉換為投資性房地產(chǎn)

借：投資性房地產(chǎn)

累計折舊或累計攤銷

固定資產(chǎn)減值準備或無形資產(chǎn)減值準備

貸：固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)

投資性房地產(chǎn)累計折舊（攤銷）

投資性房地產(chǎn)減值準備

投資性房地產(chǎn)轉換為自用房地產(chǎn)

借：固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)

投資性房地產(chǎn)累計折舊（攤銷）

投資性房地產(chǎn)減值準備

貸：投資性房地產(chǎn)

累計折舊或累計攤銷

固定資產(chǎn)減值準備或無形資產(chǎn)減值準備

【例8-7】資料：大信公司2010年7月末將出租在外的廠房收回，8月1日開始用于本企業(yè)的商品生產(chǎn)，該廠房相應由投資性房地產(chǎn)轉換為自用房地產(chǎn)。該項房地產(chǎn)在轉換前采用成本模式計量，截至2010年7月31日，賬面價值為37650000元，其中，原價50000000元，累計已計提折舊12350000元。

要求：作出大信公司的會計處理。大信公司2010年8月1日的賬務處理如下：

借：固定資產(chǎn)50000000

投資性房地產(chǎn)累計折舊12350000

貸：投資性房地產(chǎn)——廠房50000000

累計折舊12350000

【例8-8】資料：旭日有限公司擁有一棟辦公樓，用于本企業(yè)總部辦公。2010年3月10日，旭日有限公司與乙企業(yè)簽訂了經(jīng)營租賃協(xié)議，將這棟辦公樓整體出租給乙企業(yè)使用，租賃期開始日為2010年4月15日，為期5年。2010年4月15日，這棟辦公樓的賬面余額450000000元。已計提折舊3000000元。假設旭日有限公司所在城市沒有活躍的房地產(chǎn)交易市場。旭日有限公司的會計處理如下：a.取得時

借：投資性房地產(chǎn)——寫字樓450000000

累計折舊3000000

貸：固定資產(chǎn)450000000

投資性房地產(chǎn)累計折舊3000000b.公允價值模式下的轉換

這種轉換方式下，通常轉換時的公允價值和賬面價值不一致，會產(chǎn)生差額。如何處理該差額是問題的關鍵：

如果是投資性房地產(chǎn)向非投資產(chǎn)房地產(chǎn)轉換，賬務處理如下：

借：固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)（公允價值）

貸：投資性房地產(chǎn)――成本

――公允價值變動（或借記）

公允價值變動損益（或借記）

【例8-9】2010年10月15日，旭日有限公司因租賃期滿，將出租的寫字樓收回，準備作為辦公樓用于本企業(yè)的行政管理。2010年12月1日，該寫字樓正式開始自用，相應由投資性房地產(chǎn)轉換為自用房地產(chǎn)，當日的公允價值為48000000元。該項房地產(chǎn)在轉換前采用公允價值模式計量，原賬面價值為47500000元，其中，成本為45000000元，公允價值變動為增值2500000元。

要求：作出旭日有限公司的會計處理。旭日有限公司的賬務處理如下：

借：固定資產(chǎn)48000000

貸：投資性房地產(chǎn)——寫字樓——成本45000000

——寫字樓——公允價值變動2500000

公允價值變動損益500000

如果是非投資性房地產(chǎn)向投資產(chǎn)房地產(chǎn)轉換，賬務處理如下：（自用土地使用權、固定資產(chǎn)、存貨轉換為投資性房地產(chǎn)）

轉換日的公允價值大于賬面價值的，差額貸記“資本公積――其他資本公積”賬戶，轉換日的公允價值小于賬面價值的，差額借記“公允價值變動損益”賬戶。轉換日會計處理：

借：投資性房地產(chǎn)――成本（轉換日的公允價值）

累計折舊（或累計攤銷）

固定資產(chǎn)減值準備（或無形資產(chǎn)減值準備）

公允價值變動損益（或貸記資本公積――其他資本公積））

貸：固定資產(chǎn)（或無形資產(chǎn)）

【例8-10】資料：2010年6月，旭日有限公司打算搬遷至新建辦公樓，由于原辦公樓處于商業(yè)繁華地段，旭日有限公司準備將其出租，以賺取租金收入。2010年10月，旭日有限公司完成了搬遷工作，原辦公樓停止自用。2010年12月，旭日有限公司與乙企業(yè)簽訂了租賃協(xié)議，將其原辦公樓租賃給乙企業(yè)使用，租賃期開始日為2010年1月1日，租賃期限為3年。

假設2010年1月1日，該辦公樓的公允價值為350000000元，其原價為500000000元，已提折舊142500000元。旭日有限公司的會計處理如下。旭日有限公司2010年1月1日的賬務處理如下：

當日的賬面價值＝500000000—142500000＝357500000（元），公允價值為350000000元，公允價值小于賬面價值的差額7500000計入公允價值變動損益。

借：投資性房地產(chǎn)——辦公樓——成本350000000

公允價值變動損益7500000

累計折舊142500000

貸：固定資產(chǎn)500000000

8.4.2投資性房地產(chǎn)的處置

當投資性房地產(chǎn)被處置，或者永久退出使用且預計不能從其處置中取得經(jīng)濟利益是，應當終止確認該項投資性房地產(chǎn)。企業(yè)出售、轉讓、報廢投資性房地產(chǎn)或者發(fā)生投資性房地產(chǎn)毀損，應當將處置收入扣除其賬面價值和相關稅費后的金額計入當期損益。處置涉及到的收入和成本分別通過“其他業(yè)務收入”和“其他業(yè)務成本”賬戶來核算。

①成本模式計量的投資性房地產(chǎn)處置采用成本模式計量的投資性房地產(chǎn)時，應當按實際受到的金額，借記“銀行存款”等賬戶，貸記“其他業(yè)務收入”賬戶；按投資性房地產(chǎn)的累計折舊或累計攤銷，借記“投資性房地產(chǎn)累計折舊（攤銷）”等賬戶，按該項投資性房地產(chǎn)的賬面余額，貸記“投資性房地產(chǎn)”賬戶，按其差額，借記“其他業(yè)務成本”等賬戶，已計提減值準備的，還應同時結轉減值準備。②公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)處置采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)時，應按實際收到的金額，借記“銀行存款”等賬戶，貸記“其他業(yè)務收入”賬戶；按該項投資性房地產(chǎn)的賬面余額，借記“其他業(yè)務成本”賬戶，貸記“投資性房地產(chǎn)（成本）”賬戶，貸記或借記“投資性房地產(chǎn)（公允價值變動）”賬戶；同時，按該項投資性房地產(chǎn)的公允價值變動，借記或貸記“公允價值變動損益”賬戶，貸記或借記“其他業(yè)務收入”賬戶。按該項投資性房地產(chǎn)在轉換日記入資本公積的金額，借記“資本公積-其他資本公積”賬戶，貸記“其他業(yè)務收入”賬戶?！纠?-12】旭日有限公司將其出租的一棟寫字樓確認為投資性房地產(chǎn)。租賃期屆滿后，旭日有限公司將該棟寫字樓出售給乙公司，合同價款為200000000元，乙公司已用銀行存款付清。假設這棟寫字樓原采用成本模式計量。出售時，該棟寫字樓的成本為180000000元，已計提折舊20000000元，不考慮相關稅費。

旭日有限公司的賬務處理如下：借：銀行存款200000000

貸：其他業(yè)務收入200000000

借：其他業(yè)務成本160000000

投資性房地產(chǎn)累計折舊20000000

貸：投資性房地產(chǎn)——寫字樓180000000

【例8-13】旭日有限公司是從事房地產(chǎn)開發(fā)業(yè)務的企業(yè)，2010年3月10日，旭日有限公司與乙企業(yè)簽訂了租賃協(xié)議，將其開發(fā)的一棟寫字樓整體出租給乙企業(yè)使用，租賃期開始日為2010年4月15日。2010年4月15日，該寫字樓的賬面余額為450000000元，未計提存貨跌價準備，轉換后采用公允價值模式計量。2010年4月15日該寫字樓的公允價值為470000000元。2010年12月31日，該項投資性房地產(chǎn)的公允價值為480000000元。2010年4月租賃期屆滿，旭日有限公司收回該項投資性房地產(chǎn)，并于2010年6月以550000000