第六章-資產(chǎn)負(fù)債表教學(xué)講義

第六章資產(chǎn)負(fù)債表上一章介紹收益表要素：收入、費(fèi)用和利潤(rùn)的確認(rèn)、計(jì)量、記錄和報(bào)告，本章介紹資產(chǎn)負(fù)債表要素：資產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益的確認(rèn)、計(jì)量、記錄和報(bào)告。第一節(jié)資產(chǎn)的確認(rèn)、計(jì)量與記錄一、資產(chǎn)的定義與特征1、定義：資產(chǎn)是指企業(yè)過(guò)去的交易、事項(xiàng)形成的、由企業(yè)擁有或者控制的、預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來(lái)未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的資源。2、特征：見書p201。二、資產(chǎn)的分類見書，略。三、資產(chǎn)的確認(rèn)具體說(shuō)來(lái)，包括以下標(biāo)準(zhǔn)：（1）資產(chǎn)很可能為企業(yè)帶來(lái)未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益。如：研究與開發(fā)支出、無(wú)法開采的礦山；（2）由企業(yè)擁有或控制。如公路、海洋資源、客戶名單（無(wú)形資產(chǎn)）、客戶忠誠(chéng)度（是一種無(wú)形資源、但不一定是企業(yè)的無(wú)形資產(chǎn)）后兩個(gè)有爭(zhēng)議。（3）產(chǎn)生于過(guò)去的交易或事項(xiàng)。如簽訂的購(gòu)貨合同不能確認(rèn)資產(chǎn)。（4）能夠用貨幣進(jìn)行計(jì)量。如人力資源、環(huán)境資源、自創(chuàng)商譽(yù)、外購(gòu)商譽(yù)等。四、資產(chǎn)計(jì)量的原則計(jì)量原則采用實(shí)際成本原則，實(shí)際成本原則又稱歷史成本原則，指以取得資產(chǎn)時(shí)的實(shí)際支出作為資產(chǎn)的計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)。注意：資產(chǎn)的計(jì)量主要以歷史成本為計(jì)量屬性，但也不排除有時(shí)可能用到其他計(jì)量屬性，比如惡性通貨膨脹時(shí)一般不采用歷史成本計(jì)量屬性，又如當(dāng)無(wú)法獲取歷史成本資料時(shí)，可以使用其他計(jì)量屬性。四、資產(chǎn)計(jì)量的原則例如：某企業(yè)接受外界捐贈(zèng)一臺(tái)六成新的機(jī)器設(shè)備(凈殘值為０)。若：（1）企業(yè)從捐贈(zèng)方得知此機(jī)器設(shè)備的歷史成本為10000元，已提折舊4000元，則企業(yè)應(yīng)做會(huì)計(jì)分錄為：固定資產(chǎn)10000累計(jì)折舊4000營(yíng)業(yè)外收入6000四、資產(chǎn)計(jì)量的原則（2）企業(yè)無(wú)從得知機(jī)器設(shè)備的歷史成本資料，但通過(guò)市場(chǎng)調(diào)查得知，該種機(jī)器設(shè)備在全新狀態(tài)下為12000元，則：固定資產(chǎn)12000累計(jì)折舊4800營(yíng)業(yè)外收入7200這里，（1）采用歷史成本計(jì)量屬性，（2）現(xiàn)行市價(jià)計(jì)量屬性。五、具體資產(chǎn)的計(jì)量資產(chǎn)計(jì)量原則只是一個(gè)一般性的原則，但具體資產(chǎn)計(jì)量時(shí)還會(huì)碰到許多實(shí)際問(wèn)題（如上一章中原材料成本與產(chǎn)品生產(chǎn)成本的計(jì)量），這里介紹具體資產(chǎn)的計(jì)量。著重于掌握五種資產(chǎn)的計(jì)量：應(yīng)收票據(jù)、應(yīng)收賬款、交易性金融資產(chǎn)、存貨、固定資產(chǎn)。（一）應(yīng)收票據(jù)的計(jì)量應(yīng)收票據(jù)一般很容易計(jì)量，但應(yīng)收票據(jù)會(huì)出現(xiàn)貼現(xiàn)的情況，當(dāng)應(yīng)收票據(jù)貼現(xiàn)時(shí)，計(jì)量起來(lái)比較復(fù)雜。貼現(xiàn)：企業(yè)把持有的未到期的應(yīng)收票據(jù)轉(zhuǎn)讓給銀行以換取現(xiàn)金的行為。貼息＝票據(jù)到期值×貼現(xiàn)率×貼現(xiàn)期/360(二)應(yīng)收賬款及壞賬準(zhǔn)備現(xiàn)金折扣的會(huì)計(jì)處理:書p206,總價(jià)法和凈價(jià)法.從理論上看,凈價(jià)法更為合理,但凈價(jià)法期末需要對(duì)顧客喪失的購(gòu)貨折扣進(jìn)行調(diào)整,賬務(wù)處理較為麻煩,因此,實(shí)務(wù)中一般使用總價(jià)法壞賬的會(huì)計(jì)處理:直接沖銷法和備抵壞賬法.

（二）應(yīng)收賬款及壞賬準(zhǔn)備

例：某企業(yè)95年年末應(yīng)收賬款余額為10000元，96年2月3日，上年度10000元應(yīng)收賬款中發(fā)生500元壞賬。方法一：直接沖銷法（1）95年年末，不作會(huì)計(jì)分錄。（2）96年2月3日：資產(chǎn)減值損失500應(yīng)收賬款500直接沖銷法的優(yōu)點(diǎn)：會(huì)計(jì)處理簡(jiǎn)單明了。缺點(diǎn)：（1）不符合權(quán)責(zé)發(fā)生制和費(fèi)用配比原則；（2）虛估企業(yè)資產(chǎn)。因此該方法一般不用。方法二：備抵壞賬法假設(shè)以上例題中，根據(jù)企業(yè)以往經(jīng)驗(yàn)，應(yīng)收賬款中將發(fā)生5％的壞賬，因此，企業(yè)確定壞賬的提取比例為5％。（1）95年年末：資產(chǎn)減值損失500壞賬準(zhǔn)備500其中，壞賬準(zhǔn)備為應(yīng)收賬款的備抵賬戶，如前所述，當(dāng)某一賬戶存在備抵賬戶，考察該賬戶的價(jià)值時(shí)，不僅要看該賬戶的賬面余額，還要看其備抵賬戶的賬面余額，因此，這是應(yīng)收賬款的凈值為9500元，這樣，資產(chǎn)的價(jià)值不會(huì)虛估，同時(shí)資產(chǎn)減值損失的確認(rèn)也保證了收入與費(fèi)用的恰當(dāng)配比。（2）96年2月3日發(fā)生壞賬時(shí)：壞賬準(zhǔn)備500應(yīng)收賬款500理解：①應(yīng)收賬款發(fā)生壞賬500元，也就是說(shuō)這500元應(yīng)收賬款將無(wú)法收回，因此應(yīng)沖銷應(yīng)收賬款500元；②借方不能再借費(fèi)用，因?yàn)橘M(fèi)用已經(jīng)在95年確認(rèn)，96年發(fā)生壞賬時(shí)不能再重復(fù)確認(rèn)費(fèi)用；③為什么要借“壞賬準(zhǔn)備”呢？可以這樣理解：既然這10000元應(yīng)收賬款中已經(jīng)發(fā)生500元壞賬，從理論上看，其余9500元將不會(huì)發(fā)生壞賬，因此應(yīng)沖銷壞賬準(zhǔn)備；④在壞賬發(fā)生前后，應(yīng)收賬款的名義金額（賬面余額）減少了500元，但應(yīng)收賬款賬面凈值前后沒有變化，都是9500元，這個(gè)會(huì)計(jì)分錄只是表示企業(yè)對(duì)壞賬的預(yù)期變成了現(xiàn)實(shí)。緊接上例，設(shè)96年年底應(yīng)收賬款余額為20000元，97年5月8日發(fā)生壞賬800元，97年年底應(yīng)收賬款余額為30000元，98年9月6日發(fā)生壞賬1700元，98年年底應(yīng)收賬款余額為20000元，99年6月8日發(fā)生壞賬400元,99年年底應(yīng)收賬款余額為10000元。（3）96年年底：應(yīng)計(jì)提的壞賬＝20000×5％＝1000元資產(chǎn)減值損失1000壞賬準(zhǔn)備1000（4）97年5月8日實(shí)際發(fā)生800元壞賬時(shí)：壞賬準(zhǔn)備800應(yīng)收賬款800注意：這里預(yù)期發(fā)生的壞賬1000元與實(shí)際發(fā)生的壞賬800元并不一致，這樣，壞賬準(zhǔn)備在做過(guò)這個(gè)會(huì)計(jì)分錄后仍然有貸方余額200。（5）97年年底：注意：計(jì)提壞賬的金額并不是30000×5％，應(yīng)該使計(jì)提壞賬后壞賬準(zhǔn)備的余額＝30000×5％，由于壞賬準(zhǔn)備原有余額200元，因此，實(shí)際應(yīng)該計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備金額＝30000×5％－200＝1300元。資產(chǎn)減值損失1300壞賬準(zhǔn)備1300（6）98年9月6日發(fā)生1700元壞賬時(shí)：壞賬準(zhǔn)備1700應(yīng)收賬款1700此時(shí)，壞賬準(zhǔn)備有借方余額200元。（7）98年年底：實(shí)際壞賬計(jì)提額＝20000×5％＋200＝1200元資產(chǎn)減值損失1200壞賬準(zhǔn)備1200（8）99年6月8日發(fā)生400元壞賬時(shí)：壞賬準(zhǔn)備400應(yīng)收賬款400此時(shí)壞賬準(zhǔn)備有貸方余額600元（9）99年年底：實(shí)際壞賬計(jì)提額＝10000×5％－600＝－100，這時(shí)應(yīng)該沖銷多余的壞賬準(zhǔn)備：壞賬準(zhǔn)備100資產(chǎn)減值損失100（三）存貨的計(jì)量存貨的計(jì)量涉及到取得成本的計(jì)量、結(jié)存成本的計(jì)量、發(fā)出成本的計(jì)量，其中，存貨取得成本計(jì)量是指原材料成本和產(chǎn)成品成本的計(jì)量，這部分內(nèi)容在上一章已經(jīng)學(xué)過(guò)，這里，我們討論存貨結(jié)存成本和發(fā)出成本的計(jì)量。存貨結(jié)存成本的計(jì)量存貨結(jié)存成本的計(jì)量包括兩種方式：定期盤存制和永續(xù)盤存制。定期盤存制又稱實(shí)地盤存制，是指通過(guò)定期實(shí)地盤點(diǎn)獲得期末結(jié)存存貨成本的方法；永續(xù)盤存制又稱賬面盤存制，是指對(duì)每一筆存貨收入與發(fā)出業(yè)務(wù)都要逐筆登記，并隨時(shí)結(jié)出存貨賬面金額的方法。定期盤存制定期盤存制所依據(jù)的公式如下：本期存貨發(fā)出成本＝期初存貨成本＋本期購(gòu)入存貨成本－期末存貨成本根據(jù)這個(gè)公式，定期盤存制具有以下特點(diǎn)：（1）日常記錄只登記存貨購(gòu)入的數(shù)量與金額，而不登記存貨發(fā)出的數(shù)量與金額；（2）期末存貨數(shù)量通過(guò)實(shí)地盤點(diǎn)獲得，并根據(jù)存貨單價(jià)計(jì)算出期末存貨成本；（3）根據(jù)以上公式，以期初存貨成本、本期購(gòu)入存貨成本和期末存貨成本倒算出本期發(fā)出存貨成本。例題見書p207。永續(xù)盤存制永續(xù)盤存制所依據(jù)的公式如下：期末存貨成本＝期初存貨成本＋本期購(gòu)入存貨成本－本期存貨發(fā)出成本根據(jù)這個(gè)公式，永續(xù)盤存制的特點(diǎn)如下：（1）日常記錄既登記存貨購(gòu)入的數(shù)量與金額，又登記存貨發(fā)出的數(shù)量與金額；（2）期末存貨成本通過(guò)以上公式計(jì)算得出。例題見書p207。定期盤存制與永續(xù)盤存制的比較定期盤存制的優(yōu)缺點(diǎn)優(yōu)點(diǎn)：（1）不需要記錄存貨發(fā)出的數(shù)量與金額，因此簡(jiǎn)化了日常會(huì)計(jì)核算的工作量，尤其是對(duì)某些存貨品種繁多、收發(fā)頻繁的企業(yè)，采用定期盤存制將大大降低會(huì)計(jì)核算的工作量；（2）期末存貨金額由實(shí)地盤點(diǎn)獲得，準(zhǔn)確性較高。缺點(diǎn)：（1）各種損耗、差錯(cuò)、偷盜所可能引起的潛在損失都計(jì)入了存貨發(fā)出成本，這既虛增了存貨發(fā)出成本，又不利于對(duì)存貨進(jìn)行嚴(yán)格的控制和管理；（2）在平時(shí)，存貨數(shù)量和金額的動(dòng)態(tài)變化企業(yè)無(wú)法知悉，這不利于企業(yè)對(duì)存貨進(jìn)行動(dòng)態(tài)管理；（3）期末實(shí)地盤點(diǎn)是件費(fèi)時(shí)、費(fèi)力容易出錯(cuò)的工作。定期盤存制與永續(xù)盤存制的比較永續(xù)盤存制的優(yōu)缺點(diǎn)優(yōu)點(diǎn)：（1）存貨發(fā)出成本反映比較真實(shí)；（2）利于對(duì)存貨進(jìn)行動(dòng)態(tài)管理。缺點(diǎn)：（1）日常會(huì)計(jì)核算的工作量較大；（2）雖然能夠保持發(fā)出存貨成本的準(zhǔn)確性，但卻虛增了期末存貨和本期利潤(rùn)；并且，如果企業(yè)一直使用永續(xù)盤存制而不進(jìn)行實(shí)地盤點(diǎn)，存貨的賬面記錄必將逐漸遠(yuǎn)離存貨的真實(shí)情況。定期盤存制與永續(xù)盤存制的比較事實(shí)上，定期盤存制和永續(xù)盤存制的優(yōu)缺點(diǎn)恰好是互補(bǔ)的，因而實(shí)務(wù)中更常見的做法是兩者的結(jié)合：在永續(xù)盤存制的基礎(chǔ)上對(duì)存貨進(jìn)行適當(dāng)?shù)亩ㄆ诨虿欢ㄆ趯?shí)地盤點(diǎn)。這樣，既有利于對(duì)存貨進(jìn)行動(dòng)態(tài)管理和正確反映存貨發(fā)出成本，又能夠準(zhǔn)確地確定期末存貨金額，并通過(guò)賬面數(shù)與實(shí)存數(shù)的對(duì)比發(fā)現(xiàn)潛在損失，找出原因，改善存貨的管理。存貨發(fā)出成本的計(jì)量存貨是企業(yè)中最活躍的因素，在持續(xù)經(jīng)營(yíng)的企業(yè)中，存貨通常處于不斷的收入、發(fā)出的變動(dòng)狀態(tài)，而且，由于市場(chǎng)價(jià)格的波動(dòng)，各批次進(jìn)入企業(yè)的存貨價(jià)格可能存在差異，這就產(chǎn)生一個(gè)問(wèn)題：面對(duì)不同的存貨價(jià)格，如何計(jì)量存貨的發(fā)出成本呢？存貨發(fā)出成本的計(jì)量方法主要包括：先進(jìn)先出法、后進(jìn)先出法、移動(dòng)加權(quán)平均法、月末一次加權(quán)平均法。先進(jìn)先出法先進(jìn)先出法假設(shè)企業(yè)先進(jìn)入的存貨最先發(fā)出去。年摘要收入發(fā)出結(jié)存月日數(shù)量單價(jià)金額數(shù)量單價(jià)金額數(shù)量單價(jià)金額31期初結(jié)存1500460002生產(chǎn)領(lǐng)用500420001000440005購(gòu)入20004.15830010004400020004.15830014生產(chǎn)領(lǐng)用10004400020004.15830021購(gòu)入20004.28400200042840030生產(chǎn)領(lǐng)用16004.15664040042840031本月合計(jì)400016700310012640400428400后進(jìn)先出法后進(jìn)先出法假設(shè)企業(yè)后進(jìn)入的存貨最先發(fā)出去。新準(zhǔn)則已不允許使用后進(jìn)先出法。年摘要收入發(fā)出結(jié)存月日數(shù)量單價(jià)金額數(shù)量單價(jià)金額數(shù)量單價(jià)金額31期初結(jié)存1500460002生產(chǎn)領(lǐng)用500420001000440005購(gòu)入20004.15830010004400020004.15830014生產(chǎn)領(lǐng)用10004.15415010004400010004.15415021購(gòu)入20004.28400100044000100042840030生產(chǎn)領(lǐng)用16004.2672010004400010004.1541504004.20168031本月合計(jì)4000167003100移動(dòng)加權(quán)平均法存貨每發(fā)生一次變動(dòng)就重新計(jì)算其平均單位成本。例題見書p208圖表6－1。月末一次加權(quán)平均法一個(gè)月計(jì)算一次存貨平均單位成本。加權(quán)平均法用于永續(xù)盤存制時(shí)就是移動(dòng)加權(quán)平均法；用于定期盤存制時(shí)就是月末一次加權(quán)平均法。各種存貨發(fā)出成本計(jì)量方法的比較先進(jìn)先出法對(duì)期末存貨計(jì)量比較準(zhǔn)確，但發(fā)出存貨成本不夠準(zhǔn)確，在持續(xù)通貨膨脹情況下容易虛增企業(yè)的利潤(rùn)；后進(jìn)先出法對(duì)存貨發(fā)出成本計(jì)量比較準(zhǔn)確，但往往造成期末存貨金額與現(xiàn)行市價(jià)差距過(guò)大的情況，在持續(xù)通貨膨脹情況下，后進(jìn)先出法所計(jì)算的利潤(rùn)比較穩(wěn)??；加權(quán)平均法的效果則介于二者之間。另外，在持續(xù)通貨膨脹情況下，后進(jìn)先出法一定的節(jié)稅效應(yīng)。由于后進(jìn)先出法假設(shè)的實(shí)物流動(dòng)過(guò)程很少在企業(yè)發(fā)生，因此從理論上看，加權(quán)平均法和先進(jìn)先出法是最優(yōu)的方法，特別是加權(quán)平均法；但由于稅收的考慮，實(shí)務(wù)中企業(yè)常常選擇后進(jìn)先出法。（四）交易性金融資產(chǎn)交易性金融資產(chǎn)是指為交易目的而持有的債券投資與股票投資（由于是交易目的，一般持有期限較短，大致相當(dāng)于以前的短期投資）例如：（1）甲企業(yè)于12月16日購(gòu)入乙企業(yè)股票5000元，甲企業(yè)持有該股票的目的是準(zhǔn)備待股票價(jià)格升高時(shí)獲取股票價(jià)差收益（即為交易目的而持有該投資），則：交易性金融資產(chǎn)5000銀行存款5000（2）12月31日，甲企業(yè)持有的股票價(jià)格漲到6000元，則：交易性金融資產(chǎn)1000公允價(jià)值變動(dòng)損益1000這里的公允價(jià)值變動(dòng)損益是指金融資產(chǎn)價(jià)格變動(dòng)而對(duì)持有企業(yè)造成的收益或虧損。（3）1月14日，甲企業(yè)把持有的乙企業(yè)股票賣出，取得價(jià)款7000元，則：銀行存款