會計實務(wù)：同一控制下企業(yè)合并的會計核算

同一控制下企業(yè)合并的會計核算同一控制下的企業(yè)合并，是指參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一或相同的多方最終控制，且該控制并非暫時性的企業(yè)合并。通常情況下，同一企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部子公司之間、母子公司之間的合并屬于同一控制下的企業(yè)合并。同一控制下的企業(yè)合并，在合并日取得對其他參與合并企業(yè)控制權(quán)的一方為合并方，參與合并的其他企業(yè)為被合并方。合并日，是指合并方實際取得對被合并方控制權(quán)的日期?！镀髽I(yè)會計準(zhǔn)則第20號——企業(yè)合并》規(guī)定，同一控制下企業(yè)合并的會計核算，是按照吸收合并和控股合并兩種方式分別進(jìn)行核算。

吸收合并的會計核算

在同一控制下的企業(yè)吸收合并中，合并方取得的資產(chǎn)和負(fù)債，應(yīng)當(dāng)按照合并日資產(chǎn)和負(fù)債在被合并方的賬面價值計量，合并方取得的凈資產(chǎn)賬面價值與支付的合并對價賬面價值（或發(fā)行股份面值總額）的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積；資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。如果同一控制下的企業(yè)合并中，被合并方采用的會計政策與合并方不一致，合并方在合并日應(yīng)當(dāng)按照本企業(yè)會計政策對被合并方的財務(wù)報表相關(guān)項目進(jìn)行調(diào)整，在此基礎(chǔ)上按照同一控制下的企業(yè)合并的相關(guān)規(guī)定進(jìn)行會計處理。

【例1】甲、乙公司同為勝利集團(tuán)內(nèi)的兩個全資子公司，于2008年1月31日，甲公司對乙公司進(jìn)行合并，增發(fā)100萬股普通股，每股面值為1元，市價為3.5元，并于當(dāng)日取得對乙公司100%的股權(quán)。自該日開始，甲公司能夠?qū)σ夜镜膬糍Y產(chǎn)實施控制。該項合并中參與合并的企業(yè)在合并前及合并后均為勝利集團(tuán)最終控制。

合并前，乙公司的資產(chǎn)賬面價值合計2885000元，其中：庫存商品500000元，增值稅進(jìn)項稅額85000元，長期股權(quán)投資600000元，固定資產(chǎn)1300000元，累計折舊300000元，無形資產(chǎn)900000元，累計攤銷200000元。負(fù)債合計980000元，其中：短期借款200000元，應(yīng)付賬款360000元，長期借款420000元。所有者權(quán)益1820000元，其中：實收資本1000000元，資本公積400000元，盈余公積300000元，未分配利潤120000元。

假定乙公司除已確認(rèn)的資產(chǎn)及負(fù)債外，不存在其他需要確認(rèn)的資產(chǎn)及負(fù)債。要求，根據(jù)有關(guān)資料編制甲公司企業(yè)合并的會計分錄。

根據(jù)題意，該項合并中參與合并的企業(yè)在合并前及合并后均為勝利集團(tuán)最終控制。甲公司增發(fā)100萬股普通股取得對乙公司100%的股權(quán)，能夠?qū)σ夜镜膬糍Y產(chǎn)實施控制?？梢耘袛喑鲈擁椘髽I(yè)合并事項屬于同一控制下的企業(yè)吸收合并，應(yīng)按照同一控制下的企業(yè)吸收合并原則進(jìn)行會計核算。會計分錄為：

借：庫存商品500000

應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額）85000

長期股權(quán)投資600000固定資產(chǎn)1000000

無形資產(chǎn)700000

貸：短期借款200000

應(yīng)付賬款360000

長期借款420000

股本1000000

資本公積905000

控股合并的會計核算

同一控制下的企業(yè)控股合并，合并方以發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對價的，應(yīng)當(dāng)在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價值的份額作為長期股權(quán)投資的初始投資成本，按照發(fā)行股份的面值總額作為股本，長期股權(quán)投資的初始投資成本與所發(fā)行股份的面值總額之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積；資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。

【例2】用例1的資料，如果甲公司增發(fā)100萬股普通股作為合并對價，每股面值為1元，市價為3.5元，并于當(dāng)日取得對乙公司80%的股權(quán)，自該日開始，甲公司能夠?qū)σ夜镜膬糍Y產(chǎn)實施控制權(quán)。

則會計分錄為：

借：長期股權(quán)投資——投資成本（190.5×80%=152.4）1524000

貸：股本1000000

資本公積524000

同一控制下的企業(yè)控股合并，合并方以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)債務(wù)方式作為合并對價的，應(yīng)當(dāng)在合并日按照取得的被合并方所有者權(quán)益賬面價值的份額作為長期股權(quán)投資的初始投資成本，長期股權(quán)投資的初始投資成本與支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)以及所承擔(dān)債務(wù)賬面價值之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積；資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。

小編寄語：會計學(xué)是一個細(xì)節(jié)致命的學(xué)科，以前總是覺得只要大概知道意思就可以了，但這樣是很難達(dá)到學(xué)習(xí)要求的。因為它是一門技術(shù)很強(qiáng)的課程，主要闡述會計核算的基本業(yè)務(wù)方法。誠然，困難不能否認(rèn)，但只要有了正確的學(xué)習(xí)方法和積極的學(xué)習(xí)態(tài)度，最后加上勤奮，那樣必然會贏來成功的曙光。天道酬勤嘛！

【例3】A、B公司同為甲公司的子公司。2008年3月1日，A公司與B公司達(dá)成合并協(xié)議，約定A公司以庫存商品、固定資產(chǎn)和銀行存款2000萬元向B公司投資，占B公司股份總額的70%。2008年3月1日，B公司所有者權(quán)益總額為5000萬元；A公司參與企業(yè)合并的庫存商品賬面價值為600萬元，增值稅進(jìn)項稅額為102萬元，固定資產(chǎn)原價為1500萬元，已計提折舊500萬元，未計提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。假定A公司所有者權(quán)益中資本公積余額為300萬元。

要求，根據(jù)有關(guān)資料編制A公司企業(yè)合并的會計分錄。

（1）清理固定資產(chǎn)時

借：固定資產(chǎn)清理10000000

累計折舊5000000

貸：固定資產(chǎn)15000000

（2）確認(rèn)投資成本時

借：長期股權(quán)投資——投資成本（5000×70%=3500）35000000

資本公積2020000

貸：固定資產(chǎn)清理10000000

庫存商品6000000

應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出）1020000銀行存款20000000

企業(yè)合并中有關(guān)費用的會計核算

企業(yè)合并中發(fā)生的有關(guān)費用，根據(jù)不同情況采用不同的方法進(jìn)行會計處理。

合并方為進(jìn)行企業(yè)合并發(fā)生的各項直接相關(guān)性費用，包括為進(jìn)行企業(yè)合并而支付的審計費用、評估費用、法律服務(wù)費用等，應(yīng)當(dāng)于發(fā)生時計入當(dāng)期損益，即借記“管理費用”科目，貸記有關(guān)科目。

為企業(yè)合并發(fā)行的債券或承擔(dān)其他債務(wù)支付的手續(xù)費、傭金等，應(yīng)當(dāng)計入所發(fā)行債券及其他債務(wù)的初始計量金額。

企業(yè)合并中發(fā)行權(quán)益性證券發(fā)生的手續(xù)費、傭金等，應(yīng)當(dāng)?shù)譁p權(quán)益性證券溢價收入，溢價收入不足沖減的，沖減留存收益。

例4.某上市公司經(jīng)批準(zhǔn)發(fā)行一批普通股股票，以進(jìn)行企業(yè)合并，股票面值總額為1000萬元，實際發(fā)行價格為3000萬元，發(fā)生手續(xù)費、傭金等費用共計100萬元。

假定不考慮其他因素，要求，根據(jù)有關(guān)資料編制相關(guān)會計分錄。

借：銀行存款29000000

貸：股本10000000

資本公積19000000