會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)：如何調(diào)整投資企業(yè)個(gè)別報(bào)表數(shù)據(jù)

如何調(diào)整投資企業(yè)個(gè)別報(bào)表數(shù)據(jù)如何調(diào)整投資企業(yè)個(gè)別報(bào)表數(shù)據(jù)

企業(yè)因?yàn)闇p持股份由成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法時(shí)，合并報(bào)表中是否需要對(duì)投資企業(yè)個(gè)別報(bào)表數(shù)據(jù)做進(jìn)一步調(diào)整?如果要調(diào)整，應(yīng)如何調(diào)整?

投資企業(yè)對(duì)被投資單位原來(lái)享有控制權(quán)，被投資單位原已納入投資企業(yè)合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍，由于減持股份喪失了控制權(quán)。此時(shí)，被投資單位不再納入合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍，但投資企業(yè)如果有其他子公司，仍需編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表。在合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制中，需要對(duì)投資企業(yè)個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表的會(huì)計(jì)處理做相應(yīng)調(diào)整。整體的思路是：將全部投資視為先出售，再將剩余股份按回購(gòu)日的公允價(jià)值回購(gòu)。在合并報(bào)表中我們要編制的調(diào)整分錄主要包括三方面：

首先，將剩余股權(quán)投資的賬面價(jià)值調(diào)整為喪失控制權(quán)日的公允價(jià)值。這是因?yàn)橛刑幹霉蓹?quán)行為，就有了處置股權(quán)的對(duì)價(jià)，我們可以比照確定剩余股權(quán)的公允價(jià)值。為提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的相關(guān)性和及時(shí)性，在確保信息可靠性的前提下，我們有必要及時(shí)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。具體會(huì)計(jì)分錄為：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資;貸：投資收益(或相反分錄)。

其次，對(duì)個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中確認(rèn)的處置股權(quán)的投資收益歸屬期間進(jìn)行調(diào)整。投資企業(yè)原先對(duì)被投資單位采用的是成本法，處置股權(quán)時(shí)將處置股權(quán)的對(duì)價(jià)與相應(yīng)股權(quán)投資的成本的差額直接記入了處置當(dāng)期的投資收益。而其實(shí)這部分投資收益中包括了投資企業(yè)持有股權(quán)期間，被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)中按其處置股權(quán)部分應(yīng)享有的份額。這在投資企業(yè)處置投資當(dāng)期的合并財(cái)務(wù)報(bào)表中，是應(yīng)包含在相關(guān)報(bào)表項(xiàng)目期初余額中的，為確保合并財(cái)務(wù)報(bào)表數(shù)據(jù)的銜接，因此要對(duì)投資企業(yè)個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中確認(rèn)的股權(quán)處置部分投資收益進(jìn)行還原調(diào)整。具體會(huì)計(jì)分錄為：借：投資收益;貸：盈余公積——年初，未分配利潤(rùn)——年初，資本公積——年初(或相反分錄)。

最后，將與原投資有關(guān)的其他綜合收益(資本公積)轉(zhuǎn)入投資收益。因?yàn)闇p持股份由成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法時(shí)，視為將全部投資出售再回購(gòu)，按股權(quán)投資處置的核算原理，投資企業(yè)應(yīng)將持有期間確認(rèn)的所有其他綜合收益轉(zhuǎn)入處置當(dāng)期的投資收益。具體分錄為：借：資本公積;貸：投資收益(或相反分錄)。

例1：A公司2011年1月1日以900萬(wàn)元取得B公司60%的股權(quán)，A、B公司沒(méi)有關(guān)聯(lián)方關(guān)系，當(dāng)日B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為1400萬(wàn)元，除一項(xiàng)固定資產(chǎn)外，其他可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值與賬面價(jià)值相等。該固定資產(chǎn)賬面價(jià)值為100萬(wàn)元，公允價(jià)值為200萬(wàn)元，預(yù)計(jì)尚可使用年限為5年，采用年限平均法攤銷，無(wú)殘值。2012年1月1日甲公司以500萬(wàn)元出售B公司20%股權(quán)，剩余40%股權(quán)當(dāng)日公允價(jià)值為1000萬(wàn)元，股權(quán)出售后A公司對(duì)B公司不再具有控制權(quán)，但具有重大影響。B公司2011年1月1日至2012年1月1日實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)1020萬(wàn)元，分配現(xiàn)金股利200萬(wàn)元，可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值增加50萬(wàn)元。假定A公司擁有其他子公司，仍需編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表，A公司按凈利潤(rùn)的10%提取法定盈余公積，A、B公司之間未發(fā)生內(nèi)部交易。不考慮所得稅費(fèi)用和長(zhǎng)期股權(quán)投資明細(xì)科目之間的結(jié)轉(zhuǎn)。

分析：這是一個(gè)典型的由于出售股權(quán)喪失控制權(quán)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，A公司需要編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表。2011年B公司是A公司的子公司，被納入A公司2011年合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制范圍。為提高會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性和及時(shí)性，并確保合并財(cái)務(wù)報(bào)表2011年年末余額與2012年年初余額的一致性，在2012年A公司合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制過(guò)程中，要將剩余40%股權(quán)的賬面價(jià)值調(diào)整為公允價(jià)值，并將個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中確認(rèn)的處置損益進(jìn)行期間調(diào)整，由處置當(dāng)期損益調(diào)整到期初留存收益或資本公積，再將資本公積轉(zhuǎn)為投資收益。具體會(huì)計(jì)分錄如下(金額單位：萬(wàn)元，下同)：

1.A公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表分錄。

(1)出售20%股權(quán)：借：銀行存款500;貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資300，投資收益200。

(2)剩余40%股權(quán)追溯調(diào)整為權(quán)益法。

①初始投資成本的追溯調(diào)整。剩余股權(quán)投資成本為600萬(wàn)元(900-300)，大于原取得股權(quán)時(shí)在B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值中享有的份額560萬(wàn)元(1400×40%)，不需要調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資成本。

②剩余股權(quán)的追溯調(diào)整。2011年1月1日至2012年1月1日B公司按購(gòu)買日公允價(jià)值持續(xù)計(jì)算的凈損益導(dǎo)致的凈資產(chǎn)增加=1020-(200-100)÷5-200=800(萬(wàn)元)。

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——損益調(diào)整320、——其他權(quán)益變動(dòng)20;貸：盈余公積32(800×40%×10%)，利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)288(800×40%×90%)，資本公積——其他資本公積20(50×40%)。

編制上述分錄后，A公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中剩余40%股權(quán)的賬面價(jià)值=900-300+340=940(萬(wàn)元)。

2.A公司合并財(cái)務(wù)報(bào)表分錄。

(1)將剩余股權(quán)投資賬面價(jià)值調(diào)整到公允價(jià)值：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資60(1000-940);貸：投資收益60。

(2)對(duì)個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中確認(rèn)的投資收益進(jìn)行追溯還原：借：投資收益170;貸：盈余公積——年初16