《成本管理會計》第八章課堂筆記

1、福師成本管理會計第八章 作業(yè)成本系統(tǒng) 課堂筆記u 主要知識點(diǎn)掌握程度 本章分析傳統(tǒng)成本信息的局限性，介紹作業(yè)成本計算法及其在經(jīng)營管理中的應(yīng)用。通過本章的學(xué)習(xí)，應(yīng)該掌握傳統(tǒng)成本信息缺乏戰(zhàn)略決策相關(guān)性的主要表現(xiàn)，作業(yè)成本法的基本原理、步驟、作業(yè)管理的基本概念及其主要內(nèi)容。u 知識點(diǎn)整理 一、從戰(zhàn)略意義理解作業(yè)成本系統(tǒng)（一）戰(zhàn)略與戰(zhàn)略管理1、戰(zhàn)略的基本概念戰(zhàn)略是指企業(yè)總體性長遠(yuǎn)規(guī)劃。在范圍上，是對企業(yè)全局的總體謀劃；在時間上，是對企業(yè)未來的長期謀劃；在依據(jù)上，是對企業(yè)外部環(huán)境和內(nèi)部環(huán)境深入分析和準(zhǔn)確判斷的基礎(chǔ)上形成的；在重大程度上，是對企業(yè)具有決定性的影響；在本質(zhì)上，戰(zhàn)略的精髓在于創(chuàng)造和變革，在于創(chuàng)

2、造和維持企業(yè)的競爭優(yōu)勢。2、戰(zhàn)略管理戰(zhàn)略管理是以企業(yè)戰(zhàn)略為對象的管理活動，是對戰(zhàn)略籌劃直至實施全過程的管理，它是企業(yè)面對瞬息萬變和競爭激烈的環(huán)境，為謀求自身生存和不斷發(fā)展所進(jìn)行的總體和長遠(yuǎn)性規(guī)劃及其實施。（二）傳統(tǒng)成本信息的局限用于管理決策的傳統(tǒng)計算法主要有完全成本法和變動成本法，這兩種成本計算法提供的成本信息均缺乏戰(zhàn)略相關(guān)性，都難以適應(yīng)企業(yè)戰(zhàn)略管理的需要，其表現(xiàn)是多方面的。1、成本信息的嚴(yán)重扭曲傳統(tǒng)的成本系統(tǒng)建立在“業(yè)務(wù)量是影響成本的惟一因素”這一假定基礎(chǔ)上，從而將成本的產(chǎn)生過程過分簡單化，在目前新的環(huán)境下，已不能適應(yīng)成本管理的現(xiàn)實需要。傳統(tǒng)的成本計算法產(chǎn)生了以下不合理現(xiàn)象：1）用在產(chǎn)品成本

3、中占有越來越小比重的直接人工去分配占有越來越大比重的制造費(fèi)用；2）分配越來越多與工時不相關(guān)的作業(yè)費(fèi)用；3）忽略批量不同產(chǎn)品實際耗費(fèi)的差異。因此導(dǎo)致成本信息的嚴(yán)重扭曲。2、不能滿足企業(yè)實行全面成本管理的需要戰(zhàn)略管理要求企業(yè)實施全面管理，而傳統(tǒng)成本管理系統(tǒng)無法滿足這種要求，其表現(xiàn)主要有：1）不能反映經(jīng)營過程。實行戰(zhàn)略管理要求企業(yè)從根本上降低成本，這要求企業(yè)管理必須深入到作業(yè)層次，通過展開作業(yè)分析，為需求降低成本提供可靠依據(jù)。另外，作業(yè)觀念也促使企業(yè)優(yōu)化作業(yè)組合，采用日趨合理的產(chǎn)品生產(chǎn)程序，以降低總資源耗費(fèi)；傳統(tǒng)成本信息不提供經(jīng)營過程中各作業(yè)環(huán)節(jié)所發(fā)生的成本及各項成本發(fā)生的前因后果。2）短期性。戰(zhàn)略

4、管理最大的特點(diǎn)是長期性，而變動成本法的特點(diǎn)恰好是短期性。3）片面性。戰(zhàn)略管理的另一重要特點(diǎn)是全面性。傳統(tǒng)成本系統(tǒng)認(rèn)為業(yè)務(wù)量是驅(qū)動成本的惟一因素，從戰(zhàn)略角度看，業(yè)務(wù)量不是影響成本的惟一因素，傳統(tǒng)成本信息過分注重制造過程，忽視其他環(huán)節(jié)如產(chǎn)品設(shè)計環(huán)節(jié)、售后服務(wù)等環(huán)節(jié)；不能最大限度地降低成本，提高企業(yè)競爭優(yōu)勢。4）成本層次的單一性。傳統(tǒng)的成本計算方法主要局限于產(chǎn)品層次，實施全面管理過程中，管理人員需要資源、作業(yè)、產(chǎn)品、原材料、客戶、銷售市場、銷售渠道等不同層次成本計算對象的成本信息。（三）作業(yè)成本系統(tǒng)作業(yè)成本系統(tǒng)是重要的戰(zhàn)略支持系統(tǒng)。大致由兩部分組成，一是作業(yè)成本計算法，二是作業(yè)管理。作業(yè)成本計算法能

5、克服傳統(tǒng)成本計算法的許多缺點(diǎn)。它的運(yùn)用能為企業(yè)提供許多戰(zhàn)略管理所需要的成本信息。它的意義在于：1、提供更準(zhǔn)確的成本信息，為制定價格政策提供有力的支持。 2、有助于企業(yè)降低成本，制定并實施低成本戰(zhàn)略。通過分析作業(yè)成本動因，確認(rèn)非增值作業(yè)，可以改善作業(yè)流程，使成本得到有效降低。 3、對產(chǎn)品成本更合理的分配，可以提高企業(yè)資源投放的決策效率。當(dāng)企業(yè)同時生產(chǎn)多種類型的產(chǎn)品時，作業(yè)成本法可以幫助管理者判斷哪個品種盈利，哪個品種虧損，以便正確決策對生產(chǎn)線的取舍。4、建立在作業(yè)成本基礎(chǔ)上的客戶獲利分析利于企業(yè)區(qū)分客戶類型、銷售渠道、銷售市場的營利能力。進(jìn)而采取措施，扭轉(zhuǎn)有關(guān)因素對企業(yè)的不利影響。 二、作業(yè)成本

6、法（一）作業(yè)成本法的基本概念1、作業(yè)作業(yè)，是指企業(yè)生產(chǎn)過程中相互聯(lián)系，各自獨(dú)立的活動。是企業(yè)提供產(chǎn)品或勞務(wù)過程中的各個工作程序式工作環(huán)節(jié)，即所消耗的人力、技術(shù)、原材料、方法和環(huán)境等資源及資源的消耗過程的集合體。作業(yè)實質(zhì)上是將間接費(fèi)用分配到產(chǎn)品成本中去的分配基數(shù)。適時制要求企業(yè)內(nèi)部不同工序和環(huán)節(jié)必須緊密相扣、適時相接。這一切都要求成本管理深入到作業(yè)層次，把企業(yè)生產(chǎn)工序和環(huán)節(jié)視為對最終產(chǎn)品提供服務(wù)的作用，把企業(yè)看成是為最終滿足顧客需要而設(shè)計的一系列作業(yè)的集合。這時，降低成本工作的重點(diǎn)在于分析、區(qū)分作業(yè)類型并且衡量各種作業(yè)所耗資源的價值。這要求成本會計追蹤資源到每一項作業(yè)，選擇合適的標(biāo)準(zhǔn)將資源耗費(fèi)價

7、值計入每種作業(yè)上去，以此作為比較作業(yè)耗費(fèi)、進(jìn)而尋求降低成本方法的直接依據(jù)。作業(yè)觀念也促使企業(yè)優(yōu)化作業(yè)組合，采用日趨合理的產(chǎn)品生產(chǎn)程序，以降低總的資源耗費(fèi)和成本。例如采用價值工程來消除每項作業(yè)的多余功能，消除所有不能為產(chǎn)品帶來必要功能的作業(yè)等等。這些工作的結(jié)果使得企業(yè)的制造系統(tǒng)在產(chǎn)品定單即外部顧客需求的拉動下彈性地組合為若干個緊湊有效的制造中心。就每個制造中心看，又由于生產(chǎn)過程中各作業(yè)特性不同，被區(qū)分為一個一個作業(yè)中心，每個作業(yè)中心負(fù)責(zé)完成某一項特定的產(chǎn)品制造功能。這樣，工廠行為被有效化為作業(yè)中心行為，考核作業(yè)中心耗費(fèi)乃至制造中心耗費(fèi)也成為成本會計的職能。于是，成本會計的目標(biāo)呈現(xiàn)多元化，從最初耗

8、費(fèi)形態(tài)的各種資源，到作業(yè)、作業(yè)中心、制造中心乃至最后的產(chǎn)品等都是成本計算的直接對象。顯然，傳統(tǒng)成本計算方法已很難滿足如此多層次的計算目的。綜上所述，在現(xiàn)代制造業(yè)中，有兩個引人注目的特點(diǎn)，其一是作業(yè)觀念已引起管理上重視，其二是制造過程中間接費(fèi)用的比重和結(jié)構(gòu)發(fā)生了很大的變化。這兩個特點(diǎn)直接引發(fā)作業(yè)成本計算法的產(chǎn)生。作業(yè)的分類分類標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)容重復(fù)性重復(fù)作業(yè)和非重復(fù)作業(yè)必要性必要性作業(yè)和隨意性作業(yè)主次關(guān)系一級作業(yè)和二級作業(yè)受益對象產(chǎn)品作業(yè)和支持作業(yè)組織方式單件作業(yè)和批別作業(yè)價值鏈作業(yè)屬性增值作業(yè)和非增值作業(yè)2、成本在作業(yè)成本法下,成本被定義為資源的耗用,而不是為獲取資源而發(fā)生的支出。作業(yè)成本法計量資源耗費(fèi)

9、水平的變動,而不是支出水平的變化。前者取決于對資源的需求,后者取決于現(xiàn)有的資源狀況。3、作業(yè)成本法的基本假定作業(yè)成本法認(rèn)為：作業(yè)耗用資源,成本對象耗用作業(yè)。成本計算的步驟是：首先將企業(yè)提供的各種資源向各作業(yè)進(jìn)行分配，然后再將各項作業(yè)所耗用的資源向產(chǎn)品分配。這樣,許多在傳統(tǒng)成本計算法下被認(rèn)為是不可追溯的成本，在作業(yè)成本法下就能轉(zhuǎn)變成可追溯成本。從而使間接費(fèi)用的分配更為合理，成本計算更準(zhǔn)確。作業(yè)的成本會計處理：（1）作業(yè)以人為主體，并消耗一定的資源；（2）作業(yè)依據(jù)目的，確定作業(yè)標(biāo)志，劃分類別；（3）作業(yè)的范圍依據(jù)成本動因被限定成本動因（Cost Driver）：（1）成本動因是指引發(fā)成本的根本因素

10、，即“成本驅(qū)動因素”；（2）成本動因解釋企業(yè)執(zhí)行作業(yè)的原因及消耗資源的多少；（3）成本動因和作業(yè)之間并非一一對應(yīng)；（4）成本動因的確定是作業(yè)成本法的關(guān)鍵環(huán)節(jié)；（5）成本動因具有多樣性。（二）作業(yè)成本法的基本思想作業(yè)成本法（ABC）是一種以“作業(yè)”為基礎(chǔ)，以“成本驅(qū)動因素”理論為基本依據(jù)，通過分析成本發(fā)生的動因，對構(gòu)成產(chǎn)品成本的各種主要間接費(fèi)用采用不同的間接費(fèi)用率進(jìn)行成本分配的計算方法。作業(yè)成本計算真正在實踐中得以應(yīng)用是從20世紀(jì)80年代開始的。美國哈佛大學(xué)的庫珀（R . ooper）和卡普蘭（R . Kaplan）兩位教授是作業(yè)成本計算的推動者。產(chǎn)品耗用作業(yè)，作業(yè)耗用資源，產(chǎn)品成本是指制造和運(yùn)

11、送產(chǎn)品所需全部作業(yè)的成本之和，作業(yè)成本法就是將間接成本和輔助資源以成本發(fā)生的具體原因成本動因作為標(biāo)準(zhǔn)分配到作業(yè)、產(chǎn)品、服務(wù)及顧客中的一種成本計算方法。盡量根據(jù)成本發(fā)生的因果關(guān)系,將資源耗費(fèi)分配至產(chǎn)品上。因此,可將成本分為以下類型:直接成本;可追溯至作業(yè)成本;不可追溯成本。（三）作業(yè)成本法的局限性1、作業(yè)的計量和分類主觀性較強(qiáng) 2、成本動因的選擇缺乏科學(xué)性 3、對一些間接費(fèi)用的分配仍然不能避免生產(chǎn)量對產(chǎn)品成本的影響 4、對未來盈利水平的改善作用無法驗證 5、計算繁瑣 （四）作業(yè)成本計算法的適用條件1、制造費(fèi)用比重相當(dāng)大 2、產(chǎn)品種類很多 3、生產(chǎn)經(jīng)營的作業(yè)環(huán)節(jié)較多 4、各項生產(chǎn)運(yùn)行數(shù)量相差很大并

12、且生產(chǎn)準(zhǔn)備成本昂貴 5、作業(yè)隨時間變化很大但會計系統(tǒng)變化相對較小 6、會計電算化程度較高 （五）作業(yè)成本計算法的基本程序1、選擇成本基礎(chǔ)，確定主要作業(yè)，明確作業(yè)中心 2、將各作業(yè)的投入成本或資源歸集到每個作業(yè)中心的成本庫中 3、選擇適當(dāng)?shù)某杀緞右?4、將匯集到成本庫的間接費(fèi)用按確定的成本動因及追蹤的資源標(biāo)準(zhǔn)分配到各項產(chǎn)品中去 5、計算每一產(chǎn)品的作業(yè)成本 （六）作業(yè)管理的相關(guān)概念-成本動因和作業(yè)中心成本動因亦稱成本驅(qū)動因素，是指導(dǎo)致成本發(fā)生的事項或活動。成本動因有作業(yè)動因和資源動因兩大類。作業(yè)中心亦稱成本庫，是指按同一作業(yè)動因，將各種資源耗費(fèi)項目歸集在一起的成本類別。1、資源動因資源動因反映作業(yè)

13、量與資源耗費(fèi)之間的因果關(guān)系。這類成本動因發(fā)生在各種資源耗費(fèi)向相應(yīng)作業(yè)中心分配的過程中，它是將資源成本分配到作業(yè)中心的分配標(biāo)準(zhǔn)，資源動因與最終產(chǎn)品的產(chǎn)量沒有直接的關(guān)系。作業(yè)動因反映產(chǎn)品產(chǎn)量與作業(yè)成本之間的因果關(guān)系。這類成本動因發(fā)生在各作業(yè)中心將歸集的作業(yè)成本向各產(chǎn)品分配的過程中，為作業(yè)成本的分配標(biāo)準(zhǔn)。資源動因價值分析進(jìn)行資源動因價值分析，要求以客戶的需求為出發(fā)點(diǎn)，通過對有關(guān)作業(yè)進(jìn)行判別分析，形成有關(guān)資源動因是否合理和作業(yè)耗費(fèi)資源成本高低等項評價結(jié)論。只有具有相同動因的作業(yè)，才可以合并為同質(zhì)的作業(yè)中心，否則不能合并。在實際工作中，作業(yè)中心可以小到一項作業(yè)，大到多項作業(yè)的集合。企業(yè)應(yīng)結(jié)合實際予以確定

14、。資源是指企業(yè)從事各項作業(yè)所必需的經(jīng)濟(jì)要素。包括：貨幣資源、材料資源、人力資源、動力資源和廠房設(shè)備資源等內(nèi)容。資源動因價值分析計算出作業(yè)所耗資源成本的水平后，應(yīng)分析所耗資源的利用效率。如果某項作業(yè)是必須的，而且所耗資源少，完成的效率高，就可將其歸屬為高效作業(yè)；否則，就屬于低效作業(yè)。2、作業(yè)價值分析作業(yè)動因價值分析作業(yè)動因價值分析是以客戶的需求為出發(fā)點(diǎn)，對產(chǎn)品成本驅(qū)動因素的合理性進(jìn)行的分析。作業(yè)動因的選擇受三種因素的影響：計量成本動因的成本；選定成本動因與實際作業(yè)消耗間的相關(guān)性；成本動因的采用所誘致的行為。如下圖所示：作業(yè)通?？梢苑譃橐韵聨讉€層次：1）單位層次作業(yè)指作業(yè)動因隨單位產(chǎn)品數(shù)量變動而成

15、比例變動的作業(yè)。如直接材料、直接人工等。2）批量層作業(yè)是指作業(yè)動因隨批別的變動而成比例變動的作業(yè)。如機(jī)器調(diào)整、產(chǎn)品檢驗等3）產(chǎn)品層作業(yè)是指為滿足客戶的需要，作業(yè)動因隨特定產(chǎn)品種類的變動而成比例變動的作業(yè)。4）公司層作業(yè)是指為企業(yè)整體服務(wù)，與企業(yè)整體管理水平有關(guān)的作業(yè)。如人事管理、一般管理等。不同種類的作業(yè)，具有不同的特點(diǎn)，所采取的成本控制措施也不同。（七）作業(yè)成本計算法與傳統(tǒng)成本計算法的比較1、成本計算對象不同：傳統(tǒng)的成本計算對象是企業(yè)生產(chǎn)的各種產(chǎn)品；ABC的成本計算對象是多層次的。2、成本計算程序不同：傳統(tǒng)成本計算法將所有成本都分配到產(chǎn)品；而ABC先確定作業(yè)成本，然后以產(chǎn)品對作業(yè)的需求為基礎(chǔ)

16、，將成本分配到產(chǎn)品。3、費(fèi)用分配標(biāo)準(zhǔn)不同：傳統(tǒng)的成本計算方法分配間接費(fèi)用采用統(tǒng)一的總量標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行分配，準(zhǔn)確性差；而ABC間接費(fèi)用分配的基礎(chǔ)是作業(yè)的數(shù)量，是成本動因。4、提供的成本信息不同：傳統(tǒng)成本計算法提供的是企業(yè)最終產(chǎn)品的成本相關(guān)信息，可利用價值差；而ABC可以提供產(chǎn)品成本、作業(yè)成本、動因成本信息，可利用價值大。三、成本信息與作業(yè)管理（一）作業(yè)成本系統(tǒng)的二維觀念一是成本分配觀：可以概括為資源-作業(yè)-成本對象；二是過程觀，可以概括為經(jīng)營過程分析-作業(yè)-持續(xù)改善。（二）改善成本法與作業(yè)管理改善成本法是近年來日本制造商廣為采用的一種成本管理與控制方法,指通過在已有產(chǎn)品制造過程中實施持續(xù)性成本抑減,使

17、公司營運(yùn)獲得持續(xù)改善,以提高企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益和競爭能力。使用該方法，就要設(shè)立年度或月份的成本改善目標(biāo),以便用實際成本與改善的目標(biāo)相比較。成本改善值=基期成本額定改善率改善值= 新年度設(shè)定的利潤目標(biāo)-新年度預(yù)計利潤（三）作業(yè)管理作業(yè)管理是現(xiàn)代生產(chǎn)管理系統(tǒng)的組成，旨在通過對作業(yè)的管理，提高顧客價值，增加由于提供給顧客價值而獲得的利潤1、作業(yè)管理的主要內(nèi)容作業(yè)分析：以作業(yè)能否增加顧客價值為標(biāo)準(zhǔn)，確定增值作業(yè)和非增值作業(yè)作業(yè)重構(gòu)：企業(yè)再造，從作業(yè)層次重新設(shè)計組織各項活動標(biāo)桿比較：將本企業(yè)與先進(jìn)企業(yè)進(jìn)行比較，找出差距，制定行動計劃，不斷改善業(yè)績評價：強(qiáng)調(diào)企業(yè)整體業(yè)績最優(yōu)化，全面考慮財務(wù)信息和非財務(wù)信息。2

18、、作業(yè)管理的優(yōu)點(diǎn) 管理當(dāng)局可以根據(jù)作業(yè)，對成本發(fā)生的原因進(jìn)行分析，盡可能減少或杜絕非增值作業(yè) 為企業(yè)管理層提供更有價值的信息 對推動企業(yè)成本管理方式的變革，進(jìn)一步促進(jìn)企業(yè)組織方式、管理方式的變革具有重要的意義。 （四）作業(yè)過程分析作業(yè)分析的步驟如下:分析客戶產(chǎn)品或服務(wù)的價值觀分析各作業(yè)間的聯(lián)系區(qū)分增值作業(yè)與非增值作業(yè)增值作業(yè)的基本特點(diǎn)在于它能增加傳遞給顧客的價值。企業(yè)如果消除了這類作業(yè),就會影響顧客所愿意支付的價格。例如處于生產(chǎn)流程過程的作業(yè)一般是增值作業(yè)。非增殖作業(yè)是指對增加顧客價值沒有貢獻(xiàn)的作業(yè)。顧客不會因為企業(yè)消除這類作業(yè)而降低愿意支付的金額。分析作業(yè)成本動因分析作業(yè)執(zhí)行效果在理想狀態(tài)下，企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營過程中只有產(chǎn)品設(shè)計、產(chǎn)品加工、產(chǎn)品交付為增值作業(yè)。常見的非增值作業(yè)則包括：存貨中的存儲、整理和搬運(yùn)；生產(chǎn)中的待料停工以及機(jī)器維修停工；因質(zhì)量問題出現(xiàn)的返修、重復(fù)檢測等。如果要徹底消除這些非增值作業(yè)，企業(yè)必須進(jìn)行生產(chǎn)系統(tǒng)的變革，實行適時生產(chǎn)系統(tǒng)。（五）改善經(jīng)營的具體措施優(yōu)化作業(yè)鏈合理配置企業(yè)資源推行適時生產(chǎn)系統(tǒng)堅持全面質(zhì)量管理調(diào)動全體職工降低成本的積極性1、重構(gòu)作業(yè)鏈盡量消除非增值作業(yè)改變產(chǎn)品工藝設(shè)計合并被劃分過細(xì)的相關(guān)作業(yè)作業(yè)分解如果某個作業(yè)包含了不同類的業(yè)務(wù),而這些業(yè)務(wù)中的每一項又具有一定的復(fù)雜性,那么應(yīng)將該作業(yè)按業(yè)務(wù)性質(zhì)進(jìn)行拆分,一便能提高效率