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文檔簡介

1、第六章 固定資產第一節(jié) 固定資產概述一、固定資產的含義及特征1 .含義:固定資產是指同時具有下列特征的有形資產:為生產商品、提供勞務、出租或經營管理而持有的;使用壽命超過一個會計年度。2 .特征:( 1)固定資產是有形資產;( 2)可供企業(yè)長期使用;( 3)不以投資和銷售為目的;( 4)具有可衡量的未來經濟利益。二、固定資產的分類1. 固定資產按經濟用途分類:經營用固定資產、非經營用固定資產。2. 固定資產按使用情況分類:使用中固定資產、未使用固定資產、出租固定資產、不需用固定資產。第二節(jié) 固定資產的確認與初始計量一、固定資產的確認3. 所有資產確認都要滿足兩個條件,對于固定資產:( 1)經濟

2、利益很可能流入企業(yè),主要要看其所有權,但不是絕對看所有權。要看與所有權相關的風險和報酬是否轉入了企業(yè), 如果與所有權相關的風險和報酬已經轉到了企業(yè),即使沒有所有權,也應該確認為一項資產,如融資租賃。( 2)固定資產的成本能夠可靠地計量。如果固定資產的成本不能準確可靠地計量, 但能合理地估計, 比如建造固定資產, 已經預付款項,尚未辦理竣工結算手續(xù),準確金額無法確定,但能合理地估計,這種情況下,可以確認為企業(yè)的固定資產。2. 幾個重要概念:1)原始價值2)棄置費用3)重置完全價值3. 固定資產確認條件的具體應用( 1)企業(yè)購置的環(huán)保設備和安全設備等資產,它們的使用雖然不能直接給企業(yè)帶來經濟利益,

3、 比如購買的除塵設施, 但是如果沒有這些設施, 其他設備就可能不允許使用。 因此,對于這些設施,也應該將其確認為固定資產。( 2)固定資產的各組成部分具有不同使用壽命或者以不同方式為企業(yè)提供經濟利益,應當將各組成部分分別確認為單項固定資產。( 3)為購建固定資產而借入款項所發(fā)生的借款費用如果符合資本化條件可以予以資本化。( 4)有些企業(yè),如核電站等存在大額棄置費用,棄置費用是一項預計負債,企業(yè)應計算其現(xiàn)值,并體現(xiàn)在固定資產原始價值中,在之后的各年予以攤銷。二、固定資產的初始計量固定資產取得的來源不同,其入賬價值也各不相同(一)外購固定資產1. 購入不需要安裝的固定資產:入賬價值=買價 +相關稅

4、費2. 購入需要安裝的固定資產, 應把購買固定資產的買價、 稅費、 安裝調試費等支出先記入“在建工程”科目,安裝完畢交付使用時再轉入“固定資產”科目。3. 外購固定資產的特殊考慮( 1)以一筆款項購入多項沒有單獨標價的固定資產,應當按照各項固定資產公允價值比例對總成本進行分配,分別確定各項固定資產的成本。例1.某企業(yè)以100萬元購入a、日c三項固定資產,公允價值比為5:3:2 ,則a應分配50萬元,b應分配30萬元,c應分配20萬元.( 2)購買固定資產的價款超過正常信用條件延期支付(如分期付款購買固定資產),比如某例 2. 企業(yè)需要購買一項固定資產,現(xiàn)在支付需要800 萬元,但如果采用 5

5、年分期付款方式購買,每期需要支付 200 萬元, 5 年共需支付 1000 萬元。這實質上具有融資性質,固定資產的成本以購買價款的現(xiàn)值為基礎確定。實際支付的價款 1000 萬元與購買價款的現(xiàn)值 800 萬元之間的差額,應當在信用期間內采用實際利率法進行攤銷,攤銷金額除滿足借款費用資本化條件應當計入固定資產成本外,其它均應當在信用期間內確認為當期損益,計入財務費用。注意:要和后面的相聯(lián)系:如 p50 融資租入固定資產、 p248 采用遞延方式分期收款銷售商品,還有金融工具等都有相同的問題,這個問題這在今年教材中普遍存在。( 3)融資費用的確認接例 2 : 現(xiàn)在支付需要800 萬元, 但如果采用

6、5 年分期付款方式支付, 每期需要支付 200萬元,多支付 200 萬元。這 200 萬元實際是利息費用,滿足利息資本化條件的予以資本化,計入工程成本;不滿足利息資本化條件的計入當期費用 - 財務費用。注意:每年確認的融資費用是不相等的,需要采用采用實際利率法融資費用的處理:應付本金余額: 800 萬,每期都在800 萬基礎上逐期減少每期支付額: 200 萬本期確認的融資費用:每期期初應付本金余額x實際利率,比如上面例題800萬x10%=80萬,本期融資費用攤銷 80 萬,計入當期損益:借:財務費用 80貸:未確認融資費用 80未確認融資費用:是在購買固定資產時固定資產的入賬價值( 800 萬

7、,現(xiàn)值)和長期應付款( 1000 萬)之間的差額( 200 萬)。購買固定資產時所做的分錄:借:在建工程800未確認融資費用200貸:長期應付款1000這樣就形成了200 萬的未確認融資費用,需要在5 年內分攤。實際分攤率10%,則第一期攤銷800*10%=80萬元借:在建工程80貸:未確認融資費用 80第一期期末是應付本金余額為 800- (200-80 ) =680萬元第二期分攤的未確認融資費用金額:應付本金余額 680*實際利率10%以此類推。 要注意會用實際利率法攤銷,今年教材上使用實際利率法攤銷的地方有很多。(二)自行建造固定資產包括自營工程和出包工程,重點把握自營工程。1. 自營方

8、式建造固定資產企業(yè)的自營工程,應當按照直接材料、直接入工、直接機械施工費等計量,即料、工、需要注意的問題:( 1)材料:如果使用的是自己生產的產品需要做銷售處理,計算銷項稅額;如果領用的是自己不用的材料,在材料轉出的同時,還要把進項稅額轉出;如果專門為建造固定資產而購買的工程物資,注意工程物資含有增值稅。( 2)借款費用( 3)剩余物資(重點說明)工程完工后,需要把剩余的工程物資 (屬于長期資產)轉作流動資產存貨。 專門為建造固定資產而購買的工程物資是含稅的, 而存貨是不含稅的, 所以應該把工程物資分成兩部分:一部分是不含稅的計入存貨的價值,一部分是增值稅,計入應交稅費 - 應交增值稅(進項稅

9、額),用于抵扣。( 4)工程物資發(fā)生盤虧、毀損、報廢,要區(qū)分是在完工前,還是在完工后。如果是在完工前發(fā)生的,計入工程成本。發(fā)生在完工后的,在籌建期的計入管理費用;正常生產經營期間的,計入營業(yè)外支出。( 5)單項工程或單位工程毀損或報廢減去保險公司、責任人等賠款和殘料價值后的凈損失,發(fā)生在完工前的計入工程成本。發(fā)生在完工后的,在籌建期的計入管理費用; 正常生產經營期間的,計入營業(yè)外支出, 凈收益計入營業(yè)外收入。( 6)工程完工前試運行即使生產出了合格產品也不確認收入。所發(fā)生的支出,計入工程成本; 產生的收入,沖減工程成本。 總結:自行建造固定資產需要注意的幾個問題:v 料、工、費問題,料要注意增

10、值稅問題,費要和借款費用相結合;v 盤虧毀損報廢問題要分完工前完工后,正常生產經營期間、籌建期間;v 完工前的試運行,要計入成本和沖減成本2. 出包方式建造固定資產出包工程非常簡單,“在建工程”實際成為企業(yè)與建造承包商的結算賬戶。如果多項工程同時進行,比如書上的例題( p46) , 有發(fā)電車間、發(fā)電設備、冷卻塔等,支付的款項都計入在建工程,每個工程分別核算。 但有一些共同的費用支出,如管理費、可行性研究費用、公證費、監(jiān)理費等,發(fā)生時沒有區(qū)分具體是哪個工程的。先計入在建工程-待攤支出,等完工時,將待攤的支出分配到各項目中。公式如下:待攤支出分配率=累計發(fā)生的待攤費用+(建筑工程支出+安裝工程支出

11、+安裝設備支出)某工程應分配的待攤支出=某工程建筑工程支出、安裝工程支出、安裝設備支出合計*分配率(三)租入固定資產租入固定資產分為融資租賃固定資產和經營租賃固定資產。融資租賃和經營租賃的區(qū)分:與所有權相關風險是否轉移給了承租人,轉移的,是融資租賃,如果沒有轉移,就是經營租賃。重點把握融資租賃的內容。1. 融資租賃融資租入的固定資產視為自有資產處理, 其入賬價值為最低租賃付款額現(xiàn)值與租賃固定資產的公允價值兩者較低者,有相關費用的如手續(xù)費、律師費、印花稅等直接費用,也要作為固定資產的入賬價值。理解: 對于資產入賬價值, 出于謹慎考慮, 公允價值和最低租賃付款額現(xiàn)值哪個低就用哪個入賬。 所以融資租

12、入固定資產的入賬價值要按最低租賃付款額現(xiàn)值與租賃固定資產的公允價值兩者較低者。長期應付款應按最低租賃付款額入賬, 注意不是現(xiàn)值。 長期應付款折現(xiàn)后數(shù)額小了, 長期應付款是一項負債,同樣出于謹慎考慮,不要低估了,所以用最低租賃付款額來入賬。賬務處理:借:固定資產 (公允價值和最低租賃付款額現(xiàn)值孰低)未確認融資費用 (差額)貸:長期應付款 (最低租賃付款額)未確認融資費用屬于理財費用,在以后期間內要分期攤銷。租賃固定資產時:借:固定資產未確認融資費用貸:長期應付款攤銷時:借:財務費用貸:未確認融資費用攤銷時需要解決兩個問題:分攤率和攤銷方法( 1)分攤率:了解一下即可,考試時一般會指出用什么作為分

13、攤率。通常都采用內含利率; 如果不知道內含利率, 用合同規(guī)定的合同利率; 如果沒有合同利率,用同期貸款利率作為分攤率。上面內含利率、合同利率、同期貸款利率都是折現(xiàn)率,如果固定資產是按現(xiàn)值入賬的,就應該按折現(xiàn)率(內含利率、合同利率或同期貸款利率)作為分攤率。如果租賃資產是以固定資產公允價值入賬的, 應當重新計算折現(xiàn)率, 使最低租賃付款額的現(xiàn)值等于租賃資產的公允價值。知道最低租賃付款額現(xiàn)值即公允價值、每期支付的租金、年限,就可以計算折現(xiàn)率,這個折現(xiàn)率就是按實際利率攤銷的分攤率。( 2)攤銷方法:采用實際利率法進行攤銷,與延期付款購買固定資產完全相同。2. 經營租賃經營租賃比較簡單,不確認為自有的固

14、定資產。(四)存在棄置費用的固定資產固定資產棄置時可能有棄置費用, 這是指特殊行業(yè)根據國家法律和行政法規(guī)、 國際公約等規(guī)定, 企業(yè)承擔的環(huán)境保護和生態(tài)恢復等義務所確定的支出, 如核電站核設施等的棄置和恢復環(huán)境等義務。這種支出以前在確定固定資產入賬價值時沒有考慮, 現(xiàn)在這種支出也要計入固定資產的入賬價值。但并不是以后若干年后發(fā)生的支出比如 10 萬元,現(xiàn)在固定資產入賬價值就增加10 萬元,而是應當把10 萬元折為現(xiàn)值作為固定資產入賬價值。例 3. 現(xiàn)在需要建立一個焦化廠,支出需要1000 萬元。 10 年后為恢復土地環(huán)境還需要100 萬元支出。則 100 萬元需要折為現(xiàn)值,期限為 10 年,將內

15、含利率作為折現(xiàn)率。假如計算出的現(xiàn)值為 40 萬元。固定資產入賬價值為 1040 萬元:借:固定資產或在建工程1040貸:銀行存款1000預計負債 40第三節(jié) 固定資產的后續(xù)計量包括兩部分內容: 第一部分是固定資產折舊, 注意這部分內容有很大刪減; 第二部分為固定資產后續(xù)支出問題,這個問題要引起特別注意。一、固定資產折舊固定資產折舊受固定資產使用壽命、預計凈殘值、固定資產產生經濟利益的方式的影響。(一)企業(yè)確定固定資產使用壽命,應當考慮下列因素:(1)預計生產能力或實物產量;(2)預計有形損耗和無形損耗;(3)法律或者類似規(guī)定對資產使用的限制。(二)固定資產折舊范圍1 .空間范圍:除以下兩項外,

16、企業(yè)應對所有固定資產計提折舊:(1)已提足折舊仍舊繼續(xù)使用的固定資產;(2)按照規(guī)定單獨估價作為固定資產入賬的土地。注意:土地使用權作為無形資產,而出租的土地使用權則作為投資性房地產。這里的土地是單獨入賬的土地,不計提折舊。v已達到預定可使用狀態(tài)但尚未辦理竣工結算的固定資產,應當按照估計的入賬價值,計提折舊;待辦理竣工結算后, 按照實際成本調整原來的暫估價值, 但原來已經計提的折舊 不需要調整。v融資租入的固定資產,應當采取與自有資產相一致的政策計提折舊,不過要考慮折 舊期限的問題。如果合同已經明確規(guī)定租賃期滿,企業(yè)能夠取得固定資產所有權,應按固定資產尚可使用期限計提折舊; 如果合同沒有明確租

17、賃期滿能取得所有權,應當按照租賃期與租賃資產尚可使用年限兩者中較短的期間計提折舊。v處于更新改造過程停止使用的固定資產,不作為固定資產,應轉入在建工程,不再 計提折舊。2 .折舊的時間范圍當月增加,當月不提;當月減少,當月照提。已提足折舊仍舊繼續(xù)使用的固定資產,不提折舊;提前報廢的固定資產,也不提折舊。(三)固定資產折舊方法1.年限平均法1 .含義:年限平均法也稱直線法,它是以固定資產預計使用年限為分攤標準,將固定資產的應提折舊總額均衡分攤到使用各年的一種折舊方法。2 .公式:(1)年折舊額=原始價值-預計凈殘值預計使用年限(2)年折舊率=年折舊額x 100% =1 -預計凈殘值率x100%

18、原始價值預計使用年限(3)月折舊率二年折舊率/12(4)預計凈殘值率=預計凈殘值 x100%原始價值(5)年折舊額=原始價值x年折舊率3 .優(yōu)點:計算過程簡單,容易理解。4 .缺點:只注重固定資產的使用時間,而忽視使用狀況,使固定資產無論物質磨損程 度如何,都計提同樣的折舊費用,不夠合理;固定資產各年的使用成本負擔不均衡。(二)工作量法1 .含義:工作量法是以固定資產預計可完成的工作總量為分攤標準,根據各年實際完 成的工作量計算折舊的一種方法。2 .公式:單位工作量折舊額=原始價值:(1 -預計凈殘值率)預計工作量總額年折舊額=某年實際完成的工作量x單位工作量折舊額3 .采用工作量法,不同的固

19、定資產應按不同的工作量標準計算折舊,如機器設備應按工 作小時計算折舊,運輸工具應按行駛里程計算折舊,建筑施工機械應按工作臺班時數(shù)計算折舊等。固定資產工作量機器設備工作小時數(shù)運輸車輛行駛里程(公里)數(shù)施工機械工作臺班時數(shù)(三)加速折舊法1 .加速折舊法:又稱遞減折舊費用法,是指固定資產折舊費用在使用早起提的較多,在 使用后期提的較少,以使固定資產的大部分成本在使用早起盡快得到補償,從而相對加快這就速度的一種計算折舊的方法。2 .加速折舊法分類:分為雙倍余額遞減法和年數(shù)總和法。3 .雙倍余額遞減法(1)含義:雙倍余額遞減法是以雙倍的直線折舊率作為加速折舊率,乘以各年年初固定資產賬面凈值計算各年折舊

20、額的一種方法。(2)公式:年折舊率=預計使用年限x2x 100%某年的折舊額h 亥年年初固定資產賬面凈值x年折舊率(3)在會計實務中,現(xiàn)行會計制度規(guī)定,為簡化折舊的計算,在固定資產預計使用年 限到期前兩年,就要進行方法的轉換,將未提足的折舊平均提取。4 .年數(shù)總和法(1)含義:年數(shù)總和法也叫年限積數(shù)法,是以計算折舊當年年初固定資產尚可使用年數(shù)作為分子,以各年年初固定資產尚可使用年數(shù)的總和作為分母,分別確定各年折舊率,然后用各年折舊率乘以應提折舊總額計算每年折舊的一種方法。(2)公式:假如固定資產的使用年限為n年,則各年的年數(shù)為1,2, 3,,n。年數(shù)總和為1+2+3+n,也可表示為n(n+1)

21、/2 ,年數(shù)總和法的折舊分數(shù)以此作為分母。至于分子,是指從計提折 舊那一年開始尚可使用的年限,如果計提折舊那一年以t表示,則分子可表示為(n-t) +1??捎霉奖硎救缦拢焊髂暾叟f率(r) = (n t)+1n(n 1尸 2每年的折舊額=(c-s) x(n-t) 1n(n 1) 2(3)舉例:采用年數(shù)總和法計算折舊。賬面原值是100000元,預計凈殘值為 3100元,使用壽命為五年。采用年數(shù)總和法折舊如下。a設備尚可使用年限折舊率年折舊額累計折舊額賬面凈值購置時100000第一年55/15323003230067700第二年44/15258405814041860第三年33/151938077

22、52022480第四年22/1512920904409560第五年11/156460969003100(四)固定資產折舊的核算1 . 公式:當月固定資產應計提總額=上月固定資產計提的折舊額 +上月增加固定資產應計提的月折舊額上月減少固定資產應計提的月折舊額。2 .會計分錄: (誰受益,誰承擔)借: 制造費用(車間)管理費用(管理部門)銷售費用(專設銷售機構)其他業(yè)務成本(經營出租的固定資產)貸: 累計折舊(五)固定資產預計使用壽命等的復核企業(yè)至少應當于每年年度終了,對固定資產的使用壽命、預計凈殘值和折舊方法進行復核。如果固定資產的使用壽命、預計凈殘值的預期數(shù)發(fā)生改變,應當按照估計變更的有關規(guī)定

23、進行處理。 后面專門有一章會計估計變更、 會計政策變更和差錯更正 (第十六章) 講述,應當采用未來適用法核算。如果固定資產產生利益的方式有重大改變的,按照估計變更(未來適用法)進行會計處理。二、固定資產后續(xù)支出固定資產后續(xù)支出包括更新改造、大修理、改擴建、改良以及維護等支出。固定資產后續(xù)支出分為資本化支出和費用化支出。固定資產的資本化支出,計入固定資產成本;費用化的支出,計入當期損益。(一)資本化的后續(xù)支出1 .企業(yè)更新改造固定資產,應把固定資產的賬面價值轉入在建工程。固定資產賬面價值=原值- 累計折舊 - 已提的減值準備2 . 固定資產改擴建等發(fā)生的后續(xù)支出,可能涉及替換固定資產的某個組成部

24、分。應當把替換的部分資本化,計入固定資產成本;被替換部分的賬面價值轉出。例:企業(yè)一項固定資產原值 100 萬元,已提折舊 40 萬元?,F(xiàn)在需要對固定資產進行更新改造, 更新改造過程中, 增加了 20 萬元新的組成部分; 把舊固定資產中的一部分 10 萬元原值和 4 萬元折舊轉出。則更新改造完成后,新固定資產的入賬價值 =100萬元(原值) - 40 萬元(累計折舊)+ 20萬元 -6萬元10萬(原值)-4萬(折舊)、,、.一、一注意:新固定資產的入賬價值=原賬面價值+新增部分-被替換部分賬面價值這里扣減的是替換下去部分的賬面價值,不是可收回的價值,這與以前的規(guī)定不同。(二)費用化的后續(xù)支出1.

25、 固定資產的日常維修,應在發(fā)生時直接計入當期損益(管理費用或銷售費用),不得采用預提或攤銷方式。注意:這也是一個變化的內容:不再采用預提或攤銷。賬務處理:借:管理費用貸:原材料應付職工薪酬應交稅費 - 應交增值稅(進項稅額轉出)2. 改良支出,予以資本化,計入固定資產賬面價值;3. 如果不能區(qū)分,則企業(yè)應當判斷后續(xù)支出是否滿足固定資產確認條件;4. 固定資產裝修費用,自有資產和融資租入固定資產,都應在“固定資產”科目下單設“固定資產裝修” 明細科目進行核算, 在固定資產尚可使用年限與兩次裝修間隔期間兩者中較短的期間內,單獨計提折舊。比如固定資產尚可使用 10 年,現(xiàn)在對固定資產進行裝修。假如 5 年裝修一次,則裝修所花費的 100 萬元,要在 5 年內進行攤銷(計提折舊);假如到第四年時,需要重新進行裝修,這時還有一年的裝修費

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