財(cái)務(wù)報(bào)表附注與銀行信貸管理

1、_財(cái)務(wù)報(bào)表附注與銀行信貸管理 財(cái)務(wù)報(bào)表作為一種國際通用的商業(yè)語言，在經(jīng)濟(jì)發(fā)展中顯示出愈益重要的作用，是銀行信貸管理中獲取企業(yè)有關(guān)信息的主要來源，也是對(duì)信貸資產(chǎn)進(jìn)行監(jiān)控、規(guī)避貸款風(fēng)險(xiǎn)的重要依據(jù)。但就財(cái)務(wù)報(bào)表本身來說，其格式的固定性和以數(shù)字反映為主的特點(diǎn)，決定了它所表述的會(huì)計(jì)信息有一定的局限性。銀行不良資產(chǎn)的產(chǎn)生，在很大程度上是由于信息不對(duì)稱。隨著國有商業(yè)銀行不良資產(chǎn)的剝離，國有商業(yè)銀行轉(zhuǎn)軌步伐的加快，必然產(chǎn)生對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)信息充分了解的客觀要求。文字輔以數(shù)字表達(dá)的財(cái)務(wù)報(bào)表附注將會(huì)起到越來越重要的作用。一、會(huì)計(jì)信息充分披露的原則要求為各類會(huì)計(jì)報(bào)表使用者提供更加有效的信息由于銀行這一行業(yè)的特殊性，可以了

2、解到其他報(bào)表使用者無法了解的信息，但企業(yè)會(huì)計(jì)信息的充分披露仍在銀行信貸管理中具有重要的作用。會(huì)計(jì)信息的充分披露。一方面可以大大降低銀行對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)信息的采集成本；另一方面由于披露程序的制約，也可以提高企業(yè)會(huì)計(jì)信息的有效性，大大減少企業(yè)會(huì)計(jì)信息的虛假成分。在1994年美國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)財(cái)務(wù)報(bào)告特別委員會(huì)完成的綜合報(bào)告改進(jìn)企業(yè)報(bào)告著眼于未來（陳毓圭譯，1997）一書中，強(qiáng)調(diào)為客戶提供更為全面、完整的有效會(huì)計(jì)信息，這相對(duì)于以往美國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)報(bào)告為使用者提供決策有用信息大大前進(jìn)了一步。所謂有效信息，是指有助于決策的信息，而不管其成本相對(duì)收益是否過高，有效信息應(yīng)當(dāng)是可靠的，不帶偏見的，不加粉飾

3、的。通過有效信息，決策人員可以更好地評(píng)價(jià)一個(gè)企業(yè)的發(fā)展前景。“充分披露”作為財(cái)務(wù)報(bào)表的一個(gè)重要原則，近年來往往在“可靠性”與“相關(guān)性”方面發(fā)生沖突，致使一些國家如美、英等國提出對(duì)現(xiàn)行財(cái)務(wù)報(bào)告的批評(píng)。如，“企業(yè)報(bào)告沒有能夠像人們期望的那樣提供有價(jià)值的信息，會(huì)計(jì)信息嚴(yán)重地不完整，會(huì)計(jì)信息缺乏相關(guān)性，現(xiàn)行企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告只關(guān)注過去而不重視未來”：“現(xiàn)行的資產(chǎn)負(fù)債表和利潤表是從十九世紀(jì)產(chǎn)業(yè)經(jīng)濟(jì)時(shí)代的企業(yè)報(bào)告演變而來的，它無法滿足二十世紀(jì)末期市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的新情況和新要求”等。針對(duì)這些批評(píng)，美國會(huì)計(jì)界開始面向客戶，對(duì)會(huì)計(jì)信息的生成渠道和報(bào)告方式等具體問題展開了研究和探討，其中尤以美國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)財(cái)務(wù)報(bào)告特別

4、委員會(huì)為代表。根據(jù)這一委員會(huì)的研究，今后企業(yè)報(bào)告模式將出現(xiàn)這樣幾個(gè)變化：1.從原來著重于財(cái)務(wù)信息，擴(kuò)展到財(cái)務(wù)信息與非財(cái)務(wù)信息如市場(chǎng)占有率、質(zhì)量水平、客戶滿意程度、員工情況、革新情況等的有機(jī)結(jié)合，從原來著重于最終經(jīng)營成果，擴(kuò)展到企業(yè)的背景信息和前瞻性信息，而且新增加的信息類型在企業(yè)報(bào)告中占有很大比重，同時(shí)，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與管理會(huì)計(jì)開始融合。2.對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告結(jié)構(gòu)進(jìn)行了重大調(diào)整，重點(diǎn)是劃分核心業(yè)務(wù)和非核心業(yè)務(wù)，目的是為了更清楚地說明企業(yè)的發(fā)展趨勢(shì)、機(jī)會(huì)和風(fēng)險(xiǎn)，提高會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性。3.揭示企業(yè)報(bào)告的不確定性。上述報(bào)告的新變化，必將有助于滿足各類報(bào)表使用者對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)信息的充分要求，但也應(yīng)當(dāng)看到，由于過多的考慮

5、“相關(guān)性”這一會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征的要求，有可能會(huì)損害其“可靠性”特征。為滿足客戶對(duì)有效信息充分披露的要求，企業(yè)必須改進(jìn)財(cái)務(wù)報(bào)告模式。然而，由于受會(huì)計(jì)“相關(guān)性”與“可靠性”質(zhì)量特征以及財(cái)務(wù)報(bào)表重要性等具體原則的約束，目前尚難以將用戶所需的有效信息恰到好處地納入財(cái)務(wù)報(bào)表原有的結(jié)構(gòu)中去。為了圓滿解決需求信息與提供信息間的矛盾，滿足會(huì)計(jì)信息充分披露原則的要求，最可能及最便利的方式，就是通過財(cái)務(wù)報(bào)表附注西方財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中的財(cái)務(wù)報(bào)表附注相當(dāng)于我國財(cái)務(wù)報(bào)表附注加上財(cái)務(wù)情況說明書的內(nèi)容來反映，揭示客戶對(duì)會(huì)計(jì)信息的需求。這恰好從一個(gè)側(cè)面證明，財(cái)務(wù)報(bào)表附注的重要性正在財(cái)務(wù)報(bào)表體系中得到增強(qiáng)與提高。為了便于人們對(duì)未來財(cái)務(wù)

6、報(bào)告模式的認(rèn)識(shí)，以及對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表附注地位的深刻把握，本文將陳毓圭博士翻譯的“企業(yè)報(bào)告模型的結(jié)構(gòu)”一表摘錄如下（陳毓圭，1997）：企業(yè)報(bào)告模型的結(jié)構(gòu)、財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)和非財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)a財(cái)務(wù)報(bào)表及相關(guān)信息b管理部門用于管理企業(yè)的高層次經(jīng)營數(shù)據(jù)和業(yè)績指標(biāo)、管理部門對(duì)財(cái)務(wù)和非財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的分析a有關(guān)財(cái)務(wù)、經(jīng)營、業(yè)績的數(shù)據(jù)變化的原因，關(guān)鍵趨勢(shì)的特征及其對(duì)過去的影響、前瞻性信息a機(jī)會(huì)和風(fēng)險(xiǎn)，包括關(guān)鍵趨勢(shì)所引起的機(jī)會(huì)和風(fēng)險(xiǎn)b管理部門的計(jì)劃，包括影響成功的重要因素c實(shí)際經(jīng)營業(yè)績與以前披露的機(jī)會(huì)、風(fēng)險(xiǎn)、管理部門的計(jì)劃進(jìn)行比較、有關(guān)管理部門和股東的信息a董事、管理部門、酬金、大股東、交易、關(guān)聯(lián)方關(guān)系、公司背景a廣泛的目標(biāo)和戰(zhàn)略b

7、經(jīng)營活動(dòng)和財(cái)產(chǎn)的范圍及內(nèi)容c產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)對(duì)企業(yè)的影響 二、財(cái)務(wù)報(bào)表附注在未來財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)展趨勢(shì)中日益呈現(xiàn)其重要性未來財(cái)務(wù)報(bào)表的發(fā)展是建立在社會(huì)經(jīng)濟(jì)與科學(xué)技術(shù)飛速發(fā)展基礎(chǔ)上的，這種變化給會(huì)計(jì)信息的充分披露提供了機(jī)遇與挑戰(zhàn)。首先表現(xiàn)在：1.表外信息不斷增加。財(cái)務(wù)報(bào)表作為國際通用的商業(yè)語言，隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的日益發(fā)展，特別是現(xiàn)代股份制企業(yè)和證券市場(chǎng)的興起，表內(nèi)信息越來越難以滿足決策者的信息需求。根據(jù)安永道國際會(huì)計(jì)公司前主席葛羅夫斯的一項(xiàng)調(diào)查，美國公司的年度信息自1972年來平均每年以3.1的速度增長，而同期財(cái)務(wù)報(bào)表的增長速度則達(dá)7.5。從我國目前公布的上市公司年度財(cái)務(wù)報(bào)告和經(jīng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的中期報(bào)告來看，表外

8、信息同樣有增無減。顯然，在整個(gè)體系中，表外信息將越來越冗長，內(nèi)容越來越豐富，信息質(zhì)量和信息價(jià)值也將越來越高，這表明財(cái)務(wù)報(bào)表愈益為人們所重視。2.非財(cái)務(wù)信息不斷增加。誠如前面“改進(jìn)企業(yè)報(bào)告模型”中所展示的，現(xiàn)階段財(cái)務(wù)報(bào)表使用者正日益注重有關(guān)經(jīng)營業(yè)績等方面的非財(cái)務(wù)信息，這與高度發(fā)達(dá)的經(jīng)濟(jì)技術(shù)背景是相適應(yīng)的。對(duì)此，我國對(duì)上市公司的會(huì)計(jì)信息披露也作了明確的規(guī)范。譬如在我國股票發(fā)行與交易管理暫行條例第六章第五十八條中規(guī)定，上市公司的中期報(bào)告除了披露公司財(cái)務(wù)報(bào)告外，還要披露公司管理部門對(duì)公司財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果的分析；涉及公司的重大訴訟事項(xiàng)；公司發(fā)行在外股票的變化情況；公司提交給有表決權(quán)的股東審議的重要事項(xiàng)

9、等。在第五十九條中對(duì)年度報(bào)告則規(guī)定了更多的非財(cái)務(wù)信息內(nèi)容。盡管目前各國對(duì)非財(cái)務(wù)信息披露要求各有差異，然而，用發(fā)展的眼光看，為了適應(yīng)使用者經(jīng)濟(jì)決策的需要，在財(cái)務(wù)報(bào)表附注中披露相關(guān)的非財(cái)務(wù)信息將是必然的。其次，伴隨著金融工具日新月異的發(fā)展，如何將這些金融工具尤其是創(chuàng)新金融工具從表外項(xiàng)目的一般揭示，轉(zhuǎn)變?yōu)槌浞钟行У慕沂?，?duì)當(dāng)前財(cái)務(wù)報(bào)告包括財(cái)務(wù)報(bào)表附注提出了嚴(yán)峻的挑戰(zhàn)，單純的“表外注釋”可能難以實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)信息的“可靠性”和“相關(guān)性”要求，研究探討財(cái)務(wù)報(bào)表附注的新形式將成為一個(gè)重要的課題。此外，披露自愿性信息、預(yù)測(cè)信息、分部信息，以及社會(huì)責(zé)任信息也越來越依賴于財(cái)務(wù)報(bào)表附注。財(cái)務(wù)報(bào)表附注將成為二十一世紀(jì)財(cái)務(wù)

10、報(bào)告模式中最重要的組成部分。近年來，隨著對(duì)知識(shí)經(jīng)濟(jì)認(rèn)識(shí)的提高，人們已逐漸感受到了現(xiàn)代信息技術(shù)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表及其所提供信息的影響與作用。未來會(huì)計(jì)信息發(fā)布和傳輸將由現(xiàn)在的書面形式轉(zhuǎn)向電子形式，一個(gè)全國性的，乃至全球性的會(huì)計(jì)信息收集、分析和檢索網(wǎng)絡(luò)將逐步形成。尤其是計(jì)算機(jī)聯(lián)機(jī)實(shí)時(shí)系統(tǒng)的出現(xiàn)和運(yùn)用，將使會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)在發(fā)生的同時(shí)即可實(shí)地記錄和處理。而信息使用者通過聯(lián)機(jī)，可直接進(jìn)入企業(yè)的管理信息系統(tǒng)，及時(shí)有效地選取、分析所需的信息，不必等到分期報(bào)告出來之后再去獲取那些業(yè)經(jīng)整合的、歷史的信息。會(huì)計(jì)信息披露的電子化，更加突出了財(cái)務(wù)報(bào)表附注的重要性，這是因?yàn)椋挥袑?duì)各種信息做出正確、合理的分析，才能進(jìn)行科學(xué)、有效的

11、經(jīng)營決策?？梢陨钚?，這種以文字為主，輔以數(shù)字分析的財(cái)務(wù)報(bào)表附注將會(huì)始終居于財(cái)務(wù)報(bào)告的核心地位。三、正確認(rèn)識(shí)會(huì)計(jì)報(bào)表附注在信貸管理中的作用誠然，企業(yè)報(bào)告模式及財(cái)務(wù)報(bào)表的未來發(fā)展趨向?yàn)闀?huì)計(jì)信息的充分披露提供了希望與可能。然而，由于受現(xiàn)階段我國客觀經(jīng)濟(jì)環(huán)境和會(huì)計(jì)管理體制的制約，欲使財(cái)務(wù)報(bào)表提供更為全面、有效的信息，仍將更多地依賴于財(cái)務(wù)報(bào)表附注。當(dāng)然，就會(huì)計(jì)改革的最終目標(biāo)而言，必須對(duì)整個(gè)財(cái)務(wù)報(bào)表體系加以改進(jìn)，比如，國外有人提出“彩色報(bào)告模型”與“會(huì)計(jì)頻道”等概念或設(shè)想就是這種改革的信號(hào)。此外，隨著財(cái)務(wù)報(bào)表的發(fā)展，我國的財(cái)務(wù)報(bào)表附注將有可能與財(cái)務(wù)情況說明書融為一體，這一點(diǎn)已基本在上市公司體系中實(shí)施，這實(shí)

12、質(zhì)上是財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)展國際化要求的客觀必然。同時(shí)，由于銀行的行業(yè)特殊性，銀行信貸管理者對(duì)會(huì)計(jì)信息的掌握要求更為全面和真實(shí)，會(huì)計(jì)報(bào)表附注在信貸管理中的作用也顯得更為重要：1.會(huì)計(jì)報(bào)表附注有助于提高會(huì)計(jì)信息的可比性，以便對(duì)企業(yè)的真實(shí)償債能力進(jìn)行判斷。依據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)規(guī)范編制的會(huì)計(jì)報(bào)表，實(shí)際編制中存在多種會(huì)計(jì)處理方法的選擇性，不同行業(yè)不同企業(yè)以及不同時(shí)期的同一企業(yè)可能會(huì)選擇適合自己的會(huì)計(jì)處理方法，從而使得會(huì)計(jì)信息在實(shí)施不同會(huì)計(jì)處理方法的企業(yè)之間，以及同一企業(yè)之間的不同時(shí)期存在一定的差異。舉例來說，某企業(yè)有一臺(tái)機(jī)器設(shè)備，原始價(jià)值為10萬元，使用5年后，報(bào)廢時(shí)無凈殘值。若這一企業(yè)采用平均年限法提取折舊一年后，因

13、某種原因從第二年改用雙倍余額遞減法提取折舊。這樣，從第2年到第5年兩種折舊方法計(jì)提的年折舊的差異就會(huì)很大。按平均折舊法，年折舊額100520000元。即每年平均計(jì)提取折舊2萬元；而按雙倍余額遞減，25年的折舊額分別為40000元、20000元、10000元、10000萬元。即該企業(yè)在第一年采用平均折舊法，第二至第五年采用加速折舊法雙倍余額遞減法時(shí)，15年的折舊額分別為20000元、40000元、20000元、10000元、10000元。這一年折舊額與平均折舊法下的各年平均為20000元折舊額的情況相比存在較大差距，它對(duì)于這一期間利潤額的形成和稅款的繳納等均有一定程度的影響，也影響現(xiàn)金流量，從而

14、影響企業(yè)的償債能力。通過會(huì)計(jì)報(bào)表附注的補(bǔ)充披露就能為報(bào)表使用者正確理解會(huì)計(jì)信息提供幫助，從而提高會(huì)計(jì)信息的客觀性和可比性，以便銀行對(duì)企業(yè)的償債能力進(jìn)行監(jiān)控。2.會(huì)計(jì)報(bào)表附注有助于增強(qiáng)會(huì)計(jì)信息的可理解性，以適應(yīng)我國當(dāng)前信貸管理隊(duì)伍的現(xiàn)狀。會(huì)計(jì)信息之間存在內(nèi)在的邏輯關(guān)系，理解這種邏輯關(guān)系需要掌握一定的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)知識(shí)。而銀行信貸管理人員業(yè)務(wù)基礎(chǔ)各異，如果能夠看懂企業(yè)報(bào)表，就可以通過會(huì)計(jì)附注對(duì)表中數(shù)字進(jìn)行解釋，將抽象的數(shù)據(jù)分解成若干個(gè)具體的項(xiàng)目，并說明產(chǎn)生各個(gè)項(xiàng)目的會(huì)計(jì)方法等。這樣不但使熟悉會(huì)計(jì)的人士能深刻理解，而且使非會(huì)計(jì)專業(yè)的人士也能明明白白。如固定資產(chǎn)作為一個(gè)報(bào)表項(xiàng)目，只能反映企業(yè)在過去時(shí)間內(nèi)對(duì)固

15、定資產(chǎn)的投資規(guī)模，無法反映其分布構(gòu)成。通過附注就可以將各類固定資產(chǎn)包括房屋、建筑物、機(jī)器設(shè)備、運(yùn)輸設(shè)備及工器具等原始價(jià)值分別反映，確定各類固定資產(chǎn)占全部固定資產(chǎn)的比重及各類固定資產(chǎn)間的比例，判斷投資結(jié)構(gòu)的合理性。會(huì)計(jì)報(bào)表附注可以在很大程度上幫助報(bào)表的使用者正確理解會(huì)計(jì)報(bào)表，合理獲得有用的會(huì)計(jì)信息。3.會(huì)計(jì)報(bào)表附注有助于會(huì)計(jì)報(bào)表提供更為完整、全面的信息，以便更真實(shí)地反映信貸資產(chǎn)的風(fēng)險(xiǎn)程度。從形式上說，會(huì)計(jì)報(bào)表以數(shù)字為主，會(huì)計(jì)報(bào)表附注側(cè)重于文字，輔以數(shù)字注釋兩者結(jié)合。從內(nèi)容上看，會(huì)計(jì)報(bào)表附注除原有的內(nèi)容外，如所采用的主要會(huì)計(jì)處理方法，會(huì)計(jì)處理方法的變更情況，變更原因及對(duì)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流動(dòng)

16、情況的影響，非經(jīng)常性項(xiàng)目的說明，會(huì)計(jì)報(bào)表中有關(guān)重要項(xiàng)目的明細(xì)資料，其他有助于理解和分析報(bào)表需要說明的事項(xiàng)等，會(huì)計(jì)報(bào)表附注將可能與財(cái)務(wù)情況說明書融為一體。同時(shí)，會(huì)計(jì)附注所反映的內(nèi)容將更為完整、全面，還將對(duì)前瞻信息、企業(yè)背景信息以及非財(cái)務(wù)信息加以有效披露。隨著我國財(cái)務(wù)報(bào)告方式的改進(jìn)，會(huì)計(jì)報(bào)表所提供的信息將更具國際化，會(huì)計(jì)報(bào)表的全面性特征將更趨明顯。譬如在資產(chǎn)負(fù)債表中，為了幫助信貸管理人員正確理解應(yīng)收賬款，可將應(yīng)收賬款按債務(wù)人或“賬齡”的長短分別列示，使報(bào)表在提供應(yīng)收款總額的同時(shí)，通過附注提供詳細(xì)資料，以便評(píng)價(jià)客戶的信譽(yù)，估計(jì)可能產(chǎn)生的壞賬，真實(shí)地反映信貸資產(chǎn)的風(fēng)險(xiǎn)程度。4.會(huì)計(jì)報(bào)表附注有助于進(jìn)一步

17、突出會(huì)計(jì)報(bào)表本身的重要性特征，使信貸管理人員在較短的時(shí)間內(nèi)了解企業(yè)的全面情況。會(huì)計(jì)報(bào)表中所含的數(shù)量信息較多，內(nèi)容復(fù)雜，信貸管理人員因受其自身情況及基礎(chǔ)所限，可能會(huì)抓不住重點(diǎn)，對(duì)其中的重要信息了解不夠全面、詳細(xì)，而會(huì)計(jì)報(bào)表附注將會(huì)給出會(huì)計(jì)報(bào)表中重要數(shù)據(jù)的進(jìn)一步分解說明。如在存貨方面，對(duì)于重要存貨其可變現(xiàn)凈值低于賬面實(shí)際成本的，應(yīng)在附注中列出這些存貨的實(shí)際成本、可變現(xiàn)凈值及可能發(fā)生的損失。對(duì)存貨這一重要項(xiàng)目，還可通過附注說明在途材料、原料、在產(chǎn)品、產(chǎn)成品等的分布及其數(shù)額，掌握存貨儲(chǔ)備結(jié)構(gòu)的合理性。對(duì)于固定資產(chǎn)可按類別分別反映原始價(jià)值，已提折舊和現(xiàn)有凈值，以使信貸管理人員了解固定資產(chǎn)分布的同時(shí)，掌握各類固定資產(chǎn)的新舊程度，如用該資產(chǎn)作抵押時(shí)，信貸人員從感性上快速估算企業(yè)的固定資產(chǎn)的實(shí)際價(jià)值。此外，如外幣核算方法、存貨計(jì)價(jià)方法、成本核算法、折舊計(jì)算方法等發(fā)生變動(dòng)，應(yīng)通過會(huì)計(jì)報(bào)表附表注予以列示并說明變動(dòng)原因及影響程度。通過重要信息分解說明，可以起到幫助信貸管理人員了解哪些信息