會計(jì)-合并報(bào)表

1、考點(diǎn)一：一次交易實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并（非同一控制下的控股合并的會計(jì)處理）（一）購買方的個(gè)別報(bào)表（第 4 章）1.長期股權(quán)投資初始投資成本的確定持股比例卩性質(zhì)訶初始確認(rèn)卩（同=擰制下的企業(yè)合并2賬面價(jià)僖丄5。諏上（不包括50%心控制屮（非同二挖制T的企業(yè)合并）*公克價(jià)值4購買方應(yīng)當(dāng)按照確定的企業(yè)合并成本作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。企業(yè)的合并成本包括：購買方付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債、發(fā)行權(quán)益性證券的公允價(jià)值之和。關(guān)鍵點(diǎn)1 :長期股權(quán)投資（付出資產(chǎn)的公允價(jià)值）關(guān)鍵點(diǎn)2 :初始確認(rèn)不存在差異調(diào)整。（個(gè)別報(bào)表不處理，在合并報(bào)表中考慮）購買方發(fā)生的審計(jì)、法律服務(wù)、評估咨詢等中介費(fèi)用以及其他相關(guān)費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)

2、于發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益（管理費(fèi)用）。2.后續(xù)計(jì)量采用成本法核算。（二）購買日合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制（第 24章）【教材例24-3】沿用【例24-2】的有關(guān)資料，P公司在該項(xiàng)合并中發(fā)行 1 000萬股普通股（每 股面值1元，市場價(jià)格為8.75元），取得了 S公司70%的股權(quán)。編制購買方于購買日的合并 資產(chǎn)負(fù)債表。P公司、S公司資產(chǎn)、負(fù)債情況如表 24-2所示。 表24-2資產(chǎn)負(fù)債表（簡表）單位：萬元屮ElP公司屮S公司門項(xiàng)目P賬面價(jià)值盧2賬面價(jià)值口公允價(jià)值心資產(chǎn)Pp臨幣養(yǎng)金P4 312.5045M45M存欝6 20225545 W應(yīng)收賬款心3 0002 0002 OOOV長期股權(quán)投貿(mào)門5 0002 1

3、5W3 800固定瓷產(chǎn)禎P固定遙產(chǎn)廩價(jià)心10 0004 000+15 502減；累計(jì)折舊護(hù)3 0021 0020P固定資產(chǎn)凈值門7 QQ33 002無形養(yǎng)產(chǎn)屛4 BOO*3500P1 502商譽(yù)衛(wèi)0戶3瓷產(chǎn)總計(jì)心30 012,8 35513 700*3負(fù)債和所有苕權(quán)益：心中短期借款心2 500#32 250+12 250+1應(yīng)付賬款心3 7503OW3OW苴他負(fù)債43呻3OO+33OO+3負(fù)債合計(jì)心G 62542 E5W2 E5W實(shí)收睿本（股本）27 500#32 5002P資本公積心5 0Q31 502P盈余公積45 003502P未分配利潤才5 8S?,50衛(wèi)1 Q0屏初所有者楓益合計(jì)心2

4、3 387* 50P5 5O5*510 850*3負(fù)俵和所有者權(quán)益總計(jì)30 012. 52S 355p20X7 年 6 月 30 B（1）確認(rèn)長期股權(quán)投資:P公司個(gè)別報(bào)表的處理：借：長期股權(quán)投資8 750貸：股本1 000資本公積一一股本溢價(jià)7 750（2 ）合并報(bào)表的編制1）計(jì)算確定商譽(yù):合并商譽(yù)=企業(yè)合并成本-合并中取得被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額850 70%=1 155 （萬元）=8 750-10單位：萬元屮購買日被購買公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值為10850萬元。說明：1編制合并報(bào)表的時(shí)候，被投資單位需要將其可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值計(jì)入合并財(cái)務(wù)報(bào)表 長期股權(quán)投資=可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值

5、 X70%（ 7595）+1155 （萬元）（這個(gè)是編制合并報(bào)表抵消分錄的基礎(chǔ)）2被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)賬面價(jià)值與公允價(jià)值的差調(diào)整資本公積。2）先調(diào)整后抵銷。（合并報(bào)表中的處理）編制調(diào)整分錄：借：存貨195長期股權(quán)投資1 650固定資產(chǎn)2 500無形資產(chǎn)1 000貸：資本公積5 345調(diào)整后的S公司的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)=5505+5345=10850 （萬元）。3）抵消分錄：（購買日編制的）借：實(shí)收資本 2 500資本公積1 500 +5 345 （調(diào)增）盈余公積500未分配利潤1 005（合計(jì)=10 850公允價(jià)值）注：10850*70%對應(yīng)長期股權(quán)投資的部分商譽(yù)1 155 （調(diào)增）貸：長期股權(quán)投

6、資 8 750少數(shù)股東權(quán)益 3 255 （對應(yīng)30%）4）編制合并資產(chǎn)負(fù)債表（見教材）（三）購買日后合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制（25章）借：存貨1 100【教材例25-3】甲公司20X1年1月1日以定向增發(fā)公司普通股票的方式，購買取得A公司70%的股權(quán)。甲公司當(dāng)日資產(chǎn)負(fù)債表和A公司當(dāng)日資產(chǎn)負(fù)債表及評估確認(rèn)的資產(chǎn)負(fù)債數(shù)據(jù)如教材P493表25-11所示。甲公司定向增發(fā)普通股股票10 000萬股（每股面值為1元），甲公司普通股股票面值每股為1元，市場價(jià)格每股為 2.95元。甲公司并購 A公司屬于非同一控制下的企業(yè)合并，假定不考慮甲公司增發(fā)該普通股股票所發(fā)生的審計(jì)評估以及發(fā)行等相 關(guān)的費(fèi)用。在本例中，有關(guān)計(jì)算

7、如下：甲公司合并成本=29 500萬元甲公司在A公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額=36 000 X70%=25 200 （萬元）合并商譽(yù)=29 500-25 200=4 300 （萬元）（1）甲公司將購買取得 A公司70%的股權(quán)作為長期股權(quán)投資入賬，其賬務(wù)處理如下：借：長期股權(quán)投資一一A公司29 500貸：股本10 000資本公積19 500長期股權(quán)投資29500=購買日可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額+4300（2）購買日合并財(cái)務(wù)報(bào)表1）先調(diào)整后抵銷。（合并報(bào)表中的處理）編制調(diào)整分錄:借：存貨1 100固定資產(chǎn)3 000貸：應(yīng)收賬款100資本公積4 000調(diào)整后的A公司的可辨認(rèn)凈資產(chǎn) =32000+4

8、000=36000 （萬元）2）抵銷分錄：（購買日編制的）借：股本20000借：存貨1 100資本公積8000+4000 （調(diào)增）盈余公積1200未分配利潤 2800（合計(jì)=36000公允價(jià)值）36000網(wǎng)0%對應(yīng)長期股權(quán)投資商譽(yù) 4300 （調(diào)增）貸：長期股權(quán)投資 29500 （對應(yīng)70%）+商譽(yù)4300少數(shù)股東權(quán)益 10800 （對應(yīng)30%）（這個(gè)是編制合并報(bào)表抵消分錄的基礎(chǔ)）甲公司在個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表中采用成本法核算該項(xiàng)長期股權(quán)投資。根據(jù)企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第 33號一一合并財(cái)務(wù)報(bào)表的規(guī)定，在合并工作底稿中可以將對 A公司的長期股權(quán)投資由成本法調(diào)整為權(quán)益法。（關(guān)鍵點(diǎn)！）企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第 2號一一長期股

9、權(quán)投資規(guī)定，投資企業(yè)在采用權(quán)益法確認(rèn)應(yīng)享有被投資 單位凈損益的份額時(shí)，應(yīng)當(dāng)以取得投資時(shí)被投資單位各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)等的公允價(jià)值為基礎(chǔ)， 對被投資單位的凈利潤進(jìn)行調(diào)整后確認(rèn)?！窘滩睦?5-4】接【例25-3】A公司在購買日股東權(quán)益總額為 32 000萬元，其中股本為 20 000萬元，資本公積為 8 000萬元、盈余公積1 200萬元、未分配利潤為 2 800萬元。A公司 購買日應(yīng)收賬款賬面價(jià)值為 3 920萬元、公允價(jià)值為 3 820萬元；存貨的賬面價(jià)值為 20 000 萬元、公允價(jià)值為21 100萬元；固定資產(chǎn)賬面價(jià)值為 18 000萬元、公允價(jià)值為21 000萬元。A公司20 X1年12月31

10、日股東權(quán)益總額為 38 000萬元，其中股本為20 000萬元，資本公積 為8 000萬元、盈余公積3 200萬元、未分配利潤為 6 800萬元。A公司20X1年全年實(shí)現(xiàn)凈 利潤10 500萬元，A公司當(dāng)年提取盈余公積 2 000萬元、向股東分配現(xiàn)金股利 4 500萬元。截至20X1年12月31日，應(yīng)收賬款按購買日評估確認(rèn)的金額收回，評估確認(rèn)的壞賬已核銷；購買日發(fā)生評估增值的存貨，當(dāng)年已全部實(shí)現(xiàn)對外銷售；購買日固定資產(chǎn)原價(jià)評估增值系公司用辦公樓增值，該辦公樓采用的折舊方法為年限平均法，該辦公樓剩余折舊年限為20年，假定該辦公樓評估增值在未來20年內(nèi)平均攤銷。為了抵銷在合并報(bào)表中進(jìn)行的調(diào)整。（這

11、不是抵銷分錄，是為了抵銷而做的處理）固定資產(chǎn)3 000貸：應(yīng)收賬款100資本公積4 000據(jù)此，以A公司20X1年1月1日各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債等的公允價(jià)值為基礎(chǔ)，抵銷未實(shí)現(xiàn) 內(nèi)部銷售損益后，重新確定的20X1年凈利潤為：A公司本年凈利潤=10 500+100 （購買日應(yīng)收賬款公允價(jià)值減值的實(shí)現(xiàn)而調(diào)減資產(chǎn)減值損 失）-1 100 （購買日存貨公允價(jià)值增值的實(shí)現(xiàn)而調(diào)增營業(yè)成本）-150 （固定資產(chǎn)公允價(jià)值增值計(jì)算的折舊而調(diào)增管理費(fèi)用）=9 350 （萬元）調(diào)整時(shí)考慮（1）公允價(jià)值持續(xù)計(jì)算；（2）未實(shí)現(xiàn)的內(nèi)部交易損益；（3）所得稅費(fèi)用。說明：該等式中沒有考慮遞延所得稅， 慮就不用考慮。考試時(shí)看題目的

12、要求， 題目說考慮就考慮題目說不考合并工作底稿中的調(diào)整分錄。借：營業(yè)成本1 100管理費(fèi)用150應(yīng)收賬款100貸：存貨1 100固定資產(chǎn)150資產(chǎn)減值損失100對長期股權(quán)投資的有關(guān)調(diào)整分錄如下是為了抵銷而做的處理）：（為了抵銷在合并報(bào)表中進(jìn)行的調(diào)整，這不是抵銷分錄，（1）確認(rèn)甲公司在20 X年A公司實(shí)現(xiàn)凈利潤 9 350萬元中所享有的份額 6 545元（9350 X0%）。借：長期股權(quán)投資一一A公司6545貸：投資收益一一A公司6545（2）確認(rèn)甲公司收到 A公司20 X年分派的現(xiàn)金股利，同時(shí)抵銷原按成本法確認(rèn)的投資收益3150 元。貸：長期股權(quán)投資32895=29500+9350 70%-4

13、500 70%借：投資收益A公司3150貸：長期股權(quán)投資 一一A公司3150 PJ/JJLSJ 7# T-說明之前成本法下的處理是卩借：應(yīng)收股利3152貸：投資收益31501楓莊法下應(yīng)當(dāng)進(jìn)行的處理是：丄借：應(yīng)收般利3150貸：扶期股楓投瓷一擁益調(diào)整3150所以調(diào)整到一起就是：丄借；投瓷收益A公司3150貸：長期股楓投瓷-A公司-S.15O+3商譽(yù)4 300經(jīng)過上述調(diào)整，甲公司對A公司悵期般權(quán)投資經(jīng)調(diào)整后的20X1年12月31日金頷為少數(shù)股東權(quán)益 40850 30%=12255借：投資收益6 545少數(shù)股東本期損益2 805未分配利潤一一年初2 800貸：提取盈余公積2 000向股東分配利潤4

14、500未分配利潤 年末5 650考點(diǎn)二：多次交易分步實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并（非同一控制下的會計(jì)處理）（一）個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表在個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中，購買方應(yīng)當(dāng)以購買日之前所持被購買方的股權(quán)投資的賬面價(jià)值與購買日 新增投資成本之和，作為該項(xiàng)投資的初始投資成本；購買日之前持有的被購買方的股權(quán)涉及其他綜合收益的，應(yīng)當(dāng)在處置該項(xiàng)投資時(shí)將與其相關(guān)的其他綜合收益轉(zhuǎn)入當(dāng)期投資收益。（二）合并財(cái)務(wù)報(bào)表在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中，購買方對于購買日之前持有的被購買方的股權(quán)，應(yīng)當(dāng)按照該股權(quán)在購買日的公允價(jià)值進(jìn)行重新計(jì)量，并按以下原則處理：1購買方對于購買日之前持有的被購買方的股權(quán)，按照該股權(quán)在購買日的公允價(jià)值進(jìn)行重新計(jì)量，公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差

15、額計(jì)入當(dāng)期投資收益。2購買日之前持有的被購買方的股權(quán)于購買日的公允價(jià)值，與購買日新購入股權(quán)所支付對價(jià)的公允價(jià)值之和，為合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的合并成本。3在按上述計(jì)算的合并成本基礎(chǔ)上，比較購買日被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額，確 定購買日應(yīng)予確認(rèn)的商譽(yù)，或者應(yīng)計(jì)入發(fā)生當(dāng)期損益的金額。4購買方對于購買日之前持有的被購買方的股權(quán)涉及其他綜合收益的，與其相關(guān)的其他綜合收益應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)為購買日所屬當(dāng)期投資收益?！窘滩睦?4-4】20X6年1月1日，A公司以5 000萬元取得B公司10%的股份，取得投資 時(shí)B公司凈資產(chǎn)的公允價(jià)值為45 000萬元。假定該項(xiàng)投資不存在活躍市場，公允價(jià)值無法可靠計(jì)量。因未以任何方式參

16、與B公司的經(jīng)營決策，A公司對持有的該項(xiàng)投資采用成本法550 000 00025 000 000355 000 000220 000 000核算。20X7年1月1日，A公司另支付30 000萬元取得B公司50%的股份，能夠?qū)公司 實(shí)施控制。購買日 B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為 55 000萬元，A公司之前所取得的10% 股權(quán)于購買日的公允價(jià)值為 5 500萬元。B公司自20X6年1月1日A公司取得投資后至 20X7 年1月1日購買進(jìn)一步股份前實(shí)現(xiàn)的留存收益為1 500萬元，未進(jìn)行利潤分配。1. A公司在個(gè)別報(bào)表中的處理20 6年1月1日，A公司取得B公司長期股權(quán)投資的成本為5 000萬元。20

17、 X年1月1日，A公司進(jìn)一步取得 B公司50%的股權(quán)時(shí)，支付價(jià)款 30 000萬元。該項(xiàng)長期股權(quán)投資于購買 日的賬面價(jià)值為 35 000萬元。A公司于購買日的賬務(wù)處理如下：借：長期股權(quán)投資300 000 000貸：銀行存款300 000 0002. A公司在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的處理(1 )計(jì)算合并成本：合并成本=5 500+30 000=35 500 (萬元)(2)計(jì)算應(yīng)計(jì)入損益的金額： 應(yīng)計(jì)入損益的金額 =5 500-5 000=500 (萬元)借：長期股權(quán)投資5 000 000貸：投資收益5 000 000(3) 計(jì)算商譽(yù)：在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中關(guān)應(yīng)體現(xiàn)的商譽(yù)=35 500-55 000 0%=2

18、500 (萬元) 在合并工作底稿上應(yīng)作的抵銷分錄為:借：B公司所有者權(quán)益商譽(yù)貸：長期股權(quán)投資少數(shù)股東權(quán)益例題沿用【教材例 24-4】 20X6年1月1日，A公司以5 000萬元取得B公司10%的股份, 取得投資時(shí)B公司凈資產(chǎn)的公允價(jià)值為 45 000萬元。假定該項(xiàng)投資不存在活躍市場，公允 價(jià)值無法可靠計(jì)量。因未以任何方式參與B公司的經(jīng)營決策，A公司對持有的該項(xiàng)投資采 用成本法核算。20X7年1月1 日, A公司另支付30 000萬元取得B公司50%的股份，能夠?qū)公司實(shí)施控制。購買日B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為55 000萬元，A公司之前所取得的10%股權(quán)于購買日的公允價(jià)值為5 600萬元。B

19、公司自20X6年1月1日A公司取得投資后至20X7年1月1日購買進(jìn)一步股份前實(shí)現(xiàn)的留存收益為1 500萬元，未進(jìn)行利潤分配。1.A公司在個(gè)別報(bào)表中的處理20 6年1月1日，A公司取得B公司長期股權(quán)投資的成本為5 000萬元。20 X年1月1日,A公司進(jìn)一步取得 B公司50%的股權(quán)時(shí)，支付價(jià)款 30 000萬元。該項(xiàng)長期股權(quán)投資于購買 日的賬面價(jià)值為 35 000萬元。A公司于購買日的賬務(wù)處理如下：借：長期股權(quán)投資300 000 000貸：銀行存款300 000 0002.A公司在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的處理（1 ）計(jì)算合并成本：合并成本=5 600+30 000=35 600 （萬元）（2）計(jì)算應(yīng)計(jì)入

20、損益的金額：應(yīng)計(jì)入損益的金額 =5 600-5 000=600 （萬元）借：長期股權(quán)投資6 000 000貸：投資收益6 000 000（3）計(jì)算商譽(yù)：在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中關(guān)應(yīng)體現(xiàn)的商譽(yù)=35 600-55 000 0%=2600 （萬元）在合并工作底稿上應(yīng)作的抵銷分錄為：借：B公司所有者權(quán)益550 000 000商譽(yù)貸：長期股權(quán)投資26 000 000356 000 000少數(shù)股東權(quán)益220 000 000考點(diǎn)三：因處置投資導(dǎo)致對被投資單位的影響能力由控制轉(zhuǎn)為具有重大影響或是與其他投 資方一起實(shí)施共同控制的情況下（喪失控制權(quán)）表 24-6第四章長期股權(quán)投資（成本法轉(zhuǎn)權(quán)益法的處理）企業(yè)在取得對子公

21、司的控制權(quán)， 形成企業(yè)合并后，自子公司的少數(shù)股東處購買少數(shù)股東全部 或部分權(quán)益的，實(shí)質(zhì)上是股東之間的權(quán)益性交易， 應(yīng)當(dāng)分別母公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表以及合并財(cái) 務(wù)報(bào)表兩種情況進(jìn)行處理：（一）母公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中， 母公司自子公司少數(shù)股東處新取得的長期股權(quán)投資，按長期股權(quán)投資準(zhǔn)則規(guī)定確定其入賬價(jià)值；說明：按照企業(yè)合并以外的其他方式取得的長期股權(quán)投資核算。（二）在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中，子公司的資產(chǎn)、負(fù)債應(yīng)以購買日（或合并日）開始持續(xù)計(jì)算的金 額反映。購買子公司少數(shù)股權(quán)的交易日，母公司新取得的長期股權(quán)投資與按照新增持股比例計(jì)算應(yīng)享有子公司自購買日（或合并日）開始持續(xù)計(jì)算的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)份額之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整合并財(cái)

22、務(wù)報(bào)表中的資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)），資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)）的余額不足沖減的，調(diào)整留存收益。按此處理，新增持股比例部分在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中不確認(rèn)商譽(yù)?！窘滩睦?4-6】A公司于20拓年12月29日以20 000萬元取得對 B公司70%的股權(quán)，能夠?qū)公司實(shí)施控制，形成非同一控制下的企業(yè)合并。20X6年12月25日，A公司又出資7500萬元自B公司的其他股東處取得 B公司20%的股權(quán)。本例中A公司與B公司及B公司 的少數(shù)股東在相關(guān)交易發(fā)生前不存在任何關(guān)聯(lián)方關(guān)系。（1） 20X5年12月29日，A公司在取得B公司70%股權(quán)時(shí)，B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值 總額為25 000萬元。（2） 20

23、X6年12月25日，B公司有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值、自購買日開始持續(xù)計(jì)算的金額（對母公司的價(jià)值）如表 24-6所示。單位:萬元項(xiàng)目PB公司的賬面價(jià)值心B公司謖產(chǎn)、負(fù)債自購買日開始持續(xù)計(jì)算的金頷 心寸母公司的價(jià)值（合并報(bào)表中反映的金額）芒存貨衛(wèi)1 25O*31 250應(yīng)收款項(xiàng)6 2E0*J6 250固定資產(chǎn)門10 00211 500*3無形資產(chǎn)2 0003 Q0W其他瓷產(chǎn)P5 50W8 000應(yīng)付款項(xiàng)門1 5021 500P其他負(fù)債門1 0021 OOW凈資產(chǎn)卩22 50E27 EOOP20 5年12月29日購買時(shí)：個(gè)別報(bào)表：借：長期股權(quán)投資 20 000貸：銀行存款20 000購買日編制合并報(bào)

24、表：購買日B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值總額為25 000萬元。借：B公司所有者權(quán)益（調(diào)整后的）250 00商譽(yù)2500貸：長期股權(quán)投資 20000少數(shù)股東權(quán)益 1750020 6年12月25日個(gè)別報(bào)表：借：長期股權(quán)投資 7500貸：銀行存款7500編制合并報(bào)表：20 6年12月25日B公司資產(chǎn)、負(fù)債自購買日開始持續(xù)計(jì)算的金額（對母公司的價(jià)值）（合并報(bào)表中反映的金額）27500萬元借：B公司所有者權(quán)益（調(diào)整后的）27500商譽(yù)2500貸：長期股權(quán)投資 20000 + 2500 70% =21750少數(shù)股東權(quán)益 8250針對購買部分的調(diào)整。資本公積2000貸：長期股權(quán)投資 7500最終合并抵銷分錄：

25、借：B公司所有者權(quán)益（調(diào)整后的 27 500）商譽(yù)2500 資本公積2000貸：長期股權(quán)投資 20000 + 2500 70% =21750+7500=29250少數(shù)股東權(quán)益 2750說明：5500計(jì)入所有者權(quán)益，2500調(diào)整資本公積?？键c(diǎn)二：不喪失控制權(quán)情況下處置部分對子公司投資的處理（控制權(quán)未發(fā)生轉(zhuǎn)移）（一）從母公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表角度，應(yīng)作為長期股權(quán)投資的處置， 確認(rèn)有關(guān)處置的損益。即出售股權(quán)取得的價(jià)款或?qū)r(jià)的公允價(jià)值與所處置投資賬面價(jià)值的差額，應(yīng)作為投資收益或是投資損失計(jì)入處置投資當(dāng)期母公司的個(gè)別利潤表。（二）從合并財(cái)務(wù)報(bào)表的角度，因出售部分股權(quán)后，母公司仍能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制，被投資

26、單位應(yīng)當(dāng)納入母公司合并財(cái)務(wù)報(bào)表中。合并財(cái)務(wù)報(bào)表中，處置長期股權(quán)投資取得的價(jià)款（或?qū)r(jià)的公允價(jià)值）與處置長期股權(quán)投資相對應(yīng)享有子公司凈資產(chǎn)的差額應(yīng)當(dāng)計(jì)入所有 者權(quán)益（資本公積 資本溢價(jià)或股本溢價(jià)），資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)）的余額不 足沖減的，應(yīng)當(dāng)調(diào)整留存收益。按國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則 規(guī)定，母公司在子公司中所有者權(quán)益的變動，如不能導(dǎo)致其控制權(quán)的喪失，則應(yīng)當(dāng)按照權(quán)益交易進(jìn)行會計(jì)處理（即與所有者以其所有者身份進(jìn)行的交易）。這意味著這些變動的利得或損失均不能計(jì)入損益。在企業(yè)合并中，獲取控制權(quán)是一項(xiàng)重要的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)，該事項(xiàng)導(dǎo)致了對企業(yè)合并中取得的所有資產(chǎn)（包括商譽(yù)）及承擔(dān)的負(fù)債的初始確認(rèn)，其后發(fā)生的與所有

27、者間的交易不應(yīng)當(dāng)影響這些資產(chǎn)和負(fù)債的計(jì)量。按此規(guī)定，個(gè)別報(bào)表中確認(rèn)的投資收益在合并報(bào)表中是不存在的，合并報(bào)表中應(yīng)將其分解為三個(gè)部分，轉(zhuǎn)入資本公積、調(diào)整合并報(bào)表所有者權(quán)益和商譽(yù)?！窘滩睦?4-7】甲公司于20X7年2月20日取得乙公司80%的股權(quán)，成本為8 600萬元，購 買日乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值總額為9 800萬元。假定該項(xiàng)合并為非同一控制下企業(yè)合并，且按照稅法規(guī)定該項(xiàng)合并為應(yīng)稅合并。20X9年1月2日，甲公司將其持有的對乙公司長期股權(quán)投資其中的 25%對外出售，取得價(jià)款 2 600萬元。出售投資當(dāng)日，乙公司自甲公司 取得其80%股權(quán)之日持續(xù)計(jì)算的應(yīng)當(dāng)納入甲公司合并財(cái)務(wù)報(bào)表的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)

28、總額為12000萬元。該項(xiàng)交易后，甲公司仍能夠控制乙公司的財(cái)務(wù)和生產(chǎn)經(jīng)營決策。本例中甲公司出售部分對乙公司股權(quán)后，因仍能夠?qū)σ夜緦?shí)施控制，該交易屬于不喪失控制權(quán)情況下處置部分對子公司投資，甲公司應(yīng)當(dāng)分別個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表和合并財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行處理：20 7年2月20日的會計(jì)處理：個(gè)別報(bào)表中的處理：借：長期股權(quán)投資 8600貸：銀行存款8600購買日合并報(bào)表的編制：借：購買日乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值總額為9 800萬元商譽(yù)760貸：長期股權(quán)投資 8600少數(shù)股東權(quán)益 196020 9年1月2日個(gè)別報(bào)表處置股權(quán)：借：銀行存款 2600貸：長期股權(quán)投資 2150 (860020 5%投資收益450剩余持股

29、比例為60%。購買日合并報(bào)表中的調(diào)整借：購買日乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值總額為9 800萬元商譽(yù)760貸：長期股權(quán)投資 8600少數(shù)股東權(quán)益1960購買日乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值總額為9800萬元 60% + 570 = 6450 ( 8600*75%)購買日乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值總額為9800萬元 20% + 190 = 2150 (8600*25%)6450- 9800X 60%=570（商譽(yù)）借：購買日乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值總額為9 800萬元商譽(yù)570貸：長期股權(quán)投資 8600- 2150=6450少數(shù)股東權(quán)益5880合并報(bào)表中的調(diào)整分錄：恢復(fù)商譽(yù)：借：長期股權(quán)投資190貸：

30、投資收益190 （合并報(bào)表調(diào)整商譽(yù)）借：購買日乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值總額為9 800萬元商譽(yù)760貸：長期股權(quán)投資 8600- 2150=6450+190=6640少數(shù)股東權(quán)益58802009年1月2日合并報(bào)表中的調(diào)整分錄：借：長期股權(quán)投資 1760 （12 000-9800 ） X 80%=1760（萬元）貸：投資收益1760處置20%借：投資收益440貸：長期股權(quán)投資 440借：投資收益200貸：資本公積 200 （2600-12000 X 20%綜合影響：借：投資收益250貸：長期股權(quán)投資 250借：購買日持續(xù)計(jì)算乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值總額為12000萬元商譽(yù)760貸：長期股權(quán)投資 8600- 2150=6450+190+1760-440=7960少數(shù)股東權(quán)益4800（8