簡析司法拍賣稅費(fèi)承擔(dān)約定問題

1、簡析司法拍賣稅費(fèi)承擔(dān)約定問題 司法拍賣根據(jù)拍賣形式可以分為：網(wǎng)絡(luò)拍賣和傳統(tǒng)拍賣。以上兩種拍賣形式中涉及的稅費(fèi)負(fù)擔(dān)問題，是司法實(shí)踐中經(jīng)常出現(xiàn)的爭議焦點(diǎn)之一。 1、傳統(tǒng)拍賣與網(wǎng)絡(luò)拍賣就稅費(fèi)負(fù)擔(dān)商定的有效性 傳統(tǒng)拍賣形式下就稅費(fèi)負(fù)擔(dān)問題的另行商定，在不存在其他導(dǎo)致商定無效的事由下，此商定有效。筆者認(rèn)為原因有二：其一，截至目前，我國法律行政法規(guī)以及司法解釋本身未就傳統(tǒng)拍賣下的交易雙方稅費(fèi)負(fù)擔(dān)問題賜予明確規(guī)范；其二，我國稅收管理方面的法律、法規(guī)對(duì)于各稅種的征收均明確規(guī)定了納稅義務(wù)人，但并沒有限制納稅義務(wù)人與合同相對(duì)人商定由合同相對(duì)人或第三方實(shí)際繳納各項(xiàng)稅費(fèi)，同時(shí)該商定也未使得國家稅源流失；此種商定應(yīng)當(dāng)理

2、解為他人以納稅義務(wù)人的名義支付稅款。 而網(wǎng)絡(luò)拍賣形式卻不盡然。2017年1月1日起施行的最高人民法院關(guān)于人民法院網(wǎng)絡(luò)司法拍賣若干問題的規(guī)定（下簡稱網(wǎng)拍規(guī)定）第三十條規(guī)定：“因網(wǎng)絡(luò)司法拍賣本身形成的稅費(fèi)，應(yīng)當(dāng)依照相關(guān)法律、行政法規(guī)的規(guī)定，由相應(yīng)主體擔(dān)當(dāng)；沒有規(guī)定或者規(guī)定不明的，人民法院可以依據(jù)法律原則和案件實(shí)際狀況確定稅費(fèi)擔(dān)當(dāng)?shù)南嚓P(guān)主體、數(shù)額?！标P(guān)于競買公告、競買須知中載明的“由買受人擔(dān)當(dāng)相關(guān)稅費(fèi)”事項(xiàng)的效力，最高人民法院在最高人民法院理解與適用一書中認(rèn)為：該類載明事項(xiàng)無效。 2、司法實(shí)踐中拍賣稅費(fèi)負(fù)擔(dān)商定現(xiàn)狀 即便網(wǎng)拍規(guī)定已明確，因網(wǎng)絡(luò)司法拍賣本身形成的稅費(fèi)，應(yīng)當(dāng)依照相關(guān)法律、行政法規(guī)的規(guī)定，

3、由相應(yīng)主體擔(dān)當(dāng)；即不可另行商定與我國稅收管理方面的法律、法規(guī)規(guī)定的各稅種下的納稅義務(wù)人相沖突的稅費(fèi)擔(dān)當(dāng)主體；但目前各大網(wǎng)絡(luò)司法拍賣平臺(tái)中公布的競買公告競買須知中，均存在較多稅費(fèi)由買受人擔(dān)當(dāng)或者對(duì)于稅費(fèi)擔(dān)當(dāng)規(guī)則表述模糊的情形。 分析背后的原因，其一不排解各地執(zhí)行法院考慮個(gè)案詳細(xì)情形下作出的規(guī)定；其二可能是各地法院對(duì)于網(wǎng)拍規(guī)定本身的理解、適用問題。 3、司法拍賣稅費(fèi)負(fù)擔(dān)存在的風(fēng)險(xiǎn) 從以上梳理的司法實(shí)踐看，無論是傳統(tǒng)司法拍賣還是網(wǎng)絡(luò)司法拍賣下，均存在較多“一切稅費(fèi)由買受人擔(dān)當(dāng)”的商定。對(duì)于稅費(fèi)商定在各個(gè)拍賣形式下的有效性上文已做了簡要?dú)w納分析，若在網(wǎng)絡(luò)拍賣中對(duì)此商定存在爭議，依據(jù)現(xiàn)有效施行的網(wǎng)拍規(guī)定

4、，主見此商定無效將得到較大幾率支持；但作為交易的雙方，往往以促成交易為第一考慮要素，此種狀況下交易雙方，尤其是買受人更應(yīng)當(dāng)關(guān)注其參與的交易中特定稅費(fèi)商定下存在的風(fēng)險(xiǎn)，包括法律、財(cái)稅方面。筆者嘗試作簡要分述。 （1）法律風(fēng)險(xiǎn) “一切稅費(fèi)由買受人擔(dān)當(dāng)”商定下，買受人為促成交易擔(dān)當(dāng)了稅法規(guī)定的本應(yīng)由賣方擔(dān)當(dāng)?shù)亩愘M(fèi)。由于納稅義務(wù)人是法定的，稅務(wù)機(jī)關(guān)在收到買受人繳納的稅款后，向其開具的稅收繳款書或其他完稅憑證上的納稅人仍是賣方/或被執(zhí)行人。若因此稅費(fèi)繳納與稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)生爭議，買受人欲通過向稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)復(fù)議或者復(fù)議后再行訴訟的方式予以救濟(jì)，但其（買受人）因不是稅收繳款書或其他完稅憑證上的納稅人而無法作為適格

5、主體提起救濟(jì)程序。 （2）稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)之企業(yè)所得稅 “一切稅費(fèi)由買受人擔(dān)當(dāng)”商定下，買受人擔(dān)當(dāng)了本應(yīng)由賣方/或被執(zhí)行人繳納的稅費(fèi)。由于納稅義務(wù)人的法定性，稅務(wù)機(jī)關(guān)在收到買受人繳納稅款后，向其開具的稅收繳款書或其他完稅憑證上的納稅人仍是賣方/或被執(zhí)行人。依據(jù)中華人民共和國企業(yè)所得稅法第八條以及中華人民共和國企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第二十七條的規(guī)定，企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費(fèi)用、稅金、損失和其他支出，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。稅務(wù)機(jī)關(guān)可能認(rèn)為，該部分稅費(fèi)不符合“與取得收入有關(guān)”和“合理”的規(guī)定，其次完稅憑證上列明的納稅義務(wù)人非買受人，因此不能在企業(yè)所得稅前進(jìn)行扣除。 （3

6、）稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)之增值稅 執(zhí)行案件中，賣方/或被執(zhí)行人基本已被稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)定為非正常戶從而無法開具增值稅專用發(fā)票，買受人在擔(dān)當(dāng)本應(yīng)由賣方/或被執(zhí)行人繳納的增值稅后，由于無法獲得增值稅專用發(fā)票，從而買受人將無法抵扣此部分稅款。 4、司法拍賣稅費(fèi)負(fù)擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)防范 （1）交易前審慎對(duì)待傳統(tǒng)拍賣或司法拍賣形式下對(duì)于稅費(fèi)負(fù)擔(dān)的商定。 （2）當(dāng)“一切稅費(fèi)由買受人擔(dān)當(dāng)”商定下，買受人在交易前應(yīng)當(dāng)提前核算各稅費(fèi)成本，綜合考慮拍賣成本總額。 就最常見的房屋拍賣而言，根據(jù)稅法相關(guān)規(guī)定由賣方/或被執(zhí)行人擔(dān)當(dāng)?shù)亩愘M(fèi)包括：增值稅、土地增值稅、企業(yè)/個(gè)人所得稅、城建稅及（地方）教育費(fèi)附加、印花稅；法定納稅義務(wù)人為買受方的僅為契稅以及印花稅。若商定“一切稅費(fèi)由買受人擔(dān)當(dāng)”，買受人應(yīng)當(dāng)推斷實(shí)際擔(dān)當(dāng)?shù)亩愂粘杀窘Y(jié)合競拍價(jià)后是否超過市場價(jià)格或者預(yù)期。 （3）財(cái)務(wù)處理應(yīng)當(dāng)謹(jǐn)慎適用企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。 實(shí)際操作中，筆者建議一：作為營業(yè)外支出，不在企業(yè)所得稅前列支。因該筆支出不符合“與取得收入有關(guān)”和“合理”的規(guī)定。所得稅處理上，在次年企業(yè)所得稅匯算清繳期間，就該營業(yè)外支出調(diào)增應(yīng)納稅所得額。 建議二：計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)，在資產(chǎn)的使用期間提折舊或進(jìn)行攤銷，并允許稅前扣除。理由：依據(jù)中華人民共和國企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第五十八條和第六十六條規(guī)定，外購的固定資產(chǎn)（或無形資產(chǎn)），以購買價(jià)和支付的相關(guān)稅費(fèi)以及直接歸屬于該資產(chǎn)達(dá)到預(yù)