淺議收入與成本配比原則在PPP項目公司核算與計稅中的無效(精編版)

1、淺議收入與成本配比原則在ppp項目公司核算與計稅中的無效最近，聽一個建筑行業(yè)的朋友談起外地有一個ppp工程項目，朋友所在的公司作為社會資本方和政府共同成立項目公司，政府投入30%的資本金，但不分享利益不承擔(dān)風(fēng)險，剩余70%資本金由該建筑公司投入。項目公司作為ppp工程項目的總發(fā)包方把施工建設(shè)發(fā)包給了該建筑公司，該建筑公司投入資金5 億元人民幣用于建設(shè)ppp工程項目，建設(shè)期3 年，運營期 7 年，政府從運營期開始付費，政府付費的方式是每年按照社會資本方投入資金的6%給付利息，每年年末分期給付本息。遇到的問題是：在和當(dāng)?shù)囟悇?wù)機關(guān)的某個官員在就項目公司收入和成本的稅法口徑確認(rèn)以及增值稅和企業(yè)所得稅處

2、理問題上發(fā)生爭議，主要是，從增值稅的角度，某稅官認(rèn)為，項目公司的收入應(yīng)該與其成本費用配比，收入按照政府付費全額確認(rèn)情況下建安成本取得進項稅才可以全部抵扣，所得稅的處理也是這樣。我的朋友很困惑，覺得某稅官說的似乎有道理，但這樣的話企業(yè)很吃虧，又找不到反駁的理由，所以，筆者在此也借這個案例談一談個人的一點看法，供參考。首先，我們來分析一下案例本身經(jīng)濟實質(zhì)，項目公司的收入來源于政府付費，政府付費包括社會資本方投入的本金和利息，雖然法律名稱上叫政府付費，但其經(jīng)濟實質(zhì)是政府對社會資本方投入資金的報酬的給付，包括償還本金和利息，本金是社會資本方先期的投入成本，只有相當(dāng)于利息的部分才能作為收入，當(dāng)然，項目公

3、司作為社會資本方的代表，其利息收入只能體現(xiàn)在項目公司的會計核算中。建安成本，從項目公司角度講，是代替政府把工程項目發(fā)包的建設(shè)成本，項目公司作為發(fā)包方，建設(shè)工程項目支出理所當(dāng)然的是項目公司的成本，項目公司是一般納稅人的情況下，取得的施工方提供的增值稅專用發(fā)票只要符合發(fā)票管理要求理所當(dāng)然允許抵扣，就本案例來說，在計算企業(yè)所得稅時也不存在收入與成本費用必須配比的要求，因為收入與成本費用配比原則從現(xiàn)行企業(yè)會計準(zhǔn)則和稅法的口徑上已經(jīng)不再強調(diào)或提及，更關(guān)注的是權(quán)責(zé)發(fā)生制和實質(zhì)重于形式。因為經(jīng)濟現(xiàn)象的復(fù)雜多樣化，決定了在特定情況下，收入是可以不和成本費用配比的，這也是現(xiàn)在企業(yè)會計準(zhǔn)則和稅法不再強調(diào)此原則的根

4、本。我們來看看會計和稅法對收入與成本費用配比原則的規(guī)定的變化就明了了。收入與成本配比原則是財政部關(guān)于印發(fā)企業(yè)會計制度的通知（財會 200025 號）總則中提到的會計核算原則，總則第十一條規(guī)定，企業(yè)在會計核算時應(yīng)當(dāng)遵循的基本 原則第（九）項，企業(yè)在進行會計核算時，收入與其成本、費用應(yīng)當(dāng)相互配比，同一會計 期間內(nèi)的各項收入和與其相關(guān)的成本、費用，應(yīng)當(dāng)在該會計期間內(nèi)確認(rèn)。大家注意，這里 強調(diào)的配比是期間上的配比，強調(diào)的是同一會計期間內(nèi)相關(guān)的收入成本費用進賬核算。（財會 200025 號是否仍有效未查到依據(jù)）但是企業(yè)會計準(zhǔn)則基本準(zhǔn)則中并沒有提及收入與成本配比原則，重點強調(diào)的是實質(zhì)重于形式等原則， 企業(yè)

5、會計準(zhǔn)則基本準(zhǔn)則第十六條規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照交易或者事項的經(jīng)濟實質(zhì)進行會計確認(rèn)、計量和報告，不應(yīng)僅以交易或者事項的法律形式為依據(jù)。從稅法的角度， 國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)企業(yè)所得稅稅前扣除辦法的通知（國稅發(fā)200084號）（自 2010.11.29起全文失效）第四條規(guī)定了稅前扣除的確認(rèn)應(yīng)遵循五種原則，包括權(quán)責(zé)發(fā)生制原則、配比原則、相關(guān)性原則、確定性原則和合理性原則。配比性原 則是指納稅人發(fā)生的費用應(yīng)在費用應(yīng)配比或應(yīng)分配的當(dāng)期申報扣除。納稅人某一納稅年度 應(yīng)申報的可扣除費用不得提前或滯后申報扣除。這里的配比原則強調(diào)的是時間上的配比原則”不得提前或滯后申報扣除”,實質(zhì)是對實質(zhì)重于形式原則的延伸或明確，強調(diào)的是應(yīng)該在某一會計期間核算的成本費用不能提前或滯后申報扣除，強調(diào)的是期間配比。國家稅務(wù)總局關(guān)于確認(rèn)企業(yè)所得稅收入若干問題的通知國稅函2008875號規(guī)定， 除企業(yè)所得稅法及實施條例另有規(guī)定外，企業(yè)銷售收入的確認(rèn)，必須遵循權(quán)責(zé)發(fā)生制原則和實質(zhì)重于形式原則。至此，我們似乎找到了ppp項目公司核算與計稅參照的主要原則，即權(quán)責(zé)發(fā)生制原則和實質(zhì)重于形式原則，但是，實務(wù)中由于國家在ppp項目的涉稅方面沒有專門出臺明確的法律文件，各地稅務(wù)機關(guān)在執(zhí)行上遵循的往往是對ppp項目的理解套用現(xiàn)行有效的稅法條款，由于 ppp項目的復(fù)雜性以及每個人站的角度同理解能力的不同，可能會導(dǎo)致最終適