企業(yè)戰(zhàn)略成本管理

1、企 業(yè) 戰(zhàn) 略 成 本 管 理 （ 1 ） 一、從企業(yè)成本管理形成與發(fā)展上看戰(zhàn)略成本管理 關(guān)于企業(yè)成本管理的形成和發(fā)展有多種不同的觀點，目前尚未形成 統(tǒng)一的認識。這些觀點反映出不同學(xué)者在對成本管理形成與發(fā)展認 識上的不同，所劃分的階段也有所不同。有代表性的成本管理（成 本會計、成本管理會計）形成和發(fā)展的階段劃分觀點有：（1）按近、現(xiàn)代歷史分期的方法劃分為原始或早期成本會計、近代成本會 計和現(xiàn)代成本會計三個階段；（ 2）以企業(yè)管理理論的發(fā)展為依據(jù)劃 分為企業(yè)成本的經(jīng)驗管理階段、科學(xué)管理階段和現(xiàn)代管理階段三個 階段；（ 3）按管理方法的產(chǎn)生和運用的程度劃分為標(biāo)準(zhǔn)成本管理時 代、本量利分析和直接成本

2、計算時代、作業(yè)成本計算時代和市場驅(qū) 動成本時代；（ 4）按管理過程中的環(huán)節(jié)劃分為以事后分析利用成本 信息為主的階段、以事中控制為主的階段、以事前控制為主的階段 和戰(zhàn)略成本管理階段四個階段。對于成本管理形成和發(fā)展的階段劃分，還有一些值得研究的問題。1）關(guān)于按近、現(xiàn)代歷史分期的劃分。比較幾種觀點，對原始或早期成本會計階段時間的確定是一致的，都是18801920年，但在第二和第三個成本會計階段的時間確定上則有所不同。如對第二階段 的時間確定，一種觀點認為是 1920-1950 年，另一種觀點認為是 19201945 年。確定 1950 年或 1945 年的依據(jù)是什么？這是需要進 一步研究的問題。（

3、2）關(guān)于早期的成本管理或成本會計。一般認 為，早期的成本管理只是事后進行成本計算，沒有事前和事中的成 本管理，或者說沒有形成事前、事中和事后相結(jié)合的成本管理體 系。實際上早期的成本管理有事前和事中管理的內(nèi)容。早期的事前 成本管理是管理者依據(jù)經(jīng)驗、事先確定目標(biāo)和不同時期實際成本比 較所確定的差異進行的，事中成本管理主要是通過監(jiān)工的監(jiān)控進行 的。（ 3）關(guān)于以企業(yè)管理理論的發(fā)展為依據(jù)的劃分?，F(xiàn)在有學(xué)者認 為在科學(xué)管理階段與現(xiàn)代管理階段之間還有一個近代管理階段（ 20 世紀(jì) 4070 年代），在成本管理的科學(xué)管理階段與現(xiàn)代管理階段之 間還有沒有必要加上一個近代管理階段呢？（ 4）關(guān)于按管理方法的 產(chǎn)

4、生和運用程度的劃分。這種劃分很難反映出不同發(fā)展階段的本質(zhì) 特征和基本內(nèi)容。筆者認為，對成本管理形成與發(fā)展過程進行階段劃分要考慮三點：1 ）管理會計的形成與發(fā)展；（ 2）每一階段形成和發(fā)展的重要標(biāo)志和本質(zhì)特征；（ 3）事物由低級向高級、由簡單到復(fù)雜、由量變到 質(zhì)變、漸進性與飛躍性統(tǒng)一的發(fā)展特征?？紤]這三點，可以將企業(yè) 成本管理的形成與發(fā)展過程大致分為三個階段，即：（ 1）初級成本 管理階段：初級成本事前、事中和事后管理相結(jié)合的階段（ 19 世紀(jì) 80年代 20世紀(jì)20年代）；（2）中級成本管理階段：中級成本事 前、事中和事后管理相結(jié)合，戰(zhàn)術(shù)管理重于戰(zhàn)略管理的階段（ 20 世 紀(jì) 20 70 年代

5、）；（ 3）高級成本管理階段：成本戰(zhàn)略管理與戰(zhàn)術(shù) 管 理 并 重 的 階 段 （ 2 0 世 紀(jì) 8 0 年 代 以 后 ）。1. 初級成本管理階段：這個階段的成本管理是簡單的成本管理。關(guān) 于這個階段的成本管理的形成與結(jié)束有兩個重要的標(biāo)志，一是 1885 年H.梅特卡夫（）的制造成本一書問世，一是 1919年在美國 和 英 國 成 立 了 成 本 管 理 的 社 會 組 織 。2. 中級成本管理階段：中級成本事前、事中和事后管理相結(jié)合，戰(zhàn) 術(shù)管理重于戰(zhàn)略管理的階段。這一階段的成本管理是較為復(fù)雜和較 為成熟的成本管理，經(jīng)歷了半個世紀(jì)，開始于標(biāo)準(zhǔn)成本法和預(yù)算控 制法（ 1922 年麥金西的預(yù)算控制

6、一書問世）的產(chǎn)生和應(yīng)用，結(jié) 束于成本事前、事中和事后管理相結(jié)合的較為完善的體系的全面形 成 。 在 這 一 階 段 有 幾 個 值 得 說 明 的 重 要 內(nèi) 容1）20 世紀(jì) 20 年代受泰羅的科學(xué)管理學(xué)說的影響，在成本管理中 開始運用標(biāo)準(zhǔn)成本法和預(yù)算控制法這兩大技術(shù)方法，出現(xiàn)了計劃與 控制管理制度，使成本事前、事中和事后管理具有了科學(xué)管理的內(nèi) 涵，體現(xiàn)了科學(xué)管理的標(biāo)準(zhǔn)化、計劃和操作人員工效提高的核心內(nèi) 容。這兩大方法的運用，是成本管理的一大進步 （2）受近代管理學(xué)說，特別是數(shù)量學(xué)說（管理科學(xué)學(xué)說）的影響， 量本利分析法、線性規(guī)劃、非線性規(guī)劃、回歸分析、概率分析和貼 現(xiàn)現(xiàn)金流量長期決策分析模

7、型等數(shù)學(xué)工具和數(shù)學(xué)模型在成本管理中 得到了運用，極大地豐富了成本事前管理的內(nèi)容 （3）1936 年由美國會計師喬納森。 N. 哈里斯提出的變動成本法又 充實了成本事后管理的內(nèi)容，由此形成了有別于傳統(tǒng)完全成本計算 系統(tǒng)的、為成本決策和控制提供有價值信息的新信息系統(tǒng) （ 4）美國會計學(xué)家希琴斯在 1952 年提出的、在分權(quán)條件下的責(zé)任 會計得到運用，使成本管理向深化、細化和責(zé)權(quán)利相結(jié)合發(fā)展，成 本管理成為具有層次性、主體性和利益驅(qū)動性的內(nèi)部共同管理的活5）美國管理學(xué)家德魯克在 20 世紀(jì) 50 年代提出的目標(biāo)管理理論的 運用，使成本事前管理的內(nèi)容又得到充實。（ 6）在 1952 年世界會計組織年會

8、上通過了“管理會計”這個名 詞，這不僅是管理會計走向成熟的一個重要標(biāo)志，也是成本管理走 向成熟的一個重要標(biāo)志。（ 7）20 世紀(jì) 60 年代初美國的質(zhì)量管理專家 . 菲根堡姆提出了工廠 質(zhì)量成本的概念，從此在成本管理中有了質(zhì)量成本管理的內(nèi)容。（8）我國在20世紀(jì)5070年代運用了車間和班組經(jīng)濟核算、成本歸口分級管理、內(nèi)部結(jié)算和創(chuàng)新的成本計算方法或制度，使成本管 理的內(nèi)容進一步擴大?？偟膩碚f，這一階段的成本管理具有以下特點：成本管理已由初級向更高一級轉(zhuǎn)變，這次轉(zhuǎn)變是一次質(zhì)的飛躍，是對成本管理內(nèi)容的發(fā)展和補充；已形成成本事前、事中和事后三個環(huán)節(jié)管理內(nèi)容的各具有獨特體系又互相聯(lián)系的、有過程要素穩(wěn)定、

9、內(nèi)容豐富和可持續(xù)發(fā)展的架構(gòu)；已有戰(zhàn)略成本管理的內(nèi)容，如事關(guān)重大、影響深遠的 長期投資決策。盡管人們已經(jīng)認識到處理好企業(yè)與外部環(huán)境的關(guān)系的重要性，但在根據(jù)自身條件和外部環(huán)境進行適應(yīng)環(huán)境的成本戰(zhàn)略 管理上還重視得不夠，企業(yè)更重視的是戰(zhàn)術(shù)管理。3. 高級成本管理階段：成本戰(zhàn)略管理與成本戰(zhàn)術(shù)管理并重的階段。20 世紀(jì)中后期以來，企業(yè)外部環(huán)境發(fā)生了很大的變化，如科學(xué)技術(shù) 日新月異，生產(chǎn)社會化、專業(yè)化和多樣化的程度提高，股票價格波 動，企業(yè)規(guī)模擴大，經(jīng)濟全球化，市場競爭日趨激烈，企業(yè)經(jīng)營難 度加大，等等。為了持續(xù)適應(yīng)環(huán)境的變化，維持企業(yè)的生存和發(fā)展，取得競爭中的 主動地位和優(yōu)勢，使企業(yè)立于不敗之地，迫切要

10、求企業(yè)進行戰(zhàn)略管 理。有關(guān)資料顯示，到了 20 世紀(jì) 80 年代中期，已有 95%的美國企 業(yè)實行了戰(zhàn)略管理，如通用電氣、通用汽車和國際商用機器等。實 際上，在 20 世紀(jì) 60 年代就有“戰(zhàn)略管理”的概念和戰(zhàn)略管理的專 著。但是，在 20 世紀(jì) 80 年代以前，尚無明確的戰(zhàn)略成本管理的概 念或戰(zhàn)略管理會計的概念，更沒有一個完整的體系。一般認為，是 英國學(xué)者西蒙德在 1981. 年首先提出戰(zhàn)略管理會計的概念，并對戰(zhàn) 略管理會計進行了理論性的研究。自此開始，一個進行戰(zhàn)略成本管理或戰(zhàn)略管理會計的研究活動全面 興起，近年來的研究有了較大的進展。目前，戰(zhàn)略成本管理處于其發(fā)展的成長期。在成本管理的高級階

11、段，企業(yè)既重視戰(zhàn)略管理，也重視戰(zhàn)術(shù)管理，而不僅僅只是進行戰(zhàn)略管理。戰(zhàn)略管理與戰(zhàn)術(shù)管理 是相輔相成的。戰(zhàn)略管理要通過戰(zhàn)術(shù)管理來實現(xiàn)，戰(zhàn)術(shù)管理要以戰(zhàn) 略管理為前提條件。只有戰(zhàn)略管理與戰(zhàn)術(shù)管理并重，才能使企業(yè)成 本管理發(fā)揮應(yīng)有的作用。在這個階段，作業(yè)成本管理方法的運用， 對推動成本管理的發(fā)展也起了很大的作用；人們更加重視外部環(huán)境 對企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的影響，重視的程度從標(biāo)準(zhǔn)成本和目標(biāo)成本制定時 對市場驅(qū)動因素的研究上可以看出。 盡管在 20 世紀(jì) 50 年代的企業(yè)戰(zhàn)略管理中有戰(zhàn)略成本管理的內(nèi)容， 但戰(zhàn)略成本管理的全面研究還是在 20 世紀(jì) 80 年代以后。 1981 年， 英國學(xué)者西蒙德發(fā)表了戰(zhàn)略管理會計

12、一文，首次提出了“戰(zhàn)略 管理會計（Strategy Management Accounting ，簡稱 SMA ”的概 念，在這之后，他又對戰(zhàn)略管理會計與戰(zhàn)略管理相結(jié)合的問題進行 了一系列的研究。 1985 年，美國的邁克爾。波特在其競爭優(yōu)勢 和競爭戰(zhàn)略的書中對價值鏈戰(zhàn)略成本分析法作了研究。 1988 年， Bron mwich 在管理會計的定義與范圍：從管理角度的認識 一文中闡述了 SMA的觀點，認為SMA是管理會計的發(fā)展（而不是分 認為， SMA 不僅是收集企業(yè)競爭對手的信息，而更注重研究企業(yè)與 競爭對手相比較的競爭優(yōu)勢和創(chuàng)造價值的過程，以及企業(yè)產(chǎn)品或勞 務(wù)在其生命周期中所能實現(xiàn)的、客戶所

13、需求的“價值”，以及從企 業(yè)長期決策周期看，對這些產(chǎn)品及勞務(wù)的營銷能給企業(yè)帶來的總收 益。 1992 年 Govindarajan 和 Shank 研究了企業(yè)戰(zhàn)略與管理會計之 間的關(guān)系，提出了戰(zhàn)略成本管理的框架。美國管理會計學(xué)者杰克。 ?？说热嗽?1993 年出版了戰(zhàn)略成本管理一書。美國的林文雄概 括說明了美國管理會計學(xué)者在19921997年間研究策略（戰(zhàn)略）成 本管理的內(nèi)容，主要有策略成本分析、目標(biāo)成本法、產(chǎn)品生命周期 法、平衡財務(wù)與非財務(wù)績效表。 1998 年，羅賓。庫珀提出了以作業(yè) 成本制度為核心的戰(zhàn)略成本管理體系。近年來，有關(guān)研究正在向縱 深發(fā)展。 我國對企業(yè)戰(zhàn)略成本管理的明確研究是從 20 世紀(jì) 90 年代開始的。 在 20 世紀(jì) 90 年代明確進行戰(zhàn)略成本管理或戰(zhàn)略管理會計專門研究 的學(xué)者有陸正飛、卓敏、楊雄勝、王化成和楊景巖、林萬祥等。他 們主要研究戰(zhàn)略管理會計或戰(zhàn)略成本管理的概念、特點、意義和內(nèi) 容等。從 19982002 年的 5 年間在權(quán)威期刊會計研究上都有一 些戰(zhàn)略成本管理的專題論文發(fā)表。近期公開發(fā)表的有關(guān)戰(zhàn)略成本管 理的論文明顯增多，已有戰(zhàn)略成本管理的專著問世，在成本會計或 管理會計教材中已有戰(zhàn)略成本管理或戰(zhàn)略管理會計的內(nèi)容。目前，支），是未來處在高級崗位