所得稅會計概述及賬務(wù)處理

1、所得稅會計第一節(jié)、所得稅概述 (一)所得稅的產(chǎn)生現(xiàn)代所得稅始于18世紀(jì)末,戰(zhàn)爭是導(dǎo)致所得稅產(chǎn)生的溫床,1793年法國出現(xiàn)綜合所得稅,1799年英國出現(xiàn)個人所得稅。(二)所得稅的分類 法人所得稅(企業(yè)所得稅)按納稅人不同分為 個人所得稅(三)所得稅與流轉(zhuǎn)稅的區(qū)別 1.征稅對象不同 所得稅:以純所得額為對象 流轉(zhuǎn)稅:以銷售額或營業(yè)額為對象2.課稅環(huán)節(jié)不同 所得稅:在收入和利潤分配環(huán)節(jié)征收 流轉(zhuǎn)稅:在流通環(huán)節(jié)征收3.課稅原那么不同 所得稅:以能負(fù)擔(dān)為立法原那么,具有公平稅負(fù)的作用。 流轉(zhuǎn)稅:缺乏彈性。(四)所得稅的性質(zhì)1. 收益分配觀是國家參與企業(yè)利潤分配并調(diào)節(jié)其收水平的稅種,表達(dá)國家與企

2、業(yè)的分配關(guān)系。2. 費用觀是企業(yè)為取得收入而發(fā)生的一項費用支出。 在過去幾十年中，我國會計制度一直是把所得稅作為企業(yè)利潤分配的一項內(nèi)容來處理，而在其他國家和地區(qū)及國際會計準(zhǔn)那么委員會的有關(guān)準(zhǔn)那么中，均是作為費用處理。1994年以來，隨著我國會計制度、稅收制度改革的深人，人們逐步認(rèn)識到利潤分配是企業(yè)對稅后利潤的分配，其性質(zhì)屬于所有者權(quán)益；而所得稅那么是國家依法對企業(yè)純收益課征的稅收，它具有強制性、無償性，是企業(yè)的一項純支出，從性質(zhì)上看屬于一種費用。財政部在制定?所得稅會計處理規(guī)定?中改變了過去的做法，把所得稅作為費用處理。與一般費用相比，所得稅費用有其特殊性：首先，所得稅是一種宏觀費用支出。它直

3、接構(gòu)成國家財政收入的來源，是企業(yè)消耗社會資源等而應(yīng)發(fā)生的支出，而不是企業(yè)為取得某種資產(chǎn)或收入而發(fā)生的支出。其次，所得稅是一種法定費用。它的發(fā)生額取決于國家的所得稅法，具有無償性、固定性和強制性，這與由股東大會決定的按股權(quán)比例分配的利潤不同。第二節(jié) 所得稅會計概述 (一)所得稅會計的概念所得稅會計是稅務(wù)會計的重要組成局部,也是財務(wù)會計的重要組成局部,它是以國家現(xiàn)行所得稅法為準(zhǔn),在按會計準(zhǔn)那么、會計制度確定,計量和記錄涉稅會計要素的根底上,進(jìn)行納稅調(diào)整,反映計稅差異,并按一定會計方法計算納稅人在一定時期應(yīng)交所得稅額,應(yīng)計所得稅費,編制并報送所得稅會計報表的專業(yè)會計。 (二)所得稅會計根底最初只有現(xiàn)

4、金收付制;后來,由于越來越多的企業(yè)廣泛采用權(quán)責(zé)發(fā)生制用于財務(wù)報告的目的,由于賬簿記錄轉(zhuǎn)換的不方便,在會計界的努力下,稅務(wù)當(dāng)局也接受了權(quán)責(zé)發(fā)生制用于納稅目的。現(xiàn)在是現(xiàn)金收付制和權(quán)責(zé)發(fā)生制均使用。 (三)所得稅的計算1.計算公式應(yīng)納所得稅額=應(yīng)納稅所得額(應(yīng)稅收益)×稅率 (1)稅率確實定目前我國采取比例稅率。年度應(yīng)納稅所得額(應(yīng)稅收益)>30萬元,稅率?%;30萬元<年度應(yīng)納稅所得額(應(yīng)稅收益),稅率?%; (2) 應(yīng)納稅所得額(應(yīng)稅收益)確實定應(yīng)納稅所得額(應(yīng)稅收益)=會計利潤(利潤總額)±調(diào)整工程(此處掌握會計利潤與應(yīng)稅利潤的區(qū)別)調(diào)整工程包括永久性差異和時間

5、性差異兩大類。 2. 永久性差異(1) 永久性差異的性質(zhì)它是由于會計準(zhǔn)那么或會計制度與稅法在確認(rèn)收入、費用等計算口徑上的不同所產(chǎn)生的差異。(2)特點這類差異永遠(yuǎn)存在,不會消失,除非修改會計制度或稅法。 (3)類型     會計上確認(rèn)為收入,但稅法上不確認(rèn)為收入。如: 國債利息收入; 投資企業(yè)從國內(nèi)其他被投資單位分回的稅后利潤,但雙方的所得稅率相同,不需要補交所得稅。應(yīng)納稅所得額<利潤總額     稅法上確認(rèn)為收入,但會計上不確認(rèn)為收入。如:在建工程耗用本企業(yè)生產(chǎn)的產(chǎn)品等視同銷售行為。  &

6、#160; 會計上確認(rèn)為費用,但稅法上不確認(rèn)為費用。A、范圍不同(工程差異)違法經(jīng)營的罰款和被沒收財物的損失;各項稅收的滯納金、罰金和罰款;各種非救濟(jì)性、非公益性捐贈和贊助支出;自然災(zāi)害或意外事故損失有賠償?shù)木植康取?B、標(biāo)準(zhǔn)不同(標(biāo)準(zhǔn)差異)l 超標(biāo)利息支出稅法規(guī)定向非金融機構(gòu)借款的利息支出,高于按照金融機構(gòu)同類、同期貸款利率計算的金額以外的局部,要作為計稅金額;l 超標(biāo)工資性支出l 超標(biāo)的三項經(jīng)費稅法規(guī)定,職工福利費、工會經(jīng)費、職工教育經(jīng)費分別按照工資總額的14%、2%、2.5%計算,超過局部要作為計稅金額。l 超標(biāo)的公益性、救濟(jì)性捐贈稅法規(guī)定,公益性、救濟(jì)性捐贈在年度利潤總額12%以內(nèi)的局

7、部準(zhǔn)予扣除,超過局部要作為計稅金額。l 超標(biāo)業(yè)務(wù)招待費 稅法規(guī)定,業(yè)務(wù)招待費按全年營業(yè)收入的一定比例計算,超過局部要作為計稅金額。級距 全年銷售收入凈額 扣除比例 速算增加數(shù) 1 1500萬元 不超過該局部收入的0。5% 0萬元 2 >1500萬元 不超過該局部收入的0。3% 3萬元業(yè)務(wù)招待費扣除標(biāo)準(zhǔn)=當(dāng)級銷售收入凈額×當(dāng)級扣除比例+當(dāng)級速算增加數(shù)l 新業(yè)務(wù)招待費應(yīng)納稅所得額>利潤總額 稅法上確認(rèn)為費用,但會計上不確認(rèn)為費用。 如:稅法規(guī)定, 企業(yè)發(fā)生的新產(chǎn)品、新技術(shù)、新工藝研究費用,比上年實際發(fā)生額增長到達(dá)10%以上(含10%),其當(dāng)年實際發(fā)生的費用按規(guī)定據(jù)實列支外,經(jīng)

8、主管稅務(wù)機關(guān)審核批準(zhǔn)后,可再按其實際發(fā)生額的50%,直接抵扣當(dāng)年應(yīng)納稅所得額。應(yīng)納稅所得額<利潤總額3暫時性差異-時間性差異(1) 時間性差異的性質(zhì)它是指會計準(zhǔn)那么或會計制度與稅法在確認(rèn)收入、費用等計算口徑上相同,但由于確認(rèn)的時間不同所產(chǎn)生的差異。(2)特點這類差異會隨著時間的推移而消失。 會計10年 1000萬 100萬 稅收 5年 200萬(3)類型  會計上確認(rèn)為收入的時間先于稅法。比方:在投資和受資雙方企業(yè)的所得稅率不相同時,而且投資方的所得稅率高于受資方的所得稅率,投資方采用權(quán)益法核算長期股權(quán)投資,當(dāng)受資企業(yè)實現(xiàn)利潤,投資方得到有關(guān)證據(jù)時,會計上確認(rèn)為投資收益,稅法上

9、卻要等到實際收到股利時,才確認(rèn)投資收益。 稅法上確認(rèn)為收入的時間先于會計。比方:提前收取的租金、利息、使用費,在收到時就計稅,但財務(wù)會計要求在以后實際提供效勞時才確認(rèn)為收入。借：長期股權(quán)投資300 貸：投資收益 300(3)類型  會計上確認(rèn)為費用的時間先于稅法。比方:產(chǎn)品保修費,會計上是在產(chǎn)品銷售發(fā)出保修單時估計確認(rèn),稅法是在實際發(fā)生保修費時才加以確認(rèn)。 稅法上確認(rèn)為費用的時間先于會計。比方:固定資產(chǎn)折舊費用,稅法上采用加速折舊法,會計卻采用使用年限法,在固定資產(chǎn)使用的前半期,報稅的折舊費用要大于會計上確認(rèn)的折舊費用。借：銷售費用200 貸：預(yù)計負(fù)債200第三節(jié)、 所得稅會計的賬務(wù)

10、處理 (一)應(yīng)付稅款法(二)納稅影響會計法n 1遞延法n 2債務(wù)法利潤表債務(wù)法資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法 (一)應(yīng)付稅款法1.定義指企業(yè)不確認(rèn)時間性差異對所得稅的影響金額,按照當(dāng)期計算的應(yīng)交所得稅確認(rèn)為所得稅費用的方法。2.核算要點(1)    在該方法下,“所得稅費用賬戶和“應(yīng)交稅費-應(yīng)交所得稅賬戶兩者的入賬金額相等;(2)    按照稅法的規(guī)定確認(rèn)“應(yīng)交稅費-應(yīng)交所得稅賬戶的金額;(3)    不專門設(shè)賬戶反映時間性差異對所得稅的影響,時間性差異以及對所得稅的影響一般在報表的補充資料中加以披露。3.應(yīng)付稅款法的

11、賬務(wù)處理例題1:某企業(yè)會計利潤為100萬元,其中:國庫券利息收入有10萬元,超標(biāo)招待費有5萬元,各種贊助支出5萬元,企業(yè)會計折舊額為70萬元,稅法折舊額為90萬元,所得稅率為25%。請用應(yīng)付稅款法計算企業(yè)的所得稅并進(jìn)行賬務(wù)處理。應(yīng)交所得稅=100-10+5+5+70-90=80×25%=20萬元借:所得稅費用 20萬元 貸:應(yīng)交稅費-應(yīng)交所得稅 20萬元另外在報表的附注中披露時間性差異20萬元。第四節(jié)?企業(yè)會計準(zhǔn)那么第18號所得稅?介紹一、 新舊準(zhǔn)那么比擬?企業(yè)會計準(zhǔn)那么第18號所得稅?工程舊會計準(zhǔn)那么或制度規(guī)定新會計準(zhǔn)那么規(guī)定處理方法可選用應(yīng)付稅款法或納稅影響會計法，納稅影響會計法

12、又可細(xì)分為遞延法和利潤表債務(wù)法取消了應(yīng)付稅款法，采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法核算遞延所得稅。計稅根底的概念無明確規(guī)定。企業(yè)在取得資產(chǎn)、負(fù)債時，應(yīng)當(dāng)確定其計稅根底、資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價值與其計稅根底存在差異的，應(yīng)當(dāng)按照本準(zhǔn)那么規(guī)定確認(rèn)所產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債。1、資產(chǎn)的計稅根底，是指企業(yè)收回資產(chǎn)賬面價值過程中，計算應(yīng)納稅所得額時按照稅法規(guī)定可以自應(yīng)稅經(jīng)濟(jì)利益中抵扣的金額。2、負(fù)債的計稅根底，是指負(fù)債的賬面價值減去未來期間計算應(yīng)納稅所得額時按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額固定資產(chǎn)100萬 提減值20 會計帳面價值 80稅法 不成認(rèn)減值20 稅法計稅根底 100計稅原理1、在應(yīng)付稅款法下，當(dāng)期所得稅費

13、用即為當(dāng)期的應(yīng)交所得稅，不確認(rèn)時間性差異對所得稅的影響金額，所得稅費用與當(dāng)期會計利潤無法匹配。2、在納稅影響會計法的遞延法和債務(wù)法下，確認(rèn)時間性差異對所得稅的影響金額，并將影響金額計入遞延稅款的借方或貸方，同時確認(rèn)所得稅費用或抵減所得稅費用。引入了暫時性差異的概念。在資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法下，按以企業(yè)資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價值與按稅法規(guī)定的計稅根底之間的差額，計算暫時性差異，根據(jù)其對未來期間應(yīng)稅金額的影響分為應(yīng)納稅暫時性差異和可抵扣暫時性差異，前者產(chǎn)生遞延所得稅負(fù)債，后者產(chǎn)生遞延所得稅資產(chǎn)稅率變動時對遞延稅款的調(diào)整在稅率變動時，在遞延法下不需對遞延稅款進(jìn)行調(diào)整，在利潤表債務(wù)法下，那么需要調(diào)整。在稅率變動時

14、，應(yīng)對遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債進(jìn)行調(diào)整，將其影響數(shù)計入當(dāng)期所得稅費用。對本期虧損的處理對于可結(jié)轉(zhuǎn)后期的尚可抵扣的虧損，在虧損彌補當(dāng)期不確認(rèn)所得稅利益。對于能夠結(jié)轉(zhuǎn)后期的尚可抵扣的虧損，應(yīng)當(dāng)以可能獲得用于抵扣尚可抵扣的虧損的未來應(yīng)稅利潤為限，確認(rèn)為遞延所得稅資產(chǎn)。在減值確實認(rèn)與計量沒有對遞延借項計提減值準(zhǔn)備企業(yè)應(yīng)該在資產(chǎn)負(fù)債表日對遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價值進(jìn)行復(fù)核，如果未來期間很可能無法獲得足夠的應(yīng)納稅所得額用以抵扣遞延所得稅資產(chǎn)利益，應(yīng)當(dāng)減記遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價值。在很可能獲得足夠的應(yīng)納稅所得額時，減記得金額應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)回。遞延稅款列報遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債兩者以抵消后的凈額列示。遞延

15、所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債兩者應(yīng)分別作為非流動資產(chǎn)和非流動負(fù)債在資產(chǎn)負(fù)債表中單獨列示。本期所得稅費用=本期應(yīng)交所得稅±本期時間性差異所產(chǎn)生的遞延所得稅負(fù)債(資產(chǎn))±本期由于變動或開征新稅調(diào)減的所得稅資產(chǎn)或調(diào)增的所得稅負(fù)債(本期由于變動或開征新稅調(diào)增的所得稅資產(chǎn)或調(diào)減的所得稅負(fù)債)二、 會計賬務(wù)處理例1：A企業(yè)于20×6年12月20日取得的某項環(huán)保用固定資產(chǎn)，原價為300萬元，使用年限為10年，會計上采用直線法計提折舊，凈殘值為零。假定稅法規(guī)定類似環(huán)保用固定資產(chǎn)采用加速折舊法計提的折舊可予稅前扣除，該企業(yè)在計稅時采用雙倍余額遞減法計列折舊，凈殘值為零。20×

16、;8年12月31日，企業(yè)估計該項固定資產(chǎn)的可收回金額為220萬元。借:所得稅費用 遞延所得稅資產(chǎn) 貸:應(yīng)交稅費-應(yīng)交所得稅 遞延所得稅負(fù)債20×8年12月31日，該固定資產(chǎn)的賬面面價值=30030×220=220萬元該項固定資產(chǎn)的計稅根底=300300×20%240×20%=192萬元該項固定資產(chǎn)賬面220萬元與其計稅根底192萬元之間產(chǎn)生的差額28萬元，意味著企業(yè)將于未來期間增加應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交所得稅，屬于應(yīng)納稅暫時性差異，應(yīng)確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅負(fù)債。例2：B企業(yè)于20×7年年末以300萬元購入一項生產(chǎn)用固定資產(chǎn)，按照該固定資產(chǎn)的預(yù)計使用情

17、況，B企業(yè)在會計核算時估計其使用壽命為10年，計稅時，按照適用稅法規(guī)定，其折舊年限為20年，假定會計與稅收均按直線法計提折舊，凈殘值為零。20×8年該固定資產(chǎn)按照12個月計提折舊。假定本例中固定資產(chǎn)未發(fā)生減值，確定該項固定資產(chǎn)在20×8年12月31日的賬面價值及計稅根底。該項固定資產(chǎn)在20×8年12月31日的賬面價值=300300÷10=270萬元該項固定資產(chǎn)在20×8年12月31日的計稅根底=300300÷20=285萬元該項固定資產(chǎn)的賬面價值270萬元與其計稅根底285萬元之間產(chǎn)生的差額15萬元，因其在未來期間會減少企業(yè)的應(yīng)納稅所

18、得額和應(yīng)交所得稅，為可抵扣暫時性差異，符合確認(rèn)條件的情況下，應(yīng)確認(rèn)與其相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。例3：B企業(yè)當(dāng)期發(fā)生研究開發(fā)支出計1 000萬元，其中研究階段支出200萬元，開發(fā)階段符合資本化條件前發(fā)生的支出200萬元，符合資本化條件后發(fā)生的支出為600萬元。假定稅法規(guī)定企業(yè)的研究開發(fā)支出可按150%加計扣除。該企業(yè)開發(fā)形成的無形資產(chǎn)在當(dāng)期末已到達(dá)預(yù)定用途。B企業(yè)當(dāng)期發(fā)生的研究開發(fā)支出中，按照會計規(guī)定應(yīng)予費用化的金額為400萬元，形成無形資產(chǎn)的本錢為600萬元，即期末所形成資產(chǎn)的賬面價值為600萬元。B企業(yè)于當(dāng)期發(fā)生的1 000萬元研究開發(fā)支出，可在稅前扣除的金額為1 500萬元。有關(guān)支出全部在發(fā)

19、生當(dāng)期稅前扣除后，其于未來期間就形成的無形資產(chǎn)可稅前扣除的金額為零，即其計稅根底為零。該項無形資產(chǎn)的賬面價值萬元與其計稅根底零之間的差額600萬元將于未來期間計入企業(yè)的應(yīng)納稅所得額，產(chǎn)生未來期間應(yīng)交所得稅的義務(wù)，屬于應(yīng)納稅暫時性差異，應(yīng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債。例4：C企業(yè)于20×7年1月1日取得的某項無形資產(chǎn)，取得本錢為600萬元，企業(yè)根據(jù)各方面情況判斷，無法合理預(yù)計其為企業(yè)帶來未來經(jīng)濟(jì)利益的期限，將其視為使用壽命不確定的無形資產(chǎn)。20×7年12月31日，對該項無形資產(chǎn)進(jìn)行減值測試說明未發(fā)生減值。甲企業(yè)在計稅時，對該項無形資產(chǎn)按照10年的期間攤銷，有關(guān)金額允許稅前扣除。會

20、計上將該無形資產(chǎn)作為使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，在未發(fā)生減值的情況下，其于20×7年12月31日的賬面價值為取得本錢600萬元。該項無形資產(chǎn)在20×7年12月31日的計稅根底為540萬元60060。該項無形資產(chǎn)的賬面價值600萬元與其計稅根底540萬元之間的差額60萬元將計入未來期間的應(yīng)納稅所得額，產(chǎn)生未來期間企業(yè)以應(yīng)交所得稅方式流出經(jīng)濟(jì)利益的增加，屬于應(yīng)納稅暫時性差異，其所得稅影響應(yīng)確認(rèn)為遞延所得稅負(fù)債。例5：乙企業(yè)于20×7年12月20日取得的某項環(huán)保用固定資產(chǎn)，原價為300萬元，使用年限為10年，會計上采用直線法計提折舊，凈殘值為零。假定稅法規(guī)定類似環(huán)保用固定

21、資產(chǎn)采用加速折舊法計提的折舊可予稅前扣除，乙企業(yè)在計稅時采用雙倍余額遞減法計列折舊，凈殘值為零。20×9年12月31日，企業(yè)估計該項固定資產(chǎn)的可收回金額為220萬元。20×9年12月31日，該固定資產(chǎn)的賬面價值=30030×220=220萬元該項固定資產(chǎn)的計稅根底=300300×20%240×20%=192萬元該項固定資產(chǎn)賬面價值220萬元與其計稅根底192萬元之間產(chǎn)生的差額28萬元，意味著企業(yè)將于未來期間增加應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交所得稅，屬于應(yīng)納稅暫時性差異，應(yīng)確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅負(fù)債。例6：甲企業(yè)于20×7年年末以300萬元購入一項生

22、產(chǎn)用固定資產(chǎn)，按照該固定資產(chǎn)的預(yù)計使用情況，甲企業(yè)在會計核算時估計其使用壽命為10年，計稅時，按照適用稅法規(guī)定，其折舊年限為20年，假定會計與稅收均按直線法計提折舊，凈殘值為零。20×8年該項固定資產(chǎn)按照12個月計提折舊。假定本例中固定資產(chǎn)未發(fā)生減值，確定該項固定資產(chǎn)在20×8年12月31日的賬面價值及計稅根底。該項固定資產(chǎn)在20×8年12月31日的賬面價值=300300÷10=270萬元該項固定資產(chǎn)在20×8年12月31日的計稅根底=300300÷20=285萬元該項固定資產(chǎn)的賬面價值270萬元與其計稅根底285萬元之間產(chǎn)生的差額1

23、5萬元，因其在未來期間會減少企業(yè)的應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交所得稅，為可抵扣暫時性差異，符合確認(rèn)條件的情況下，應(yīng)確認(rèn)與其相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。例7：20×7年10月20日,甲公司自公開市場取得一項權(quán)益性投資,支付價款800萬元,作為交易性金融資產(chǎn)核算。20×7年12月31日,該項權(quán)益性投資的市價為880萬元。假定稅法規(guī)定對于交易性金融資產(chǎn),持有期間公允價值的變動不計入應(yīng)納稅所得額。出售時,一并計算應(yīng)計入應(yīng)納稅所得額的金額。企業(yè)會計準(zhǔn)那么規(guī)定對于交易性金融資產(chǎn),在持有期間每個會計期末應(yīng)以公允價值計量,公允價值相對于賬面價值的變動計入利潤表。該項交易性金融資產(chǎn)的期末市價為880萬元,其

24、按照企業(yè)會計準(zhǔn)那么規(guī)定進(jìn)行核算在20×7年12月31日 的賬面價值應(yīng)為880萬元。因假定按照稅法規(guī)定交易性金融資產(chǎn)在持有期間公允價值變動不計入應(yīng)納稅所得額,其計稅根底在20×7年12月31日應(yīng)維持取得原取得本錢不變,即其計稅根底為800萬元。該交易性金融資產(chǎn)的賬面價值880萬元與其計稅根底800萬元之間產(chǎn)生了80萬元的暫時性差異,該暫時性差異在未來期間轉(zhuǎn)回時會增加未來期間的應(yīng)納 稅所得額,導(dǎo)致企業(yè)應(yīng)交所得稅的增加,為應(yīng)納稅暫時性差異,應(yīng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債。例8：A企業(yè)20×7年因銷售產(chǎn)品承諾提供3年的保修效勞,在當(dāng)年度利潤表中確認(rèn)了200萬元的銷售費用,同時

25、確認(rèn)為預(yù)計負(fù)債,當(dāng)年度未發(fā)生任何保修支出。假定按照稅法規(guī)定,與產(chǎn)品售后效勞相關(guān)的費用在實際發(fā)生時允許稅前扣除。該項預(yù)計負(fù)債在A企業(yè)20×7年12月31日資產(chǎn)負(fù)債表中的賬面價值為200萬元。因假定稅法規(guī)定,與產(chǎn)品保修相關(guān)的費用在未來期間實際發(fā)生時才允許稅前扣除,那么該項負(fù)債的計稅根底為賬面價值扣除未來期間計算應(yīng)納稅所得額時按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額，與該項負(fù)債相關(guān)的保修支出在未來期間實際發(fā)生時可予稅前扣除，即未來期間計算應(yīng)納稅所得額時按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額為200萬元，該項負(fù)債的計稅根底=200200=0。該項計負(fù)債的賬面價值200萬元與其計稅根底零之間形成暫時性差異200萬元，該

26、暫時性差異在未來期間轉(zhuǎn)回時，會減少企業(yè)的應(yīng)納稅所得額，使企業(yè)于未來期間以應(yīng)交所得稅的方式流出的經(jīng)濟(jì)利益減少，為可抵扣暫時性差異，在其產(chǎn)生期間，符合期間確認(rèn)條件時，應(yīng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。例9：乙公司于20×7年12月20日自客戶收到一筆合同預(yù)付款，金額為1 000萬元，因不符合收入確認(rèn)條件，將其作為預(yù)收賬款核算。假定按照適用稅法規(guī)定，該項款項應(yīng)計入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額計算交納所得稅。該預(yù)收賬款在A公司20×7年12月31日資產(chǎn)負(fù)債表中的賬面價值為1 000萬元。因假定按照稅法規(guī)定，該項預(yù)收款應(yīng)計入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額計算交納所得稅，與該項負(fù)債相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益已在當(dāng)期計算交納所得稅

27、，未來期間按照企業(yè)會 計準(zhǔn)那么規(guī)定應(yīng)確認(rèn)收入時，不再計入應(yīng)納稅所得額，即其應(yīng)于未來期間計算應(yīng)納稅所得額時稅前扣除的金額為1 000萬元，計稅根底為賬面價值1 000萬元未來期間計算應(yīng)納稅所得額時按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額1 000萬元=0。該項負(fù)債的賬面價值1 000萬元與其計算稅根底零之間產(chǎn)生的1 000萬元暫時性差異，會減少企業(yè)于未來期間的應(yīng)納稅所得額，使企業(yè)未來期間以應(yīng)交所得稅的方式流出的經(jīng)濟(jì)利益減少，為可抵扣暫時性差異，符合確認(rèn)條件的情況下，應(yīng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。例10：甲內(nèi)資企業(yè)20×7年12月計入本錢費用的職工工資總額為1600萬元，至20×7年12月31

28、日尚未支付，作為資產(chǎn)負(fù)債表中的應(yīng)付職工工薪酬進(jìn)行核算。假定按照適用稅法規(guī)定，當(dāng)期計入本錢費用的1 600萬元工資支出中，按照計稅工資標(biāo)準(zhǔn)的規(guī)定，可予稅前扣除的金額為1 200萬元。企業(yè)會計準(zhǔn)那么規(guī)定，企業(yè)為獲得職工提供的效勞所給予的各種形式的報酬以及其他相關(guān)支出均作為企業(yè)的本錢費用，在未支付之前確認(rèn)為負(fù)債。該項應(yīng)付職工薪酬負(fù)債的賬面價值為1 600萬元。稅法規(guī)定，企業(yè)支付給職工的工資薪金性質(zhì)的支出可稅前列支外資企業(yè)或按照計稅標(biāo)準(zhǔn)計算的金額準(zhǔn)予稅前扣除內(nèi)資企業(yè)。企業(yè)實際發(fā)生的工資支出1 600萬元與按照稅法規(guī)定允許稅前扣除的金額1 200萬元之間所產(chǎn)生的400萬元差額在當(dāng)期發(fā)生即應(yīng)進(jìn)行納稅調(diào)整，

29、并且在以后期間不能夠再稅前扣除，該項應(yīng)付工薪酬的計稅根底=賬面價值1 600萬元未來期間計算應(yīng)納稅所得額時按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額0=1 600萬元。該項負(fù)債的賬面價值1 600萬元與其計稅根底1 600萬元相同，不形成暫時性差異。例11：江陽公司在開始正常生產(chǎn)經(jīng)營活動之前發(fā)生了500萬元的籌建費用，該費用在發(fā)生時已計入當(dāng)期損益，按照稅法規(guī)定，企業(yè)在籌建期間發(fā)生的費用，允許在開始正常生產(chǎn)經(jīng)營活動之后5年內(nèi)分期計入應(yīng)納稅所得額。該項費用支出因按照企業(yè)會計準(zhǔn)那么規(guī)定在發(fā)生時已計入當(dāng)期損益，不表達(dá)為資產(chǎn)負(fù)債表中的資產(chǎn)，即如果將其視為資產(chǎn)，其賬面價值為零。按照稅法規(guī)定，該費用可以在開始正常的產(chǎn)生經(jīng)營

30、后分5年分期計入應(yīng)納稅所得額，假定企業(yè)在20×7年開始正常產(chǎn)生經(jīng)營活動，當(dāng)期稅前扣除了100萬元，那么與該筆費用相關(guān)，其于未來費用可稅前扣除的金額為400萬元，即其在20×7年12月31日的計稅根底為400萬元。該項資產(chǎn)的賬面價值零與其計稅根底400萬元之間產(chǎn)生了400萬元的暫時性差異，該暫時性差異在未來期間可減少企業(yè)的應(yīng)納稅所得額，為可抵扣暫時性差異，符合相關(guān)確認(rèn)條件時，應(yīng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。例12：沿用例11，假定該企業(yè)在開始生產(chǎn)經(jīng)營當(dāng)期，除籌建費用的會計處理與稅務(wù)處理存在差異外，不存在其他會計和稅收之間的差異。對于籌建期費用在資產(chǎn)負(fù)債表中列示的賬面價值零與其計稅

31、根底400萬元之間產(chǎn)生的400萬元可抵扣暫時性差異，假定該企業(yè)適用的所得稅稅率為33%，其估計于未來期間能夠產(chǎn)生足夠的應(yīng)納稅所得額以利用該可抵扣暫時性差異，那么企業(yè)應(yīng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)：借：遞延所得稅資產(chǎn) 1 320 000 貸：所得稅費用 1 320 000例13：B公司于2022年初購入一臺機器設(shè)備，本錢為210 000元，預(yù)計使用年限為6年，預(yù)計凈殘值為0。會計上按其直線法計提折舊，因該設(shè)備符合稅法規(guī)定的稅收優(yōu)惠條件，計稅時可采用年數(shù)總和法方案列折舊，假定稅法規(guī)定的使用年限及凈殘值均與會計相同。假定該公司各會計期間均未對固定資產(chǎn)計提減值準(zhǔn)備。那么該公司每年因固定資產(chǎn)賬面價值與計稅根

32、底不同應(yīng)予確認(rèn)的遞延所得稅情況如表1所示：表1 單位：元N-已使用年限/(N+1)*N/22022年2022年2022年2022年2022年2022年實際本錢210 000210 000210 000210 000210 000210 000累計會計折舊35 00070 000105 000140 000175 000210 000賬面價值175 000140 000105 00070 00035 0000累計計稅折舊60 000110 000150 000180 000200 000210 000計稅根底150 000100 00060 00030 00010 0000暫時性差異25 000

33、40 00045 00040 00025 0000適用稅率33%33%33%33%33%33%遞延所得稅負(fù)債余額8 25013 20014 85013 2008 250012022年資產(chǎn)負(fù)債表日該項資產(chǎn)固定資產(chǎn)的賬面價值=實際本錢-會計折舊=210 000-35 000=175 000元 該固定資產(chǎn)的計稅根底=實際本錢-稅前扣除的折舊額=210 000-60 000=150 000元 因賬面價值175 000元大于其計稅根底150 000元，兩者之間產(chǎn)生的25 000元差異，會增加未來期間的應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交所得額，屬于應(yīng)納稅暫時性差異，應(yīng)確定與其相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債8 250元25 000&

34、#215;33%借：所得稅費用 8 250 貸：遞延所得稅負(fù)債 8 25022022年資產(chǎn)負(fù)債表日該項資產(chǎn)固定資產(chǎn)的賬面價值=210 000-35 000=140 000元該固定資產(chǎn)的計稅根底=實際本錢-累計已稅前扣除的折舊額=210 000-60 000-50 000=100 000元因賬面價值140 000元大于其計稅根底100 000元，兩者之間的差額為應(yīng)納稅暫時性差異，應(yīng)確認(rèn)與其相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債13 200元，但遞延所得稅負(fù)債的期初余額為8 250元，當(dāng)期應(yīng)進(jìn)一步確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債4 950元。 借：所得稅費用 4 950 貸：遞延所得稅負(fù)債 4 95032022年資產(chǎn)負(fù)債表日 該

35、固定資產(chǎn)的賬面價值=210 000-35 000-35 000=105 000元 該固定資產(chǎn)的計稅根底=210 000-60 000=50 000-40 000=60 000元 因賬面價值105 000元大于其計稅根底60 000元，兩者之間的差額為應(yīng)納稅暫時性差異，應(yīng)確認(rèn)與其相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債14 850元，但遞延所得稅負(fù)債的期初余額為13 200元，當(dāng)期應(yīng)進(jìn)一步確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債1 650元 借：所得稅費用 1 650 貸：遞延所得稅負(fù)債 1 65042022年資產(chǎn)負(fù)債表日 該固定資產(chǎn)的賬面價值=210 000-35 000×4=70 000元 該固定資產(chǎn)的計稅根底=210 0

36、00-180 000=30 000元 因其賬面價值70 000元大于其計稅根底30 000元，兩者之間的差額為應(yīng)納稅暫時性差異，應(yīng)確認(rèn)與其相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債13 200元。但遞延所得稅負(fù)債的期初余額為14 850元，當(dāng)期應(yīng)轉(zhuǎn)回原已確認(rèn)的遞延所得稅負(fù)債1 650元。 借：遞延所得稅負(fù)債 1 650 貸：所得稅費用 1 65052022資產(chǎn)負(fù)債表日 該固定資產(chǎn)的賬面價值=210 000-35 000×5=35 000元該固定資產(chǎn)的計稅根底=210 000-200 000=10 000元因其賬面價值35 000元大于其計稅根底10 000元，兩者之間的差額為應(yīng)納稅暫時性差異，應(yīng)確認(rèn)與其相

37、關(guān)的遞延所得稅負(fù)債8 250元。但遞延所得稅負(fù)債的期初余額為13 2000元，當(dāng)期應(yīng)轉(zhuǎn)回原已確認(rèn)的遞延所得稅負(fù)債4 950元。借：遞延所得稅負(fù)債 4 950 貸：所得稅費用 4 95062022資產(chǎn)負(fù)債表日該固定資產(chǎn)的賬面價值及計稅根底均為0，兩者之間的不存在暫時性差異，原已確認(rèn)的該項資產(chǎn)相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債應(yīng)予全額轉(zhuǎn)回，即應(yīng)將原已確認(rèn)的遞延所得稅負(fù)債8 250元全額轉(zhuǎn)回。 借：遞延所得稅負(fù)債 8 250貸：所得稅費用 8 250 例14：A企業(yè)持有的某項可供出售金融資產(chǎn)，本錢為200萬元，會計期末，其公允價值為240萬元，該企業(yè)適用的所得稅稅率為33%。會計期末在確認(rèn)40萬元的公允價值變動時

38、：借：可供出售金融資產(chǎn) 400 000 貸：資本公積其他資本公積 400 000例15：丙公司2022年度利潤表中利潤總額為1 200萬元，該公司適用的所得稅稅率為33%。2022年發(fā)生的有關(guān)交易和事項中，會計處理與稅收處理存在的差異有：12022年1月2日開始計提折舊的一項固定資產(chǎn)，本錢為600萬元，使用年限為10年，凈殘值為零，會計處理按雙倍余額遞減法計提折舊，稅收處理按直線法計提折舊。假定稅法規(guī)定的使用年限及凈殘值與會計規(guī)定相同。2企業(yè)提供現(xiàn)金捐贈200萬元。3當(dāng)年度研究開發(fā)支出500萬元，期中300萬元資本化計入無形資產(chǎn)本錢。稅法規(guī)定按該企業(yè)的情況，可按實際發(fā)生研究開發(fā)支出 的150%

39、加計扣除。其中，符合資本條件后發(fā)生的支出為300萬元，假定所開發(fā)無形資產(chǎn)于期末到達(dá)可使用狀態(tài)。4應(yīng)付違反環(huán)保法規(guī)定罰款100萬元。5期末對持有的存貨計提了30萬元的存貨跌價準(zhǔn)備。2022年度當(dāng)期應(yīng)交所得稅應(yīng)納稅所得額=12 000 000+600 000+2 000 000-5 000 000×150%-(5 000 000-3 000 000)+1 000 000+300 000=10 400 000(元)應(yīng)交所得稅=10 400 000×33%=3 432 000(元)2022年度遞延所得稅該公司2022年資產(chǎn)負(fù)債表相關(guān)工程金額及其計稅根底如表2:所示表2 單位:元項

40、目賬面價值計稅根底差 異應(yīng)納稅暫時性差異可抵扣暫時性差異存貨8 000 0008 300 000300 000固定資產(chǎn)固定資產(chǎn)原價6 000 0006 000 000減:累計折舊1 200 000600 000減:固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備00固定資產(chǎn)賬面價值4 800 0005 400 000600 000無形資產(chǎn)3 000 00003 000 000其他應(yīng)付款1 000 0001 000 000總計3 000 000900 000遞延所得稅費用=3 000 000×33%-900 000×33%=693 000(元)利潤表中應(yīng)確認(rèn)的所得稅費用所得稅費用=3 432 000+ 69

41、3 000=4 125 000(元)借: 所得稅費用 4 125 000 遞延所得稅資產(chǎn) 297 000 貸：應(yīng)交稅費應(yīng)交所得稅 3 432 000 遞延所得稅負(fù)債 990 000例16:沿用例15,假定丙公司2022年當(dāng)期應(yīng)交所得稅為4 620 000元。資產(chǎn)負(fù)債表中有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價值與期計稅根底相關(guān)資料如表3所示，除所列工程外，其他資產(chǎn)、負(fù)債工程不存在會計和稅收的差異。1當(dāng)期應(yīng)交所得稅為4 620 000元2當(dāng)期遞延所得稅期末遞延所稅稅負(fù)債2 700 000×33% 891 000期初遞延所得稅負(fù)債 990 000遞延所得稅負(fù)債減少 99 000期末遞延所稅稅資產(chǎn)2 960

42、 000×33% 976 800期初遞延所得稅資產(chǎn) 297 000遞延所得稅資產(chǎn)增加 679 800遞延所得稅費用收益=-99 000-679 800=-778 800元所得稅費用所得稅費用=4 620 000-778 800=3 841 200元借：所得稅費用 3 841 200 遞延所得稅資產(chǎn) 679 800 遞延所得稅負(fù)債 99 000 貸：應(yīng)交稅費應(yīng)交所得稅 4 620 000項 目賬面價值計稅根底差 異應(yīng)納稅暫時性差異可抵扣暫時性差異存貨16 000 00016 800 000800 000固定資產(chǎn)固定資產(chǎn)原價6 000 0006 000 000減:累計折舊2 160 00

43、01 200 000減:固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備200 0000固定資產(chǎn)賬面價值3 640 0004 800 0001 160 000無形資產(chǎn)2 700 00002 700 000預(yù)計負(fù)債1 000 00001 000 000總計2 700 0002 960 000三、 稅務(wù)處理實例1：應(yīng)收賬款賬面價值為100萬元，相關(guān)收入已包括在本年應(yīng)稅利潤中，未來收回時100萬元不構(gòu)成應(yīng)稅利潤，計稅根底為100萬元，沒有差異。 實例2：一臺設(shè)備原值為100萬元，已提折舊30萬元已在當(dāng)期和以前期間抵扣，折余價值70萬元將在未來期間作為折舊或處置中作為一項減項從應(yīng)稅利潤中抵扣，該計稅根底為70萬元，沒有差異。實例3

44、：一項存貨原值為100萬元，以計提跌價準(zhǔn)備40萬元，賬面價值為60萬元，在未來銷售過程中可以抵扣應(yīng)稅經(jīng)濟(jì)利益的本錢100萬元，存貨的計稅根底是100萬元，產(chǎn)生暫時性差異40萬元。 實例4 ：采用權(quán)益法確認(rèn)投資收益100萬元，相關(guān)收益按收付實現(xiàn)制征稅，假設(shè)被投資單位所得稅率為零。該投資收益收回時不得從應(yīng)稅經(jīng)濟(jì)利益中抵扣，資產(chǎn)的計稅根底為零，產(chǎn)生暫時性差異100萬元。實例5：賬面金額為100萬元的應(yīng)付工資，本期計稅時相關(guān)費用已抵扣，未來期間支付后不得從應(yīng)稅所得中扣除，該計稅根底為100萬元，沒有差異。 實例6：賬面金額為100萬元的應(yīng)付罰款，該項罰款不得抵扣，該計稅根底為100萬元，沒有差異。實例

45、7 ：賬面金額為100萬元的預(yù)計產(chǎn)品保修費用，相關(guān)費用按收付實現(xiàn)制征稅，該預(yù)計費用的賬面價值為100萬元，在未來保修時可以抵扣應(yīng)稅利潤100萬元，該計稅根底為0，產(chǎn)生暫時性差異100萬元。 實例8 ：賬面金額為100萬元的預(yù)收房地產(chǎn)業(yè)務(wù)收入，相關(guān)收入按收付實現(xiàn)制征稅，在未來結(jié)轉(zhuǎn)時可以抵扣應(yīng)稅利潤100萬元，該計稅根底為0，產(chǎn)生暫時性差異100萬元。 實例9：某公司采用權(quán)益法核算長期股權(quán)投資，當(dāng)期確認(rèn)投資收益100萬元，在未來取得收益時應(yīng)確認(rèn)為所得。產(chǎn)生了應(yīng)計入資產(chǎn)的應(yīng)納稅暫時性差異100萬元。 實例10：預(yù)計產(chǎn)品保修費用100萬元，在未來保修支付費用時了可以抵扣。產(chǎn)生應(yīng)計入負(fù)債的可抵扣暫時性差

46、異100萬元。實例11：某項設(shè)備本錢為150萬元，賬面價值為100萬元，已提折舊90萬元。該資產(chǎn)計稅根底1509060萬元。賬面價值100萬元與計稅根底60萬元的差額為應(yīng)稅暫時性差異(說明未來收回該項資產(chǎn)時將支付所得稅。稅率為25。 借：所得稅費用 104025 貸：遞延所得稅負(fù)債 10 實例12：企業(yè)將預(yù)計產(chǎn)品保修費用100萬元確認(rèn)為負(fù)債，該產(chǎn)品保修費用在未來實際支付時才能抵扣稅款，稅率為25。該計稅根底為零，賬面價值100萬元與計稅根底零的差額為可抵扣暫時性差異。 借：遞延所得稅資產(chǎn) 25 貸：所得稅費用 25實例13：某公司2022年2021年每年應(yīng)稅收益分別為：1000萬元、400萬元

47、、200萬元、500萬元，稅率為25，假定無其他暫時性差異。 2022年： 借：遞延所得稅資產(chǎn) 250 100025 貸：所得稅費用 250 2021年： 借：所得稅費用 100 貸：遞延所得稅資產(chǎn) 100 2021年： 借：所得稅費用 50 貸：遞延所得稅資產(chǎn) 50 2021年： 借：所得稅費用 125 貸：遞延所得稅資產(chǎn) 100 貸：應(yīng)交稅費 25練習(xí)： 甲公司于2022年末一購入一臺機器設(shè)備，本錢為210 000元，預(yù)計使用年限為6年，預(yù)計凈殘值為0。會計上按其直線法計提折舊，因該設(shè)備符合稅法規(guī)定的稅收優(yōu)惠條件，計稅時可采用年數(shù)總和法方案列折舊，假定稅法規(guī)定的使用年限及凈殘值均與會計相同

48、。假定該公司各會計期間均未對固定資產(chǎn)計提減值準(zhǔn)備。那么該公司每年因固定資產(chǎn)賬面價值與計稅根底不同應(yīng)予確認(rèn)的遞延所得稅情況如表1所示：表1 單位：元2022年2022年2022年2022年2022年2022年實際本錢210 000210 000210 000210 000210 000210 000累計會計折舊35 00070 000105 000140 000175 000210 000賬面價值累計計稅折舊60 000110 000150 000180 000200 000210 000計稅根底暫時性差異適用稅率25%25%25%25%25%25%遞延所得稅負(fù)債余額要求：算出每年賬面價值、計稅根底、暫時性差異遞延、所得稅負(fù)債資產(chǎn)余額填在表里面并做會計分錄答案：甲公司于2022年末一購入一臺機器設(shè)備，本錢為210 000元，預(yù)計使用年限為6年，預(yù)計凈殘值為0。會計上按其直線法計提折舊，因該設(shè)備符合稅法規(guī)定的稅收優(yōu)惠條件，計稅時可采用年數(shù)總和法方案列折舊，假定稅法規(guī)定的使用年限及凈殘值均與會計相同。假定該公司各會計期間均未對固定資產(chǎn)計提減值準(zhǔn)備。那么該公司每年因固定資產(chǎn)賬面價值與計稅根底不同應(yīng)予確認(rèn)的遞延所得稅情況如表1所示：表1 單位：元2022年2022年2022年2022年2022年2022年實際本錢210 000210 00