2019中級會計實務(wù)84講第60講遞延所得稅負(fù)債和遞延所得稅資產(chǎn)(2)

1、第二節(jié)遞延所得稅負(fù)債和遞延所得稅資產(chǎn)一、遞延所得稅負(fù)債的確認(rèn)和計量（二）遞延所得稅負(fù)債的計量遞延所得稅負(fù)債應(yīng)以相關(guān)應(yīng)納稅暫時性差異轉(zhuǎn)回期間適用的所得稅稅率計量?！斑f延所得稅負(fù)債”發(fā)生額=新增或轉(zhuǎn)回應(yīng)納稅暫時性差異額X所得稅稅率?！斑f延所得稅負(fù)債”的余額 =應(yīng)納稅暫時性差異的余額X所得稅稅率?！咎崾尽浚?）企業(yè)在確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債時所適用的所得稅稅率可以以現(xiàn)行所得稅稅率為基礎(chǔ)計算確定。但如果以 后年度所得稅稅率發(fā)生變化，則所產(chǎn)生的暫時性差異應(yīng)以預(yù)計其轉(zhuǎn)回期間適用的所得稅稅率為基礎(chǔ)計量。（2）遞延所得稅負(fù)債的確認(rèn)不要求折現(xiàn)?！倦S堂例題】甲公司于 2017年12月31日購入一臺管理用設(shè)備，取得成本為

2、1 000萬元，會計上采用年限平均法計提折舊，預(yù)計使用年限為10年，預(yù)計凈殘值為零，根據(jù)稅法規(guī)定此類設(shè)備按8年計提折舊，折舊方法和預(yù)計凈殘值與會計相同。甲公司適用的所得稅稅率為25%。假定甲公司不存在其他會計與稅收處理的差異。要求：計算2018年12月31日及2019年12月31日固定資產(chǎn)的賬面價值、計稅基礎(chǔ)，并編制相關(guān)會計 分錄。（答案中的金額單位用萬元表示）【答案】2018年12月31日固定資產(chǎn)的賬面價值 =1 000-1 000/10=900（萬元）；2018年12月31日固定資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ) =1 000-1 000/8=875（萬元）；該固定資產(chǎn)的賬面價值大于其計稅基礎(chǔ)，形成應(yīng)納稅暫時

3、性差異得稅負(fù)債=25 X25%=6.25 （萬元）。借：所得稅費(fèi)用6.25貸：遞延所得稅負(fù)債6.25=900-875=25 （萬元），應(yīng)確認(rèn)遞延所2019年12月31日固定資產(chǎn)的賬面價值=1 000-1 000/10X2=800 （萬元）；2019年12月31日固定資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ) =1 000-1 000/8X2=750 （萬元）；該固定資產(chǎn)的賬面價值大于其計稅基礎(chǔ)，形成應(yīng)納稅暫時性差異=800-750=50 （萬元），應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債=50 X25%-6.25=6.25（萬元）。借：所得稅費(fèi)用6.25貸：遞延所得稅負(fù)債6.25二、遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)和計量（一）遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)1.

4、一般原則資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價值與其計稅基礎(chǔ)不同產(chǎn)生可抵扣暫時性差異的，在估計未來期間能夠取得足夠的應(yīng)納稅所得額用以利用該可抵扣暫時性差異時，應(yīng)當(dāng)以很可能取得用來抵扣可抵扣暫時性差異的應(yīng)納稅所得額為限,確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)時應(yīng)注意以下問題:（1）遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)應(yīng)以未來期間可能取得的應(yīng)納稅所得額為限。在可抵扣暫時性差異轉(zhuǎn)回的未來期間內(nèi)，企業(yè)無法產(chǎn)生足夠的應(yīng)納稅所得額用以抵減可抵扣暫時性差異的影響，使得與遞延所得稅資產(chǎn)相關(guān)的實用文檔 用心整理經(jīng)濟(jì)利益無法實現(xiàn)的，該部分遞延所得稅資產(chǎn)不應(yīng)確認(rèn)（需在報表附注披露）；企業(yè)有確鑿的證據(jù)表明其于可 抵扣暫時性差異轉(zhuǎn)回的未來期間能夠產(chǎn)

5、生足夠的應(yīng)納稅所得額，進(jìn)而利用可抵扣暫時性差異的，則應(yīng)以很可能 取得的應(yīng)納稅所得額為限，確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。（2）企業(yè)合并中，按照會計準(zhǔn)則規(guī)定確定的合并中取得各項可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的入賬價值與其計稅基礎(chǔ)之 間形成可抵扣暫時性差異的，同時滿足下列條件：一是暫時性差異在可預(yù)見的未來很可能轉(zhuǎn)回；二是未來很可 能獲得足夠的應(yīng)納稅所得額用來抵扣該暫時性差異，應(yīng)確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)，并調(diào)整合并中應(yīng)予確認(rèn)的 商譽(yù)或是應(yīng)計入當(dāng)期損益的金額（商譽(yù)不足沖減的部分）。（3）按照稅法規(guī)定可以結(jié)轉(zhuǎn)以后年度的未彌補(bǔ)虧損和稅款抵減，應(yīng)視同可抵扣暫時性差異處理。在預(yù)計可 利用可彌補(bǔ)虧損或稅款抵減的未來期間內(nèi)能夠取得足

6、夠的應(yīng)納稅所得額時，除準(zhǔn)則中規(guī)定不予確認(rèn)的情況外， 應(yīng)當(dāng)以很可能取得的應(yīng)納稅所得額為限，確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)，同時減少確認(rèn)當(dāng)期的所得稅費(fèi)用。（4）與直接計入所有者權(quán)益的交易或事項相關(guān)的可抵扣暫時性差異，相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)應(yīng)計入所有者 權(quán)益。遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債對應(yīng)的會計科目如下圖所示：|所和謖埔擔(dān)11所浮Hi資產(chǎn) 邃延所wffiseT資本舍琶|留存收益1盤余公積. 一利網(wǎng)井配一未師配制潤）倆譽(yù)【例題 ？多選題】A公司2018年12月1日取得一項其他債權(quán)投資，取得成本為5 000萬元，2018年12月31日，該項其他債權(quán)投資的公允價值為4 800萬元。2019年12月31日，該項

7、其他債權(quán)投資的公允價值為5 200萬元。A公司適用的所得稅稅率為25%。則下列會計表述中正確的有（ ）。A. 2018年12月31日A公司應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)50萬元50萬元B. 2018年12月31日A公司確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債會減少所得稅費(fèi)用C. 2019年12月31日A公司應(yīng)轉(zhuǎn)回遞延所得稅資產(chǎn)50萬元D. 2019年12月31日A公司應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債50萬元【答案】ACD【解析】2018年12月31日A公司應(yīng)編制與所得稅相關(guān)的會計分錄：借：遞延所得稅資產(chǎn)50貸：其他綜合收益502019年12月31日A公司應(yīng)編制與所得稅相關(guān)的會計分錄：借：其他綜合收益100貸：遞延所得稅負(fù)債50遞延所得稅

8、資產(chǎn)502. 不確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)的特殊情況某些情況下，如果企業(yè)發(fā)生的某項交易或事項不是企業(yè)合并，并且該交易發(fā)生時既不影響會計利潤也不影 響應(yīng)納稅所得額，且該項交易中產(chǎn)生的資產(chǎn)、負(fù)債的初始確認(rèn)金額與其計稅基礎(chǔ)不同，產(chǎn)生可抵扣暫時性差異 的，企業(yè)會計準(zhǔn)則中規(guī)定在交易或事項發(fā)生時不確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)。其原因在于，如果確認(rèn)遞延所得 稅資產(chǎn)，則需調(diào)整資產(chǎn)、負(fù)債的入賬價值，對實際成本進(jìn)行調(diào)整將有違會計核算中的歷史成本原則，影響會計 信息的可靠性，該種情況下不確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)?！臼謱懓濉坑?元形資產(chǎn)；1000萬詢腥理：卯更萬旨抵擁，TS0萬峙:尹連瞪衍得稅資產(chǎn)【隨堂例題】甲公司 2 X17年

9、發(fā)生資本化研究開發(fā)支出8 000 000元，至年末研發(fā)項目尚未完成。稅法規(guī)定，按照會計準(zhǔn)則規(guī)定資本化的開發(fā)支出按其175%作為計算攤銷額的基礎(chǔ)?！窘馕觥考坠景凑諘嫓?zhǔn)則規(guī)定資本化的開發(fā)支出為8 000 000元，其計稅基礎(chǔ)為14 000 000元(8 000000 X175% )，該開發(fā)支出及所形成無形資產(chǎn)在初始確認(rèn)時其賬面價值與計稅基礎(chǔ)即存在差異，因該差異并 非產(chǎn)生于企業(yè)合并，同時在產(chǎn)生時既不影響會計利潤也不影響應(yīng)納稅所得額，按照企業(yè)會計準(zhǔn)則第18號一所得稅規(guī)定，不確認(rèn)與該暫時性差異相關(guān)的所得稅影響。(二)遞延所得稅資產(chǎn)的計量1.適用稅率的確定確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)時，應(yīng)估計相關(guān)可抵扣暫時性差

10、異的轉(zhuǎn)回時間，采用轉(zhuǎn)回期間適用的所得稅稅率為基 礎(chǔ)計算確定?！咎崾尽繜o論相關(guān)的可抵扣暫時性差異轉(zhuǎn)回期間如何，遞延所得稅資產(chǎn)均不予折現(xiàn)?！臼謱懓濉考坠?2畀 1 ekaoia年應(yīng)轉(zhuǎn)稅所得期二 1000+00 x總賽交層性鉗I螃產(chǎn)2019(1QOT-20Q)L5*=1MQX 15V2OQ X m跳：1000萬900萬0計t LW0萬】000萬0可探扣；2W 71X1530萬元2.遞延所得稅資產(chǎn)的減值資產(chǎn)負(fù)債表日，企業(yè)應(yīng)當(dāng)對遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價值進(jìn)行復(fù)核。如果未來期間很可能無法取得足夠的應(yīng)納稅所得額用以利用可抵扣暫時性差異帶來的利益，應(yīng)當(dāng)減記遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價值。遞延所得稅資產(chǎn)的 賬面價值減

11、記以后，以后期間根據(jù)新的環(huán)境和情況判斷能夠產(chǎn)生足夠的應(yīng)納稅所得額用以利用可抵扣暫時性差異，使得遞延所得稅資產(chǎn)包含的經(jīng)濟(jì)利益能夠?qū)崿F(xiàn)的，應(yīng)相應(yīng)恢復(fù)遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價值。【隨堂例題】甲公司適用的企業(yè)所得稅稅率為25%。2015年虧損2 000萬元，甲公司當(dāng)年預(yù)計未來期間將會有足夠的應(yīng)納稅所得額用以抵扣可抵扣暫時性差異，當(dāng)年確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)500萬元（2 000 X25% ）。由于市場及管理等多方面原因，2016年至2018年甲公司連續(xù)虧損， 管理層預(yù)計未來將繼續(xù)虧損，此時不能產(chǎn)生足夠的應(yīng)納稅所得額用以抵扣該虧損，應(yīng)轉(zhuǎn)回原確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)（實質(zhì)為減值）。2019年甲公司經(jīng)過重組等一系列措施

12、，2019年年末預(yù)計未來期間產(chǎn)生的應(yīng)納稅所得額為1 000萬元，則甲公司應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)250萬元（1 000 X25% ）。三、特殊交易或事項涉及遞延所得稅的確認(rèn)（一）與直接計入所有者權(quán)益的交易或事項相關(guān)的所得稅與當(dāng)期及以前期間直接計入所有者權(quán)益的交易或事項相關(guān)的當(dāng)期所得稅及遞延所得稅應(yīng)當(dāng)計入所有者權(quán) 益。直接計入所有者權(quán)益的交易或事項主要有：1會計政策變更采用追溯調(diào)整法或?qū)η捌诓铄e更正采用追溯重述法調(diào)整期初留存收益;【手寫板】投資悝曙地產(chǎn)£允處劉m氓曲：-kw曲本> 公允價值6000 71璋茱變更 計：4000萬遊対覘；13萬蒸葩妒麵萬元（其他綜合收益）2.以公允價值計

13、量且其變動計入其他綜合收益的金融資產(chǎn)公允價值變動計入所有者權(quán)益3同時包含負(fù)債及權(quán)益成分的金融工具在初始確認(rèn)時計入所有者權(quán)益等?！倦S堂例題30】甲公司于2 X17年4月自公開市場以每股 6元的價格取得 A公司普通股200萬股，作為其他權(quán)益工具投資核算（假定不考慮交易費(fèi)用），2 X17年12月31日，甲公司該股票投資尚未出售，當(dāng)日市價為每股9元。按照稅法規(guī)定，資產(chǎn)在持有期間的公允價值的變動不計入應(yīng)納稅所得額，待處置時一并計算應(yīng) 計入應(yīng)納稅所得額。甲公司適用的所得稅稅率為25%，假定在未來期間不會發(fā)生變化。【答案】甲公司在期末應(yīng)進(jìn)行的會計處理：借：其他權(quán)益工具投資6 000 000貸：其他綜合收益6

14、 000 000借：其他綜合收益1 500 000貸：遞延所得稅負(fù)債1 500 000假定甲公司以每股11元的價格將該股票于 2 X17年對外出售，結(jié)轉(zhuǎn)該股票出售損益時：借：銀行存款22 000 000貸：其他權(quán)益工具投資18 000 000利潤分配4 000 000借：遞延所得稅負(fù)債1 500 000貸：其他綜合收益1 500 000借：其他綜合收益6 000 000貸：利潤分配6 000 000（二）與企業(yè)合并相關(guān)的遞延所得稅在企業(yè)合并中，購買方取得的可抵扣暫時性差異，按照稅法規(guī)定可以用于抵減以后年度應(yīng)納稅所得額，但在購買日不符合遞延所得稅資產(chǎn)確認(rèn)條件而不予以確認(rèn)。購買日后12個月內(nèi)，如取

15、得新的或進(jìn)一步信息表明*購買日的相關(guān)情況已經(jīng)存在，預(yù)期被購買方在購買日可抵扣暫時性差異帶來的經(jīng)濟(jì)利益能夠?qū)崿F(xiàn)的，應(yīng)當(dāng)確認(rèn) 相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)，同時減少由該項企業(yè)合并產(chǎn)生的商譽(yù)，商譽(yù)不足沖減的，差額部分確認(rèn)為當(dāng)期損益； 除上述情況以外，如果符合遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)條件，確認(rèn)與企業(yè)合并相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)計入當(dāng) 期損益。中華會計網(wǎng)檢+東奧網(wǎng)檢課程購買聯(lián)系SSffl 100506202! C更新遠(yuǎn)度更快【隨堂例題】甲公司于 2019年1月1日購買乙公司80%股權(quán)，形成非同一控制下企業(yè)合并。因會計準(zhǔn)則規(guī)定與適用稅法規(guī)定的處理方法不同，在購買日產(chǎn)生可抵扣暫時性差異300萬元。假定購買日及未來期間

16、企業(yè)適用的所得稅稅率為 25%。購買日，因預(yù)計未來期間無法取得足夠的應(yīng)納稅所得額，未確認(rèn)與可抵扣暫時性差 異相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)75萬元。購買日確認(rèn)的商譽(yù)為50萬元。在購買日后6個月，甲公司預(yù)計能夠產(chǎn)生足夠的應(yīng)納稅所得額用以抵扣企業(yè)合并時產(chǎn)生的可抵扣暫時性差異300萬元，且該事實于購買日已經(jīng)存在，則甲公司應(yīng)作如下會計處理：借：遞延所得稅資產(chǎn)75貸：商譽(yù)50所得稅費(fèi)用25假定，在購買日后生的可抵扣暫時性差異6個月，甲公司根據(jù)新的事實預(yù)計能夠產(chǎn)生足夠的應(yīng)納稅所得額用以抵扣企業(yè)合并時產(chǎn) 300萬元，且該新的事實于購買日并不存在，則甲公司應(yīng)作如下會計處理:借：遞延所得稅資產(chǎn)75貸：所得稅費(fèi)用75四、適用所得稅稅率變化對已確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債的影響1因適用稅收法規(guī)的變化，導(dǎo)致企業(yè)在某一會計期間適用的所得稅稅率發(fā)生變化的，企業(yè)應(yīng)對已確認(rèn)的遞 延所得稅資產(chǎn)