中級會計變更差錯更正講義綜述

1、第十八章會計政策、會計估計變更和差錯更正1. 本章主要知識點(diǎn)2. 考情分析3. 考試題型、分值、考點(diǎn)分布4. 知識點(diǎn)講解知識點(diǎn)：會計政策及其變更柳州醫(yī)藥：關(guān)于會計政策變更的公告編田吋斕於皆/咖鐘1碣*聲司翻r二n弾1翎瞎翼圈婕ar農(nóng)也e&j&vi口：出三計骯桓吏豐龍北刈璋堆賣甲*于H也甘時寺捉覽決権.識工務(wù)刖曲去琳軸i胸験1劇彌tUMDUSKHS制賂圧幀.9（14判樂自盤剋溺It桶蘋曲制彌爵惓衿生章大的気尊蹄潮腳領(lǐng)帝圈陽掙私詡探VM財換商目蚯砸無 W.（一）會計政策及會計政策的判斷1. 會計政策是指企業(yè)在會計確認(rèn)、計量和報告中所采用的原則、基礎(chǔ)和會計處理方法。會計政策包括的會

2、計原則、基礎(chǔ)和處理方法，是指導(dǎo)企業(yè)進(jìn)行會計確認(rèn)和計量的具體要求。（1） 原則，是指企業(yè)采用的具體會計原則，即特定原則。例如，企業(yè)會計準(zhǔn)則第14號 收入規(guī)定的以交易已經(jīng)完成、經(jīng)濟(jì)利益能夠流入企業(yè)、收入和成本能夠可靠計量等作為收入確認(rèn) 的標(biāo)準(zhǔn)，就屬于收入確認(rèn)的具體會計原則，而不是會計信息質(zhì)量要求。（2）基礎(chǔ)，是指計量基礎(chǔ)（即計量屬性），包括歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值和公 允價值等。（3）會計處理方法，是指企業(yè)按照法律、行政法規(guī)或者國家統(tǒng)一的會計制度等規(guī)定采用或者選 擇的、適合于本企業(yè)的具體會計處理方法，如存貨發(fā)出的計價方法：先進(jìn)先出法；個別計價法等。2. 會計政策的披露需要披露的會計政策

3、有以下幾項：（1）財務(wù)報表的編制基礎(chǔ)、計量基礎(chǔ)和會計政策的確定依據(jù)等。（2）存貨的計價，是指企業(yè)存貨的計價方法。例如，企業(yè)發(fā)出存貨成本的計量是采用先進(jìn)先出 法，還是采用其他計量方法。（3）固定資產(chǎn)的初始計量，是指對取得的固定資產(chǎn)初始成本的計量。例如，企業(yè)取得的固定資 產(chǎn)初始成本是以購買價款，還是以購買價款的現(xiàn)值為基礎(chǔ)進(jìn)行計量。（4）無形資產(chǎn)的確認(rèn)，是指對無形項目的支出是否確認(rèn)為無形資產(chǎn)。例如，企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā) 項目開發(fā)階段的支出是確認(rèn)為無形資產(chǎn)，還是在發(fā)生時計入當(dāng)期損益。（5） 投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計量,是指企業(yè)在資產(chǎn)負(fù)債表日對投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計量所采用 的會計處理。例如，企業(yè)對投資性房地產(chǎn)

4、的后續(xù)計量是采用成本模式，還是公允價值模式。（6）長期股權(quán)投資的核算，是指長期股權(quán)投資的具體會計處理方法。例如，企業(yè)對被投資單位 的長期股權(quán)投資是采用成本法，還是采用權(quán)益法核算。（7）非貨幣性資產(chǎn)交換的計量，是指非貨幣性資產(chǎn)交換事項中對換入資產(chǎn)成本的計量。例如， 非貨幣性資產(chǎn)交換是以換出資產(chǎn)的公允價值作為確定換入資產(chǎn)成本的基礎(chǔ)，還是以換出資產(chǎn)的賬面 價值作為確定換入資產(chǎn)成本的基礎(chǔ)。（8）收入的確認(rèn)，是指收入確認(rèn)所采用的會計方法。（9）借款費(fèi)用的處理，是指借款費(fèi)用的處理方法，即采用資本化還是采用費(fèi)用化。（10）外幣折算，是指外幣折算所采用的方法以及匯兌損益的處理。（11）合并政策，是指編制合并財

5、務(wù)報表所采用的原則。例如，母公司與子公司的會計年度不 一致的處理原則；合并范圍的確定原則等。（二）會計政策變更會計政策變更，是指企業(yè)對相同的交易或者事項由原來采用的會計政策改用另一會計政策的行 為。1. 符合下列條件之一，企業(yè)可以變更會計政策（1）法律、行政法規(guī)或國家統(tǒng)一的會計制度要求變更 這種情況是指，按照法律、行政法規(guī)以及國家統(tǒng)一的會計制度的規(guī)定，要求企業(yè)采用新的會計 政策。在這種情況下，企業(yè)應(yīng)按規(guī)定改變原會計政策，采用新的會計政策?！舅伎紗栴}】2014年財政部陸續(xù)發(fā)布了 8項會計準(zhǔn)則，其中新制定的有 3項、修訂的有5項, 其中： 企業(yè)會計準(zhǔn)則第 9號一一職工薪酬規(guī)定，施行日存在的離職后福

6、利計劃、辭退福利、其他長期職工福利，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)會計準(zhǔn)則第28號一一會計政策、會計估計變更和差錯更正的規(guī)定采用追溯調(diào)整法進(jìn)行處理。 企業(yè)會計準(zhǔn)則第 2號一一長期股權(quán)投資規(guī)定，在本準(zhǔn)則施行日之前已經(jīng)執(zhí)行企業(yè)會計準(zhǔn) 則的企業(yè)，應(yīng)當(dāng)按照本準(zhǔn)則進(jìn)行追溯調(diào)整，追溯調(diào)整不切實(shí)可行的除外?！究偨Y(jié)】定屬于會計政 策變更的是？TV-屬于國家要求變更會拆政策9 e（2）會計政策的變更能夠提供更可靠、更相關(guān)的會計信息這一情況是指，由于經(jīng)濟(jì)環(huán)境、客觀情況的改變，企業(yè)原來采用的會計政策所提供的會計信息, 已不能恰當(dāng)?shù)胤从称髽I(yè)的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等情況。在這種情況下，應(yīng)改變原有會計 政策，按新的會計政策進(jìn)行

7、核算，以對外提供更可靠、更相關(guān)的會計信息?！究偨Y(jié)】EZ3不屬于國冢要求，但企業(yè)變竜會計政余投資性房地產(chǎn)后續(xù) 計量由成本模式轉(zhuǎn) 為公允價值計量模 式發(fā)出存貨的計里 方法的變更2. 不屬于會計政策變更的情形（1）本期發(fā)生的交易或者事項與以前相比具有本質(zhì)差別而采用新的會計政策?！舅伎紗栴}】A公司2014年租入的設(shè)備均為臨時需要而租入的，2014年A公司按經(jīng)營租賃會計處理方法核算；自2015年度起租入的設(shè)備均采用融資租賃方式，則該A公司自本年度起對新租賃的設(shè)備采用融資租賃會計處理核算。由于經(jīng)營租賃和融資租賃有著本質(zhì)差別，因而改變會計政策不屬 于會計政策變更。（2）對初次發(fā)生的或不重要的交易或者事項采用

8、新的會計政策?！舅伎紗栴}】2015年度初成立C公司，第一次簽訂一項建造合同，為另一企業(yè)建造三棟廠房， C公司對該項建造合同采用完工百分比法確認(rèn)收入。由于C公司初次發(fā)生該項交易，采用完工百分比法確認(rèn)該項交易的收入，不屬于會計政策變更（屬于采用新政策）?！舅伎紗栴}】2014年D公司原在生產(chǎn)經(jīng)營過程中使用少量的低值易耗品，并且價值較低，故企 業(yè)于領(lǐng)用低值易耗品時一次計入費(fèi)用；2015年D公司轉(zhuǎn)產(chǎn)，生產(chǎn)新的產(chǎn)品，所需低值易耗品比較多，且價值較大，企業(yè)對領(lǐng)用的低值易耗品的處理方法，改為分期攤銷的方法計入費(fèi)用。該企業(yè)改變低 值易耗品處理方法后，對損益的影響并不大，并且低值易耗品通常在企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營中所占的比

9、例不 大，屬于不重要的事項，因而改變會計政策不屬于會計政策變更（而是采用新政策）。（三）會計政策變更的會計處理1. 會計政策變更的會計處理原則（1）法律、行政法規(guī)或者國家統(tǒng)一的會計制度等要求變更的情況下，企業(yè)應(yīng)當(dāng)分別按以下情況 進(jìn)行處理： 國家發(fā)布相關(guān)的會計處理辦法，則按照國家發(fā)布的相關(guān)會計處理規(guī)定進(jìn)行處理。例如，2007年1月1日我國上市公司執(zhí)行新企業(yè)會計準(zhǔn)則，會計政策發(fā)生了較大的變動，財政部制定了企業(yè)會計準(zhǔn)則第38號一一首次執(zhí)行企業(yè)會計準(zhǔn)則，規(guī)定了企業(yè)執(zhí)行新會計準(zhǔn)則時應(yīng)遵循的處理方法。 國家沒有發(fā)布相關(guān)的會計處理辦法，則采用追溯調(diào)整法進(jìn)行會計處理。（2）會計政策變更能夠提供更可靠、更相關(guān)的

10、會計信息的情況下，企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用追溯調(diào)整法進(jìn) 行會計處理，將會計政策變更累積影響數(shù)調(diào)整列報前期最早期初留存收益，其他相關(guān)項目的期初余 額和列報前期披露的其他比較數(shù)據(jù)也應(yīng)當(dāng)一并調(diào)整?！纠}判斷題】（2012年考題）對于比較財務(wù)報表可比期間以前的會計政策變更的累積影響 數(shù)，應(yīng)調(diào)整比較財務(wù)報表最早期間的期初留存收益，財務(wù)報表其他相關(guān)項目的金額也應(yīng)一并調(diào)整。（）正確答案V答案解析提供可比財務(wù)報表，對于比較財務(wù)報表期間的會計政策變更，應(yīng)調(diào)整各該期間凈利潤各項目和財務(wù)報表其他相關(guān)項目，視同該政策在比較財務(wù)報表期間一直采用。對于比較財務(wù)報 表可比期間以前的會計政策變更的累積影響數(shù)，應(yīng)調(diào)整比較財務(wù)報表最早期間的

11、期初留存收益， 財務(wù)報表其他相關(guān)項目的數(shù)字也應(yīng)一并調(diào)整。應(yīng)當(dāng)從可追溯調(diào)整的最早期間期初開（3）確定會計政策變更對列報前期影響數(shù)不切實(shí)可行的,2008.12. 31始應(yīng)用變更后的會計政策。起點(diǎn)： 切實(shí)可行:2001,1.1（4）在當(dāng)期期初確定會計政策變更對以前各期累積影響數(shù)不切實(shí)可行的，應(yīng)當(dāng)采用未來適用法處理。例如，企業(yè)因賬簿、憑證超過法定保存期限而銷毀，或因不可抗力而毀壞、遺失，如火災(zāi)、 水災(zāi)等，或因人為因素，如盜竊、故意毀壞等，可能使當(dāng)期期初確定會計政策變更對以前各期累積 影響數(shù)無法計算，即不切實(shí)可行，在這種情況下，會計政策變更應(yīng)當(dāng)采用未來適用法進(jìn)行處理。2. 追溯調(diào)整法（1）計算會計政策變

12、更的累積影響數(shù)會計政策變更累積影響數(shù)，是指按照變更后的會計政策對以前各期追溯計算的列報前期最早期 初留存收益應(yīng)有金額與現(xiàn)有金額之間的差額。會計政策變更的累積影響數(shù)，通?？梢酝ㄟ^以下各步計算獲得： 根據(jù)新的會計政策重新計算受影響的前期交易或事項； 計算兩種會計政策下的差異； 計算差異的所得稅影響金額（指的是對遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債的影響）； 確定前期中每一期的稅后差異； 計算會計政策變更的累積影響數(shù)。（2）相關(guān)的賬務(wù)處理（3）調(diào)整報表相關(guān)項目（4）報表附注說明【例題計算分析題】甲公司是一家海洋石油開采公司，于2002年開始建造一座海上石油開采平臺，根據(jù)法律法規(guī)規(guī)定，該開采平臺在使用期滿后

13、要將其拆除，需要對其造成的環(huán)境污染進(jìn)行整 治。2003年12月15日，該開采平臺建造完成并投入使用，建造成本為12 000萬元，預(yù)計使用壽命為10年，采用年限平均法計提折舊。2009年1月1日，甲公司開始執(zhí)行新會計準(zhǔn)則，根據(jù)38號準(zhǔn)則第七條規(guī)定，企業(yè)在預(yù)計首次執(zhí)行日前尚未計入資產(chǎn)成本的棄置費(fèi)用時，應(yīng)當(dāng)滿足預(yù)計負(fù)債的確認(rèn)條件，選擇該項資產(chǎn)初始確認(rèn) 開始至首次執(zhí)行日期間適用的折現(xiàn)率，以該項預(yù)計負(fù)債折現(xiàn)后的金額增加資產(chǎn)成本，據(jù)此計算確認(rèn) 應(yīng)補(bǔ)提的資產(chǎn)折舊，同時調(diào)整期初留存收益。已知甲公司保存的會計資料比較齊備，可以通過會計資料追溯計算。甲公司預(yù)計該開采平臺的棄置費(fèi)用為1 000萬元，假定折現(xiàn)率（即為

14、實(shí)際利率）為 10%（ P/S, 10%,10 ） =0.3855。不考慮所得稅的影響，該公司按凈利潤的10%提取法定盈余公積。（1）計算確認(rèn)棄置費(fèi)用后的累積影響數(shù)棄置費(fèi)用現(xiàn)值=1 000 X( P/S, 10% 10)= 385.5 (萬元)每年計提折舊=385.5/10 = 38.55 （萬元）年度按原會計政所得稅后差異（累積按新會計政策確認(rèn)的損益稅前差異末策確認(rèn)的損稅影影響數(shù)）益響2004年0利息費(fèi)用：385.5 X 10% 38.55折舊費(fèi)用：38.55(-38.55 ) +(-38.55 )=-77.10-77.12005年0利息費(fèi)用：(385.5 + 38.55 )X 10%=42

15、.41折舊費(fèi)用：38.55-80.960-80.962006年0利息費(fèi)用：(385.5 + 38.55 + 42.41 )X 10%= 46.65折舊費(fèi)用：38.55-85.200-85.202007年0利息費(fèi)用：(385.5 + 38.55 + 42.41+ 46.65 )X 10%= 51.31折舊費(fèi)用：38.55-89.860-89.862008年利息費(fèi)用：(385.5 + 38.55 + 42.41+ 46.65 + 51.31 )X 10%= 56.44 折舊費(fèi)用：38.55-94.990-94.99合計利息費(fèi)用：235.36折舊費(fèi)用：38.55 X 5= 192.75-428.11

16、0-428.11（2）會計處理 調(diào)整確認(rèn)棄置費(fèi)用借：固定資產(chǎn)一一棄置義務(wù)385.5貸：預(yù)計負(fù)債385.5 調(diào)整會計政策變更累積影響數(shù)借：禾U潤分配一一未分配利潤428.11貸：累計折舊192.75預(yù)計負(fù)債235.36 調(diào)整盈余公積借：盈余公積 42.81（428.11 X 10%貸：禾U潤分配一一未分配利潤42.81（3）調(diào)整報表資產(chǎn)負(fù)債表（簡表）會企01表編制單位：甲股份有限公司2009年12月31日 單位：萬元資產(chǎn)年初余額負(fù)債和股東權(quán)益年初余額調(diào)整前調(diào)整后調(diào)整前調(diào)整后固定資產(chǎn)預(yù)計負(fù)債0385.5 + 235.36 = 620.86開采平12000/ =6 000 + 385.5 - 192

17、.75 = 6臺6000192.75盈余公積170170 - 42.81 = 127.19未分配利潤400 - 428.11 + 42.81 =40014.7利潤表（簡表）會企02表編制單位：甲股份有限公司2009年度單位：萬元項目上期金額調(diào)整前調(diào)整后一、營業(yè)收入1 8001 800減：營業(yè)成本1 3001 300 + 38.55 (2008 年折舊費(fèi)用)=1 338.55財務(wù)費(fèi)用2626+( 2008 年利息費(fèi)用)56.44 = 82.44所有者權(quán)益變動表（簡表）會企04表編制單位：甲股份有限公司 2009年度單位：萬元盈余公積未分配利潤一、上年年末余額170400加：會計政策變更42.81

18、385.3 ( 428.11 + 42.81 )前期差錯更正二、本年年初余額127.1914.71【例題計算分析題】A公司2012年12月外購一棟寫字樓，支付價款5 000萬元，預(yù)計使用年限為25年，凈殘值為零，采用直線法計提折舊。同日將該寫字樓租賃給B公司使用，并一直采用成本模式進(jìn)行后續(xù)計量。2014年1月1日，A公司認(rèn)為，出租給 B公司使用的寫字樓，其所在地的房地產(chǎn)交易市場比較成熟，具備了采用公允價值模式計量的條件，決定將該項投資性房地產(chǎn)從成本 模式轉(zhuǎn)換為公允價值模式。2013年12月31日，該寫字樓的公允價值為 6 000萬元。假設(shè)A公司按凈利潤的10%十提盈余 公積。所得稅稅率為 25

19、%稅法規(guī)定該投資性房地產(chǎn)作為固定資產(chǎn)管理，折舊年限為25年，凈殘值為零，采用直線法計提折舊。公允價值變動不得計入應(yīng)納稅所得額。（1）計算會計政策變更的累積影響數(shù)年份按原會計政策確認(rèn)的損 益按新會計政策確認(rèn)的損 益稅前差異所得稅影響稅后差異2013 年5 000/25 = 2006 000 5 000 = 1 0001 000 + 200= 1 2001 200 X 25%= 300900總計2001 0001 200300900（2）會計分錄1 0002003009009090 (900 X 10%)借：投資性房地產(chǎn)公允價值變動投資性房地產(chǎn)累計折舊貸：遞延所得稅負(fù)債利潤分配一一未分配利潤 借：

20、禾U潤分配一一未分配利潤貸：盈余公積注：賬面價值=6 000萬元計稅基礎(chǔ)=5 000 5 000/25 = 4 800 （萬元）應(yīng)納稅暫時性差異=6 000 4 800 = 1 200 （萬元）遞延所得稅負(fù)債=1 200 X 25%= 300 （萬元）3. 未來適用法未來適用法，是指將變更后的會計政策應(yīng)用于變更日及以后發(fā)生的交易或者事項，或者在會計 估計變更當(dāng)期和未來期間確認(rèn)會計估計變更影響數(shù)的方法。在未來適用法下，不需要計算會計政策變更產(chǎn)生的累積影響數(shù)，也無需重編以前年度的財務(wù)報 表。企業(yè)會計賬簿記錄及財務(wù)報表上反映的金額，變更之日仍保留原有的金額，不因會計政策變更 而改變以前年度的既定結(jié)果

21、，并在現(xiàn)有金額的基礎(chǔ)上再按新的會計政策進(jìn)行核算。知識點(diǎn)：會計估計及其變更公告華紡股份；關(guān)于公司會計估計變更的專項審計說明 時間：30苗年03月器日毎06:59中財同 瑞華專審字2015195010002號我們播受委托乜對遜曲盟金司（以下簡稱華紡公司）壞賬誰備會計怙計變更棗頊出具專麗計刪華訪公司對令計儘計變更的說朋是根據(jù)上海證 券交處所 上市公司日常信息錄-一-第一號14時公告指引,中（第九十三號邈計差錯更正、會計瓏策或邈計估計變更、89套求作出的.提哄嵐實(shí).合法、 完整的瘵曲書面材料以及我們認(rèn)為逮甕的其他證熱保注鈿估計變更符合± 業(yè)會計淮則的規(guī)定，保證令計估計變更有助于相關(guān)財報耒的公

22、允表述是華紡 公司餐理JS的夷出 現(xiàn)將鉗公司有董嫁忖估計SM阪說明如下七（一）會計估計是指企業(yè)對結(jié)果不確定的交易或者事項以最近可利用的信息為基礎(chǔ)所作的判斷。通常情況下， 下列屬于會計估計項目：（1）存貨可變現(xiàn)凈值的確定。（2）公允價值的確定。（3）固定資產(chǎn)的使用壽命、預(yù)計凈殘值和折舊方法的確定。（4）使用壽命有限的無形資產(chǎn)的預(yù)計使用壽命、殘值、攤銷方法的確定。（5）可收回金額的確定。（6）預(yù)計負(fù)債金額的確定。（7）收入金額的確定。（8）完工進(jìn)度的確定。（二）會計估計變更的概念是指由于資產(chǎn)和負(fù)債的當(dāng)前狀況及預(yù)期經(jīng)濟(jì)利益和義務(wù)發(fā)生了變化，從而對資產(chǎn)或負(fù)債的賬面 價值或者資產(chǎn)的定期消耗金額進(jìn)行調(diào)整。

23、通常情況下，企業(yè)可能由于以下原因而發(fā)生會計估計變更：1. 賴以進(jìn)行估計的基礎(chǔ)發(fā)生了變化企業(yè)進(jìn)行會計估計，總是依賴于一定的基礎(chǔ)，如果其所依賴的基礎(chǔ)發(fā)生了變化，則會計估計也 應(yīng)相應(yīng)作出改變。例如，企業(yè)購入一項無形資產(chǎn)，法律保護(hù)期限為15年，但企業(yè)認(rèn)為能帶來經(jīng)濟(jì)利益的期限為10年，則對于該無形資產(chǎn)，應(yīng)按 10年進(jìn)行攤銷。以后發(fā)生的情況表明，該資產(chǎn)的受益 年限已不足10年，則應(yīng)相應(yīng)調(diào)減攤銷年限。2. 取得了新的信息，積累了更多的經(jīng)驗(yàn)企業(yè)進(jìn)行會計估計是就現(xiàn)有資料對未來所作的判斷，隨著時間的推移，企業(yè)有可能取得新的信 息、積累更多的經(jīng)驗(yàn)，在這種情況下，也需要對會計估計進(jìn)行修訂。例如，企業(yè)對應(yīng)收賬款計提壞

24、賬準(zhǔn)備的比例為10%后來根據(jù)新得到的信息，對方財務(wù)狀況惡化，發(fā)生壞賬的可能性為80%貝U企業(yè)需要補(bǔ)提70%的壞賬準(zhǔn)備。（三）會計估計變更的會計處理會計估計變更應(yīng)采用未來適用法處理，即在會計估計變更當(dāng)期及以后期間，采用新的會計估計，不改變以前期間的會計估計，也不調(diào)整以前期間的報告結(jié)果。1. 如果會計估計的變更僅影響變更當(dāng)期，有關(guān)估計變更的影響應(yīng)于當(dāng)期確認(rèn)（比如計提壞賬準(zhǔn) 備）。2. 如果會計估計的變更既影響變更當(dāng)期又影響未來期間，有關(guān)估計變更的影響在當(dāng)期及以后各 期確認(rèn)。例如，應(yīng)計提折舊的固定資產(chǎn)，其有效使用年限或預(yù)計凈殘值的估計發(fā)生的變更，常常影 響變更當(dāng)期及資產(chǎn)以后使用年限內(nèi)各個期間的折舊費(fèi)

25、用。因此，這類會計估計的變更，應(yīng)于變更當(dāng) 期及以后各期確認(rèn)。3. 某項變更難以區(qū)分為會計政策變更和會計估計變更的，應(yīng)作為會計估計變更處理?！纠}單選題】（2011年考題）下列關(guān)于會計估計及其變更的表述中，正確的是（）。A. 會計估計應(yīng)以最近可利用的信息或資料為基礎(chǔ)B. 對結(jié)果不確定的交易或事項進(jìn)行會計估計會削弱會計信息的可靠性C. 會計估計變更應(yīng)根據(jù)不同情況采用追溯重述或追溯調(diào)整法進(jìn)行處理D. 某項變更難以區(qū)分為會計政策變更和會計估計變更的，應(yīng)作為會計政策變更處理正確答案 A答案解析選項 B,會計估計變更不會削弱會計信息的可靠性；選項C,會計估計變更應(yīng)采用未來適用法；選項 D,應(yīng)該作為會計估計

26、變更處理?！纠}計算分析題】由于技術(shù)因素以及更新辦公設(shè)備的原因，已不能繼續(xù)按原定使用年限計 提折舊，甲公司于 2015年1月1日將該設(shè)備的折舊年限改為6年，預(yù)計凈殘值改為 10萬元，該管理用設(shè)備為2010年12月31日購入的，成本630萬元，原預(yù)計使用年限為10年，預(yù)計凈殘值為零， 采用年限平均法計提折舊。甲公司所得稅稅率為25%稅法規(guī)定該設(shè)備的折舊年限為10年，采用年限平均法計提折舊，預(yù)計凈殘值為零。（1）說明該業(yè)務(wù)是會計政策變更還是會計估計變更。該業(yè)務(wù)是會計估計變更。（2）計算2015年年折舊額管理用設(shè)備已計提 4年折舊，累計折舊=630十10X 4 = 252 （萬元），固定資產(chǎn)賬面價值

27、=630252=378 （萬元）。故：2015 年年折舊額=（378 10）-（ 6 4）= 184 （萬元）（3）計算遞延所得稅費(fèi)用2015年末資產(chǎn)的賬面價值 =378 184=194 （萬元）計稅基礎(chǔ)=630 630/10 X 5=315 （萬元）可抵扣暫時性差異 =315 194= 121 （萬元）遞延所得稅資產(chǎn)發(fā)生額 =121X 25%=30.25 （萬元）遞延所得稅費(fèi)用=30.25 （萬元）（4）計算該業(yè)務(wù)對2015年度凈利潤的影響額本年度凈利潤的減少額=（184 63）X（ 1 25%） = 90.75 （萬元）【思考問題】固定資產(chǎn)折舊方法的變更，也屬于會計估計變更，不屬于會計政策

28、變更。【例題多選題】（2010年考題）下列關(guān)于會計政策、會計估計及其變更的表述中，正確的有（）。A. 會計政策是企業(yè)在會計確認(rèn)、計量和報告中所采用的原則、基礎(chǔ)和會計處理方法B. 會計估計以最近可利用的信息或資料為基礎(chǔ)，不會削弱會計確認(rèn)和計量的可靠性C. 企業(yè)應(yīng)當(dāng)在會計準(zhǔn)則允許的范圍內(nèi)選擇適合本企業(yè)情況的會計政策，但一經(jīng)確定，不得隨意 變更D. 按照會計政策變更和會計估計變更劃分原則難以對某項變更進(jìn)行區(qū)分的，應(yīng)將該變更作為會 計政策變更處理正確答案 ABC答案解析按照會計政策變更和會計估計變更劃分原則難以對某項變更進(jìn)行區(qū)分的，應(yīng)將該變更作為會計估計變更處理?！練w納】業(yè)務(wù)會計政策變更會計估計變更（

29、一）首次執(zhí)行38個企業(yè)會計準(zhǔn)則1短期投資重新分類為交易性金融資產(chǎn)，其后續(xù)計量由成本與市 價孰低改為公允價值V2長期債權(quán)投資重新分類為持有至到期投資，其折價攤銷由直線 法改為實(shí)際利率法V3分期付款購買固定資產(chǎn)原來采用歷史成本計量，現(xiàn)在改為公允 價值計量V4完成合同法變更為完工百分比法V（一）首次執(zhí)行38個企業(yè)會計準(zhǔn)則5對子公司的長期股權(quán)投資由權(quán)益法改為成本法核算V6存貨后續(xù)計量由歷史成本改為成本與可變現(xiàn)凈值孰低計量V7所得稅核算方法由應(yīng)付稅款法變更為資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法V8研發(fā)費(fèi)用原來確認(rèn)管理費(fèi)用，現(xiàn)在確認(rèn)為無形資產(chǎn)V9在合并財務(wù)報表中對合營企業(yè)的投資由比例合并改為權(quán)益法核 算V（一）首次執(zhí)行38個

30、企業(yè)會計準(zhǔn)則10債務(wù)重組中債務(wù)人原不確認(rèn)損益，現(xiàn)在改為確認(rèn)債務(wù)重組利得 和資產(chǎn)處置損益V11非貨幣資產(chǎn)交換原按照換出資產(chǎn)的賬面價值確認(rèn)換入資產(chǎn)的成 本，現(xiàn)在改為滿足條件時按照換出資產(chǎn)的公允價值確認(rèn)換入資 產(chǎn)的成本V12一般借款費(fèi)用原全部費(fèi)用化，現(xiàn)在改為滿足條件時可以資本化V（一）首次執(zhí)行38個企業(yè)會計準(zhǔn)則13商業(yè)企業(yè)購入商品發(fā)生的運(yùn)雜費(fèi)原計入損益，現(xiàn)在改為計入存 貨成本V（二） 2014年開始執(zhí)行修改頒布8個準(zhǔn)則14新修改的長期股權(quán)投資準(zhǔn)則，施行日之前已經(jīng)執(zhí)行企業(yè)會計準(zhǔn)則的企業(yè)， 應(yīng)當(dāng)按照本準(zhǔn)則進(jìn)行追溯調(diào)整，追溯調(diào)整不切實(shí)可行的除外。V15新修改的職工薪酬準(zhǔn)則，施行日存在的離職后福利計劃、辭退

31、福利、其他 長期職工福利，采用追溯調(diào)整法處理。V（二） 2014年開始執(zhí)行修改頒布8個準(zhǔn)則16新修改的合并報表準(zhǔn)則，因首次采用本準(zhǔn)則導(dǎo)致合并范圍發(fā)生變化的，應(yīng) 當(dāng)進(jìn)行追溯調(diào)整，追溯調(diào)整不切實(shí)可行的除外。比較期間已喪失控制權(quán)的 原子公司，不再追溯調(diào)整V（二） 2014年開始執(zhí) 行修改頒布8個準(zhǔn)則17新頒布的合營安排準(zhǔn)則，合營企業(yè)重新分類為共同經(jīng)營的，合營方應(yīng)當(dāng)在 比較財務(wù)報表最早期間期初終止確認(rèn)以前采用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資V（三）已執(zhí)行41個企業(yè)會計準(zhǔn)則18投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計量由成本模式改為公允價值模式V19存貨發(fā)岀計價方法的變更（發(fā)岀存貨的計價方法由先進(jìn)先岀法變更為加權(quán) 平均法）V20公

32、允價值的計算方法的變更V21固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的折舊年限、凈殘值率、攤銷年限的變更等VVV（三）已執(zhí)行41個企業(yè)會計準(zhǔn)則22資產(chǎn)減值準(zhǔn)備（存貨）原來按照分類來計提，現(xiàn)改為按照單項計提23應(yīng)收賬款計提壞賬準(zhǔn)備由余額百分比法變更為賬齡分析法10加 20%或 20加 10%24因或有事項確認(rèn)的預(yù)計負(fù)債根據(jù)最新證據(jù)進(jìn)行調(diào)整V25提供勞務(wù)完工進(jìn)度的確定V（三）已執(zhí)行41個企 業(yè)會計準(zhǔn)則26應(yīng)納稅暫時性差異和可抵扣暫時性差異的確定V27持有至到期投資因意圖和能力的原因，重新分類為可供岀售金融資產(chǎn)XX28自用固定資產(chǎn)因?qū)缱廪D(zhuǎn)變?yōu)橥顿Y性房地產(chǎn)，投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)變?yōu)樽杂霉潭?資產(chǎn)XX29低值易耗品攤銷由一次攤銷變

33、更為分次攤銷XX【思考問題】資產(chǎn)負(fù)債表日至財務(wù)報告批準(zhǔn)報出日之間發(fā)生的會計政策變更和會計估計變更是否屬于日后調(diào)整事項？【答案】不屬于【例題單選題】（2013年考題）2013年1月1日起，企業(yè)對其確認(rèn)為無形資產(chǎn)的某項非專利技術(shù)按照5年的期限進(jìn)行攤銷，由于替代技術(shù)研發(fā)進(jìn)程的加快，2014年1月，企業(yè)將該無形資產(chǎn)的剩余攤銷年限縮短為 2年，這一變更屬于（）。A. 會計政策變更B. 會計估計變更C. 前期差錯更正D. 本期差錯更正正確答案B答案解析無形資產(chǎn)攤銷年限的變更，屬于會計估計變更?！纠}單選題】（2013年考題）下列各項中，屬于會計政策變更的是（）。A. 固定資產(chǎn)折舊方法由年數(shù)總和法改為年限平

34、均法B. 固定資產(chǎn)改造完成后將其使用年限由6年延長至9年C投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計量從成本模式轉(zhuǎn)換為公允價值模式D.租入的設(shè)備因生產(chǎn)經(jīng)營需要由經(jīng)營租賃改為融資租賃而改變會計政策正確答案C答案解析選項 AB屬于會計估計變更；選項 D,是正常的事項，不屬于變更；選項 C,是會 計政策變更。知識點(diǎn)：前期差錯更正前期差錯通常包括計算錯誤、應(yīng)用會計政策錯誤、疏忽或曲解事實(shí)以及舞弊產(chǎn)生的影響等。企 業(yè)發(fā)現(xiàn)前期差錯時，應(yīng)當(dāng)根據(jù)差錯的性質(zhì)及時糾正。（一）原則1. 對于不重要的前期差錯，可以采用未來適用法更正；2. 采用追溯重述法更正重要的前期差錯。追溯重述法適用 于前期差錯更正， 涉殛到損益的調(diào) 整通過以前年 度

35、損益調(diào)整"ISH；與追溯調(diào)整 法的反劇追溯調(diào)整法適用 于會計政策變更 涉及到損益的不 能通過"以前年 度損益調(diào)整'調(diào) 整，而是調(diào)整留 存收益?！纠}多選題】（2014年考題）下列用以更正能夠確定累積影響數(shù)的重要前期差錯的方法中, 不正確的有（）。A. 追溯重述法B. 追溯調(diào)整法C. 紅字更正法D. 未來適用法正確答案BCD答案解析進(jìn)行前期重要會計差錯更正的方法叫做追溯重述法，其余三個選項都不正確?！纠}判斷題】（2011年考題）發(fā)現(xiàn)以前會計期間的會計估計存在錯誤的，應(yīng)按前期差錯更 正的規(guī)定進(jìn)行會計處理。（）正確答案V【例題多選題】（2013年考題）在相關(guān)資料均能有效

36、獲得的情況下，對上年度財務(wù)報告批準(zhǔn) 報出后發(fā)生的下列事項，企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用追溯調(diào)整法或追溯重述法進(jìn)行會計處理的有（）。A. 公布上年度利潤分配方案B. 持有至到期投資因部分處置被重分類為可供出售金融資產(chǎn)C. 發(fā)現(xiàn)上年度金額重大的應(yīng)費(fèi)用化的借款費(fèi)用計入了在建工程成本D. 發(fā)現(xiàn)上年度對使用壽命不確定且金額重大的無形資產(chǎn)按10年平均攤銷正確答案CD答案解析選項 A B,屬于正常事項。（二）具體會計處理方法1. 對于當(dāng)期發(fā)現(xiàn)當(dāng)期的差錯，直接調(diào)整相應(yīng)科目。2. 財務(wù)報告批準(zhǔn)報出前發(fā)現(xiàn)報告年度的會計差錯，按照資產(chǎn)負(fù)債表日后事項處理原則處理。【例題計算分析題】甲公司系上市公司，主要從事產(chǎn)品的生產(chǎn)和銷售，為增值稅

37、一般納稅人， 適用的增值稅稅率為 17% 2014年12月，甲公司內(nèi)部審計部門對財務(wù)會計資料審查過程中發(fā)現(xiàn)的以 下會計處理錯誤，提請財會部門進(jìn)行處理：（1） 2014年11月1日，甲公司與 A公司簽訂協(xié)議，采用支付手續(xù)費(fèi)方式委托A公司銷售100臺M產(chǎn)品，代銷協(xié)議規(guī)定的銷售價格為每臺5萬元，甲公司按 A公司銷售每臺 M產(chǎn)品價格的10%支付手續(xù)費(fèi)。至2014年11月30日，甲公司累計向 A公司發(fā)出100臺M產(chǎn)品。每臺M產(chǎn)品成本為3 萬元。2014年12月31日，甲公司收到 A公司轉(zhuǎn)來的代銷清單，注明已銷售M產(chǎn)品40臺，同時開出增值稅專用發(fā)票，注明增值稅額為34萬元（40臺X 5X 17%。甲公司尚

38、未收到銷售 M產(chǎn)品的款項。甲公司會計處理為：確認(rèn)主營業(yè)務(wù)收入 500萬元；結(jié)轉(zhuǎn)主營業(yè)務(wù)成本300萬元，確認(rèn)銷售費(fèi)用50萬元。處理一：判斷是否正確，說明正確的會計處理。處理二：如果不正確，編制更正的會計分 錄 不正確，正確處理：應(yīng)確認(rèn)主營業(yè)務(wù)收入 200萬元（40 X 5） 不正確，正確處理：應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)主營業(yè)務(wù)成本 120萬元（40 X 3） 不正確，正確處理：應(yīng)確認(rèn)銷售費(fèi)用20萬元（200X 10%）借：主營業(yè)務(wù)收入300（60 X 5）貸：應(yīng)收賬款300借：發(fā)出商品180貸：主營業(yè)務(wù)成本180（60 X 3）借：應(yīng)收賬款30（300 X 10%貸：銷售費(fèi)用30（2） 2014年12月1日，甲公司

39、與B公司簽訂合同，以100萬元的價格向B公司銷售產(chǎn)品，產(chǎn) 品成本為70萬元。同時，甲公司與 B公司簽訂補(bǔ)充合同，約定甲公司在 2015年4月30日以105 萬元的價格購回該產(chǎn)品。當(dāng)日，甲公司開出增值稅專用發(fā)票，注明增值稅額為17萬元，款項已收存銀行。至2014年12月31日，該產(chǎn)品尚未發(fā)出。甲公司會計處理為： 確認(rèn)主營業(yè)務(wù)收入 100萬元；結(jié)轉(zhuǎn)主營業(yè)務(wù)成本70萬元；未作其他相關(guān)會計處理。處理一：判斷是否正確，說明正確的會計處理。處理二：如果不正確，編制更正的會計分錄 不正確，正確處理：應(yīng)確認(rèn)其他應(yīng)付款100萬元 不正確，正確處理：不應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)主營業(yè)務(wù)成本70萬元 不正確，正確處理：應(yīng)確認(rèn)財務(wù)費(fèi)用，

40、并確認(rèn)其他應(yīng)付款1萬兀（5 5）借：主營業(yè)務(wù)收入100貸：其他應(yīng)付款100借：庫存商品70貸：主營業(yè)務(wù)成本70借：財務(wù)費(fèi)用1貸：其他應(yīng)付款1（3）2014年12月10日，甲公司與 C公司簽訂股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議，以1 000萬元的價格將持有的某公司股權(quán)轉(zhuǎn)讓給 C公司，股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議經(jīng)雙方股東大會通過后才能生效。甲公司的長期股權(quán)投資 采用成本法核算，賬面余額為800萬元，至2014年12月31日，該股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議尚未經(jīng)雙方股東大 會批準(zhǔn)；甲公司也未收到 C公司支付的轉(zhuǎn)讓款。甲公司會計處理為：確認(rèn)其他應(yīng)收款1 000萬元；沖減長期股權(quán)投資800萬元；確認(rèn)投資收益 200萬元。處理一：判斷是否正確，說明正確的會

41、計處理。處理二：如果不正確，編制更正的會計分錄 不正確，正確處理：不應(yīng)確認(rèn)其他應(yīng)收款1 000萬元 不正確，正確處理：不應(yīng)沖減長期股權(quán)投資800萬元 不正確，正確處理：不應(yīng)確認(rèn)投資收益200萬元借：長期股權(quán)投資800投資收益200貸：其他應(yīng)收款1 000（4）2014年11月，甲公司與D公司簽訂一份產(chǎn)品銷售合同，約定在2015年2月底以每件2.6萬元的價格向D公司銷售200件產(chǎn)品，違約金為合同總價款的20% 2014年12月31日，甲公司庫存該產(chǎn)品200件，每件成本2.8萬元，目前市場每件價格3萬元。假定甲公司銷售該產(chǎn)品不發(fā)生銷售費(fèi)用。甲公司會計處理為：確認(rèn)營業(yè)外支出104萬元；確認(rèn)預(yù)計負(fù)債1

42、04萬元。處理一：判斷是否正確，說明正確的會計處理。處理二：如果不正確，編制更正的會計分錄不正確。 不正確，正確處理：應(yīng)確認(rèn)資產(chǎn)減值損失40萬元 不正確，正確處理：應(yīng)確認(rèn)存貨跌價準(zhǔn)備40萬元借：預(yù)計負(fù)債104貸：營業(yè)外支出104借：資產(chǎn)減值損失40貸：存貨跌價準(zhǔn)備40分析過程如下：與D公司簽訂的合同存在標(biāo)的資產(chǎn)，可變現(xiàn)凈值=200 X 2.6 - 0= 520 （萬元）成本=200X 2.8 = 560 （萬元）執(zhí)行合同損失=560- 520 = 40 （萬元）不執(zhí)行合同的違約金損失=200 X 2.6 X 20%= 104 （萬元）不執(zhí)行合同總損失=104-（ 3-2.8 ）X 200=64

43、 （萬元） 所以選擇執(zhí)行合同，確認(rèn)資產(chǎn)減值損失40萬元。（5）甲公司持有的作為交易性金融資產(chǎn)核算的股票100萬股，因市價變動對公司損益造成重大影響，甲公司董事會于2014年12月31日做出決定，將其轉(zhuǎn)換為可供出售金融資產(chǎn)。該金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)換前賬面價值為1 000萬元，2014年12月31日市場價為1 500萬元。甲公司的會計處理：確認(rèn)可供出售金融資產(chǎn)1 500萬元；沖減交易性金融資產(chǎn)1 000萬元；確認(rèn)其他綜合收益500萬元；未進(jìn)行其他會計處理。處理一：判斷是否正確，說明正確的會計處理。處理二：如果不正確，編制更正的會計 分錄不正確，正確處理：不應(yīng)確認(rèn)可供出售金融資產(chǎn)1 500萬元借：交易性金融資

44、產(chǎn)000其他綜合收益500 500貸：可供岀售金融資產(chǎn)1 500借：交易性金融資產(chǎn)一一公允價值變動 不正確，正確處理：不應(yīng)沖減交易性金融資產(chǎn)1 000萬元 不正確，正確處理：不確認(rèn)其他綜合收益500萬元 不正確，正確處理：確認(rèn)交易性金融資產(chǎn)一一公允價值變動萬元，同時確認(rèn)公允價值變動損益500萬元500貸：公允價值變動損益500(6) 甲公司于2014年3月28日向F公司銷售產(chǎn)品，價款 400萬元，成本為300萬元，商品已 經(jīng)發(fā)出，符合收入確認(rèn)條件，貨款未收到。甲公司在2014年3月確認(rèn)了該筆銷售收入 400萬元，并結(jié)轉(zhuǎn)相關(guān)成本300萬元。2014年12月，因自然災(zāi)害造成生產(chǎn)設(shè)施重大毀損，F(xiàn)公司遂通知甲公司，其無法按期支付所購商品款項(包括增值稅金額)。甲公司在編制201