消費(fèi)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則釋義

1、為了解消費(fèi)稅暫行實(shí)施，下面是小編特地為大家整理收集的消費(fèi)稅暫行 條例實(shí)施細(xì)則釋義，歡迎大家閱讀與參考。消費(fèi)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則釋義第一條根據(jù)中華人民共和國消費(fèi)稅暫行條例下簡稱條例），制定本細(xì) 則。本條釋義條是關(guān)于實(shí)施細(xì)則制定依據(jù)的。范。 規(guī). 為了更好地執(zhí)行上位法所作的細(xì)化規(guī)定。我國立法法第七十一條規(guī)定，國 務(wù)院各部、委員會(huì)、中國人民銀行、審計(jì)署和具有行政管理職能的直屬機(jī)構(gòu)， 可以根據(jù)法律和國務(wù)院的行政法規(guī)、，在本部門的權(quán)限范圍內(nèi)，制定規(guī)章；第 七十二條規(guī)定，涉及兩個(gè)以上國務(wù)院部門職權(quán)范圍的事項(xiàng)，應(yīng)當(dāng)提請(qǐng)國務(wù)院制 定行政法規(guī)或者由國務(wù)院有關(guān)部門聯(lián)合制定規(guī)章。根據(jù)我國現(xiàn)行部門職權(quán)劃分，財(cái)政部和國家

2、稅務(wù)總局一起負(fù)責(zé)有關(guān)稅收政 策的制定，實(shí)施細(xì)則應(yīng)山兩個(gè)部門聯(lián)合制定部門規(guī)章，并根據(jù)規(guī)章制定程序 條例規(guī)定的制定程序， 以部門聯(lián)合規(guī)章的形式公布。 新條例自2009年1月1日起施行以后，實(shí)施細(xì)則需要作相應(yīng)的修改，并根據(jù)立法法和規(guī)章制定 程序條例的有關(guān)規(guī)定，山財(cái)政部和國家稅務(wù)總局聯(lián)合修改、公布實(shí)施新的實(shí) 施細(xì)則，以確保新條例的施行。新實(shí)施細(xì)則根據(jù)新條例的修改內(nèi)容，結(jié)合消費(fèi)稅征管實(shí)際的變化情況，對(duì) 新條例的有關(guān)內(nèi)容作了修改和相應(yīng)細(xì)化，使新條例更易于理解，增加了新條例 的可操作性，以利于稅務(wù)部門和納稅人更好地執(zhí)行新條例。第二條條例第一條所稱單位，是指企業(yè)、行政單位、事業(yè)單位.軍事單 位、社會(huì)團(tuán)體及其他

3、單位。條例第一條所稱個(gè)人，是指個(gè)體工商戶及其他個(gè)人。條例第一條所稱在中華人民共和國境內(nèi)，是指生產(chǎn)、委托加工和進(jìn)口屬于 應(yīng)當(dāng)繳納消費(fèi)稅的消費(fèi)品的起運(yùn)地或者所在地在境內(nèi)。本條釋義本條是對(duì)新條例第一條規(guī)定的納稅人范 ffl 的進(jìn)一步細(xì)化。與原實(shí)施細(xì)則第一條相比，本條只是作了個(gè)別文字修改，表述上更加規(guī) 根據(jù)法律位階層次不同，我國現(xiàn)行法律體系大致可以分為法律、行政法 規(guī)章等兒個(gè)層次，不同層次的法律規(guī)范所規(guī)定的內(nèi)容各有側(cè),下位法是與原實(shí)施細(xì)則第二條規(guī)定相比，本條作了些文字調(diào)整，主要包括將原實(shí)施 細(xì)則規(guī)定的“國有企業(yè)、 集體企業(yè)、 私有企業(yè)、 股份制企業(yè)、 其他企業(yè)”統(tǒng)稱 為“企業(yè)”；將“個(gè)體經(jīng)營者”改為“

4、個(gè)體工商戶”，表述上更加整潔和規(guī)范。 新條例第一條規(guī)定，在中華人民共和國境內(nèi)生產(chǎn)、委托加工和進(jìn)口本條例規(guī)定 的消費(fèi)品的單位和個(gè)人，以及國務(wù)院確定的銷售本條例規(guī)定的消費(fèi)品的其他單 位和個(gè)人，為消費(fèi)稅的納稅人，應(yīng)當(dāng)依照條例的規(guī)定繳納消費(fèi)稅。即，消費(fèi)稅 納稅人范圍包括符合條件的中華人民共和國境內(nèi)單位和個(gè)人。但是對(duì)于什么是 “在中華人民共和國境內(nèi)”，以及“單位和個(gè)人”具體包括哪些范W沒有明確 規(guī)定。納稅人范圍的界定，直接關(guān)系到消費(fèi)稅的征收范 ffl 和對(duì)象，也直接體現(xiàn) 一個(gè)國家行使稅收管轄權(quán)的程度，所以新實(shí)施細(xì)則要對(duì)消費(fèi)稅納稅人的具體范 ffl 予以進(jìn)一步細(xì)化。根據(jù)本條的規(guī)定，消費(fèi)稅的納稅人范圍可以從

5、以下兒方面 來理解。一. 消費(fèi)稅納稅人的單位包括企業(yè)、行政單位、事業(yè)單位、軍事單位、社 會(huì)團(tuán)體及其他單位1企業(yè)。企業(yè)是專門從事商業(yè)活動(dòng)的經(jīng)濟(jì)主體，是國家稅收的主要納稅 人。根據(jù)我國現(xiàn)行有關(guān)法律的規(guī)定，企業(yè)包括：（1）國有企業(yè)，即全部山國家出 資設(shè)立的全民所有制企業(yè)，包括國有獨(dú)資公司的和非公司制企業(yè)。（2）集體企 業(yè)，即城鄉(xiāng)集體所有制企業(yè)，也是公有制企業(yè)的一種主要形式。（3）私有企業(yè)， 即公有制企業(yè)之外的，山私人投資創(chuàng)辦的企業(yè)，包括合伙企業(yè)、個(gè)人獨(dú)資企業(yè) 等，適用合伙企業(yè)法、個(gè)人獨(dú)資企業(yè)法等規(guī)定；（4）股份制企業(yè)，即采 取般份有限責(zé)任制的現(xiàn)代公司企業(yè)。（5）外商投資企業(yè)和外國企業(yè)。外商投資企 業(yè)

6、，即外國投資者在我國境內(nèi)設(shè)立的企業(yè)，包括中外合資企業(yè)、中外合作企業(yè) 和外商獨(dú)資企業(yè)，適用三資企業(yè)法等有關(guān)法律的規(guī)定。外國企業(yè)，即在我國境 內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場所從事生產(chǎn)、經(jīng)營，以及雖未設(shè)立機(jī)構(gòu)、場所，但有來源于我 國境內(nèi)所得，并依據(jù)外國（地區(qū)）法律設(shè)立的企業(yè)。2行政單位。行政單位主要是承擔(dān)行政管理職能的部門，雖然它不是以從 事商業(yè)活動(dòng)為主，但在特定悄形下，也可能從事一定的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)。如果其從事 新條例規(guī)定的應(yīng)當(dāng)繳納消費(fèi)稅的行為時(shí)，就是消費(fèi)稅的納稅人。3事業(yè)單位。事業(yè)單位是指國家為了社會(huì)公益U的，山國家機(jī)關(guān)舉辦或者 其他組織利用國有資產(chǎn)舉辦的，從事教育、科技、文化、衛(wèi)生等活動(dòng)的社會(huì)服 務(wù)組織，山事業(yè)單位

7、登記管理暫行條例等規(guī)范。一般而言，事業(yè)單位以公 益為U的，很少從事經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，但當(dāng)事業(yè)單位從事新條例規(guī)定的應(yīng)當(dāng)繳納消費(fèi) 稅的行為時(shí)，就是消費(fèi)稅的納稅人。4軍事單位。軍事單位主要包括人民解放軍和武裝警察部隊(duì)，以及其他從 事軍事活動(dòng)的單位。當(dāng)軍事單位符合新條例關(guān)于納稅人的規(guī)定時(shí)，就是消費(fèi)稅 的納稅人。5社會(huì)團(tuán)體。社會(huì)團(tuán)體是指山中國公民自愿組成，為實(shí)現(xiàn)會(huì)員共同童愿， 按照其開展活動(dòng)的非營利性社會(huì)組織，由社會(huì)團(tuán)體登記管理?xiàng)l例、基金 會(huì)管理?xiàng)l例等規(guī)范。當(dāng)社會(huì)團(tuán)體符合新條例關(guān)于納稅人的規(guī)定時(shí)，也屬于消 費(fèi)稅的納稅人。6其他單位。這是一個(gè)兜底規(guī)定。因?yàn)楸緱l所列舉的單位的范圍不能完全 涵蓋隨著社會(huì)發(fā)展新出現(xiàn)的單

8、位形式。為保證國家稅收利益，同時(shí)體現(xiàn)稅收公 平原則，只要復(fù)合新條例規(guī)定的納稅人條件的，不管這種單位的具體形式是什 么，都應(yīng)當(dāng)依照新條例和實(shí)施細(xì)則的規(guī)定，繳納消費(fèi)稅。二. 消費(fèi)稅納稅人的個(gè)人包括個(gè)體工商戶及其他個(gè)人現(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)社會(huì)活動(dòng)中，除了單位作為活動(dòng)主體之外，還包括個(gè)人，在很多W形下，個(gè)人也從事商業(yè)活動(dòng)，即個(gè)人也可能生產(chǎn)、委托加工、進(jìn)口或者銷售 特定的消費(fèi)品，如果符合新條例規(guī)定條件的，也屬于消費(fèi)稅的納稅人，應(yīng)當(dāng)繳 納消費(fèi)稅。本條進(jìn)一步明確，消費(fèi)稅納稅人的個(gè)人包括：1個(gè)體工商戶。根據(jù)民法通則第二十六條規(guī)定，公民在法律允許的范B內(nèi)，依法經(jīng)核準(zhǔn)登記，從事工商業(yè)經(jīng)營的，為個(gè)體工商戶。個(gè)體工商戶是從 事生

9、產(chǎn)經(jīng)營的民事主體之一，但不具有法人資格，以個(gè)人財(cái)產(chǎn)對(duì)其債務(wù)承擔(dān)無 限責(zé)任，屬于個(gè)人類別，稅收法律法規(guī)中一般也都是將其列入“個(gè)人”納稅人 行列，如城鎮(zhèn)土地使用稅暫行條例就直接規(guī)定個(gè)體工商戶為“個(gè)人”納稅 人。所以，本條明確規(guī)定，消費(fèi)稅納稅人的個(gè)人包括個(gè)體工商戶。2其他個(gè)人。除了個(gè)體工商戶外，其他形式的個(gè)人也可能從事新條例規(guī)定 的生產(chǎn)、委托加工、進(jìn)口或者銷售特定消費(fèi)品的行為，也屬于消費(fèi)稅的納稅 人。其他個(gè)人主要包括自然人、農(nóng)村承包經(jīng)營戶，以及在我國境內(nèi)有經(jīng)營行為 的外籍個(gè)人等。三、單位或者個(gè)人生產(chǎn)、委托加工和進(jìn)口應(yīng)稅消費(fèi)品的起運(yùn)地或者所在地 在我國境內(nèi)的，才屬于消費(fèi)稅納稅人稅收是國家主權(quán)的象征，各

10、國往往實(shí)行稅收屬地原則，即凡是發(fā)生在本國 主權(quán)管轄范圍內(nèi)的行為，都有權(quán)力對(duì)其征收特定的稅收。所以新條例第一條規(guī) 定，在中華人民共和國境內(nèi)生產(chǎn)、委托加工和進(jìn)口條例規(guī)定的消費(fèi)品的單位和 個(gè)人，以及銷售特定消費(fèi)品的其他單位和個(gè)人，為消費(fèi)稅的納稅人，應(yīng)當(dāng)繳納 消費(fèi)稅。山于商業(yè)經(jīng)營活動(dòng)涉及的因素很多，如何判斷特定的商業(yè)活動(dòng)是否屬 于本國的管轄，就成為一個(gè)難題，關(guān)涉該國的主權(quán)和稅收利益。一個(gè)國家不能 無邊界的主張管轄權(quán)，但也不能忽視和限制自己的應(yīng)有管轄權(quán)。為體現(xiàn)我國的 主權(quán)和保護(hù)國家稅收利益，借鑒國際通行做法和其他稅收法律法規(guī)的規(guī)定，本 條對(duì)“在中華人民共和國境內(nèi)”作了明確界定，即是指生產(chǎn)、委托加工和進(jìn)口

11、 屬于應(yīng)當(dāng)繳納消費(fèi)稅的消費(fèi)品的起運(yùn)地或者所在地在境內(nèi)。可以從兩個(gè)方面來 理解：首先，這里的中華人民共和國境內(nèi)是指我國關(guān)境內(nèi)。一般1W況下，一國的 關(guān)境與國境的范圍是一致的。但在某些W況下，如設(shè)立保稅區(qū)的宿況下，關(guān)境 小于國境的范圍，進(jìn)出保稅區(qū)的貨物視為出口與進(jìn)口貨物。除此之外，根據(jù)我 國現(xiàn)行行政實(shí)踐和法律體系的規(guī)定，香港特別行政區(qū)、澳門特別行政區(qū)和臺(tái)灣 地區(qū)雖然是中華人民共和國的領(lǐng)土，但山于其實(shí)行有別于祖國大陸的法律，實(shí) 行獨(dú)立的稅收制度，保留獨(dú)立的稅收管轄權(quán)，自行立法規(guī)定稅種、稅率、稅收 減免和其他稅務(wù)事項(xiàng)，在稅收制度上往往給予我國香港、澳門和臺(tái)灣地區(qū)同于 其他國家或者地區(qū)相同的待遇，即本條

12、規(guī)定的中華人民共和國境內(nèi)也不包括香 港、澳門和臺(tái)灣地區(qū)。其次，應(yīng)稅消費(fèi)品的起運(yùn)地或者所在地在我國境內(nèi)。特定消費(fèi)品的生產(chǎn). 流通和消費(fèi)等處于多個(gè)環(huán)節(jié)，地域跨度非常大，還涉及人的因素，因?yàn)橄M(fèi)品 的生產(chǎn)、流通和消費(fèi)等都與特定的單位和個(gè)人結(jié)合。根據(jù)本條的規(guī)定，消費(fèi)稅 納稅人包括單位和個(gè)人，而單位和個(gè)人是流動(dòng)的，尤其是隨著經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的跨區(qū) 域性發(fā)展，很多單位和個(gè)人雖然具有中華人民共和國的身份屬性，特定事務(wù)屬 于我國管轄，但并非所有活動(dòng)都受我國管轄。所以就有必要限制應(yīng)稅消費(fèi)品的 生產(chǎn)、流通和消費(fèi)的地域范即并非所有具有中華人民共和國身份屬性的單 位和個(gè)人存在有關(guān)新條例規(guī)定的消費(fèi)品行為時(shí)，都屬于消費(fèi)稅的納稅人

13、，只有 他們關(guān)于消費(fèi)品的行為發(fā)生在中華人民共和國境內(nèi)的，才屬于消費(fèi)稅納稅人。 根據(jù)本條的規(guī)定定，只有消費(fèi)品的起運(yùn)地或者所在地在我國境內(nèi)的，才屬于消 費(fèi)稅納稅人。第三條 條例所附消費(fèi)稅稅U稅率表中所列應(yīng)稅消費(fèi)品的具體征稅范 山財(cái)政部、國家稅務(wù)總局確定。本條釋義本條是關(guān)于應(yīng)稅消費(fèi)品具體征稅范 ffl 的授權(quán)規(guī)定。與原實(shí)施細(xì)則第三條相比，本條作了較大改動(dòng)。原實(shí)施細(xì)則第三條規(guī)定： “條例所附消費(fèi)稅稅U稅率（稅額）表中所列應(yīng)稅消費(fèi)品的具體征稅范 ffl, 依照本細(xì)則所附消費(fèi)稅征收范W注釋執(zhí)行。每大箱（5萬支，下同）銷 售價(jià)格（不包括應(yīng)向購貨方收取的增值稅稅款，下同）在780元（含）以上的，按 照屮類卷煙

14、稅率征稅;每大箱銷售價(jià)格在780元以下的，按乙類卷煙稅率征 稅?！蓖瑫r(shí)在原實(shí)施細(xì)則中附注了消費(fèi)稅征收范圍注釋，對(duì)應(yīng)稅消費(fèi)品的 具體征稅范 ffl 作了詳細(xì)規(guī)定。本條對(duì)此作了簡化規(guī)定，即不再具體列舉新條例 規(guī)定的應(yīng)稅消費(fèi)品的具體征稅范只是籠統(tǒng)地授權(quán)財(cái)政部、國家稅務(wù)總局確 定新條例規(guī)定的應(yīng)稅消費(fèi)品的具體征稅范圍。消費(fèi)稅政策是一項(xiàng)巫要的國家宏觀調(diào)控措施，需要根據(jù)經(jīng)濟(jì)社會(huì)悄勢的發(fā) 展變化得以靈活運(yùn)用和調(diào)整。而實(shí)施細(xì)則屬于部門規(guī)章，根據(jù)立法法和 規(guī)章制定程序條例的規(guī)定，部門規(guī)章的制定和修改需要經(jīng)過一系列程序， 立法周期相對(duì)較長，而且部門規(guī)章作為法律體系的重要組成部分，需要具備一 定的穩(wěn)定性和長期可適用性

15、，這就與消費(fèi)稅政策作為宏觀調(diào)控措施所應(yīng)具有的 靈活性不相適應(yīng)，如果在實(shí)施細(xì)則中具體規(guī)定應(yīng)稅消費(fèi)品的具體范 ffl,當(dāng)需要 根據(jù)經(jīng)濟(jì)社會(huì)悄勢的發(fā)展變化對(duì)應(yīng)稅消費(fèi)品的具體范 ffl 進(jìn)行調(diào)整時(shí)，就需要相 應(yīng)地修改實(shí)施細(xì)則，而根據(jù)立法法和規(guī)章制定程序條例規(guī)定的修改程 序，修改實(shí)施細(xì)則將要經(jīng)過較長的時(shí)間才能完成，可能會(huì)推遲或者延誤及時(shí)運(yùn) 用消費(fèi)稅政策調(diào)控經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展的時(shí)機(jī)和效果，所以不宜直接在實(shí)施細(xì)則中規(guī) 定應(yīng)稅消費(fèi)品的具體范圍，而宜作授權(quán)性規(guī)定，使得應(yīng)稅消費(fèi)品的具體范圍可 以在不修改實(shí)施細(xì)則的前提下得以靈活調(diào)整，以適應(yīng)經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展的客觀需 要。同時(shí)，根據(jù)我國現(xiàn)行部門職權(quán)劃分，消費(fèi)稅政策的具體調(diào)整應(yīng)山

16、財(cái)政部和 國家稅務(wù)總局聯(lián)合進(jìn)行，所以本條授權(quán)財(cái)政部和國家稅務(wù)總局在遵守新條例確 定的應(yīng)稅消費(fèi)品范W的基礎(chǔ)上，聯(lián)合確定具體的征稅范財(cái)政部和國家稅務(wù) 總局可以通過聯(lián)合發(fā)布規(guī)范性文件的形式來具體確定和調(diào)整新條例規(guī)定的應(yīng)稅消費(fèi)品的具體范圍，而不必通過部門聯(lián)合規(guī)章的形式。第四條條例第三條所稱納稅人兼營不同稅率的應(yīng)當(dāng)繳納消費(fèi)稅的消費(fèi)品, 是指納稅人生產(chǎn)銷售兩種稅率以上的應(yīng)稅消費(fèi)品。本條釋義本條是對(duì)條例第三條規(guī)定的兼營行為的具體細(xì)化規(guī)定。與原實(shí)施細(xì)則第四條相比，本條只是作了個(gè)別文字調(diào)整，使之更加規(guī)范。 實(shí)際經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中，納稅人往往不是單一產(chǎn)品的生產(chǎn)者、銷售者，而是生產(chǎn)、委 托加工、進(jìn)口或者銷售多種不同稅U、稅

17、率的應(yīng)稅消費(fèi)品或者將不同稅率應(yīng)稅 消費(fèi)品組合予以出售，其至是混業(yè)經(jīng)營，既生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品，乂進(jìn)口應(yīng)稅消費(fèi) 品。納稅人所生產(chǎn).委托加工.進(jìn)口.銷售的各種應(yīng)稅消費(fèi)品，按照消費(fèi)稅 稅U稅率表可能是適用不同稅率的，即消費(fèi)稅實(shí)行的是多檔消費(fèi)稅稅率，各 種不同消費(fèi)品適用不同的稅率，納稅人兼營不同稅率應(yīng)稅消費(fèi)品時(shí)，需要作特 殊的稅務(wù)處理。所以，條例第三條規(guī)定，納稅人兼營不同稅率的應(yīng)稅消費(fèi)品 的，應(yīng)當(dāng)分別核算不同稅率應(yīng)稅消費(fèi)品的俏售額、銷售數(shù)量;未分別核算銷售 額、銷售數(shù)量，或者將不同稅率的應(yīng)稅消費(fèi)品組成成套消費(fèi)品俏售的，從高適 用稅率。實(shí)施細(xì)則需要對(duì)何種情形下構(gòu)成“兼營不同稅率”作出明確界定，以 便于執(zhí)行和操

18、作。因此，本條規(guī)定，納稅人兼營不同稅率的應(yīng)當(dāng)繳納消費(fèi)稅的 消費(fèi)品，是指納稅人生產(chǎn)銷售兩種稅率以上的應(yīng)稅消費(fèi)品。可以從以下兩方面 來理解。1.納稅人生產(chǎn)銷售的消費(fèi)品屬于應(yīng)稅消費(fèi)品。消費(fèi)品的種類很多，但并不是所有的消費(fèi)品都屬于消費(fèi)稅的征收范消 費(fèi)稅的征收范圍主要是根據(jù)我國U前的經(jīng)濟(jì)發(fā)展現(xiàn)狀和消費(fèi)政策、產(chǎn)業(yè)政策， 我國人民的消費(fèi)水平、消費(fèi)結(jié)構(gòu)，資源供給和消費(fèi)需求狀況，以及國家財(cái)政需 要，并借鑒國外的和通行做法確定的，主要是出于限制、調(diào)節(jié)人們的消費(fèi)行 為。新條例確定的應(yīng)稅消費(fèi)品分為五種類型：一是一些過度消費(fèi)會(huì)對(duì)人體健 康、社會(huì)秩序、生態(tài)環(huán)境等方面造成危害的特殊消費(fèi)品;二是奢侈品、非生活必 需品;三是高

19、耗能消費(fèi)品；四是不可再生和替代的資源類消費(fèi)品;五是具有一定財(cái) 政意義的產(chǎn)品。納稅人生產(chǎn)銷售的消費(fèi)品種類可能很多，有些屬于新條例規(guī)定 的應(yīng)稅范而有些不屬于新條例規(guī)定的應(yīng)稅范ffl,只有當(dāng)納稅人生產(chǎn)銷售的 消費(fèi)品中有兩種以上屬于新條例規(guī)定的應(yīng)稅范B時(shí)，才可能構(gòu)成新條例和實(shí)施 細(xì)則規(guī)定的兼營行為，才有必要作特殊的稅務(wù)處理。2,應(yīng)稅消費(fèi)品為兩種以上且適用不同稅率。即便是納稅人生產(chǎn)銷售的消費(fèi)品種類達(dá)到兩種以上，且都屬于應(yīng)稅消費(fèi) 品，如果這些應(yīng)稅消費(fèi)品適用的稅率是相同時(shí)，納稅人就沒有必要分別核算銷 售額、銷售數(shù)量。只有應(yīng)稅消費(fèi)品為兩種以上且適用不同稅率時(shí)，才要根據(jù)新 條例的規(guī)定分別核算銷售額和銷售數(shù)量。需

20、要注意的是，這里的“兩種以上” 包括兩種。第五條條例第四條第一款所稱銷售，是指有償轉(zhuǎn)讓應(yīng)稅消費(fèi)品的所有權(quán)。前款所稱有償，是指從購買方取得貨幣、貨物或者其他經(jīng)濟(jì)利益。本條釋義本條是對(duì)條例第四條第一款所稱“銷售”的具體界定。與原實(shí)施細(xì)則第五條相比，本條只是作了個(gè)別文字調(diào)整，文字表述上更加 整潔和規(guī)范。納稅環(huán)節(jié)是稅法規(guī)定的課稅對(duì)象在從生產(chǎn)到消費(fèi)的流轉(zhuǎn)過程中應(yīng) 當(dāng)繳納稅款的環(huán)節(jié)，關(guān)系到稅制結(jié)構(gòu)和整個(gè)稅收體系的布局、稅款能否及時(shí)足 額入庫、地區(qū)之間稅收收入的分配、是否便于納稅人繳納稅款等問題。條例第 四條第一款規(guī)定，納稅人生產(chǎn)的應(yīng)稅消費(fèi)品，于其銷售時(shí)納稅。但是什么悄形 下構(gòu)成“銷售”，需要實(shí)施細(xì)則予以明

21、確。所以，本條對(duì)“銷售”作了界定， 可以從以下兒方面來理解：1轉(zhuǎn)讓應(yīng)稅消費(fèi)品的所有權(quán)。對(duì)于特定的應(yīng)稅消費(fèi)品，法律給特定主體設(shè)定的權(quán)利種類有很多種，其中 使用權(quán)和所有權(quán)是兩大類。特定消費(fèi)品的占有人并不一定享有該消費(fèi)品的所有 權(quán)，而只是享有使用權(quán)，根據(jù)約定或者法律規(guī)定使用后，需要將應(yīng)稅消費(fèi)品歸 還給所有人。消費(fèi)稅只是調(diào)節(jié)人們的消費(fèi)行為，即調(diào)節(jié)對(duì)于特定消費(fèi)品的最終 處置行為，對(duì)于只是轉(zhuǎn)移消費(fèi)品使用權(quán)的臨時(shí)行為，是不用消費(fèi)稅政策來調(diào)整 的，不征收消費(fèi)稅。這里的所有權(quán)是指完整的占有、使用、受益和處分權(quán)。即 只有當(dāng)納稅人將應(yīng)稅消費(fèi)品的完整占有、使用、受益和處分權(quán)一并轉(zhuǎn)移給他人 時(shí)，才可能繳納消費(fèi)稅。2,轉(zhuǎn)

22、讓應(yīng)稅消費(fèi)品的所有權(quán)是有償?shù)摹＾D(zhuǎn)讓應(yīng)稅消費(fèi)品所有權(quán)的方式有很多種，根據(jù)不同的標(biāo)準(zhǔn)可以有不同的分 類。根據(jù)是否以特定經(jīng)濟(jì)利益為對(duì)價(jià)的標(biāo)準(zhǔn)，轉(zhuǎn)讓應(yīng)稅消費(fèi)品可以分為有償轉(zhuǎn) 讓和無償轉(zhuǎn)讓。考慮到在現(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)社會(huì)活動(dòng)中，無償轉(zhuǎn)讓消費(fèi)品的1W形不是很 普遍，而且基于某種特殊的考慮，稅收政策往往只調(diào)整出于特定經(jīng)濟(jì)利益考慮 的有償轉(zhuǎn)讓行為，所以當(dāng)轉(zhuǎn)讓應(yīng)稅消費(fèi)品完全是無償時(shí)，就不宜征收消費(fèi)稅， 只有是有償轉(zhuǎn)讓時(shí)，才征收消費(fèi)稅。同時(shí)，考慮到現(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中，有償轉(zhuǎn)讓 的形式有很多種，不僅包括直接的貨幣支付，也包括其他經(jīng)濟(jì)意義上的對(duì)價(jià)支 付，為避免納稅人通過其他非貨幣形式的經(jīng)濟(jì)利益支付為對(duì)價(jià)而轉(zhuǎn)讓應(yīng)稅消費(fèi) 品以逃避納稅

23、義務(wù)，有必要對(duì)此進(jìn)行規(guī)范。所以本條規(guī)定，有償轉(zhuǎn)讓包括從購 買方取得貨幣、貨物或者其他經(jīng)濟(jì)利益，其中從購買方取得貨物即以物換物， 從購買方取得其他經(jīng)濟(jì)利益包括投資人股和抵償債務(wù)，支付代購手續(xù)費(fèi)，以及 在銷售之外另付給購貨方或者中間人作為獎(jiǎng)勵(lì)和報(bào)酬的對(duì)價(jià)形式等。需要注意 的是，這里的對(duì)價(jià)不要求完全經(jīng)濟(jì)意義上的等價(jià)。第六條條例第四條第一款所稱用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品，是指納稅人將自 產(chǎn)自用的應(yīng)稅消費(fèi)品作為直接材料生產(chǎn)最終應(yīng)稅消費(fèi)品，自產(chǎn)自用應(yīng)稅消費(fèi)品 構(gòu)成最終應(yīng)稅消費(fèi)品的實(shí)體。條例第四條第一款所稱用于其他方面，是指納稅人將自產(chǎn)自用應(yīng)稅消費(fèi)品 用于生產(chǎn)非應(yīng)稅消費(fèi)品、在建工程、管理部門、非生產(chǎn)機(jī)構(gòu)、提供勞

24、務(wù)、饋 贈(zèng)、贊助、集資、廣告樣品、職工福利、獎(jiǎng)勵(lì)等方面。本條釋義本條是對(duì)新條例第四條第一款所稱“用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品”和“用于 其他方面”的具體界定。與原實(shí)施細(xì)則第六條相比，本條只是作了個(gè)別文字調(diào)整，表述上更加整潔 和規(guī)范。現(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中，很多1W形下，納稅人生產(chǎn)的應(yīng)稅消費(fèi)品并不是直接 地用于有償轉(zhuǎn)讓，而是用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品或者其他方面，但也符合消費(fèi) 稅的征稅原則和條件，這時(shí)也應(yīng)繳納消費(fèi)稅，以保證國家稅收利益和消費(fèi)稅調(diào) 控U標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。但是山于這種使用與一般的銷售不同，其在納稅環(huán)節(jié)上應(yīng)作特 殊規(guī)定，所以，新條例第四條第一款規(guī)定，納稅人自產(chǎn)自用的應(yīng)稅消費(fèi)品，用 于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品的，不納稅

25、;用于其他方面的，于移送使用時(shí)納稅。對(duì)于 什么是“用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品”和“用于其他方面”，需要實(shí)施細(xì)則作出 具體界定，以利于實(shí)踐中理解和執(zhí)行。所以，本條對(duì)新條例第四條第一款規(guī)定 的“用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品”和“用于其他方面”作了明確界定。本條的規(guī) 定，可以從以下兩方面來理解。1用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品的自產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品不繳納消費(fèi)稅。新條例規(guī)定的很多應(yīng)稅消費(fèi)品，在很多情形下既可以當(dāng)作產(chǎn)成品直接對(duì)外 銷售，也可以作為納稅人其他產(chǎn)品的原材料或者半成品再加工后對(duì)外銷售。對(duì) 于前一種悄形，當(dāng)納稅人將該消費(fèi)品對(duì)外銷售時(shí)，于銷售時(shí)繳納消費(fèi)稅;而對(duì)于 后一種W形，山于該消費(fèi)品并非作為最終的產(chǎn)成品對(duì)外銷售，而是

26、作為納稅人 其他應(yīng)稅消費(fèi)品的構(gòu)成部分，如果也要求對(duì)其征收消費(fèi)稅，將導(dǎo)致出現(xiàn)巫復(fù)征 稅的現(xiàn)象，因?yàn)楫?dāng)最終的應(yīng)稅消費(fèi)品完成對(duì)外銷售時(shí)，還要繳納一次消費(fèi)稅， 即對(duì)同一征稅對(duì)象征收了兩次消費(fèi)稅。所以，為了避免重復(fù)征稅，新條例第四 條規(guī)定，對(duì)納稅人自產(chǎn)的應(yīng)稅消費(fèi)品，用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品的，最后形成 本行業(yè)最終應(yīng)稅消費(fèi)品時(shí)再對(duì)最終應(yīng)稅消費(fèi)品征稅。即，當(dāng)納稅人將自產(chǎn)的應(yīng) 稅消費(fèi)品作為直接材料生產(chǎn)最終應(yīng)稅消費(fèi)品，自產(chǎn)自用應(yīng)稅消費(fèi)品構(gòu)成最終應(yīng) 稅消費(fèi)品的實(shí)體時(shí)，該自產(chǎn)自用的應(yīng)稅消費(fèi)品在生產(chǎn)使用時(shí)不征收消費(fèi)稅，在 對(duì)外銷售最終應(yīng)稅消費(fèi)品時(shí)才征收消費(fèi)稅。需要注意的是，一是該應(yīng)稅消費(fèi)品 是自產(chǎn)的，即用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅

27、消費(fèi)品的應(yīng)稅消費(fèi)品是納稅人自己生產(chǎn)的;二是 該自產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品是自用的，即用于生產(chǎn)納稅人的其他應(yīng)稅消費(fèi)品;三是該應(yīng)稅消費(fèi)品構(gòu)成最終應(yīng)稅消費(fèi)品的實(shí)體，即構(gòu)成最終應(yīng)稅消費(fèi)品不可分離的一部 分，其價(jià)值為最終應(yīng)稅消費(fèi)品所吸收。2.納稅人自產(chǎn)的應(yīng)稅消費(fèi)品用于除銷售外但體現(xiàn)其他方面經(jīng)濟(jì)利益的，于 移送使用時(shí)繳納消費(fèi)稅。納稅人生產(chǎn)的應(yīng)稅消費(fèi)品，既不是用于對(duì)外銷售，也不是用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng) 稅消費(fèi)品，但被最終消費(fèi)時(shí)，也符合消費(fèi)稅的征收原則和條件。為實(shí)現(xiàn)消費(fèi)稅 的調(diào)控U標(biāo)，同時(shí)避免國家稅收利益的損失，這種情形下的消費(fèi)品也需要繳納 消費(fèi)稅，但是需要在納稅環(huán)節(jié)上作特殊處理。所以新條例第四條規(guī)定，納稅人 生產(chǎn)的應(yīng)稅消費(fèi)品用

28、于銷售、連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品之外等其他方面且體現(xiàn)經(jīng)濟(jì) 利益時(shí)，于移送使用時(shí)繳納消費(fèi)稅。本條進(jìn)一步明確了 “用于其他方面”的具 體范(1)納稅人將自產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品直接用于非應(yīng)稅消費(fèi)品再生產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)于移送 使用時(shí)繳納消費(fèi)稅。納稅人如果將自己生產(chǎn)的應(yīng)稅消費(fèi)品，用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅 消費(fèi)品的，其納稅義務(wù)吸收合并為最終應(yīng)稅消費(fèi)品的納稅義務(wù)中;納稅人如果將 自己生產(chǎn)的應(yīng)稅消費(fèi)品用于生產(chǎn)非應(yīng)稅消費(fèi)品、在建工程等非應(yīng)稅消費(fèi)品再生 產(chǎn)時(shí)，對(duì)其征收消費(fèi)稅，一是不存在重復(fù)征稅的問題，二是符合消費(fèi)稅的征收 原則和條件，以確保國家稅收利益和消費(fèi)稅調(diào)控U標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。(2)納稅人將自產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品用于自身辦公需要時(shí)，應(yīng)當(dāng)于移送使用時(shí)繳

29、納 消費(fèi)稅。納稅人自產(chǎn)的應(yīng)稅消費(fèi)品，很多1W形下既不是用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi) 品，也不是用于其他再生產(chǎn)，而是作為自身辦公消耗使用時(shí)，也符合消費(fèi)稅的 征收原則和條件，需要繳納消費(fèi)稅。這種情形包括納稅人將自產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品用 于管理部門、非生產(chǎn)機(jī)構(gòu)消費(fèi)等。(3)納稅人將自產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品用于帶有特定商業(yè)考慮的用途時(shí)，應(yīng)當(dāng)于移送 使用時(shí)繳納消費(fèi)稅。納稅人除了將自產(chǎn)的應(yīng)稅消費(fèi)品用于不帶任何商業(yè)考慮的 用途，如純粹公益捐贈(zèng)，還會(huì)用于出于其他商業(yè)方面的考慮而使用應(yīng)稅消費(fèi) 品，這時(shí)就需要征收消費(fèi)稅，以避免納稅人借此逃避納稅義務(wù)。即，當(dāng)納稅人 將自產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品用于提供勞務(wù)、饋贈(zèng)、贊助、集資、廣吿、樣品、職工福 利、 品

30、， 件。第七條條例第四條第二款所稱委托加工的應(yīng)稅消費(fèi)品，是指山委托方提供 原料和主要材料，受托方只收取加工費(fèi)和代墊部分輔助材料加工的應(yīng)稅消費(fèi) 品。對(duì)于山受托方提供原材料生產(chǎn)的應(yīng)稅消費(fèi)品，或者受托方先將原材料賣給 委托方，然后再接受加工的應(yīng)稅消費(fèi)品，以及山受托方以委托方名義購進(jìn)原材 料生產(chǎn)的應(yīng)稅消費(fèi)品，不論在財(cái)務(wù)上是否作銷售處理，都不得作為委托加工應(yīng) 稅消費(fèi)品，而應(yīng)當(dāng)按照銷售自制應(yīng)稅消費(fèi)品繳納消費(fèi)稅。委托加工的應(yīng)稅消費(fèi)品直接出售的，不再繳納消費(fèi)稅。獎(jiǎng)勵(lì)等方面時(shí)，應(yīng)當(dāng)于移送使用時(shí)繳納消費(fèi)稅。因?yàn)檫@些用途的應(yīng)稅消費(fèi) 是出于某種商業(yè)利益的考慮，對(duì)其征收消費(fèi)稅符合消費(fèi)稅的征收原則和條委托個(gè)人加工的應(yīng)稅消

31、費(fèi)品，由委托方收回后繳納消費(fèi)稅。本條釋義本條是對(duì)新條例第四條規(guī)定的委托加工應(yīng)稅消費(fèi)品的細(xì)化規(guī)定。與原實(shí)施細(xì)則第七條相比， 本條主要增加規(guī)定了 “委托個(gè)人加工的應(yīng)稅消 費(fèi)品，山委托方收回后繳納消費(fèi)稅”的內(nèi)容，更加全面和便于執(zhí)行?，F(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì) 活動(dòng)中，很多應(yīng)稅消費(fèi)品并非山納稅人自己直接生產(chǎn)，而是委托他人加工生產(chǎn) 而成，而委托加工的消費(fèi)稅稅源分布較散，且稅務(wù)機(jī)關(guān)很難及時(shí)跟蹤，納稅人 可能也不清楚自己有消費(fèi)稅的納稅義務(wù)，向哪個(gè)稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)納稅。山與委托 人有支付和收入關(guān)系的受托人代收代繳消費(fèi)稅，既可以使稅款及時(shí)收繳，堵塞 征管漏洞，乂能降低稅務(wù)機(jī)關(guān)和納稅人的納稅成本。所以新條例第四條規(guī)定， 委托加工的應(yīng)稅

32、消費(fèi)品，由受托方在向委托方交貨時(shí)代收代繳稅款。但是對(duì)于 什么是“委托加工”，以及如何防止納稅人借4委托加工”之名逃避納稅義 務(wù)等問題，新條例并沒有作出明確規(guī)定，實(shí)施細(xì)則有必要予以明確。所以，本 條對(duì)委托加工應(yīng)稅消費(fèi)品的稅務(wù)處理作了明確規(guī)定，可以從以下兒方面來理 解。1.委托加工的應(yīng)稅消費(fèi)品是指由委托方提供原料和主要材料，受托方只收 取加工費(fèi)和代墊部分輔助材料加工的應(yīng)稅消費(fèi)品。根據(jù)本條的規(guī)定，并非所有存在委托加工關(guān)系的行為都屬于新條例規(guī)定的 委托加工。新條例第四條規(guī)定的委托加工限于委托方提供原料和主要材料，受 托方只收取加工費(fèi)和代墊部分輔助材料費(fèi)的行為。即，首先是應(yīng)稅消費(fèi)品的原 料和主要材料山委

33、托方提供，而不是受托方自己購買;其次是受托方只收取加工 費(fèi)，而不是收取應(yīng)稅消費(fèi)品的原料和主要材科成本費(fèi);最后是受托方可以為委托 方提供生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品所需的部分輔助材料， 方不得為委托方提供應(yīng)稅消費(fèi)品的主體材料，2.假借委托加工之名生產(chǎn)的應(yīng)稅消費(fèi)品,納消費(fèi)稅?，F(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中，有些納稅人可能假借委托加工之名，實(shí)際上進(jìn)行自行生 產(chǎn)銷售應(yīng)稅消費(fèi)品，利用稅收征管上的漏洞，逃避消費(fèi)稅的納稅義務(wù)。為避免 這種問題的出現(xiàn)，保護(hù)國家稅收利益，本條對(duì)這種虛假委托加工行為作出了限 制，規(guī)定，對(duì)于由受托方提供原材料生產(chǎn)的應(yīng)稅消費(fèi)品，或者受托方先將原材 料賣給委托方，然后再接受加工的應(yīng)稅消費(fèi)品，以及山受托方以委托方名義

34、購 進(jìn)原材料生產(chǎn)的應(yīng)稅消費(fèi)品，不論在財(cái)務(wù)上是否作俏售處理，都不得作為委托 加工應(yīng)稅消費(fèi)品，而應(yīng)當(dāng)按照銷售自制應(yīng)稅消費(fèi)品繳納消費(fèi)稅。即，虛假委托 加工行為包括三種宿形：一是由受托方提供原材料生產(chǎn)的應(yīng)稅消費(fèi)品，即受托 方提供應(yīng)稅消費(fèi)品的原料和主要材料;二是受托方先將原材料賣給委托方，然后 再接受委托進(jìn)行加工，并收取所謂的加工費(fèi);三是受托方以委托方名義購進(jìn)原材 料生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品，對(duì)于這種悄形，直接規(guī)定受托方為納稅人，更利于消費(fèi)稅 的征收。并收取相應(yīng)的成本費(fèi)用， 但受托 否則就不加工。應(yīng)當(dāng)按照銷售自制應(yīng)稅消費(fèi)品繳3委托加工的應(yīng)稅消費(fèi)品直接出售的，不再繳納消費(fèi)稅。根據(jù)新條例第四條的規(guī)定，委托加工的應(yīng)稅消

35、費(fèi)品，山受托方向委托方交 貨時(shí)代收代繳消費(fèi)稅，即委托方實(shí)際上已經(jīng)履行了消費(fèi)稅的納稅義務(wù)，如果委 托方將委托加工的應(yīng)稅消費(fèi)品直接出售的，就不用再繳納消費(fèi)稅，否則就造成 了a復(fù)征稅的問題。本條對(duì)此作了明確規(guī)定。4.委托個(gè)人加工的應(yīng)稅消費(fèi)品，山委托方收回后繳納消費(fèi)稅。現(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中，很多委托加工中的受托方是個(gè)人，如果將個(gè)人作為消費(fèi) 稅的代收代繳義務(wù)人，山于其財(cái)務(wù)制度可能不夠健全，不一定了解有關(guān)消費(fèi)稅 和代收代繳的稅收法律法規(guī)制度，執(zhí)行起來成本較大，也不利于保護(hù)國家稅收 利益。所以，國家稅務(wù)總局于1994年5月發(fā)布了關(guān)于消費(fèi)稅若干征稅問題 的 （國稅發(fā)1994130號(hào)），規(guī)定“對(duì)納稅人委托個(gè)體經(jīng)營者加

36、工的應(yīng)稅品， 一律于委托方收回后在委托方所在地繳納消費(fèi)稅?！毙聴l例修訂時(shí)，將這個(gè)做 法明確予以吸收，即在應(yīng)代收代繳消費(fèi)稅的情形中，排除出受托人為個(gè)人的情 形。但是對(duì)于受托方為個(gè)人時(shí)，納稅人如何具體繳納消費(fèi)稅沒有明確規(guī)定，所 以本條對(duì)此作了明確，即委托個(gè)人加工的應(yīng)稅消費(fèi)品，山委托方收回后繳納消 費(fèi)稅。這里的個(gè)人包括個(gè)體工商戶、自然人、農(nóng)村承包經(jīng)營戶以及在中國境內(nèi) 有經(jīng)營行為的外籍個(gè)人等。第八條消費(fèi)稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間，根據(jù)條例第四條的規(guī)定，分列如下:（一）納稅人銷售應(yīng)稅消費(fèi)品的，按不同的銷售結(jié)算方式分別為:1.采取賒銷和分期收款結(jié)算方式的， 為書面合同約定的收款日期的當(dāng)天, 書面合同沒有約定收款日

37、期或者無書面合同的，為發(fā)出應(yīng)稅消費(fèi)品的當(dāng)天；2采取預(yù)收貨款結(jié)算方式的，為發(fā)出應(yīng)稅消費(fèi)品的當(dāng)天;3.采取托收承付和委托銀行收款方式的，為發(fā)出應(yīng)稅消費(fèi)品并辦妥托收手 續(xù)的當(dāng)天；4.采取其他結(jié)算方式的，為收訖銷售款或者取得索取銷售款憑據(jù)的當(dāng)天。（二）納稅人自產(chǎn)自用應(yīng)稅消費(fèi)品的，為移送使用的當(dāng)天。（三）納稅人委托加工應(yīng)稅消費(fèi)品的，為納稅人提貨的當(dāng)天。（四）納稅人進(jìn)口應(yīng)稅消費(fèi)品的，為報(bào)關(guān)進(jìn)口的當(dāng)天。本條釋義本條是關(guān)于消費(fèi)稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間的明確規(guī)定。與原實(shí)施細(xì)則第八條相比， 本條除作了個(gè)別文字調(diào)整外， 主要是增加規(guī)定7“書面合同沒有約定收款日期或者無書面合同的，為發(fā)出應(yīng)稅消費(fèi)品的當(dāng) 天的內(nèi)容。納稅義務(wù)發(fā)

38、生時(shí)間是納稅人納稅義務(wù)的起算時(shí)間，即納稅人繳 納稅款的起算時(shí)間，直接關(guān)系到納稅人應(yīng)納稅額的大小、納稅期限的確定等， 屬于稅收基本要素。而納稅環(huán)節(jié)是稅法規(guī)定的課稅對(duì)象在從生產(chǎn)到消費(fèi)的流轉(zhuǎn) 過程中應(yīng)當(dāng)繳納稅款的環(huán)節(jié)。新條例第四條只是規(guī)定了消費(fèi)稅的納稅環(huán)節(jié)，沒 有對(duì)消費(fèi)稅的納稅義務(wù)時(shí)間作出規(guī)定。為進(jìn)一步明確納稅人和稅務(wù)機(jī)關(guān)的權(quán)利 義務(wù)，確保消費(fèi)稅的及時(shí)征收，本條對(duì)消費(fèi)稅的具體納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間作了明 確規(guī)定。消費(fèi)稅的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間可以從以下兒方面來理解：1.納稅人采取賒銷和分期收款結(jié)算方式銷售應(yīng)稅消費(fèi)品的，為書面合同約 定的收款日期的當(dāng)天，書面合同沒有約定收款日期或者無書面合同的，為發(fā)出 應(yīng)稅消費(fèi)品

39、的當(dāng)天?，F(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中，納稅人銷售應(yīng)稅消費(fèi)品并非在發(fā)出應(yīng)稅消費(fèi)品時(shí)就收訖 相應(yīng)貨款，而是采取賒銷和分期收款結(jié)算方式銷售應(yīng)稅消費(fèi)品，如果要求納稅 人在發(fā)出應(yīng)稅消費(fèi)品的同時(shí)就繳納消費(fèi)稅，可能會(huì)增加納稅人的財(cái)務(wù)負(fù)擔(dān)，所 以本條規(guī)定這種悄形下的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為書面合同約定的收款日期的當(dāng) 天。同時(shí)，考慮到實(shí)踐中很多銷售行為，要么是銷售合同中沒有約定收款日 期，要么就根本沒有簽訂銷售合同，為保證國家稅收利益，不能無限制延遲納 稅人的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間，所以本條規(guī)定這種1W形下的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為發(fā) 出應(yīng)稅消費(fèi)品的當(dāng)天。2.納稅人采取預(yù)收貨款結(jié)算方式銷售應(yīng)稅消費(fèi)品的， 為發(fā)出應(yīng)稅消費(fèi)品的 當(dāng)天。現(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)

40、中，納稅人銷售應(yīng)稅消費(fèi)品采取的是預(yù)收貨款方式，即先收 款后交貨，當(dāng)納稅人將應(yīng)稅消費(fèi)品發(fā)出時(shí)往往意味著交易行為的完成，這時(shí)候 就有必要征收消費(fèi)稅，所以本條規(guī)定預(yù)收貨款結(jié)算方式銷售應(yīng)稅消費(fèi)品的，納 稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為發(fā)出應(yīng)稅消費(fèi)品的當(dāng)天。3.納稅人采取托收承付和委托銀行收款方式銷售應(yīng)稅消費(fèi)品的，為發(fā)出應(yīng) 稅消費(fèi)品并辦妥托收手續(xù)的當(dāng)天?，F(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中，很多1W形下，納稅人銷售應(yīng)稅消費(fèi)品采取的是托收承付 和委托銀行收款方式，當(dāng)納稅人發(fā)出應(yīng)稅消費(fèi)品并辦妥托收手續(xù)后，往往就能 夠獲取相應(yīng)款項(xiàng)，這時(shí)候就有必要征收消費(fèi)稅，所以本條規(guī)定，采取托收承付 和委托銀行收款方式銷售應(yīng)稅消費(fèi)品的，納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為發(fā)出應(yīng)稅

41、消費(fèi)品 并辦妥托收手續(xù)的當(dāng)天。4.納稅人采取其他結(jié)算方式銷售應(yīng)稅消費(fèi)品的，為收訖銷售款或者取得索 取銷售款憑據(jù)的當(dāng)天。納稅人銷售應(yīng)稅貨物，往往以收訖銷售款項(xiàng)或者取得索取銷售款項(xiàng)憑據(jù)為 交易完成的標(biāo)志，所以一般1W形下，納稅義務(wù)的發(fā)生也應(yīng)當(dāng)以收訖銷售款項(xiàng)或 者取得索取銷售款項(xiàng)憑據(jù)的時(shí)間來確定，這有利于減輕納稅人負(fù)擔(dān)，緩解資金 被占用的壓力。所以本條規(guī)定，當(dāng)納稅人采取賒銷和分期收款、預(yù)收貨款、托 收序:付和委托銀行收款方式之外銷售應(yīng)稅消費(fèi)品的，納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為收訖 銷售款或者取得索取銷售款憑據(jù)的當(dāng)天。這是個(gè)兜底規(guī)定。5納稅人自產(chǎn)自用應(yīng)稅消費(fèi)品的，為移送使用的當(dāng)天。新條例第四條規(guī)定，納稅人自產(chǎn)自用

42、應(yīng)稅消費(fèi)品的，于移送使用時(shí)繳納消 費(fèi)稅。由于納稅人的自產(chǎn)自用行為，不涉及交易相對(duì)方，實(shí)際上是納稅人自己 與自己交易，不涉及款項(xiàng)的支付與結(jié)算等問題，當(dāng)應(yīng)稅消費(fèi)品移送使用時(shí)，其 納稅義務(wù)就已經(jīng)發(fā)生。所以，本條規(guī)定，納稅人自產(chǎn)自用應(yīng)稅消費(fèi)品的，納稅 義務(wù)發(fā)生時(shí)間為移送使用應(yīng)稅消費(fèi)品的當(dāng)天。6納稅人委托加工應(yīng)稅消費(fèi)品的，為納稅人提貨的當(dāng)天。委托加工的，受托方為代收代繳消費(fèi)稅的義務(wù)人，為保證國家稅收利益， 便于受托方及時(shí)履行代收代繳義務(wù)，將納稅人（委托方）提貨的當(dāng)夭確定為納稅 義務(wù)發(fā)生時(shí)間，更利于操作和執(zhí)行。所以，本條規(guī)定，納稅人委托加工應(yīng)稅消 費(fèi)品的，納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為納稅人提貨的當(dāng)天。7納稅人進(jìn)口應(yīng)

43、稅消費(fèi)品的，為報(bào)關(guān)進(jìn)口的當(dāng)天。納稅人進(jìn)口應(yīng)稅消費(fèi)品與銷售應(yīng)稅消費(fèi)品不同，涉及在不同國境之間的物 理空間交換，需要經(jīng)過一個(gè)入關(guān)手續(xù)，由海關(guān)對(duì)進(jìn)口全過程進(jìn)行監(jiān)管，而且在 辦理入關(guān)手續(xù)完成后，才標(biāo)志著進(jìn)口應(yīng)稅消費(fèi)品手續(xù)的完成。考慮到進(jìn)口應(yīng)稅 消費(fèi)品山海關(guān)介入后，等于是經(jīng)過了政府部門的一道監(jiān)控，如果以收訖銷售款 項(xiàng)或者取得索取銷售款項(xiàng)憑據(jù)為納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間，山于國際支付結(jié)算體系的 復(fù)朵，同時(shí)也涉及不同國家之間的稅收主權(quán)關(guān)系等，實(shí)際不可行，也會(huì)損害到 進(jìn)口國的稅收利益。所以本條規(guī)定，進(jìn)口應(yīng)稅消費(fèi)品，納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為報(bào) 關(guān)進(jìn)口的當(dāng)天。報(bào)關(guān)進(jìn)口的時(shí)間根據(jù)海關(guān)法來確定。根據(jù)海關(guān)法第十 四條規(guī)定，進(jìn)出境運(yùn)輸工

44、具到達(dá)設(shè)立海關(guān)的地點(diǎn)時(shí)，運(yùn)輸工具負(fù)責(zé)人應(yīng)當(dāng)向海 關(guān)如實(shí)申報(bào)，交驗(yàn)單證，并接受海關(guān)監(jiān)管和檢查;第二十四條規(guī)定，進(jìn)口貨物的 收貨人應(yīng)當(dāng)自運(yùn)輸工具申報(bào)進(jìn)境之日起14日內(nèi)向海關(guān)申報(bào)。第九條條例第五條第一款所稱銷售數(shù)量，是指應(yīng)稅消費(fèi)品的數(shù)量。具體 為：（一）銷售應(yīng)稅消費(fèi)品的，為應(yīng)稅消費(fèi)品的銷售數(shù)量;（二）自產(chǎn)自用應(yīng)稅消費(fèi)品的，為應(yīng)稅消費(fèi)品的移送使用數(shù)量;（三）委托加工應(yīng)稅消費(fèi)品的，為納稅人收回的應(yīng)稅消費(fèi)品數(shù)量;（四）進(jìn)口應(yīng)稅消費(fèi)品的，為海關(guān)核定的應(yīng)稅消費(fèi)品進(jìn)口征稅數(shù)量。本條釋義本條是關(guān)于應(yīng)稅消費(fèi)品銷售數(shù)量如何確定的規(guī)定。與原實(shí)施細(xì)則第九條相比，本條只是作了個(gè)別文字調(diào)整，表述上更加整潔 和規(guī)范。根據(jù)新條例

45、第五條的規(guī)定，消費(fèi)稅的計(jì)稅包括從價(jià)定率.從量定額， 以及從價(jià)定率和從量定額復(fù)合計(jì)稅等三種方式。其中實(shí)行從量定額辦法計(jì)算的 應(yīng)納稅額二銷售數(shù)量 X 定額稅率。銷售數(shù)量的確定，對(duì)于納稅人的實(shí)際稅負(fù)起著 直接的影響作用。所以，實(shí)施細(xì)則有必要對(duì)銷售數(shù)量如何具體確定作出明確規(guī) 定。根據(jù)本條的規(guī)定，應(yīng)稅消費(fèi)品的銷售數(shù)量分為以下兒種W形：1銷售應(yīng)稅消費(fèi)品的，為應(yīng)稅消費(fèi)品的銷售數(shù)量。銷售應(yīng)稅消費(fèi)品的， 其銷售數(shù)量就為納稅人實(shí)際銷售的應(yīng)稅消費(fèi)品數(shù)量, 如果購銷雙方有書面合同或者其他書面憑證的，則以書面憑證上的數(shù)據(jù)為準(zhǔn)。 當(dāng)然為避免納稅人逃避納稅義務(wù)，在書面憑證上造假，稅務(wù)機(jī)關(guān)保留有稽核 權(quán)，如果發(fā)現(xiàn)納稅人虛報(bào)銷

46、售數(shù)量的，將要追究其相應(yīng)法律責(zé)任。2自產(chǎn)自用應(yīng)稅消費(fèi)品的，為應(yīng)稅消費(fèi)品的移送使用數(shù)量。自產(chǎn)自用應(yīng)稅消費(fèi)品的，其計(jì)稅依據(jù)為應(yīng)稅消費(fèi)品的移送使用數(shù)量，往往 可以根據(jù)納稅人賬務(wù)中的書面記錄來確定。3.委托加工應(yīng)稅消費(fèi)品的，為納稅人收回的應(yīng)稅消費(fèi)品數(shù)量。委托加工中，山于加工過程中可能會(huì)產(chǎn)生各種消耗，納稅人所實(shí)際收回的 應(yīng)稅消費(fèi)品數(shù)量，可能小于或者多于納稅人在委托加工合同中所約定的數(shù)量， 這時(shí)候作為計(jì)稅依據(jù)的應(yīng)該是納稅人所實(shí)際收回的應(yīng)稅消費(fèi)品數(shù)量，而不是委 托加上合同中所約定的應(yīng)稅消費(fèi)品數(shù)量。4進(jìn)口應(yīng)稅消費(fèi)品的，為海關(guān)核定的應(yīng)稅消費(fèi)品進(jìn)口征稅數(shù)量。與納稅人在國內(nèi)銷售或者委托加工應(yīng)稅消費(fèi)品等不同，進(jìn)口應(yīng)稅

47、消費(fèi)品 的，具體的進(jìn)口征稅數(shù)量需要經(jīng)過海關(guān)的核定，并以海關(guān)核定的數(shù)據(jù)為準(zhǔn)，所 以作為進(jìn)口應(yīng)稅消費(fèi)品的數(shù)量，應(yīng)以海關(guān)核定的應(yīng)稅消費(fèi)品進(jìn)口征稅數(shù)量為 準(zhǔn)。第十條實(shí)行從量定額辦法計(jì)算應(yīng)納稅額的應(yīng)稅消費(fèi)品，計(jì)量單位的換算標(biāo) 準(zhǔn)如下：（一）黃酒1噸=962升（二）啤酒1噸=988升（三）汽油1噸=1388升（四）柴油1噸=1176升（五）航空煤油1噸=1246升（六）石腦油1噸=1385升（七）溶劑油1噸=1282升（八）潤滑油1噸一1126升（九）燃料油1噸=1015#本條釋義本條是關(guān)于計(jì)算單位換算標(biāo)準(zhǔn)的規(guī)定。與原實(shí)施細(xì)則第十條相比，本條增加規(guī)定了航空煤油、石腦油、溶劑油、 潤滑油和燃料油中噸與升的換

48、算標(biāo)準(zhǔn)。根據(jù)新條例的規(guī)定，黃酒、啤酒、汽 油、柴油、航空煤油、石腦油、溶劑油、潤滑油和燃料油實(shí)行從量定額等辦法 計(jì)算應(yīng)納稅額。實(shí)際中，這些應(yīng)稅消費(fèi)品可能是以噸或者升為計(jì)量單位，而噸 是質(zhì)量單位，升是體積單位，兩者之間沒有一定的換算規(guī)則，沒有必然的可比 性，必須引入密度才能完成換算，不同密度的物資，其換算標(biāo)準(zhǔn)是不同的。為 了便于稅收征管，結(jié)合各種物資的一般密度，本條明確了黃酒、啤酒、汽油、 柴油、航空煤油、石腦油、溶劑油、潤滑油和燃料油計(jì)量單位中噸與升的換算 標(biāo)準(zhǔn)，即黃酒1噸=962升;啤酒1噸=988升;汽油1噸=1388 #;柴油1噸=1176升;航空煤油1噸=1246 #;石腦油1噸二13

49、85升;溶劑油1噸=1282 #;潤滑油1噸=1126#;燃料油1噸=1015升。第十一條納稅人銷售的應(yīng)稅消費(fèi)品， 以人民幣以外的貨幣結(jié)算銷售額的, 其銷售額的人民幣折合率可以選擇銷售額發(fā)生的當(dāng)夭或者當(dāng)月1日的人民幣匯 率中間價(jià)。納稅人應(yīng)在事先確定采用何種折合率，確定后1年內(nèi)不得變更。本條釋義本條是關(guān)于人民幣以外的貨幣如何結(jié)算銷售額的規(guī)定。與原實(shí)施細(xì)則第十一條規(guī)定相比， 本條將“外匯”改成“人民幣以外的貨 幣”；將“國家外匯牌價(jià)（原則上為中間價(jià)廠 改成“人民幣匯率中間價(jià)”，表述 上更加準(zhǔn)確和規(guī)范。消費(fèi)稅的納稅行為是以發(fā)生在中華人民共和國境內(nèi)為標(biāo)準(zhǔn) 來確定的，所以作為計(jì)稅依據(jù)的銷售額應(yīng)以人民幣計(jì)

50、算，這也是稅收主權(quán)原則 的體現(xiàn)。但是考慮到實(shí)際經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中，出于各種需要，納稅人可能也會(huì)以人民 幣以外的貨幣結(jié)算銷售額，這就需要折合成人民幣來計(jì)算。所以新條例第五條 規(guī)定，納稅人銷售的應(yīng)稅消費(fèi)品，以人民幣計(jì)算銷售額。納稅以人民幣以外的 貨幣結(jié)算銷售額的，應(yīng)當(dāng)折合成人民幣計(jì)算。但是對(duì)于具體如何折合沒有明確 規(guī)定，實(shí)施細(xì)則有必要對(duì)此予以明確。所以，本條規(guī)定，納稅人俏售的應(yīng)稅消 費(fèi)品，以人民幣以外的貨幣結(jié)算銷售額的，其俏售額的人民幣折合率可以選擇 銷售額發(fā)生的當(dāng)天或者當(dāng)月1日的人民幣匯率中間價(jià)。納稅人應(yīng)在事先確定采 用何種折合率，確定后1年內(nèi)不得變更?？梢詮囊韵聝煞矫鎭砝斫猓?人民幣的折合率可以選擇銷

51、售額發(fā)生的當(dāng)天或者當(dāng)月1日的人民幣匯率 中間價(jià)。隨著我國外匯管理制度的改革，中國人民銀行根據(jù)銀行間外匯市場形成的 價(jià)格，授權(quán)外匯管理局公布人民幣對(duì)主要外幣的人民幣匯率中間價(jià)，U詢“國 家外匯牌價(jià)”僅適用于銀行與銀行間的外匯交易，企業(yè)之間的交易更多的是選 擇外匯管理局公布的人民幣匯率中間價(jià)。為保證納稅人的利益，本條賦予了納 稅人一定的選擇權(quán)，即可以選擇銷售額發(fā)生的當(dāng)天或者當(dāng)月1日的人民幣匯率 中間價(jià)，來折合計(jì)算銷售額的人民幣數(shù)量。2納稅人選擇折合率后，1年內(nèi)不得變更。為便于消費(fèi)稅征管，納稅人在選擇具體的折合方式后，1年內(nèi)不得變更折 合率，即對(duì)于選擇的后果山納稅人在1年內(nèi)承擔(dān)，如果納稅人認(rèn)為其所選

52、擇的 折合率對(duì)其不利，只能在1年后要求變更。第十二條條例第六條所稱銷售額，不包括應(yīng)向購貨方收取的增值稅稅款。 如果納稅人應(yīng)稅消費(fèi)品的銷售額中未扣除增值稅稅款或者因不得開具增值稅專 用發(fā)票而發(fā)生價(jià)款和增值稅稅款合并收取的，在計(jì)算消費(fèi)稅時(shí)，應(yīng)當(dāng)換算為不 含增值稅稅款的銷售額。其換算公式為：應(yīng)稅消費(fèi)品的銷售額二含增值稅的銷售額一（1豐增值稅稅率或者征收率）本條釋義本條是關(guān)于作為消費(fèi)稅計(jì)稅依據(jù)的銷售額例外項(xiàng)U的具體規(guī)定。與原實(shí)施細(xì)則第十二條規(guī)定相比，本條只是作了個(gè)別文字調(diào)整，表述上更 加整潔和規(guī)范。根據(jù)新條例第五條的規(guī)定，消費(fèi)稅的計(jì)稅辦法包括從價(jià)定率、 從量定額，以及從價(jià)定率和從量定額復(fù)合計(jì)稅等三種方

53、式。其中實(shí)行從價(jià)定率 辦法計(jì)算的應(yīng)納稅額二銷售額 X 比例稅率。銷售額的確定，對(duì)于納稅人的實(shí)際稅 負(fù)起著直接的影響作用。所以新條例第六條進(jìn)一步規(guī)定，銷售額為納稅人銷售 應(yīng)稅消費(fèi)品向購買方收取的全部價(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，即銷售額為應(yīng)稅消費(fèi)品本身 所含的價(jià)值，不包括并非其直接所負(fù)擔(dān)的稅款，也就是不包括向購買方收取的 增值稅稅款。所以本條明確規(guī)定了應(yīng)稅消費(fèi)品的銷售額不包括購買方所實(shí)際承 擔(dān)的增值稅稅款。這主要是考慮到，增值稅的納稅人雖然名義上是售貨人，但 實(shí)際上是購買人，實(shí)行的是價(jià)外稅，稅款和貨物的價(jià)格是單獨(dú)列明的，稅款由 購買人承擔(dān)，是售貨人代稅務(wù)機(jī)關(guān)向購買人收取的，不屬于貨款，不應(yīng)作為消 費(fèi)稅的納稅依

54、據(jù)。如果納稅人應(yīng)稅消費(fèi)品的銷售額中未扣除增值稅稅款或者因 不得開具增值稅用發(fā)票而發(fā)生價(jià)款和增值稅稅款合并收取的，在計(jì)算消費(fèi)稅 時(shí)，應(yīng)當(dāng)換算為不含增值稅稅款的銷售額，其換算公式為：應(yīng)稅消費(fèi)品的銷售 額二含增值稅的銷售額一（1+增值稅稅率或者征收率）第十三條 應(yīng)稅消費(fèi)品連同包裝物銷售的，無論包裝物是否單獨(dú)計(jì)價(jià)以及在 會(huì)計(jì)上如何核算，均應(yīng)并人應(yīng)稅消費(fèi)品的銷售額中繳納消費(fèi)稅。如果包裝物不 作價(jià)隨同產(chǎn)品銷售而是收取押金，此項(xiàng)押金則不應(yīng)并入應(yīng)稅消費(fèi)品的銷售額中 征稅。但對(duì)因逾期未收回的包裝物不再退還的或者已收取的時(shí)間超過12個(gè)月的 押金，應(yīng)并入應(yīng)稅消費(fèi)品的銷售額，按照應(yīng)稅消費(fèi)品的適用稅率繳納消費(fèi)稅。對(duì)既作價(jià)隨同應(yīng)稅消費(fèi)品銷售，乂另外收取押金的包裝物的押金，凡納稅 人在規(guī)定