臺灣土地稅立法及對大陸的啟示

1、臺灣土地稅立法及對大陸的啟示    【作 者】許合進(jìn) 【作者簡介】許合進(jìn)，武漢，武漢大學(xué)法學(xué)院法學(xué)研究生，郵編：430072 【內(nèi)容提要】土地是財富之母，“是一切生產(chǎn)和一切存在的源泉?！痹谌说仃P(guān)系日趨緊張的今天，各國普遍重視對土地的管理和使用，通過施行各種土地政策以求人地關(guān)系達(dá)最佳配置狀態(tài)?；诙愂盏穆毮芤蛩?，對土地課稅無疑成為各國推行其土地政策的重大舉措。我國臺灣地區(qū)土地政策的推行取得巨大成功，重要原因便在于其土地稅法的科學(xué)性、合理性。大陸、臺灣實行的是不同性質(zhì)的土地制度，但這不妨礙我們對臺灣的土地稅立法進(jìn)行研究，以便借鑒臺灣的經(jīng)驗，完善大陸的土地稅立

2、法。 【關(guān) 鍵 詞】臺灣/土地稅/立法/啟示 中圖分類號：D922.229文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A文章編號：1007 788X（1999）03003804 一、臺灣土地稅立法的基本內(nèi)容 在臺灣稅法理論中，稅法有廣義狹義之分。狹義的稅法，是指立法院通過的有關(guān)稽征各種稅捐的法律。如稅捐稽征法、所得稅法等；廣義的稅法，除狹義的稅法外，還包括基于稅法授權(quán)而定的行政規(guī)章、行政解釋、司法判解及國際間租稅協(xié)定等（注：（臺）高永長著現(xiàn)行稅法概要，三民書局印行，1981年9月版，第34頁，第47頁，第349頁，第351頁，第367368頁，第351頁。）。本文論及的臺灣土地稅法從廣義。臺灣所有稅目劃分三大類（注：（臺）高

3、永長著現(xiàn)行稅法概要，三民書局印行，1981年9月版，第34頁，第47頁，第349頁，第351頁，第367368頁，第351頁。）：（1）“國稅”。 包括所得稅、遺產(chǎn)及贈與稅、關(guān)稅、貨物稅、證券交易稅、礦區(qū)稅。（2 ）“省（市）稅”。包括營業(yè)稅、印花稅、使用牌照稅、港工捐。（3 ）“縣（市）稅”。包括地價稅、田賦、土地增值稅、房屋稅、契稅、屠宰稅、娛樂稅、教育捐。土地稅以土地為征稅對象，主要包括地價稅、田賦及土地增值稅等三種稅，為“省級”之地方稅（注：（臺）高永長著現(xiàn)行稅法概要，三民書局印行，1981年9月版，第34頁，第47頁，第349頁，第351頁，第367368頁，第351頁。）。關(guān)于土地

4、稅收的法律法規(guī)有土地法（第四編：土地稅）、土地法施行法（第四編：土地稅）、土地稅法、平均地權(quán)條例、土地稅減免規(guī)則等，幾乎履蓋了土地市場的各個環(huán)節(jié)，有力配合了臺灣土地政策的推行。 依據(jù)臺灣土地稅收的法律法規(guī)，在臺灣，涉及土地的稅賦共計有：地價稅、田賦、土地增值稅、空地稅、荒地稅、契稅、工程受益費、遺產(chǎn)稅、贈與稅、財產(chǎn)交易所得稅及印花稅等（注：（臺）陳銘福著房地產(chǎn)稅法實務(wù)，臺北，五南圖書出版公司1981年5月版，第8頁。）。 1、地價稅。地價稅是臺灣最基本的土地稅， 是按土地價格征收的一種稅。在臺灣，有些土地規(guī)定有地價，有些土地尚未規(guī)定地價，而地價稅只對已規(guī)定地價的土地征收。但規(guī)定地價土地并不都征

5、收地價稅，如都市土地依都市計劃編為農(nóng)業(yè)區(qū)及保護(hù)區(qū)，限作農(nóng)業(yè)用地使用時征收田賦。這在土地稅法第22條與平均地權(quán)條例第22條中有詳細(xì)規(guī)定。為征收地價稅，臺灣各地有專門的地價評議委員會負(fù)責(zé)評議有關(guān)地價事宜，并制定有地價評議委員會組織規(guī)程。地價稅納稅義務(wù)人一般是土地所有權(quán)人，土地出典時是典權(quán)人，政府放領(lǐng)土地的是承領(lǐng)人，以及承墾政府土地的人。若土地所有權(quán)屬于公有或公同共有者，以管理機(jī)關(guān)或管理人為納稅義務(wù)人。若為分別共有者，地價稅以共有人各按其應(yīng)有部分為納稅義務(wù)人。另外，在特殊情形下由土地使用人代繳（注：（臺）土地稅法， 第4條。）。地價稅運用累進(jìn)稅率及加征空地稅的方法來調(diào)整土地分配，促進(jìn)土地利用。它們是

6、：（1）一般累進(jìn)稅率，共七級。未超過累進(jìn)起點地價時按基本稅率千分之十五征稅；超過累進(jìn)起點地價在百分之五百以上者，以每超過百分之五百為一級距，每一級距內(nèi)各就其超過部分，逐級加征千分之十，以加至最高稅率千分之七十為止（注：（臺）土地稅法第16條，（臺）平均地權(quán)條例第19條。）。（2 ）優(yōu)惠稅率。對自用住宅用地、工業(yè)用地、公共設(shè)保留地、公有土地采優(yōu)惠稅率（注：（臺）土地稅法第17、18、19、20條。）。（3 ）加重征收。對超過期限未建筑使用的私用空地加征空地稅（注：（臺）土地稅法第21條。）。另外，對地價稅、田賦、土地增值稅的減免事項臺灣制定有專門的土地稅減免規(guī)則。 2、田賦。臺灣田賦制度的存在，

7、已有長久的歷史， 在以后相當(dāng)時期，仍將繼續(xù)存在。臺灣為使稅法完整，人民查閱便利，乃將田賦之征收，訂入土地稅法，正式定為土地稅之一項目（注：（臺）高永長著現(xiàn)行稅法概要，三民書局印行，1981年9月版，第34頁，第47頁，第349頁，第351頁，第367368頁，第351頁。）。 田賦系指土地作農(nóng)業(yè)用地使用期間征收的一種賦稅。征收田賦之土地一般是非都市土地，且要符合兩個條件：一是限作農(nóng)業(yè)用途使用，一是未規(guī)定地價。但都市土地（一般規(guī)定有地價）也有征收田賦之情形（注：（臺）土地稅法第22條。）。田賦納稅義務(wù)人與地價稅相同，另在特殊情形下，土地使用人為代繳義務(wù)人（注：（臺）土地稅法第4條。）。 田賦稅率

8、按征收稻谷土地，不產(chǎn)稻谷土地、出租耕地、廢耕土地而有不同的征收辦法，主要有實物征收和折征代金。廢耕私有荒地逾期未復(fù)耕的，要按原稅額加征一至三倍的荒地稅（注：（臺）高永長著現(xiàn)行稅法概要，三民書局印行，1981年9月版，第34頁，第47頁，第349頁，第 351頁，第367368頁，第351頁。）。 3、土地增值稅。已規(guī)定地價之土地，于土地所有權(quán)移轉(zhuǎn)時， 其移轉(zhuǎn)現(xiàn)值減除原規(guī)定地價或前次移轉(zhuǎn)時申報之現(xiàn)值，再減除土地所有人為改良土地已支付之工程受益費、土地重劃費用等全部費用后，就其余額，亦即土地自然漲價部分，課征土地增值稅。政府出售之公有土地、因繼承移轉(zhuǎn)之私有土地、及私有土地贈與政府供公共使用者，均免

9、予課征。納稅義務(wù)人是：土地有償移轉(zhuǎn)時，以原所有人為納稅義務(wù)人；土地?zé)o償移轉(zhuǎn)時，以取得土地所有權(quán)人為納稅義務(wù)人；土地設(shè)定典權(quán)時，以出典人為納稅義務(wù)人。土地增值稅稅率有一般累進(jìn)稅率（共三檔：40%、50%、60%）、自用住宅優(yōu)惠稅率、改良利用優(yōu)惠稅率（改良荒地與重劃土地）、被征收土地優(yōu)惠稅率、另行購買土地退還原繳土地增值稅及土地投機(jī)加重稅率（注：（臺）高永長著現(xiàn)行稅法概要，三民書局印行，1981年9月版，第34頁，第47頁，第349頁，第351頁，第367368頁，第351頁。）。4、其它土地稅?？盏囟悾櫭剂x即是對空地課稅， 亦即對于空地，除了課征地價稅之外，另行課征空地稅。所謂空地，系指已完

10、成道路、排水及電力設(shè)施，于有自來水地區(qū)并完成自來水系統(tǒng)，而仍未依法建筑，或雖建筑使用，而其建筑改良物價值不及所占基地申報地價百分之十，且經(jīng)直轄市或縣（市）政府認(rèn)定應(yīng)予增建、改建或重建之私有建筑用地。應(yīng)征空地稅的土地，按該土地應(yīng)納地價稅基本稅率加征二至五倍的空地稅?；牡囟?，顧名思義即是對荒地課稅，亦即對于荒地，除了課征地價稅（田賦）之外，另行課征荒地稅。所謂荒地，指凡編為農(nóng)業(yè)或其它直接生產(chǎn)用地，未依法使用者，為荒地。應(yīng)征荒地稅之土地，按該土地應(yīng)納田賦基本稅額加征三倍之荒地稅。另外，臺灣還開征工程受益費、遺產(chǎn)稅、贈與稅，契稅等。 二、臺灣土地稅立法的特點 基于以上臺灣土地稅立法的基本內(nèi)容及根據(jù)臺灣

11、現(xiàn)行土地稅法體系，臺灣土地稅立法的特點可概括如下： 1、政府統(tǒng)一立法，權(quán)威性高。在臺灣， 土地稅收立法同一般國家的發(fā)展模式一樣，起初都散見于土地法、土地法施行法、平均地權(quán)條例、田賦征收條例等十余種法規(guī)中，法令紛歧繁復(fù)，對于征納均甚不便，而且容易引起流弊。為使稅法推行土地政策與行政法規(guī)相分離，有利征收，便利納稅，臺灣于1977年將十余種法規(guī)中有關(guān)土地稅的規(guī)定，整合成為一部完整而統(tǒng)一的土地稅法。 2、法律條文精巧細(xì)致，可操作性強(qiáng)。 臺灣除有統(tǒng)一的土地稅法外，還有平均地權(quán)條例、土地稅減免規(guī)則等，涵蓋了土地市場的各個環(huán)節(jié)。法律條款周全細(xì)致，但又不失精簡，不僅有利于居民納稅，也方便稅務(wù)機(jī)關(guān)的征收管理。

12、3、稅收的經(jīng)濟(jì)杠桿作用顯著。如空地稅，對能建筑土地， 限期不使用則要征收空地稅，即加征25倍的地價稅基本稅額。如此高的稅負(fù)使土地所有權(quán)人要么盡早使用土地，要么轉(zhuǎn)讓給有能力利用土地的人，從而杜絕出現(xiàn)“曬地”現(xiàn)象。又如土地稅法第38條規(guī)定：“私有荒地或空地，經(jīng)改良、利用或建筑使用而移轉(zhuǎn)所有權(quán)者，就其應(yīng)納土地增值稅額減征百分之二十?！奔磳Ω牧纪恋氐男袨榻o予鼓勵。這些規(guī)定加強(qiáng)了稅收的經(jīng)濟(jì)杠桿作用，使土地在一定程度上得以充分有效的利用。 4、土地稅法的社會政策性顯著。 臺灣土地稅法在體現(xiàn)其土地政策方面自不待言，臺灣土地政策的成功推行其土地稅法功不可沒。在臺灣，由于經(jīng)濟(jì)發(fā)展人口增加，存量土地寥寥無幾，可開

13、發(fā)增量土地日漸稀少，導(dǎo)致人地關(guān)系日趨緊張。另外，在土地私有制度下土地占用的壟斷排它性，勢必使土地向富者集中，而貧者將失去更多土地?；诖?，為推行“平均地權(quán)”“耕者有其田”的土地政策（注：（臺）王文甲著土地政策，臺北三民書局印行，1978年9月修正版，第6173頁。）， 基于稅收的職能因素，臺灣非常注重通過稅收來調(diào)節(jié)人地關(guān)系的失調(diào)現(xiàn)象。如地價稅和土地增值稅的征收，目的便在于實施平均地權(quán)政策（注：（臺）高永長著現(xiàn)行稅法概要，三民書局印行，1981年9月版，第34頁，第47頁，第349頁，第351頁，第367368頁，第351頁。）。 5、土地稅法與土地法及相關(guān)法律相銜接。 臺灣的土地法第四編為土地

14、稅，土地法施行法第四編為土地稅，土地稅法是土地法的有機(jī)組成部分。這種統(tǒng)一而相互銜接配套的土地制度體系不僅有利于稅務(wù)征管，方便居民納稅，而且有利于政府對土地市場的調(diào)控管理，有利于推行土地政策。 三、臺灣的土地稅立法給大陸的啟示 在現(xiàn)階段，我國土地稅法的總體狀況與土地市場的發(fā)展要求顯得很不適應(yīng)，已不能發(fā)揮稅收應(yīng)有的功能，國家對土地市場的宏觀導(dǎo)向不力，并連帶影響房地產(chǎn)市場的進(jìn)一步發(fā)展。建立健全我國土地稅立法已勢在必行。雖然大陸與臺灣實行的是不同性質(zhì)的土地制度，但并不妨礙我們在完善大陸土地稅立法時借鑒臺灣的成功經(jīng)驗，更快更好的完善大陸的土地稅立法。 總的來說，臺灣的土地稅立法給我們以下啟示： 1、統(tǒng)一

15、土地稅收立法，提高立法規(guī)格。現(xiàn)行的三部土地稅法， 即耕地占用稅暫行條例、城鎮(zhèn)土地使用稅暫行條例、土地增值稅暫行條例是由國務(wù)院頒行的典型的行政管理法規(guī)。一方面，立法分散，層次低，權(quán)威性不高；另一方面，條文過“粗”，涵蓋不足，可操作性差。借鑒我國臺灣地區(qū)做法，我們應(yīng)考慮由全國人大制定一部統(tǒng)一的“土地稅法”。該部法律要對我國現(xiàn)行的土地稅法及相關(guān)規(guī)范性法律進(jìn)行整合重構(gòu)，依循地產(chǎn)市場運行過程和市場行為，結(jié)合我國的土地國情，科學(xué)地設(shè)置稅種稅率。法律條文應(yīng)“宜細(xì)不宜粗”，增強(qiáng)可操作性。 2、要遵循客觀經(jīng)濟(jì)規(guī)律，充分發(fā)揮稅收的杠桿調(diào)節(jié)作用。 在制定土地稅法或完善現(xiàn)行耕地占用稅暫行條例等法律法規(guī)時，充分貫徹稅收

16、效益原則，強(qiáng)化稅收的經(jīng)濟(jì)職能。這也是國家在調(diào)控土地市場方面由直接干預(yù)為主間接調(diào)控為輔向間接調(diào)控為主直接干預(yù)為輔轉(zhuǎn)變的現(xiàn)實需要。如要開征空地稅，促進(jìn)擁有土地（使用權(quán)）的人盡早開發(fā)土地，或?qū)⑼恋兀ㄊ褂脵?quán)）移轉(zhuǎn)給有能力開發(fā)的人，從而在最大程度上使土地資源得以有效利用。 3、在制定土地稅法的同時要完善具體稅種法。 現(xiàn)行土地稅種法存在諸多不足，如土地增值稅，由于設(shè)計不當(dāng)，增值額計算不科學(xué)（注：土地增值稅暫行條例第4、6條。），調(diào)節(jié)力度有限。又如耕地占用稅實行幅度稅率，其最高檔稅率僅為10元每平方米（注：耕地占用稅暫行條例第5條。），其保護(hù)耕地資源的作用已大為削弱。 4、要通過土地稅法貫徹或推行國家的土地政策。 土地管理法