企業(yè)會計準(zhǔn)則講解 租賃

1、第二十二章 租賃第一節(jié) 租賃概述 租賃業(yè)務(wù)作為企業(yè)融資的重要形式，需求日益增長，越來越多的企業(yè)通過租賃的形式獲取相關(guān)資產(chǎn)的使用權(quán)。企業(yè)會計準(zhǔn)則第21號租賃（以下簡稱租賃準(zhǔn)則）規(guī)范了租賃業(yè)務(wù)的確認(rèn)、計量以及相關(guān)信息的披露。租賃，是指在約定的期間內(nèi)，出租人將資產(chǎn)使用權(quán)讓與承租人，以獲取租金的協(xié)議。租賃的主要特征是，在租賃期內(nèi)轉(zhuǎn)移資產(chǎn)的使用權(quán)，而不是轉(zhuǎn)移資產(chǎn)的所有權(quán)，這種轉(zhuǎn)移是有償?shù)模〉檬褂脵?quán)以支付租金為代價。某些情況下，企業(yè)簽署的協(xié)議所包含的交易雖然未采取租賃的法律形式，但該交易或交易的組成部分就經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)而言屬于租賃業(yè)務(wù)。確定一項(xiàng)協(xié)議是否屬于或包含租賃業(yè)務(wù)，應(yīng)重點(diǎn)考慮以下兩個因素：一是履行該協(xié)議

2、是否依賴某特定資產(chǎn)；哦是協(xié)議是否轉(zhuǎn)移了資產(chǎn)的使用權(quán)。屬于租賃業(yè)務(wù)的，按租賃準(zhǔn)則進(jìn)行會計處理；其他部分按相關(guān)會計準(zhǔn)則處理。采取租賃的法律形式的一系列交易，企業(yè)應(yīng)當(dāng)判斷其是否相關(guān)聯(lián)，是否應(yīng)當(dāng)作為一項(xiàng)交易進(jìn)行處理。企業(yè)進(jìn)行判斷時，如果不把這一系列交易作為一個整體就無法理解其總體經(jīng)濟(jì)影響，那么，該涉及租賃法律形式的一系列交易是相關(guān)聯(lián)的，應(yīng)當(dāng)作為一項(xiàng)交易進(jìn)行會計處理。GMZ一、租賃的相關(guān)概念（一）租賃期，是指租賃協(xié)議規(guī)定的不可撤銷的租賃期間。如果承租人有權(quán)選擇續(xù)租該資產(chǎn)，并且在租賃開始日就可以合理確定承租人將會行使這種選擇權(quán)，不論是否再支付租金，續(xù)租期也包括在租賃期之內(nèi)。（二）租賃開始日，是指租賃協(xié)議日

3、與租賃各方就主要條款作出承諾日中的較早者。在租賃開始日，承租人和出租人應(yīng)當(dāng)將租賃認(rèn)定為融資租賃或經(jīng)營租賃，并確定在租賃期開始日應(yīng)確認(rèn)的金額。（三）租賃期開始日，是指承租人有權(quán)行使其使用租賃資產(chǎn)權(quán)利的日期，表明租賃行為的開始。在租賃期開始日，承租人應(yīng)當(dāng)對租入資產(chǎn)、最低租賃付款額和未確認(rèn)融資費(fèi)用進(jìn)行初始確認(rèn)；出租人應(yīng)當(dāng)對應(yīng)收融資租賃款、未擔(dān)保余值和未實(shí)現(xiàn)融資收益進(jìn)行初始確認(rèn)。（四）擔(dān)保余值，就承租人而言，是指由承租人或與其有關(guān)的第三方擔(dān)保的資產(chǎn)余值；就出租人而言，是指就承租人而言的擔(dān)保余值加上與獨(dú)立于承租人和出租人的第三方擔(dān)保的資產(chǎn)余值。其中，資產(chǎn)余值是指在租賃開始日估計的租賃期屆滿時租賃資產(chǎn)的公

4、允價值。為了促使承租人謹(jǐn)慎地使用租賃資產(chǎn)，盡量減少出租人自身的風(fēng)險和損失，租賃協(xié)議有時要求承租人或與其有關(guān)的第三方對租賃資產(chǎn)的余值進(jìn)行擔(dān)保，此時的擔(dān)保余值是針對承租人而言的。除此以外，擔(dān)保人還可能是獨(dú)立于承租人和出租人的第三方，如擔(dān)保公司，此時的擔(dān)保余值是針對出租人而言的。（五）未擔(dān)保余值，指租賃資產(chǎn)余值中扣除就出租人而言的擔(dān)保余值以后的資產(chǎn)余值。對出租人而言，如果租賃資產(chǎn)余值中包含未擔(dān)保余值，表明這部分余值的風(fēng)險和報酬并沒有轉(zhuǎn)移，其風(fēng)險應(yīng)由出租人承擔(dān)，因此，未擔(dān)保余值不能作為應(yīng)收融資租賃款的一部分。（六）最低租賃付款額，是指在租賃期內(nèi)，承租人應(yīng)支付或可能被要求支付的各種款項(xiàng)（不包括或有租金和

5、履約成本），加上由承租人或與其有關(guān)的第三方擔(dān)保的資產(chǎn)余值，但是，出租人支付但可退還的稅金不包括在內(nèi)。二、租賃的分類 承租人和出租人應(yīng)當(dāng)在租賃開始日將租賃分為融資租賃和經(jīng)營租賃。滿足下列標(biāo)準(zhǔn)之一的，即應(yīng)認(rèn)定為融資租賃；除融資租賃以外的租賃為經(jīng)營租賃。（一）在租賃期屆滿時，租賃資產(chǎn)的所有權(quán)轉(zhuǎn)移給承租人。即，如果在租賃協(xié)議中已經(jīng)約定，或者根據(jù)其他條件在租賃開始日就可以合理地判斷，租賃期屆滿時出租人會將資產(chǎn)的所有權(quán)轉(zhuǎn)移給承租人，那么該項(xiàng)租賃應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為融資租賃。（二）承租人有購買租賃資產(chǎn)的選擇權(quán)，所訂立的購買價款預(yù)計將遠(yuǎn)低于行使選擇權(quán)時租賃資產(chǎn)的公允價值，因而在租賃開始日就可合理地確定承租人將會行使這種

6、選擇權(quán)。例如，出租人和承租人簽訂了一項(xiàng)租賃協(xié)議，租賃期限為3年，租賃期屆滿時承租人有權(quán)以10000元的價格購買租賃資產(chǎn)，在簽訂租賃協(xié)議時估計該租賃資產(chǎn)租賃期屆滿時的公允價值為40000元，由于購買價格僅為公允價值的25(遠(yuǎn)低于公允價值40000元)，如果沒有特別的情況，承租人在租賃期屆滿時將會購買該項(xiàng)資產(chǎn)。在這種情況下，在租賃開始日即可判斷該項(xiàng)租賃應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為融資租賃。 （三）即使資產(chǎn)的所有權(quán)不轉(zhuǎn)移，但租賃期占租賃資產(chǎn)使用壽命的大部分。這里的“大部分”掌握在租賃期占租賃開始日租賃資產(chǎn)使用壽命的75以上（含75，下同）。需要說明的是，這里的量化標(biāo)準(zhǔn)是只是指導(dǎo)性標(biāo)準(zhǔn)，企業(yè)在具體運(yùn)用時，必須以準(zhǔn)則規(guī)定

7、的相關(guān)條件進(jìn)行判斷。這條標(biāo)準(zhǔn)強(qiáng)調(diào)的是租賃期占租賃資產(chǎn)使用壽命的比例，而非租賃期占該項(xiàng)資產(chǎn)全部可使用年限的比例。如果租賃資產(chǎn)是舊資產(chǎn)，在租賃前已使用年限超過資產(chǎn)自全新時起算可使用年限的75以上時，則這條判斷標(biāo)準(zhǔn)不適用，不能使用這條標(biāo)準(zhǔn)確定租賃的分類。 例如，某項(xiàng)租賃設(shè)備全新時可使用年限為l0年，已經(jīng)使用了3年，從第4年開始租出，租賃期為6年，由于租賃開始時該設(shè)備使用壽命為7年，租賃期占使用壽命85.7(6年/7年)，符合第3條標(biāo)準(zhǔn)，因此，該項(xiàng)租賃應(yīng)當(dāng)歸類為融資租賃；如果從第4年開始，租賃期為3年，租賃期占使用壽命的42.9，就不符合第3條標(biāo)準(zhǔn)，因此該項(xiàng)租賃不應(yīng)認(rèn)定為融資租賃(假定也不符合其他判斷

8、標(biāo)準(zhǔn))。假如該項(xiàng)設(shè)備已經(jīng)使用了8年，從第9年開始租賃，租賃期為2年，此時，該設(shè)備使用壽命為2年，雖然租賃期為使用壽命的100(2年/2年)，但由于在租賃前該設(shè)備的已使用年限超過了可使用年限(10年)的75(8年/10年80>75)，因此，也不能采用這條標(biāo)準(zhǔn)來判斷租賃的分類。（四）承租人租賃開始日的最低租賃付款額的現(xiàn)值，幾乎相當(dāng)于租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值；出租人在租賃開始日最低租賃收款額的現(xiàn)值，幾乎相當(dāng)于租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值。這里的“幾乎相當(dāng)于”，通常掌握在90以上。需要說明的是，這里的量化標(biāo)準(zhǔn)是只是指導(dǎo)性標(biāo)準(zhǔn)，企業(yè)在具體運(yùn)用時，必須以準(zhǔn)則規(guī)定的相關(guān)條件進(jìn)行判斷。（五）租賃資產(chǎn)性質(zhì)

9、特殊，如果不作較大改造，只有承租人才能使用。這條標(biāo)準(zhǔn)是指租賃資產(chǎn)是由出租人根據(jù)承租人對資產(chǎn)型號、規(guī)格等方面的特殊要求專門購買或建造的，具有專購、專用性質(zhì)。這些租賃資產(chǎn)如果不作較大的重新改制，其他企業(yè)通常難以使用。這種情況下，該項(xiàng)租賃也應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為融資租賃。對于同時涉及土地和建筑物的租賃，企業(yè)通常應(yīng)當(dāng)將土地和建筑物分開考慮。將最低租賃付款額根據(jù)土地部分的租賃權(quán)益和建筑物的租賃權(quán)益的相對公允價值的比例進(jìn)行分配。在我國，由于土地的所有權(quán)歸國家所有，土地租賃不能歸類為融資租賃。對于建筑物的租賃按租賃準(zhǔn)則的規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行相應(yīng)的分類。如果土地和建筑物無法分離和不能可靠計量的，應(yīng)歸類為一項(xiàng)融資租賃，除非兩部分都

10、明顯是經(jīng)營租賃，在后一種情況下，整個租賃應(yīng)歸類經(jīng)營租賃。本章著重講解了融資租賃和經(jīng)營租賃下承租人和出租人的會計處理等問題。承租人以融資租賃方式取得的生物資產(chǎn)的計量，應(yīng)根據(jù)生物資產(chǎn)準(zhǔn)則處理。第二節(jié) 承租人的會計處理 一、承租人對融資租賃的處理（一）租賃期開始日 在租賃期開始日，承租人應(yīng)當(dāng)將租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值與最低租賃付款額現(xiàn)值兩者中較低者作為租入資產(chǎn)的入賬價值，將最低租賃付款額作為長期應(yīng)付款的入賬價值，其差額作為未確認(rèn)融資費(fèi)用。承租人在計算最低租賃付款額的現(xiàn)值時，如果知悉出租人的租賃內(nèi)含利率，應(yīng)當(dāng)采用出租人的租賃內(nèi)含利率作為折現(xiàn)率；否則，應(yīng)當(dāng)采用租賃合同規(guī)定的利率作為折現(xiàn)率。如果出租人的

11、租賃內(nèi)含利率和租賃合同規(guī)定的利率均無法知悉，應(yīng)當(dāng)采用同期銀行貸款利率作為折現(xiàn)率。其中，租賃內(nèi)含利率，是指在租賃開始日，使最低租賃收款額的現(xiàn)值與未擔(dān)保余值的現(xiàn)值之和等于租賃資產(chǎn)公允價值與出租人的初始直接費(fèi)用之和的折現(xiàn)率。初始直接費(fèi)用是指在租賃談判和簽訂租賃合同的過程中發(fā)生的可直接歸屬于租賃項(xiàng)目的費(fèi)用。承租人發(fā)生的初始直接費(fèi)用，通常有印花稅、傭金、律師費(fèi)、差旅費(fèi)、談判費(fèi)等。承租人發(fā)生的初始直接費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)計入租入資產(chǎn)價值。(例221)20×5年12月1日，甲公司與乙公司簽訂了一份租賃合同，向乙公司租入塑鋼機(jī)一臺。合同主要條款如下：1租賃標(biāo)的物：塑鋼機(jī)。2起租日：20×6年1月1日

12、。3租賃期：20×6年1月1日20×8年12月31日，共36個月。4租金支付：自20×6年1月1日，每隔6個月于月末支付租金150000元。5該機(jī)器的保險、維護(hù)等費(fèi)用均由甲公司負(fù)擔(dān)，估計每年約10000元。6該機(jī)器在20×5年12月1日的公允價值為700000元。7租賃合同規(guī)定的利率為7(6個月利率)(乙公司租賃內(nèi)含利率未知)。8甲公司在租賃談判和簽訂租賃合同過程中發(fā)生可歸屬于租賃項(xiàng)目的手續(xù)費(fèi)、差旅費(fèi)1000元。9該機(jī)器的估計使用年限為8年，已使用3年，期滿無殘值。承租人采用年限平均法計提折舊。10租賃期屆滿時，甲公司享有優(yōu)惠購買該機(jī)器的選擇權(quán)，購買價為

13、100元，估計該日租賃資產(chǎn)的公允價值為80000元。1120×7年和20×8年兩年，甲公司每年按該機(jī)器所生產(chǎn)的產(chǎn)品塑鋼窗戶的年銷售收入的5向乙公司支付經(jīng)營分享收入。會計處理承租人(甲公司)：第一步，判斷租賃類型本例存在優(yōu)惠購買選擇權(quán)，優(yōu)惠購買價100元遠(yuǎn)低于行使選擇權(quán)日租賃資產(chǎn)的公允價值80000元，所以在租賃開始日，即20×5年12月1日就可合理確定甲公司將會行使這種選擇權(quán)，符合第2條判斷標(biāo)準(zhǔn)；另外，最低租賃付款額的現(xiàn)值為715116.6元(計算過程見后)大于租賃資產(chǎn)公允價值的90即630000元(700000元×90)，符合第4條判斷標(biāo)準(zhǔn)。所以這項(xiàng)租

14、賃應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為融資租賃。 第二步，計算租賃開始日最低租賃付款額的現(xiàn)值，確定租賃資產(chǎn)入賬價值 最低租賃付款額各期租金之和行使優(yōu)惠購買選擇權(quán)支付的金額150000×6+100900100(元) 計算現(xiàn)值的過程如下：每期租金150000元的年金現(xiàn)值150000×(PA，7，6)優(yōu)惠購買選擇權(quán)行使價100元的復(fù)利現(xiàn)值100×(PF，7，6) 查表得知(PA，7，6)4.767，(PF，7，6)0.666 現(xiàn)值合計150000×4.767100×0.66671505066.6715116.6(元)700000(元) 根據(jù)公允價值與最低租賃付款額現(xiàn)值孰低原則

15、，租賃資產(chǎn)的入賬價值應(yīng)為其公允價值700000元。 第三步，計算未確認(rèn)融資費(fèi)用未確認(rèn)融資費(fèi)用最低租賃付款額-租賃開始日租賃資產(chǎn)的公允價值900100700000200100(元) 第四步，將初始直接費(fèi)用1000元計入資產(chǎn)價值，則甲公司融資租入資產(chǎn)的入帳價值為7000001000701000元第五步，會計分錄20×6年1月1日 借：固定資產(chǎn)融資租入固定資產(chǎn)701000未確認(rèn)融資費(fèi)用200100 貸：長期應(yīng)付款應(yīng)付融資租賃款900100銀行存款1000（二）未確認(rèn)融資費(fèi)用的分?jǐn)?在融資租賃下，承租人向出租人支付的租金中，包含了本金和利息兩部分。承租人支付租金時，一方面應(yīng)減少長期應(yīng)付款，另

16、一方面應(yīng)同時將未確認(rèn)的融資費(fèi)用按一定的方法確認(rèn)為當(dāng)期融資費(fèi)用。在分?jǐn)偽创_認(rèn)的融資費(fèi)用時，按照租賃準(zhǔn)則的規(guī)定，承租人應(yīng)當(dāng)采用實(shí)際利率法。在采用實(shí)際利率法的情況下，根據(jù)租賃開始日租賃資產(chǎn)和負(fù)債的入賬價值基礎(chǔ)不同，融資費(fèi)用分?jǐn)偮实倪x擇也不同；未確認(rèn)融資費(fèi)用的分?jǐn)偮实拇_定具體分為下列幾種情況：1以出租人的租賃內(nèi)含利率為折現(xiàn)率將最低租賃付款額折現(xiàn)，且以該現(xiàn)值作為租賃資產(chǎn)入賬價值的，應(yīng)當(dāng)將租賃內(nèi)含利率作為未確認(rèn)融資費(fèi)用的分?jǐn)偮省?以合同規(guī)定利率為折現(xiàn)率將最低租賃付款額折現(xiàn)，且以該現(xiàn)值作為租賃資產(chǎn)入賬價值的，應(yīng)當(dāng)將合同規(guī)定利率作為未確認(rèn)融資費(fèi)用的分?jǐn)偮省?以銀行同期貸款利率為折現(xiàn)率將最低租賃付款額折現(xiàn)，且以

17、該現(xiàn)值作為租賃資產(chǎn)入賬價值的，應(yīng)當(dāng)將銀行同期貸款利率作為未確認(rèn)融資費(fèi)用的分?jǐn)偮省?以租賃資產(chǎn)公允價值為入賬價值的，應(yīng)當(dāng)重新計算分?jǐn)偮?。該分?jǐn)偮适鞘棺畹妥赓U付款額的現(xiàn)值等于租賃資產(chǎn)公允價值的折現(xiàn)率。存在優(yōu)惠購買選擇權(quán)的，在租賃期屆滿時，未確認(rèn)融資費(fèi)用應(yīng)全部攤銷完畢，并且租賃負(fù)債也應(yīng)當(dāng)減少為優(yōu)惠購買金額。在承租人或與其有關(guān)的第三方對租賃資產(chǎn)提供了擔(dān)?；蛴捎谠谧赓U期屆滿時沒有續(xù)租而支付違約金的情況下，在租賃期屆滿時，未確認(rèn)融資費(fèi)用應(yīng)當(dāng)全部攤銷完畢，租賃負(fù)債還應(yīng)減少至擔(dān)保余值。(例222)沿用(例221)，以下列示未確認(rèn)融資費(fèi)用分?jǐn)偟奶幚怼?第一步，確定融資費(fèi)用分?jǐn)偮?由于租賃資產(chǎn)入賬價值為其公允價值

18、，因此應(yīng)重新計算融資費(fèi)用分?jǐn)偮省Ｓ嬎氵^程如下：根據(jù)下列公式： 租賃開始日最低租賃付款額的現(xiàn)值租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值 可以得出：150000×(PA，r，6)100×(PF，r，6)700000 可在多次測試的基礎(chǔ)上，用插值法計算融資費(fèi)用分?jǐn)偮省?當(dāng)r7時，150000×4.767100×0.66671505066.6715116.6>700000當(dāng)r8時，150000×4.623100×0.63069345063693513<700000 因此，7<r<8。用插值法計算如下：現(xiàn)值利率715116.67700

19、000r6935138(715116.6700000)(715116.6693513)(7一r)(7一8) r(21603.6×715116.6×l)21603.67.70 即，融資費(fèi)用分?jǐn)偮蕿?.70。 第二步，在租賃期內(nèi)采用實(shí)際利率法分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費(fèi)用(參見表221) 表221未確認(rèn)融資費(fèi)用分?jǐn)偙?實(shí)際利率法)20×5年12月31日單位：元日期租金確認(rèn)的融資費(fèi)用應(yīng)付本金減少額應(yīng)付本金額=期初×7.70%=-期末=期初-20×5年12月31日70000020×6年6月30日150000539009610060390020×

20、6年12月313103499.70500400.3020×7年6月3082111469.18388931.1220×7年12月3170120052.30268878.8220×8年6月3067129296.33139582.4920×8年12月3151*139482.49*10020×8年12月31日100100合計900100200100700000*做尾數(shù)調(diào)整：10517.51=150000-139482.49；

21、139482.49=139582.49-100第三步，會計分錄20×6年6月30日，支付第一期租金 借：長期應(yīng)付款應(yīng)付融資租賃款150000貸：銀行存款150000 借：財務(wù)費(fèi)用53900貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用5390020×6年12月31日，支付第二期租金 借：長期應(yīng)付款應(yīng)付融資租賃款150000貸：銀行存款150000 借：財務(wù)費(fèi)用46500.30貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用46500.3020×7年6月30日，支付第三期租金 借：長期應(yīng)付款應(yīng)付融資租賃款150000貸：銀行存款150000 借：財務(wù)費(fèi)用38530.82貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用38530.8220×7年

22、12月31日，支付第四期租金 借：長期應(yīng)付款應(yīng)付融資租賃款150000貸：銀行存款150000 借：財務(wù)費(fèi)用29947.70貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用29947.7020×8年6月30日，支付第五期租金 借：長期應(yīng)付款應(yīng)付融資租賃款150000貸：銀行存款150000 借：財務(wù)費(fèi)用20703.67貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用20703.6720×8年12月31日，支付第六期租金 借：長期應(yīng)付款應(yīng)付融資租賃款150000貸：銀行存款150000 借：財務(wù)費(fèi)用10517.51貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用10517.51（三）租賃資產(chǎn)折舊的計提 承租人應(yīng)對融資租人的固定資產(chǎn)計提折舊。1折舊政策 對于融資租入

23、資產(chǎn)，計提租賃資產(chǎn)折舊時，承租人應(yīng)采用與自有應(yīng)折舊資產(chǎn)相一致的折舊政策。同自有應(yīng)折舊資產(chǎn)一樣，租賃資產(chǎn)的折舊方法一般有年限平均法、工作量法、雙倍余額遞減法、年數(shù)總和法等。如果承租人或與其有關(guān)的第三方對租賃資產(chǎn)余值提供了擔(dān)保，則應(yīng)計折舊總額為租賃期開始日固定資產(chǎn)的入賬價值扣除擔(dān)保余值后的的余額；如果承租人或與其有關(guān)的第三方未對租賃資產(chǎn)余值提供了擔(dān)保，且無法合理確定租賃屆滿后承租人是否能夠取得租賃資產(chǎn)所有權(quán)，應(yīng)計折舊總額為租賃期開始日固定資產(chǎn)的入賬價值。2折舊期間 確定租賃資產(chǎn)的折舊期間應(yīng)以租賃合同而定。如果能夠合理確定租賃期屆滿時承租人將會取得租賃資產(chǎn)所有權(quán)，即可認(rèn)為承租人擁有該項(xiàng)資產(chǎn)的全部使用

24、壽命，因此應(yīng)以租賃期開始日租賃資產(chǎn)的壽命作為折舊期間；如果無法合理確定租賃期屆滿后承租人是否能夠取得租賃資產(chǎn)的所有權(quán)，應(yīng)以租賃期與租賃資產(chǎn)壽命兩者中較短者作為折舊期間。(例223)沿用(例221)，下面列示融資租入固定資產(chǎn)折舊的處理。 融資租入固定資產(chǎn)折舊計算如表222。表222融資租入固定資產(chǎn)折舊計算表(年限平均法)20×6年1月1日單位：元日期固定資產(chǎn)原價估計余值折舊率*當(dāng)年折舊費(fèi)累計折舊固定資產(chǎn)凈值20×6年1月1日70100070100020×6年12月31日70100020%14020014020056080020×7年12月31日701000

25、20%14020028040042060020×8年12月31日70100020%14020042060028040020×9年12月31日70100020%14020056080014020020×0年12月31日70100020%140200701000合 計701000701000*在租賃開始日(20×5年12月1日)可以合理地確定租賃期屆滿后承租人能夠取得該資產(chǎn)的所有權(quán)，因此在采用年限平均法計提折舊時，應(yīng)按租賃期開始日租賃資產(chǎn)壽命5年(估計使用年限8年減去已使用年限3年)計提折舊。本例中租賃資產(chǎn)不存在擔(dān)保余值，應(yīng)全額計提折舊。會計分錄為：20&#

26、215;6年12月31日，計提本年折舊(假定按年計提折舊) 借：制造費(fèi)用折舊費(fèi)140200 貸：累計折舊14020020×720×0年各年分錄同上。（四）履約成本的處理 履約成本是指租賃期內(nèi)為租賃資產(chǎn)支付的各種使用費(fèi)用，如技術(shù)咨詢和服務(wù)費(fèi)、人員培訓(xùn)費(fèi)、維修費(fèi)、保險費(fèi)等。承租人發(fā)生的履約成本通常應(yīng)計入當(dāng)期損益。(例224)沿用(例221)，假設(shè)20×6年12月31日，甲公司發(fā)生該機(jī)器保險費(fèi)、維護(hù)費(fèi)1000元，會計分錄為：借：制造費(fèi)用1000 貸：銀行存款1000（五）或有租金的處理 或有租金是指金額不固定、以時間長短以外的其他因素(如銷售量、使用量、物價指數(shù)等)為依

27、據(jù)計算的租金。由于或有租金的金額不固定，無法采用系統(tǒng)合理的方法對其進(jìn)行分?jǐn)?，因此或有租金在?shí)際發(fā)生時計入當(dāng)期損益。（例225)沿用(例221)，假設(shè)20×7年、20×8年甲公司分別實(shí)現(xiàn)塑鋼窗戶銷售收入100000元和150000元，根據(jù)租賃合同規(guī)定，這兩年應(yīng)支付給乙公司經(jīng)營分享收入分別為5000元和7500元。相應(yīng)的會計分錄為：20×7年12月31日 借：銷售費(fèi)用5000貸：其他應(yīng)付款乙公司500020×8年12月31日 借：銷售費(fèi)用7500貸：其他應(yīng)付款乙公司7500（六）租賃期屆滿時的處理 租賃期屆滿時，承租人對租賃資產(chǎn)的處理通常有三種情況：返還、優(yōu)

28、惠續(xù)租和留購。1返還租賃資產(chǎn) 租賃期屆滿，承租人向出租人返還租賃資產(chǎn)時，通常借記“長期應(yīng)付款應(yīng)付融資租賃款”、“累計折舊"科目，貸記“固定資產(chǎn)融資租入固定資產(chǎn)”科目。2優(yōu)惠續(xù)租租賃資產(chǎn) 承租人行使優(yōu)惠續(xù)租選擇權(quán)，應(yīng)視同該項(xiàng)租賃一直存在而作出相應(yīng)的賬務(wù)處理。如果租賃期屆滿時沒有續(xù)租，根據(jù)租賃合同規(guī)定須向出租人支付違約金時，借記“營業(yè)外支出”科目，貸記“銀行存款”等科目。3留購租賃資產(chǎn) 在承租人享有優(yōu)惠購買選擇權(quán)的情況下，支付購買價款時，借記“長期應(yīng)付款應(yīng)付融資租賃款”科目，貸記“銀行存款”等科目；同時，將固定資產(chǎn)從“融資租入固定資產(chǎn)”明細(xì)科目轉(zhuǎn)入有關(guān)明細(xì)科目。(例226)沿用(例221

29、)，假設(shè)20×8年12月31日，甲公司向乙公司支付購買價款100元。會計分錄為：借：長期應(yīng)付款應(yīng)付融資租賃款100 貸：銀行存款100借：固定資產(chǎn)塑鋼機(jī)701000 貸：固定資產(chǎn)融資租入固定資產(chǎn)701000二、承租人對經(jīng)營租賃的處理（一）租金的處理 在經(jīng)營租賃下，承租人不必將租賃資產(chǎn)資本化，只需將支付或應(yīng)付的租金按一定的方法計入相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期損益。 承租人應(yīng)當(dāng)將經(jīng)營租賃的租金在租賃期內(nèi)各個期間按照直線法計入相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期損益；其他方法更為系統(tǒng)合理的，也可以采用其他方法。一般情況下，采用直線法將承租人支付的經(jīng)營租賃租金確認(rèn)為費(fèi)用較為合理，但在某些特殊情況下，則應(yīng)采用比直線法更系

30、統(tǒng)合理的方法，比如根據(jù)租賃資產(chǎn)的使用量來確認(rèn)租金費(fèi)用。例如，某企業(yè)租入一臺起重機(jī)，根據(jù)起重機(jī)的工作小時來確認(rèn)當(dāng)期應(yīng)分?jǐn)偟淖饨鹳M(fèi)用就比按年限平均法確認(rèn)更為合理。承租人確認(rèn)的租金費(fèi)用，借記“制造費(fèi)用”、“銷售費(fèi)用”、“管理費(fèi)用”等科目，貸記“銀行存款”等科目。（二）初始直接費(fèi)用的處理 對于承租人在經(jīng)營租賃中發(fā)生的初始直接費(fèi)用，應(yīng)計入當(dāng)期損益。其賬務(wù)處理為：借記“管理費(fèi)用”等科目，貸記“銀行存款”等科目。（三）或有租金的處理 在經(jīng)營租賃下，承租人對或有租金的處理與融資租賃下相同，即在實(shí)際發(fā)生時計入當(dāng)期損益。其賬務(wù)處理為：借記“銷售費(fèi)用”等科目，貸記“銀行存款”等科目。（四）出租人提供激勵措施的處理出

31、租人提供免租期的，承租人應(yīng)將租金總額在不扣除免租期的整個租賃期內(nèi)，按直線法或其他合理的方法進(jìn)行分?jǐn)?，免租期?nèi)應(yīng)當(dāng)確認(rèn)租金費(fèi)用及相應(yīng)的負(fù)債。出租人承擔(dān)了承租人某些費(fèi)用的，承租人應(yīng)將該費(fèi)用從租金費(fèi)用總額中扣除，按扣除后的租金費(fèi)用余額在租賃期內(nèi)進(jìn)行分?jǐn)?。第三?jié) 出租人的會計處理 一、出租人對融資租賃的處理（一）租賃期開始日的處理 在租賃期開始日，將應(yīng)收融資租賃款、未擔(dān)保余值之和與其現(xiàn)值的差額確認(rèn)為未實(shí)現(xiàn)融資收益，在將來收到租金的各期內(nèi)確認(rèn)為租賃收入。出租人發(fā)生的初始直接費(fèi)用，應(yīng)包括在應(yīng)收融資租賃款的初始計量中，并減少租賃期內(nèi)確認(rèn)的收益金額。(例227)沿用(例221)，并假設(shè)融資租賃固定資產(chǎn)賬面價值

32、為700000元。出租人(乙公司)為簽訂該項(xiàng)租賃合同發(fā)生初始直接費(fèi)用10000元，已用銀行存款支付。以下說明乙公司的會計處理。第一步，判斷租賃類型 本例存在優(yōu)惠購買選擇權(quán)，優(yōu)惠購買價100元遠(yuǎn)遠(yuǎn)小于行使選擇權(quán)日租賃資產(chǎn)的公允價值70000元，因此在20×5年12月31日就可合理確定甲公司將會行使這種選擇權(quán)，符合第2條判斷標(biāo)準(zhǔn)；另外，在本例中，最低租賃收款額的現(xiàn)值710000元(計算過程見后)，大于租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值的90，即630000元(700000元×90)，符合第4條判斷標(biāo)準(zhǔn)；因此這項(xiàng)租賃應(yīng)認(rèn)定為融資租賃。 第二步，計算租賃內(nèi)含利率 最低租賃收款額租金

33、5;期數(shù)+優(yōu)惠購買價格150000×6100900100(元) 因此有150000×(PA，r，6)100×(PF，r，6)710000(租賃資產(chǎn)的公允價值十初始直接費(fèi)用)。根據(jù)這一等式，可在多次測試的基礎(chǔ)上，用插值法計算租賃內(nèi)含利率。當(dāng)r7時150000×4.767100×0.66671505066.6715116.6(元)>710000(元) 當(dāng)r8時150000×4.623100×0.63069345063693513(元)<710000(元) 因此，7<r<8。用插值法計算如下：現(xiàn)值利率715

34、116.67710000r6935138(715116.6710000)/(715116.6693513)(7r)/(78)r(21603.6×75116.6×1)÷21603.67.24 即，租賃內(nèi)含利率為7.24。 第三步，計算租賃開始日最低租賃收款額及其現(xiàn)值和未實(shí)現(xiàn)融資收益 最低租賃收款額最低租賃付款額150000×6100900100(元) 應(yīng)收融資租賃款入賬價值90010010000910100 最低租賃收款額現(xiàn)值租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值初始直接費(fèi)用710000(元) 未實(shí)現(xiàn)融資收益910100710000200100(元)第四步，會計分錄2

35、0×6年1月1日 借：長期應(yīng)收款應(yīng)收融資租賃款910100貸：銀行存款10000融資租賃固定資產(chǎn)700000 未實(shí)現(xiàn)融資收益200100在本例中，融資租賃固定資產(chǎn)在租賃期開始日的賬面價值正好與公允價值一致。如果賬面價值高于或者低于公允價值，其差額應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益，通過“營業(yè)外收入”或“營業(yè)外支出”科目核算。在計算內(nèi)含報酬率時已考慮了初始直接費(fèi)用的因素，為了避免未實(shí)現(xiàn)融資收益高估，在初始確認(rèn)時應(yīng)對未實(shí)現(xiàn)融資收益進(jìn)行調(diào)整，借“未實(shí)現(xiàn)融資收益”，貸“長期應(yīng)收款應(yīng)收融資租賃款”。本例中：借：未實(shí)現(xiàn)融資收益 10000貸：長期應(yīng)收款應(yīng)收融資租賃款10000（二）未實(shí)現(xiàn)融資收益的分配 根據(jù)租賃準(zhǔn)

36、則的規(guī)定，未實(shí)現(xiàn)融資收益應(yīng)當(dāng)在租賃期內(nèi)各個期間進(jìn)行分配，確認(rèn)為各期的租賃收入。分配時，出租人應(yīng)當(dāng)采用實(shí)際利率法計算當(dāng)期應(yīng)當(dāng)確認(rèn)的租賃收入。出租人每期收到租金時，按收到的租金金額，借記“銀行存款”科目，貸記“應(yīng)收融資租賃款”科目。同時，每期確認(rèn)租賃收入時，借記“未實(shí)現(xiàn)融資收益”科目，貸記“租賃收入”科目。(例228)沿用(例221)，以下說明出租人對未實(shí)現(xiàn)融資租賃收益的處理。 第一步，計算租賃期內(nèi)各期應(yīng)分?jǐn)偟娜谫Y收益(參見表223) 表223未確認(rèn)融資收益分配表(實(shí)際利率法)20×5年12月31日單位：元日期租金確認(rèn)的融資收入租賃投資凈額減少額租賃投資凈額余額=期初×7.24

37、%=-期末=期初-20×5年12月31日710000.0020×6年6月300098596.00611404.0020×6年12月3100105734.35505669.6520×7年6月3048113389.52392280.1320×7年12月3108121598.92270681.2120×8年6月3032130402.68140278.5320×8年12月31日1500009821.47*

38、140178.53*100.0020×8年12月31日100100.00合計900100190100.00710000.00*做尾數(shù)調(diào)整：9821.47=150000-140178.53；140178.53=140278.53-100.00第二步，會計分錄20×6年6月30日收到第一期租金時 借：銀行存款150000貸：長期應(yīng)收款應(yīng)收融資租賃款150000 借：未實(shí)現(xiàn)融資收益51404貸：租賃收入5140420×6年12月31日收到第二期租金 借：銀行存款150000貸：長期應(yīng)收款應(yīng)收融資租賃款150000借：未實(shí)現(xiàn)融資收益44265.65貸：租賃收入44265.

39、6520×7年6月30日收到第三期租金 借：銀行存款150000貸：長期應(yīng)收款應(yīng)收融資租賃款150000 借：未實(shí)現(xiàn)融資收益36610.48貸：租賃收入36610.4820×7年12月31日收到第四期租金 借：銀行存款150000貸：長期應(yīng)收款應(yīng)收融資租賃款150000 借：未實(shí)現(xiàn)融資收益28401.08貸：租賃收入28401.0820×8年6月30日收到第五期租金 借：銀行存款150000貸：長期應(yīng)收款應(yīng)收融資租賃款150000 借：未實(shí)現(xiàn)融資收益19597.32貸：租賃收入19597.3220×8年12月31日收到第六期租金 借：銀行存款150000

40、貸：長期應(yīng)收款應(yīng)收融資租賃款150000 借：未實(shí)現(xiàn)融資收益 9821.47貸：租賃收入 9821.47（三）未擔(dān)保余值發(fā)生變動時的處理 由于未擔(dān)保余值的金額決定了租賃內(nèi)含利率的大小，從而決定著未實(shí)現(xiàn)融資收益的分配，因此，為了真實(shí)地反映企業(yè)的資產(chǎn)和經(jīng)營業(yè)績，根據(jù)謹(jǐn)慎性原則的要求，在未擔(dān)保余值發(fā)生減少和已確認(rèn)損失的未擔(dān)保余值得以恢復(fù)的情況下，均應(yīng)當(dāng)重新計算租賃內(nèi)含利率，以后各期根據(jù)修正后的租賃投資凈額和重新計算的租賃內(nèi)含利率確定應(yīng)確認(rèn)的租賃收入。在未擔(dān)保余值增加時，不做任何調(diào)整。其賬務(wù)處理如下：1期末，出租人的未擔(dān)保余值的預(yù)計可收回金額低于其賬面價值的差額，借記“資產(chǎn)減值損失”科目，貸記“未擔(dān)保

41、余值減值準(zhǔn)備”科目。同時，將未擔(dān)保余值減少額與由此所產(chǎn)生的租賃投資凈額的減少額的差額，借記“未實(shí)現(xiàn)融資收益”科目，貸記“資產(chǎn)減值損失”科目。(例229)沿用(例227)，并假設(shè)未擔(dān)保余值為1000元，于20×7年12月31日減值為500元。20×5年12月31日，計算租賃內(nèi)含利率150000×(PA，r，6)（1001000）×(PF，r，6)710000r7.27計算租賃期內(nèi)各期應(yīng)分?jǐn)偟娜谫Y收益(參見表224) 表224日期租金確認(rèn)的融資收入租賃投資凈額減少額租賃投資凈額余額=期初×7.27%=-期末=期初-20×5年12月31日7

42、10000.0020×6年6月300098383.00611617.0020×6年12月3156105535.44506081.5620×7年6月3013113207.87392873.6920×7年12月3192121438.08271435.620×8年6月3037130266.63141168.9720×8年12月31日1500009931.03*140068.97*1100.0020×8年

43、12月31日100100.00合計900100191100.00709000.00*做尾數(shù)調(diào)整：9931.03=150000-140068.97；141068.97=141168.97-1100.0020×7年12月31日，未擔(dān)保余值發(fā)生減值時:150000×(PA，r，3)（100500）×(PF，r，3)392873.69r7.19第二步,重新計算租賃期內(nèi)各期應(yīng)分?jǐn)偟娜谫Y收益(參見表225)表225日期租金確認(rèn)的融資收入租賃投資凈額減少額租賃投資凈額余額=期初×7.27%或×7.19%=-期末=期初-20×5年12月31日7100

44、00.0020×6年6月300098383.00611617.0020×6年12月3156105535.44506081.5620×7年6月3013113207.87392873.6920×7年12月3162121752.38271121.3020×8年6月3062130506.38140614.9220×8年12月31日1500009985.08*140014.92*600.0020×8年12月

45、31日100100.00合計900100190600.00709500.00*做尾數(shù)調(diào)整：9985.08=150000-140014.92；140014.92=140614.92-600.0020×7年12月31日未擔(dān)保余值發(fā)生變動的租賃投資凈額的減少額271435.60271121.30314.30會計分錄：借：資產(chǎn)減值損失500 貸：未擔(dān)保余值減值準(zhǔn)備500借：未實(shí)現(xiàn)融資收益314.3 貸：資產(chǎn)減值損失314.32如果已確認(rèn)損失的未擔(dān)保余值得以恢復(fù)，應(yīng)在原已確認(rèn)的損失金額內(nèi)轉(zhuǎn)回，借記“未擔(dān)保余值減值準(zhǔn)備”科目，貸記“資產(chǎn)減值損失”科目。同時，將未擔(dān)保余值恢復(fù)額與由此所產(chǎn)生的租賃投

46、資凈額的增加額的差額，借記“資產(chǎn)減值損失”科目，貸記“未實(shí)現(xiàn)融資收益”科目。（四）或有租金的處理 出租人在融資租賃下收到的或有租金應(yīng)計入當(dāng)期損益。(例2210)沿用(例221)，假設(shè)20×7年和20×8年，甲公司分別實(shí)現(xiàn)塑鋼窗戶年銷售收入100000和150000元。根據(jù)租賃合同的規(guī)定，兩年應(yīng)向甲公司收取的經(jīng)營分享收入分別為5000元和7500元。會計分錄為：20×7年借：銀行存款(或應(yīng)收賬款)5000 貸：租賃收入500020×8年借：銀行存款(或應(yīng)收賬款)7500 貸：租賃收入7500（五）租賃期屆滿時的處理 租賃期屆滿時出租人應(yīng)區(qū)別以下情況進(jìn)行會計

47、處理：1出租人收回租賃資產(chǎn)。這時有可能出現(xiàn)以下三種情況：（1）對資產(chǎn)余值全部擔(dān)保的 出租人收到承租人交還的租賃資產(chǎn)時，應(yīng)當(dāng)借記“融資租賃資產(chǎn)”科目，貸記“長期應(yīng)奴款應(yīng)收融資租賃款”科目。如果收回租賃資產(chǎn)的價值低于擔(dān)保余值，則應(yīng)向承租人收取價值損失補(bǔ)償金，借記“其他應(yīng)收款”科目，貸記“營業(yè)外收入”科目。（2）對資產(chǎn)余值部分擔(dān)保的 出租人收到承租人交還的租賃資產(chǎn)時，借記“融資租賃資產(chǎn)”科目，貸記“長期應(yīng)收款應(yīng)收融資租賃款”、“未擔(dān)保余值”等科目。如果收回租賃資產(chǎn)的價值扣除未擔(dān)保余值后的余額低于擔(dān)保余值，則應(yīng)向承租人收取價值損失補(bǔ)償金，借記“其他應(yīng)收款”科目，貸記“營業(yè)外收入”科目。（3）對資產(chǎn)余值

48、全部未擔(dān)保的 出租人收到承租人交還的租賃資產(chǎn)時，借記“融資租賃資產(chǎn)”科目，貸記“未擔(dān)保余值”科目。2優(yōu)惠續(xù)租租賃資產(chǎn)（1）如果承租人行使優(yōu)惠續(xù)租選擇權(quán)，則出租人應(yīng)視同該項(xiàng)租賃一直存在而作出相應(yīng)的賬務(wù)處理，如繼續(xù)分配未實(shí)現(xiàn)融資收益等（2）如果租賃期屆滿時承租人未按租賃合同規(guī)定續(xù)租，出租人應(yīng)向承租人收取違約金時，并將其確認(rèn)為營業(yè)外收入。同時，將收回的租賃資產(chǎn)按上述規(guī)定進(jìn)行處理。3出租人出售租賃資產(chǎn)租賃期屆滿時，承租人行使了優(yōu)惠購買選擇權(quán)。出租人應(yīng)按收到的承租人支付的購買資產(chǎn)的價款，借記“銀行存款”等科目，貸記“長期應(yīng)收款應(yīng)收融資租賃款”科目。(例2211)沿用(例221)，假設(shè)20×9年

49、1月1日，乙公司收到甲公司支付的購買資產(chǎn)的價款100元。會計分錄為：借：銀行存款100貸：長期應(yīng)收款應(yīng)收融資租賃款100 二、出租人對經(jīng)營租賃的處理（一）租金的處理 在一般情況下，出租人應(yīng)采用直線法將收到的租金在租賃期內(nèi)確認(rèn)為收益，但在某些特殊情況下，則應(yīng)采用比直線法更系統(tǒng)合理的方法。出租人應(yīng)當(dāng)根據(jù)應(yīng)確認(rèn)的收益，借記“銀行存款”等科目，貸記“租賃收入”、“其他業(yè)務(wù)收入”等科目。（二）初始直接費(fèi)用的處理 經(jīng)營租賃中出租人發(fā)生的初始直接費(fèi)用，是指在租賃談判和簽訂租賃合同的過程中發(fā)生的可歸屬于租賃項(xiàng)目的手續(xù)費(fèi)、律師費(fèi)、差旅費(fèi)、印花稅等，應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益。金額較大的應(yīng)當(dāng)資本化，在整個經(jīng)營租賃期內(nèi)按照與

50、確認(rèn)租金收入相同的基礎(chǔ)分期計入當(dāng)期損益。（三）租賃資產(chǎn)折舊的計提 對于經(jīng)營租賃資產(chǎn)中的固定資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)采用出租人對類似應(yīng)折舊資產(chǎn)通常所采用的折舊政策計提折舊。（四）或有租金的處理 在經(jīng)營租賃下，出租人對或有租金的處理與融資租賃下相同，即在實(shí)際發(fā)生時計入當(dāng)期收益。（五）出租人對經(jīng)營租賃提供激勵措施的處理出租人提供免租期的，出租人應(yīng)將租金總額在不扣除免租期的整個租賃期內(nèi)，按直線法或其他合理的方法進(jìn)行分配，免租期內(nèi)出租人應(yīng)當(dāng)確認(rèn)租金收入。出租人承擔(dān)了承租人某些費(fèi)用的，出租人應(yīng)將該費(fèi)用自租金收入總額中扣除，按扣除后的租金收入余額在租賃期內(nèi)進(jìn)行分配。（六）經(jīng)營租賃資產(chǎn)在會計報表中的處理 在經(jīng)營租賃下，與資

51、產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的主要風(fēng)險和報酬仍然留在出租人一方，因此出租人應(yīng)當(dāng)將出租資產(chǎn)作為自身擁有的資產(chǎn)在資產(chǎn)負(fù)債表中列示，如果出租資產(chǎn)屬于固定資產(chǎn)，則列在資產(chǎn)負(fù)債表固定資產(chǎn)項(xiàng)下，如果出租資產(chǎn)屬于流動資產(chǎn)，則列在資產(chǎn)負(fù)債表有關(guān)流動資產(chǎn)項(xiàng)下。出租人以經(jīng)營租賃方式提供的生物資產(chǎn)的計量，按照企業(yè)會計準(zhǔn)則第5號生物資產(chǎn)的相關(guān)規(guī)定進(jìn)行處理。第四節(jié) 售后租回的會計處理 售后租回交易，是指資產(chǎn)賣主（承租人）將資產(chǎn)出售后再從買主（出租人）租回的交易。無論是承租人還是出租人，均應(yīng)按照租賃準(zhǔn)則的規(guī)定，將售后租回交易認(rèn)定為融資租賃或經(jīng)營租賃。 一、售后租回交易形成融資租賃在形成融資租賃的售后租回交易方式下，對賣主(承租人)而言，

52、與資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的全部報酬和風(fēng)險并未轉(zhuǎn)移，并且售后租回交易的租金和資產(chǎn)的售價往往是以一攬子方式進(jìn)行談判的，應(yīng)視為一項(xiàng)交易，出售資產(chǎn)的損益應(yīng)與資產(chǎn)的金額相聯(lián)系。因此，無論賣主（承租人）出售資產(chǎn)的售價高于還是低于出售前資產(chǎn)的賬面價值，所發(fā)生的收益或損失都不應(yīng)立即確認(rèn)為當(dāng)期損益，而應(yīng)將其作為未實(shí)現(xiàn)售后租回?fù)p益遞延并按資產(chǎn)的折舊進(jìn)度進(jìn)行分?jǐn)?，作為折舊費(fèi)用的調(diào)整。承租人對售后租回交易中售價與資產(chǎn)賬面價值的差額應(yīng)通過“遞延收益未實(shí)現(xiàn)售后租回?fù)p益(融資租賃)”科目進(jìn)行核算，分?jǐn)倳r，按既定比例減少未實(shí)現(xiàn)售后租回?fù)p益，同時相應(yīng)增加或減少折舊費(fèi)用。(例2212)假設(shè)20×6年1月1日，甲公司將一臺塑鋼機(jī)

53、按700000元的價格銷售給乙公司。該機(jī)器的公允價值為700000元，賬面原價為1000000元，已提折舊400000元。同時又簽訂了一份融資租賃協(xié)議將機(jī)器租回。甲公司對售后租回交易中售價與資產(chǎn)賬面價值的差額會計處理如下(計算過程參見表224)：表224未實(shí)現(xiàn)售后租回收益分?jǐn)偙?年限平均法)20×6年1月1日單位：元日期售價固定資產(chǎn)賬面價值攤銷期分?jǐn)偮蕯備N額未實(shí)現(xiàn)售后租回?fù)p益20×6年1月1日7000006000005年10000020×6年12月31日20%200008000020×7年12月31日20%200006000020×8年12月31日20%200004000020×9年12月31日20%200002000020×0年12月31日20%20000合 計700000600000100%100000(1)20×6年1月1日，結(jié)轉(zhuǎn)出售固定資產(chǎn)的成本。 借：固定資產(chǎn)清理600000累計折舊400000 貸：固定資產(chǎn)塑鋼機(jī)1000000(2)20×6年1月1日，向乙公司出售塑鋼機(jī)。 借：銀行存款700000貸：固定資產(chǎn)清理600000 遞延收益未實(shí)現(xiàn)售后租回?fù)p益100000(3)20×6年12月31日，確認(rèn)本年度應(yīng)分?jǐn)?/p>