企業(yè)經(jīng)濟(jì)管理與利潤管理知識分配

1、第七章利潤及利潤分配【本章內(nèi)容提要】本章為本準(zhǔn)則的利潤及利潤分配部分，從第六十七條至第七十二條，共六條。本章的主要內(nèi)容為利潤的定義及構(gòu)成，營業(yè)外收入的定義及構(gòu)成，政府補(bǔ)助的定義、確認(rèn)和計量原則，營業(yè)外支出的定義及構(gòu)成，所得稅費(fèi)用的計算和稅后利潤的分配?！緶?zhǔn)則原文】第六十七條 利潤，是指小企業(yè)在一定會計期間的經(jīng)營成果，包括：營業(yè)利潤、利潤總額和凈利潤。(一)營業(yè)利潤，是指營業(yè)收入減去營業(yè)成本、營業(yè)稅金及附加、銷售費(fèi)用、管理費(fèi)用、財務(wù)費(fèi)用，加上投資收益(或減去投資損失)后的金額。前款所稱營業(yè)收入，是指小企業(yè)銷售商品和提供勞務(wù)所實現(xiàn)的收入總額。投資收益，由小企業(yè)股權(quán)投資取得的現(xiàn)金股利(或利潤)、債券

2、投資取得的利息收入和處置股權(quán)投資和債券投資取得的處置價款扣除成本或賬面余額、相關(guān)稅費(fèi)后的凈額三部分構(gòu)成。(二)利潤總額，是指營業(yè)利潤加上營業(yè)外收入，減去營業(yè)外支出后的金額。(三)凈利潤，是指利潤總額減去所得稅費(fèi)用后的凈額?！窘庾x】條文主旨本條文是關(guān)于利潤及構(gòu)成的規(guī)定。條文背景小企業(yè)作為一種依法設(shè)立的營利性經(jīng)濟(jì)組織，應(yīng)當(dāng)以收人抵補(bǔ)其費(fèi)用，實現(xiàn)盈利和可持續(xù)發(fā)展。小企業(yè)盈利的多少和能力很大程度上代表了小企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動的經(jīng)濟(jì)效益，是小企業(yè)實現(xiàn)長遠(yuǎn)發(fā)展的基礎(chǔ)。利潤是小企業(yè)在一定會計期間的經(jīng)營成果，它是小企業(yè)在一定會計期間內(nèi)實現(xiàn)的收入減去費(fèi)用后的凈額。對利潤進(jìn)行核算，可以及時反映小企業(yè)在一定會計期間的經(jīng)

3、營業(yè)績和獲利能力，反映小企業(yè)的投入產(chǎn)出效率和經(jīng)濟(jì)效益，有助于小企業(yè)投資者、債權(quán)人、稅務(wù)機(jī)關(guān)等有關(guān)方面據(jù)此對小企業(yè)進(jìn)行盈利預(yù)測，評價企業(yè)經(jīng)營績效，作出科學(xué)的經(jīng)濟(jì)決策。利潤也是小企業(yè)向稅務(wù)機(jī)關(guān)申報企業(yè)所得稅的基礎(chǔ)。企業(yè)所得稅法實施條例為了公平稅負(fù)、保證國家稅收從收入、扣除、資產(chǎn)的稅務(wù)處理三個方面對企業(yè)應(yīng)納稅所得額的計算進(jìn)行了規(guī)定。1企業(yè)所得稅法規(guī)定的9類收入，從本準(zhǔn)則的角度理解，可以歸納為以下三種類型：第一類，銷售貨物收入、提供勞務(wù)收入、租金收入和特許權(quán)使用費(fèi)收入。第二類，股息、紅利等權(quán)益性投資收益、轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)收入(轉(zhuǎn)讓股權(quán)、股票、債券取得的收入)和利息收入(債券利息收入)。第三類，轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)收入(轉(zhuǎn)

4、讓固定資產(chǎn)、生物資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等財產(chǎn)取得的收入)、租金收入(出租包裝物和商品取得的租金收入)、接受捐贈收入和其他收入。對于第一類收入，實際上對應(yīng)于本準(zhǔn)則所規(guī)定的營業(yè)收入，詳見本準(zhǔn)則第五章的釋義，本條不再贅述。對于第二類收入，實際上對應(yīng)于本準(zhǔn)則所規(guī)定的投資收益，詳見本準(zhǔn)則第二章的相關(guān)釋義，本條不再贅述。對于第三類收入，實際上對應(yīng)于本準(zhǔn)則所規(guī)定的營業(yè)外收入。由于在會計上營業(yè)外收人直接構(gòu)成企業(yè)的利潤，不需要與成本相匹配，并且對利潤具有獨(dú)立影響。2企業(yè)所得稅法實施條例規(guī)定的5類支出，從本準(zhǔn)則的角度理解，可以歸納為以下兩種類型：第一類，成本、費(fèi)用、稅金。第二類，損失和其他支出。對于第一類支出，實際上對應(yīng)

5、于本準(zhǔn)則所規(guī)定的費(fèi)用。對于第二類支出，實際上對應(yīng)于本準(zhǔn)則所規(guī)定的營業(yè)外支出。由于在會計上營業(yè)外支出直接構(gòu)成企業(yè)的利潤，不需要與收入相匹配，并且對利潤具有獨(dú)立影響。3企業(yè)所得稅法實施條例規(guī)定的固定資產(chǎn)、生物資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、長期待攤費(fèi)用、投資資產(chǎn)、存貨等資產(chǎn)的稅務(wù)處理，實際上對應(yīng)于本準(zhǔn)則所規(guī)定的各類資產(chǎn)。條文解讀本條的規(guī)定，可以從以下幾個方面來理解：一、利潤的定義、構(gòu)成和確認(rèn)計量(一)利潤是指小企業(yè)在一定會計期間的經(jīng)營成果。通常情況下，如果小企業(yè)實現(xiàn)了利潤，表明企業(yè)的所有者權(quán)益將增加，業(yè)績得到了提升；反之，如果小企業(yè)發(fā)生了虧損(即利潤為負(fù)數(shù))，表明企業(yè)的所有者權(quán)益將減少，業(yè)績下降。利潤是小企業(yè)盈利

6、能力的重要體現(xiàn)。(二)利潤由收入減去費(fèi)用后的凈額、投資收益、營業(yè)外收入、營業(yè)外支出和所得稅費(fèi)用共同構(gòu)成。其中，收入減去費(fèi)用后的凈額和投資收益反映小企業(yè)日?；顒拥慕?jīng)營業(yè)績，營業(yè)外收入和營業(yè)外支出反映小企業(yè)非日?；顒尤〉玫幕虬l(fā)生的。(三)利潤是一個凈額概念，利潤的確認(rèn)主要依賴于收入和費(fèi)用以及營業(yè)外收入和營業(yè)外支出的確認(rèn)，其金額的確定也主要取決于收入、費(fèi)用、營業(yè)外收入、營業(yè)外支出金額的計量。(四)利潤根據(jù)其構(gòu)成內(nèi)容的不同，具體可以分為營業(yè)利潤、利潤總額和凈利潤三個概念。本準(zhǔn)則之所以作這種劃分，主要考慮有兩個：一是反映不同利潤的構(gòu)成內(nèi)容不同；二是滿足多步式列報利潤表的需要，便于財務(wù)報表的使用者理解小企

7、業(yè)經(jīng)營成果的不同來源。本準(zhǔn)則要求小企業(yè)利潤表采用多步式編制和列示。3個利潤概念實際上是編制利潤表的3個步驟。二、營業(yè)利潤的構(gòu)成小企業(yè)的營業(yè)利潤是由營業(yè)收入減去營業(yè)成本、營業(yè)稅金及附加、銷售費(fèi)用、管理費(fèi)用、財務(wù)費(fèi)用，加上投資收益(或減去投資損失)后的金額確定的。其中：營業(yè)收入是指小企業(yè)銷售商品和提供勞務(wù)所實現(xiàn)的收入總額。營業(yè)收入與營業(yè)成本之間存在配比關(guān)系。投資收益由小企業(yè)股權(quán)投資取得的現(xiàn)金股利(或利潤)、債券投資取得的利息收入和處置股權(quán)投資和債券投資取得的處置價款扣除成本或賬面余額、相關(guān)稅費(fèi)后的凈額三部分構(gòu)成。營業(yè)成本、營業(yè)稅金及附加、銷售費(fèi)用、管理費(fèi)用和財務(wù)費(fèi)用詳見本準(zhǔn)則第六十五條的釋義，本條

8、不再贅述。營業(yè)利潤可用公式表示如下：營業(yè)利潤營業(yè)收入營業(yè)成本營業(yè)稅金及附加銷售費(fèi)用管理費(fèi)用財務(wù)費(fèi)用+投資收益(投資損失)其中：營業(yè)收入主營業(yè)務(wù)收入+其他業(yè)務(wù)收入銷售商品收入+提供勞務(wù)收入營業(yè)成本主營業(yè)務(wù)成本+其他業(yè)務(wù)成本銷售商品成本+提供勞務(wù)成本投資收益現(xiàn)金股利(或利潤)+債券利息收入+處置股權(quán)投資和債券投資取得的價款與成本之間的差額三、利潤總額的構(gòu)成小企業(yè)的利潤總額是由營業(yè)利潤加上營業(yè)外收入，減去營業(yè)外支出后的金額確定的。利潤總額可用公式表示如下：利潤總額=營業(yè)利潤+營業(yè)外收入-營業(yè)外支出其中：營業(yè)外收入和營業(yè)外支出反映小企業(yè)非日常活動取得的或發(fā)生的。四、凈利潤的構(gòu)成小企業(yè)的凈利潤是由利潤總

9、額減去所得稅費(fèi)用后的金額。凈利潤可用公式表示如下：凈利潤利潤總額所得稅費(fèi)用其中：所得稅費(fèi)用是指小企業(yè)按照稅法規(guī)定計算的當(dāng)期應(yīng)納稅額。 五、執(zhí)行中應(yīng)注意的問題為了簡化核算，便于小企業(yè)實務(wù)操作，減少按月編制財務(wù)報表的負(fù)擔(dān)，本準(zhǔn)則允許小企業(yè)采用兩種方法編制各月利潤表，一是“賬結(jié)法”；一是“表結(jié)法”。(一)賬結(jié)法或稱“賬表一致法”，就是按照本準(zhǔn)則所規(guī)定的“本年利潤”會計科目使用說明，將各收人類、費(fèi)用類賬戶的余額在各月月末全部結(jié)轉(zhuǎn)至“本年利潤”賬戶，使各收入類和費(fèi)用類賬戶月末余額全部清為零，從下月月初開始核算當(dāng)月各收入類和費(fèi)用類賬戶的發(fā)生額，直接按照“本年利潤”賬戶的當(dāng)月發(fā)生額編制當(dāng)月利潤表?！氨灸昀麧?/p>

10、”賬戶實際上反映的是小企業(yè)各月實現(xiàn)的利潤，全年12個月實現(xiàn)的利潤需要將12個月的利潤表匯總合計后取得。(二)表結(jié)法或稱“調(diào)表不調(diào)賬法”，就是在一個會計年度中間，各個月各收入類和費(fèi)用類賬戶發(fā)生額不進(jìn)行結(jié)轉(zhuǎn)，累計反映自年初至本月月末止收入、費(fèi)用的累計發(fā)生額，在編制各月利潤表時，直接從各收入類和費(fèi)用類賬戶當(dāng)月發(fā)生額中分析計算后填列利潤表相關(guān)項目。在年度終了時，將各收入類和費(fèi)用類賬戶的當(dāng)年發(fā)生額合計數(shù)一次性結(jié)轉(zhuǎn)至“本年利潤”賬戶，根據(jù)“本年利潤”賬戶的當(dāng)年發(fā)生額直接編制年度利潤表，“本年利潤”賬戶真正反映了小企業(yè)全年實現(xiàn)的利潤。【準(zhǔn)則原文】第六十八條 營業(yè)外收入，是指小企業(yè)非日常生產(chǎn)經(jīng)營活動形成的、應(yīng)

11、當(dāng)計入當(dāng)期損益、會導(dǎo)致所有者權(quán)益增加、與所有者投入資本無關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的流入。小企業(yè)的營業(yè)外收入包括：非流動資產(chǎn)處置凈收益、政府補(bǔ)助、捐贈收益、盤盈收益、匯兌收益、出租包裝物和商品的租金收入、逾期未退包裝物押金收益、確實無法償付的應(yīng)付款項、已作壞賬損失處理后又收回的應(yīng)收款項、違約金收益等。通常，小企業(yè)的營業(yè)外收入應(yīng)當(dāng)在實現(xiàn)時按照其實現(xiàn)金額計入當(dāng)期損益?！窘庾x】條文主旨本條是關(guān)于營業(yè)外收入的定義、范圍及內(nèi)涵和確認(rèn)計量原則的規(guī)定。條文背景營業(yè)外收入是反映小企業(yè)非日?；顒咏o企業(yè)帶來的經(jīng)濟(jì)利益的流入，直接增加了小企業(yè)的利潤，是小企業(yè)利潤來源的一個重要組成部分。因此，本準(zhǔn)則對營業(yè)外收入單獨(dú)設(shè)置一條進(jìn)行了規(guī)

12、定。本準(zhǔn)則結(jié)合目前小企業(yè)的實際情況，并考慮了企業(yè)所得稅法和企業(yè)所得稅法實施條例的規(guī)定，包括產(chǎn)生的來源、表現(xiàn)形式和項目名稱，采用了列舉方式盡可能明確構(gòu)成小企業(yè)營業(yè)外收入的各種常見來源，主要包括非流動資產(chǎn)處置凈收益、政府補(bǔ)助、捐贈收益、盤盈收益、匯兌收益、出租包裝物和商品的租金收入、逾期未退包裝物押金收益、確實無法償付的應(yīng)付款項、已做壞賬損失處理后又收回的應(yīng)收款項、違約金收益等。企業(yè)所得稅法實施條例對企業(yè)的收入做了規(guī)定，其中與本準(zhǔn)則營業(yè)外收入相對應(yīng)的主要是轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)收入中的轉(zhuǎn)讓固定資產(chǎn)、生物資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、應(yīng)收賬款等財產(chǎn)取得的收入，租金收入中的出租包裝物和商品取得的租金收入，接受捐贈收入和其他收入。

13、1轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)收入(即轉(zhuǎn)讓固定資產(chǎn)、生物資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、應(yīng)收賬款等財產(chǎn)取得的收入)企業(yè)所得稅法實施條例第十六條規(guī)定：“企業(yè)所得稅法第六條第(三)項所稱轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)收入，是指企業(yè)轉(zhuǎn)讓固定資產(chǎn)、生物資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、股權(quán)、債權(quán)等財產(chǎn)取得的收入?！奔雌髽I(yè)所得稅法實施條例所指財產(chǎn)包括：固定資產(chǎn)、生物資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、股權(quán)、債權(quán)等；其確認(rèn)計量原則為：按照從財產(chǎn)受讓方已收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價款確定轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)收入金額。由此可以看出，企業(yè)所得稅法實施條例所規(guī)定的轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)收入基本上對應(yīng)于本準(zhǔn)則所規(guī)定的營業(yè)外收入，除轉(zhuǎn)讓股權(quán)和債權(quán)中的債券所取得的收入外，轉(zhuǎn)讓這兩類資產(chǎn)的收入應(yīng)計人投資收益而不是營業(yè)外收入。2租金收入(即出租包裝

14、物和商品取得的租金收入)企業(yè)所得稅法實施條例第十九條規(guī)定：“企業(yè)所得稅法第六條第(六)項所稱租金收入，是指企業(yè)提供固定資產(chǎn)、包裝物或者其他有形資產(chǎn)的使用權(quán)取得的收入。租金收入，按照合同約定的承租人應(yīng)付租金的日期確認(rèn)收入的實現(xiàn)?！?接受捐贈收入企業(yè)所得稅法實施條例第二十一條規(guī)定：“企業(yè)所得稅法第六條第(八)項所稱接受捐贈收入，是指企業(yè)接受的來自其他企業(yè)、組織或者個人無償給予的貨幣性資產(chǎn)、非貨幣性資產(chǎn)。接受捐贈收入，在實際收到捐贈資產(chǎn)時確認(rèn)收入的實現(xiàn)?！?其他收入企業(yè)所得稅法實施條例第二十二條規(guī)定：“企業(yè)所得稅法第六條第(九)項所稱其他收入，是指企業(yè)取得的除企業(yè)所得稅法第六條第(一)項至第(八)項

15、收入外的其他收入，包括企業(yè)資產(chǎn)溢余收入、逾期未退包裝物押金收入、確實無法償付的應(yīng)付款項、已做壞賬損失處理后又收回的應(yīng)收款項、債務(wù)重組收入、補(bǔ)貼收入、違約金收入、匯兌收益等?！痹摋l強(qiáng)調(diào)，企業(yè)其他收入金額按照實際收入額或相關(guān)資產(chǎn)的公允價值確定。本準(zhǔn)則規(guī)定的營業(yè)外收入與企業(yè)所得稅法實施條例規(guī)定的轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)收入中轉(zhuǎn)讓固定資產(chǎn)、生物資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、應(yīng)收賬款等財產(chǎn)取得的收入，租金收入中的出租包裝物和商品取得的租金收入，接受捐贈收入和其他收入相一致。兩者的關(guān)系可用公式表示如下：本準(zhǔn)則的營業(yè)外收入企業(yè)所得稅法轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)收入中轉(zhuǎn)讓固定資產(chǎn)、生物資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、應(yīng)收賬款等財產(chǎn)取得的收入+租金收入中的出租包裝物和商品取

16、得的租金收入+接受捐贈收入+其他收入條文解讀本條的規(guī)定，可以從以下幾個方面來理解：一、營業(yè)外收入的定義小企業(yè)的營業(yè)外收入從本準(zhǔn)則來看，同時具有以下四個特征：(一)營業(yè)外收入是小企業(yè)在非日?；顒又行纬傻娜粘；顒邮侵感∑髽I(yè)為完成其經(jīng)營目標(biāo)所從事的經(jīng)常性活動以及與之相關(guān)的活動。反之，為非日常活動。明確界定日?；顒邮菫榱藢I業(yè)外收入與收入相區(qū)分，日?；顒邮谴_認(rèn)收入的重要判斷標(biāo)準(zhǔn)，凡是日?；顒铀纬傻慕?jīng)濟(jì)利益的流入(如銷售商品取得現(xiàn)金或應(yīng)收賬款)應(yīng)當(dāng)確認(rèn)收入，反之，非日?；顒铀纬傻慕?jīng)濟(jì)利益的流人不能確認(rèn)為收入，而應(yīng)當(dāng)計人營業(yè)外收入。比如，小企業(yè)轉(zhuǎn)讓固定資產(chǎn)屬于非日?；顒?，這是因為小企業(yè)持有固定資產(chǎn)的主

17、要目的是通過使用生產(chǎn)產(chǎn)品而不是為了出售。因此，轉(zhuǎn)讓固定資產(chǎn)所形成的經(jīng)濟(jì)利益的流人就不應(yīng)確認(rèn)為收入，而應(yīng)計人營業(yè)外收入。再如，小企業(yè)因某項固定資產(chǎn)暫時閑置而出租取得的租金收入屬于小企業(yè)的日?；顒铀纬傻模瑧?yīng)當(dāng)確認(rèn)為收入。與收入相比，營業(yè)外收入實際上是一種純收入，而不是毛收入，不可能也不需要與有關(guān)費(fèi)用進(jìn)行配比。因此，在會計處理上，應(yīng)當(dāng)嚴(yán)格區(qū)分營業(yè)外收入與營業(yè)收入的界限。(二)營業(yè)外收入應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益這一特征是指營業(yè)外收入應(yīng)當(dāng)計入利潤，作為小企業(yè)利潤的重要組成部分，而不是計入所有者權(quán)益。這一特征的存在主要是為了將營業(yè)外收入與企業(yè)會計準(zhǔn)則所規(guī)定的“直接計入所有者權(quán)益的利得”區(qū)別開來，例如，企業(yè)會計準(zhǔn)

18、則規(guī)定，可供出售金融資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)采用公允價值計量，公允價值變動應(yīng)當(dāng)計入所有者權(quán)益，該公允價值增加實際上就是所謂的“直接計入所有者權(quán)益的利得”。(三)營業(yè)外收入會導(dǎo)致所有者權(quán)益的增加(四)營業(yè)外收入是與所有者投入資本無關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的流入(三)和(四)兩個特征與收入相同，詳見本準(zhǔn)則第五十八條的釋義，本條不再贅述。二、營業(yè)外收入的范圍及內(nèi)涵本準(zhǔn)則結(jié)合目前小企業(yè)的實際情況，列舉了構(gòu)成小企業(yè)營業(yè)外收入的主要類型，包括：(一)非流動資產(chǎn)處置凈收益小企業(yè)處置非流動資產(chǎn)實現(xiàn)的凈收益，包括處置固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、生產(chǎn)性生物資產(chǎn)、長期待攤費(fèi)用等，但不包括處置長期債券投資和長期股權(quán)投資實現(xiàn)的凈收益，后者應(yīng)計人投資收益。

19、其中，固定資產(chǎn)處置凈收益，是指小企業(yè)處置固定資產(chǎn)所取得價款扣除固定資產(chǎn)賬面價值、相關(guān)稅費(fèi)和清理費(fèi)用后的凈收益，如為凈損失，則為營業(yè)外支出。 無形資產(chǎn)處置凈收益，是指小企業(yè)處置無形資產(chǎn)所取得價款扣除無形資產(chǎn)賬面價值、相關(guān)稅費(fèi)和清理費(fèi)用后的凈收益，如為凈損失，則為營業(yè)外支出。 處置生產(chǎn)性生物資產(chǎn)與處置固定資產(chǎn)類似。處置長期待攤費(fèi)用通常都應(yīng)當(dāng)是損失，應(yīng)計人營業(yè)外支出。如果某些特殊情況下，比如，處置經(jīng)營租人固定資產(chǎn)的改建支出，如果已經(jīng)對其攤銷完畢即余額為零，但最后還取得了一些殘料收入，在這種情況下，應(yīng)將殘料收入計人營業(yè)外收入。非流動資產(chǎn)處置凈收益對應(yīng)于企業(yè)所得稅法實施條例第十六條所規(guī)定的轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)收入中

20、的轉(zhuǎn)讓固定資產(chǎn)、生物資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等財產(chǎn)取得的收入。(二)政府補(bǔ)助指小企業(yè)從政府無償取得貨幣性資產(chǎn)或非貨幣性資產(chǎn)。 政府補(bǔ)助對應(yīng)于企業(yè)所得稅法實施條例第二十二條規(guī)定的補(bǔ)貼收入。該條規(guī)定，企業(yè)取得國家財政性補(bǔ)貼和其他補(bǔ)貼收入，除國務(wù)院和國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門規(guī)定不計人損益者外，都應(yīng)當(dāng)作為計算應(yīng)納稅所得額的依據(jù)，依法繳納企業(yè)所得稅。(三)捐贈收益指小企業(yè)接受來自其他企業(yè)、組織或者個人無償給予的貨幣性資產(chǎn)和非貨幣性資產(chǎn)。在捐贈收益的認(rèn)定方面，應(yīng)把握以下3個要點(diǎn)：1捐贈是無償給予的資產(chǎn)。捐贈的基本特征在于其無償性，這也是捐贈區(qū)別于其他財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓的標(biāo)志。無償性即出于某種原因，不支付金錢或付出其他相應(yīng)代價

21、而取得某項財產(chǎn)，如公益事業(yè)捐贈等。中華人民共和國合同法對贈與合同專節(jié)做了規(guī)定，贈與合同是贈與人將自己的財產(chǎn)無償給予受贈人，受贈人表示接受贈與的合同；贈與的財產(chǎn)依法需要辦理登記等手續(xù)的，應(yīng)當(dāng)辦理有關(guān)手續(xù)；具有救災(zāi)、扶貧等社會公益、道德義務(wù)性質(zhì)的贈與合同或者經(jīng)過公證的贈與合同，贈與人不交付贈與的財產(chǎn)的，受贈人可以要求交付?；诰栀浀臒o償性，合同法規(guī)定了贈與人和受贈人相應(yīng)的權(quán)利義務(wù)。中華人民共和國公益事業(yè)捐贈法也規(guī)定捐贈應(yīng)當(dāng)是自愿和無償?shù)?，并對自然人、法人或者其他組織自愿無償向依法成立的公益性社會團(tuán)體和公益性非營利的事業(yè)單位捐贈財產(chǎn)用于公益事業(yè)的做了特別規(guī)定。2捐贈人是其他企業(yè)、組織或者個人。其他組

22、織，包括事業(yè)單位、社會團(tuán)體等。3捐贈財產(chǎn)范圍，包括貨幣性資產(chǎn)和非貨幣性資產(chǎn)。捐贈收益對應(yīng)于企業(yè)所得稅法實施條例第二十一條規(guī)定的接受捐贈收入。(四)盤盈收益指小企業(yè)在清查財產(chǎn)過程中查明的各種財產(chǎn)盤盈，包括材料、產(chǎn)成品、商品、現(xiàn)金、固定資產(chǎn)等溢余。通俗地講，就是小企業(yè)的所有資產(chǎn)出現(xiàn)了實存大于賬存的情況。盤盈收益對應(yīng)于企業(yè)所得稅法實施條例第二十二條規(guī)定的其他收入中的企業(yè)資產(chǎn)溢余收入。(五)匯兌收益指小企業(yè)在資產(chǎn)負(fù)債表日將外幣交易所產(chǎn)生的外幣貨幣性項目進(jìn)行折算由于匯率不同而產(chǎn)生的匯兌收益。詳見本準(zhǔn)則第七十七條的釋義，本條不再贅述。匯兌收益對應(yīng)于企業(yè)所得稅法實施條例第二十二條規(guī)定的其他收入中的匯兌收益。

23、(六)出租包裝物和商品的租金收入指小企業(yè)由于暫時閑置，將不用的包裝物或庫存產(chǎn)成品、商品出租給第三方使用并取得的租金收人。出租包裝物和商品實際上轉(zhuǎn)讓的是這兩類流動資產(chǎn)的使用權(quán)，如果轉(zhuǎn)讓的是所有權(quán)，則屬于包裝物或商品的銷售。本準(zhǔn)則將小企業(yè)出租包裝物和商品的租金收人認(rèn)定為營業(yè)外收入，這主要有兩方面的考慮，一是從小企業(yè)持有包裝物和商品的目的來看，小企業(yè)持有包裝物和商品的主要目的是通過用于生產(chǎn)或用于銷售取得收人實現(xiàn)經(jīng)濟(jì)利益，而出租包裝物和商品僅是為了利用這兩類資產(chǎn)暫時閑置取得非經(jīng)常性收入或偶然性收入，這是主要原因；二是從會計賬務(wù)處理上，如果出租包裝物和商品取得的租金收入作為營業(yè)收入，記入“其他業(yè)務(wù)收入”

24、賬戶，則根據(jù)收入與費(fèi)用相配比原則的要求，應(yīng)將該包裝物和商品的成本由“周轉(zhuǎn)材料”或“庫存商品”賬戶結(jié)轉(zhuǎn)至“其他業(yè)務(wù)成本”賬戶，這會造成包裝物或商品賬實不符。正是基于這些考慮，本準(zhǔn)則將小企業(yè)出租包裝物和商品取得的租金收入作為營業(yè)外收人處理。而出租固定資產(chǎn)取得的租金收入則不同，應(yīng)將其作為營業(yè)收入，記入“其他業(yè)務(wù)收入”賬戶核算，將其折舊額，記入“其他業(yè)務(wù)成本”賬戶核算，也滿足了收入與費(fèi)用相配比原則的要求。出租包裝物和商品的租金收入對應(yīng)于企業(yè)所得稅法實施條例第十九條規(guī)定的租金收入中的提供包裝物或者其他有形資產(chǎn)的使用權(quán)取得的收入。(七)逾期未退包裝物押金收益包裝物押金是指小企業(yè)為銷售商品而向購買方出租或出

25、借包裝物所收取的押金。小企業(yè)按照雙方約定向購買方收取的包裝物押金當(dāng)時不構(gòu)成小企業(yè)的銷售商品收入而是負(fù)債，因為不會增加小企業(yè)的所有者權(quán)益。一旦小企業(yè)收取的押金按照雙方約定逾期未返還購買方的，則會增加小企業(yè)的所有者權(quán)益，但不返還押金不是小企業(yè)的一項日?；顒?，屬于偶發(fā)性，因此，應(yīng)確認(rèn)為小企業(yè)的營業(yè)外收入。逾期未退包裝物押金收益相對應(yīng)于企業(yè)所得稅法實施條例第二十二條規(guī)定的其他收入中的逾期未退包裝物押金收入。(八)確實無法償付的應(yīng)付款項在市場經(jīng)濟(jì)條件下，小企業(yè)應(yīng)當(dāng)誠實守法經(jīng)營，小企業(yè)發(fā)生的各種應(yīng)付款項應(yīng)當(dāng)按期予以償還或支付。但是，一旦出現(xiàn)了確實無法支付的情況，就可能會產(chǎn)生確定無法償付的應(yīng)付款項，從而構(gòu)成

26、小企業(yè)的營業(yè)外收入。對于確實無法償付的應(yīng)付款項，應(yīng)當(dāng)把握以下兩個原則：1應(yīng)付款項的范圍，主要包括：應(yīng)付票據(jù)、應(yīng)付賬款、預(yù)收賬款、應(yīng)付職工薪酬、其他應(yīng)付款、長期應(yīng)付款等。2確實無法償付是一個嚴(yán)格條件。通常包括3種情形：第一種情形：小企業(yè)的債權(quán)人放棄了收款的權(quán)利，如小企業(yè)的債權(quán)人進(jìn)行了破產(chǎn)清算，沒有清理這一塊債權(quán)。第二種情形：小企業(yè)的債權(quán)人在小企業(yè)作為債務(wù)人發(fā)生財務(wù)困難的情況下對小企業(yè)做了讓步，減免了債務(wù)人的部分債務(wù)本金或者利息、降低了債務(wù)人應(yīng)付利息的利率等。這實質(zhì)上就是企業(yè)會計準(zhǔn)則所規(guī)定的債務(wù)重組的情形。從這個意義上講，本準(zhǔn)則實質(zhì)上在確實無法償付的應(yīng)付款項中包含了債務(wù)重組收益。債務(wù)重組的方式主要

27、包括以資產(chǎn)清償債務(wù)、將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本、修改其他債務(wù)條件，如減少債務(wù)本金、減少債務(wù)利息等，以及以上三種方式的組合等。第三種情形：小企業(yè)債權(quán)人喪失了相關(guān)權(quán)利。比如， 中華人民共和國擔(dān)保法第六章第八十九條規(guī)定：“當(dāng)事人可以約定一方向?qū)Ψ浇o付定金作為債權(quán)的擔(dān)保。債務(wù)人履行債務(wù)后，訂金應(yīng)當(dāng)?shù)肿鲀r款或者收回。給付訂金的一方不履行約定的債務(wù)的，無權(quán)要求返還定金；收受定金的一方不履行約定的債務(wù)的，應(yīng)當(dāng)雙倍返還定金?！毙∑髽I(yè)如果收受了另一方的定金，但是對方違約，則在這種情況下，根據(jù)中華人民共和國擔(dān)保法第八十九條的規(guī)定，對方喪失了對該定金的所有權(quán)，則小企業(yè)無需返還該定金，形成了小企業(yè)的營業(yè)外收入。確實無法償付的應(yīng)付

28、款項對應(yīng)于企業(yè)所得稅法實施條例第二十二條規(guī)定的其他收入中的確定無法償付的應(yīng)付款項。(九)已作壞賬損失處理后又收回的應(yīng)收款項小企業(yè)在日常生產(chǎn)經(jīng)營中發(fā)生的應(yīng)收款項如果符合本準(zhǔn)則第十條規(guī)定的條件，可以作為壞賬損失計人當(dāng)期營業(yè)外支出。但是，如果以后期間，小企業(yè)又收回了全部或部分該筆已核銷壞賬損失的應(yīng)收款項，仍應(yīng)當(dāng)作為小企業(yè)的資產(chǎn)進(jìn)行入賬，計人營業(yè)外收入。對于已作壞賬損失處理后又收回的應(yīng)收款項，應(yīng)當(dāng)把握以下兩個原則：1應(yīng)收款項的范圍，主要包括：應(yīng)收票據(jù)、應(yīng)收賬款、預(yù)付賬款、應(yīng)收利息、其他應(yīng)收款等。2前提是已作壞賬損失處理，已經(jīng)在以前年度作為壞賬損失進(jìn)行了會計處理，也就是已經(jīng)以前年度實現(xiàn)的利潤中得到了扣減

29、，或者說已經(jīng)反映在本年年初未分配利潤中。已作壞賬損失處理后又收回的應(yīng)收款項對應(yīng)于企業(yè)所得稅法實施條例第二十二條規(guī)定的其他收入中的已作壞賬損失處理后又收回的應(yīng)收款項。(十)違約金收益違約金是合同一方當(dāng)事人不履行合同或者履行合同不符合約定時，向另一方當(dāng)事人支付的用于賠償損失的金額。 中華人民共和國合同法第一百一十四條規(guī)定：“當(dāng)事人可以約定一方違約時應(yīng)當(dāng)根據(jù)違約情況向?qū)Ψ街Ц兑欢〝?shù)額的違約金，也可以約定因違約產(chǎn)生的損失賠償額的計算方法。”在這種情況下，小企業(yè)取得的對方支付的違約金應(yīng)當(dāng)作為營業(yè)外收入處理。違約金收益相對應(yīng)于企業(yè)所得稅法實施條例第二十二條規(guī)定的其他收入中的違約金收入。三、營業(yè)外收入的確認(rèn)

30、原則本準(zhǔn)則對營業(yè)外收入的確認(rèn)做了原則性規(guī)定，即：通常情況下，小企業(yè)的營業(yè)外收入應(yīng)當(dāng)在實現(xiàn)時計人當(dāng)期損益。在具體應(yīng)用營業(yè)外收入確認(rèn)原則時，應(yīng)當(dāng)重點(diǎn)掌握兩點(diǎn)：第一，符合營業(yè)外收入的定義。第二，營業(yè)外收入確認(rèn)的時點(diǎn)是實現(xiàn)之時。本準(zhǔn)則所講營業(yè)外收入的“實現(xiàn)”包括以下三種情形：(一)有關(guān)交易事項完成之時例如，在固定資產(chǎn)清理完畢時，將凈收益作為非流動資產(chǎn)處置凈收益確認(rèn)為營業(yè)外收入。又如，對于捐贈收益應(yīng)當(dāng)在小企業(yè)實際收到捐贈資產(chǎn)之日確認(rèn)為營業(yè)外收入。這主要基于兩方面的考慮：一個考慮是贈與合同法律上的特殊性。一般合同在簽訂時成立，并確認(rèn)為此時財產(chǎn)已經(jīng)轉(zhuǎn)移；而贈與合同則是在贈與財產(chǎn)實際交付時才成立，才在法律上確

31、認(rèn)為財產(chǎn)已經(jīng)轉(zhuǎn)移。根據(jù)中華人民共和國合同法第一百八十六條規(guī)定：“贈與人在贈與財產(chǎn)的權(quán)利轉(zhuǎn)移之前可以撤銷贈與。具有救災(zāi)、扶貧等社會公益、道德義務(wù)性質(zhì)的贈與合同或者經(jīng)過公證的贈與合同，不適用前款規(guī)定?！币簿褪钦f，一般情況下，在贈與財產(chǎn)的權(quán)利轉(zhuǎn)移之前，即使雙方已經(jīng)訂立贈與合同，該合同在法律上都不能視為成立。只有救災(zāi)、扶貧等社會公益、道德義務(wù)性質(zhì)的贈與合同或者經(jīng)過公證的贈與合同，才能在法律上視為在贈與合同訂立時已經(jīng)成立。第二個考慮是接受捐贈以無償性為基本特征。即受贈人一般不需要支付代價，接受捐贈收入的成本較小或者沒有成本。因此，在很多情況下不存在收入與費(fèi)用相配比的問題。又如，小企業(yè)財產(chǎn)清查完成之時，將

32、財產(chǎn)清查中出現(xiàn)的實存大于賬存的材料、產(chǎn)成品、商品、現(xiàn)金、固定資產(chǎn)等溢余作為盤盈收益確認(rèn)為營業(yè)外收入。再如，小企業(yè)收回了全部或部分已作為壞賬損失核銷的應(yīng)收款項，應(yīng)作為已作壞賬損失處理后又收回的應(yīng)收款項確認(rèn)為營業(yè)外收入。(二)所要求的相關(guān)條件滿足之時比如，小企業(yè)收到財政補(bǔ)貼資金符合財政部門規(guī)定的條件時作為政府補(bǔ)助確認(rèn)為營業(yè)外收入。又如，小企業(yè)收取的包裝物押金按照雙方約定逾期未返還購買方的，作為逾期未退包裝物押金收益確認(rèn)為營業(yè)外收入。又如，小企業(yè)如果收受了另一方的定金，但是對方違約，則應(yīng)該將定金作為確實無法償付的應(yīng)付款項確認(rèn)為營業(yè)外收入。再如，在對方違約的情況下，小企業(yè)取得的對方支付的違約金，應(yīng)當(dāng)將

33、違約金收益作為營業(yè)外收入處理。(三)在約定或特定的日期比如，小企業(yè)根據(jù)本準(zhǔn)則的規(guī)定，在資產(chǎn)負(fù)債表日將外幣交易所產(chǎn)生的外幣貨幣性項目進(jìn)行折算由于匯率不同而產(chǎn)生匯兌收益確認(rèn)為營業(yè)外收入。再如，小企業(yè)將包裝物或商品出租給其他企業(yè)或個人使用，按照合同約定的承租人應(yīng)付租金的日期將出租包裝物和商品的租金收入確認(rèn)為營業(yè)外收入。四、營業(yè)外收入的計量原則本準(zhǔn)則對營業(yè)外收入的計量做了原則性規(guī)定，即：通常情況下，小企業(yè)的營業(yè)外收入應(yīng)當(dāng)按照實現(xiàn)金額計入當(dāng)期損益。通俗地講，就是據(jù)實計量原則。實現(xiàn)金額應(yīng)當(dāng)能夠反映最終給小企業(yè)帶來的經(jīng)濟(jì)利益，通常是一個凈額概念，也就是扣除相關(guān)金額后的凈額。因此，在確定營業(yè)外收入的實現(xiàn)金額時

34、，根據(jù)產(chǎn)生的來源不同，應(yīng)區(qū)分以下情況分別確定：(一)實際收到或應(yīng)收的金額比如，政府補(bǔ)助中的貨幣性資產(chǎn)、捐贈收益中的貨幣性資產(chǎn)、盤盈收益的現(xiàn)金、出租包裝物和商品的租金收入、逾期未退包裝物押金收益、確實無法償付的應(yīng)付款項、已作壞賬損失處理后又收回的應(yīng)收款項和違約金收益等。(二)市場價格或評估價值比如，政府補(bǔ)助中的非貨幣性資產(chǎn)、捐贈收益中的非貨幣性資產(chǎn)和盤盈收益中的非現(xiàn)金資產(chǎn)等。如小企業(yè)取得政府無償提供的1臺變壓器、取得其他企業(yè)捐贈的1臺電腦或者某上市公司的1咖份股票、在財產(chǎn)清查時盤盈了1批原材料等，在這種情況下，應(yīng)當(dāng)按照取得的非貨幣性資產(chǎn)的同類或類似資產(chǎn)的市場價格，考慮新舊程度后作為實現(xiàn)金額，如果

35、不存在同類或類似資產(chǎn)的市場價格，也可以采用評估價值作為實現(xiàn)金額。(三)根據(jù)本準(zhǔn)則計算確定的金額比如，非流動資產(chǎn)處置凈收益和匯兌收益等。五、執(zhí)行中應(yīng)注意的問題(一)小企業(yè)如果發(fā)生了非貨幣性資產(chǎn)交換、償債收益，在會計和所得稅法上都應(yīng)當(dāng)視同處置非流動資產(chǎn)，確認(rèn)為營業(yè)外收入。(二)小企業(yè)如果將應(yīng)收款項轉(zhuǎn)讓給其他企業(yè)或個人，且不承擔(dān)追索責(zé)任的，轉(zhuǎn)讓應(yīng)收款項取得的收入也計人營業(yè)外收入。與企業(yè)所得稅法實施條例有關(guān)轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)收入的規(guī)定相一致。(三)小企業(yè)的短期借款、長期借款、應(yīng)交稅費(fèi)、應(yīng)付利息、應(yīng)付利潤、遞延收益這些負(fù)債，通常不會出現(xiàn)“確實無法償付”的情況。但是，如果由于小企業(yè)發(fā)生財務(wù)困難，資金周轉(zhuǎn)出現(xiàn)了問題，

36、經(jīng)營陷入困境或者其他原因，導(dǎo)致小企業(yè)無法或沒有能力按原定條件償還債務(wù)的情況，經(jīng)銀行同意不需要全額償還的短期借款、長期借款的本息屬于債務(wù)重組收益，也應(yīng)當(dāng)作為營業(yè)外收入計入當(dāng)期損益。同樣道理，如果小企業(yè)經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)同意不需要交納相關(guān)稅費(fèi)，原已確認(rèn)的稅費(fèi)也應(yīng)作為營業(yè)外收人計人當(dāng)期損益。(四)逾期未退包裝物押金收益與確實無法償付的應(yīng)付款項這兩類營業(yè)外收入，其性質(zhì)實質(zhì)上完全相同，都是小企業(yè)不需要償付的負(fù)債。本準(zhǔn)則為簡化核算，便于小企業(yè)執(zhí)行，減輕小企業(yè)納稅調(diào)整負(fù)擔(dān)，將其作為兩類營業(yè)外收入進(jìn)行規(guī)定，以與企業(yè)所得稅法實施條例相一致。(五)小企業(yè)的匯兌收益應(yīng)當(dāng)計人營業(yè)外收入，而不是沖減財務(wù)費(fèi)用。主要是基于四點(diǎn)考慮

37、：第一個考慮是其性質(zhì)不屬于籌資費(fèi)用，財務(wù)費(fèi)用是小企業(yè)為籌集生產(chǎn)經(jīng)營所需資金發(fā)生的籌資費(fèi)用。在以前企業(yè)發(fā)生匯兌損益主要由企業(yè)與銀行進(jìn)行外匯買賣發(fā)生的，屬于企業(yè)籌集外幣資金發(fā)生的籌資費(fèi)用；而在今天，小企業(yè)產(chǎn)生的匯兌損益主要是由外幣貨幣性項目在資產(chǎn)負(fù)債日折算時的匯率不同產(chǎn)生的。因此，小企業(yè)匯兌損益的性質(zhì)發(fā)生了變化，更接近于營業(yè)外收入和營業(yè)外支出，而不是財務(wù)費(fèi)用。第二個考慮是與稅法保持一致。企業(yè)所得稅實施條例第二十二條規(guī)定，其他收入包括匯兌收益。第三個考慮是可以避免在實務(wù)中由于匯兌收益計人財務(wù)費(fèi)用而出現(xiàn)財務(wù)費(fèi)用為負(fù)數(shù)的異常情況；第四個考慮是簡化核算；可以減輕小企業(yè)納稅調(diào)整的負(fù)擔(dān)。(六)營業(yè)外收入與營業(yè)

38、外支出既有共同性又有差異性。兩者的共同性表現(xiàn)為“四個共同點(diǎn)”：都是凈額概念、都影響利潤總額、都不影響營業(yè)利潤、賬戶余額都不得出現(xiàn)負(fù)數(shù)。兩者的差異性表現(xiàn)為“三個不同點(diǎn)”：(1)對利潤總額的影響方向不同，營業(yè)外收入增加利潤總額，營業(yè)外支出減少利潤總額； (2)兩者之間不存在配比關(guān)系。因此，并不是說有營業(yè)外收入一定就有營業(yè)外支出，反之亦然。(3)兩者之間不得相互抵銷，既不能以營業(yè)外支出沖減營業(yè)外收入，也不能以營業(yè)外收入沖減營業(yè)外支出。而營業(yè)收入與營業(yè)成本都是總額概念，兩者之間存在配比關(guān)系，共同決定營業(yè)利潤進(jìn)而決定利潤總額。本條所涉及的會計科目小企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)本條規(guī)定，結(jié)合自身實際情況，設(shè)置“5301營

39、業(yè)外收入”、“1606固定資產(chǎn)清理”、“1701無形資產(chǎn)”、“1901待處理財產(chǎn)損溢”和“2401遞延收益”等5個會計科目。【準(zhǔn)則原文】第六十九條政府補(bǔ)助，是指小企業(yè)從政府無償取得貨幣性資產(chǎn)或非貨幣性資產(chǎn)，但不含政府作為企業(yè)所有者投入的資本。(一)小企業(yè)收到與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為遞延收益，并在相關(guān)資產(chǎn)的使用壽命內(nèi)平均分配，計入營業(yè)外收入。收到的其他政府補(bǔ)助，用于補(bǔ)償本企業(yè)以后期間的相關(guān)費(fèi)用或虧損的，確認(rèn)為遞延收益，并在確認(rèn)相關(guān)費(fèi)用或發(fā)生虧損的期間，計入營業(yè)外收入；用于補(bǔ)償本企業(yè)已發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用或虧損的，直接計入營業(yè)外收入。(二)政府補(bǔ)助為貨幣性資產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)按照收到的金額計量。政府補(bǔ)助

40、為非貨幣性資產(chǎn)的，政府提供了有關(guān)憑據(jù)的，應(yīng)當(dāng)按照憑據(jù)上標(biāo)明的金額計量；政府沒有提供有關(guān)憑據(jù)的，應(yīng)當(dāng)按照同類或類似資產(chǎn)的市場價格或評估價值計量。(三)小企業(yè)按照規(guī)定實行企業(yè)所得稅、增值稅、消費(fèi)稅、營業(yè)稅等先征后返的，應(yīng)當(dāng)在實際收到返還的企業(yè)所得稅、增值稅(不含出口退稅)、消費(fèi)稅、營業(yè)稅時，計入營業(yè)外收入?！窘庾x】條文主旨本條是關(guān)于小企業(yè)政府補(bǔ)助的定義、確認(rèn)原則和計量原則的規(guī)定。條文背景小企業(yè)是我國國民經(jīng)濟(jì)和社會發(fā)展的重要力量，促進(jìn)小企業(yè)發(fā)展，是保持國民經(jīng)濟(jì)平穩(wěn)較快發(fā)展的重要基礎(chǔ)，是關(guān)系民生和社會穩(wěn)定的重大戰(zhàn)略任務(wù)。中央高度重視支持小企業(yè)發(fā)展，先后于2003年出臺中華人民共和國中小企業(yè)促進(jìn)法、20

41、05年出臺鼓勵支持和引導(dǎo)個體私營等非公有制經(jīng)濟(jì)發(fā)展的若干意見(國發(fā)20053號)，特別是2009年9月，國務(wù)院印發(fā)了國務(wù)院關(guān)于進(jìn)一步促進(jìn)中小企業(yè)發(fā)展的若干意見(國發(fā)200936號)，提出進(jìn)一步扶持中小企業(yè)發(fā)展的綜合性政策措施。其中，財政政策是國家扶持中小企業(yè)發(fā)展的重要政策措施。對中小企業(yè)的財政政策更多體現(xiàn)為財政資金支持。這是國際上通行的做法。因此，本準(zhǔn)則專門設(shè)置一條對政府補(bǔ)助的會計政策進(jìn)行了規(guī)定。企業(yè)所得稅法實施條例也對小企業(yè)取得的政府補(bǔ)助的稅收政策進(jìn)行了明確，體現(xiàn)在第二十二條規(guī)定：“企業(yè)所得稅法第六條第(九)項所稱其他收入，是指企業(yè)取得的除企業(yè)所得稅法第六條第(一)項至第(八)項收入外的其他

42、收入，包括企業(yè)資產(chǎn)溢余收入、逾期未退包裝物押金收入、確實無法償付的應(yīng)付款項、已作壞賬損失處理后又收回的應(yīng)收款項、債務(wù)重組收入、補(bǔ)貼收入、違約金收入、匯兌收益等?！逼渲校a(bǔ)貼收入就是指企業(yè)取得國家財政性補(bǔ)貼和其他補(bǔ)貼收入。本準(zhǔn)則與企業(yè)所得稅法在政府補(bǔ)助上不存在差異。條文解讀本條的規(guī)定，可以從以下幾個方面來理解：一、政府補(bǔ)助的定義政府補(bǔ)助是指小企業(yè)從政府無償取得貨幣性資產(chǎn)或非貨幣性資產(chǎn)，但不包括政府作為企業(yè)所有者投入的資本。其中，貨幣性資產(chǎn)和非貨幣性資產(chǎn)的具體內(nèi)容，詳見本準(zhǔn)則第二十三條的釋義，本條不再贅述。政府包括各級人民政府及其所屬部門和機(jī)構(gòu)，如人民政府、財政部門、工信部門、科技部門、稅務(wù)機(jī)關(guān)等

43、。如果政府以企業(yè)所有者身份向小企業(yè)投入資本，則將擁有小企業(yè)相應(yīng)的所有權(quán)，分享小企業(yè)利潤。在這種情況下，政府與小企業(yè)之間的關(guān)系是投資者與被投資者的關(guān)系，屬于互惠交易。這與其他單位或個人對小企業(yè)的投資在性質(zhì)上是一致的，不屬于政府補(bǔ)助范疇。政府的資本性投入無論采用何種形式，均不屬于政府補(bǔ)助。本準(zhǔn)則規(guī)范的政府補(bǔ)助主要有如下兩大特征：(一)無償性無償性是政府補(bǔ)助的基本特征，政府并不因此享有小企業(yè)的所有權(quán)，小企業(yè)將來也不需要向政府償還。這一特征將政府補(bǔ)助與政府作為小企業(yè)所有者投入的資本、政府采購等政府與小企業(yè)之間雙向、互惠的經(jīng)濟(jì)活動區(qū)分開來。政府補(bǔ)助通常附有一定的條件，主要包括：(1)政策條件。小企業(yè)只有

44、符合政府補(bǔ)助政策的規(guī)定，才有資格申請政府補(bǔ)助。符合政策規(guī)定不一定都能夠取得政府補(bǔ)助；不符合政策規(guī)定、不具備申請政府補(bǔ)助資格的，不能取得政府補(bǔ)助。(2)使用條件。小企業(yè)已獲批準(zhǔn)取得政府補(bǔ)助的，應(yīng)當(dāng)按照政府規(guī)定的用途使用。政府補(bǔ)助通常附有一定的條件，但是這與政府補(bǔ)助的無償性并無矛盾，并不表明該項補(bǔ)助是有償?shù)?，而是小企業(yè)經(jīng)法定程序申請取得政府補(bǔ)助后，應(yīng)當(dāng)按照政府規(guī)定的用途和要求使用該項補(bǔ)助。(二)直接取得資產(chǎn)政府補(bǔ)助是小企業(yè)從政府直接取得的資產(chǎn)，包括貨幣性資產(chǎn)和非貨幣性資產(chǎn)，形成小企業(yè)的收益。比如，小企業(yè)取得政府撥付的補(bǔ)助，先征后返(退)、即征即退等辦法返還的稅款。不涉及資產(chǎn)直接轉(zhuǎn)移的經(jīng)濟(jì)支持不屬于

45、本準(zhǔn)則規(guī)范的政府補(bǔ)助，比如，政府與小企業(yè)間的債務(wù)豁免，除稅收返還外的稅收優(yōu)惠，如直接減征、免征、抵免稅額、加計扣除等。此外，還需說明的是，增值稅出口退稅也不屬于政府補(bǔ)助。根據(jù)中華人民共和國增值稅暫行條例規(guī)定，對增值稅出口貨物實行零稅率，即對出口環(huán)節(jié)的增值部分免征增值稅，同時退回出口貨物前道環(huán)節(jié)所征的進(jìn)項稅額。由于增值稅是價外稅，出口貨物前道環(huán)節(jié)所含的進(jìn)項稅額是抵扣項目，體現(xiàn)為企業(yè)墊付資金的性質(zhì)，增值稅出口退稅實質(zhì)上是政府歸還企業(yè)事先墊付的資金，不屬于政府補(bǔ)助。二、政府補(bǔ)助的形式政府對小企業(yè)的補(bǔ)助表現(xiàn)為政府向小企業(yè)轉(zhuǎn)移資產(chǎn)，通常為貨幣性資產(chǎn)，也可能為非貨幣性資產(chǎn)。目前，政府補(bǔ)助的形式主要有財政撥

46、款、財政貼息和稅收返還等。具體如下：(一)財政撥款財政撥款是政府無償撥付給小企業(yè)的資金，通常在撥款時明確規(guī)定了資金用途。比如，財政部門撥付給小企業(yè)用于購建固定資產(chǎn)或進(jìn)行技術(shù)改造的專項資金、鼓勵小企業(yè)安置職工就業(yè)而給予的獎勵款項、撥付給小企業(yè)的糧食定額補(bǔ)貼、撥付小企業(yè)開展研發(fā)活動的研發(fā)經(jīng)費(fèi)補(bǔ)助等，均屬于財政撥款。(二)財政貼息財政貼息是政府為支持特定產(chǎn)業(yè)或區(qū)域的發(fā)展，根據(jù)國家宏觀經(jīng)濟(jì)形勢和政策目標(biāo)，對承貸小企業(yè)的銀行貸款利息給予的補(bǔ)貼。財政貼息主要有兩種方式：(1)財政部門將貼息資金直接撥付給受益小企業(yè)；(2)財政部門將貼息資金撥付給向小企業(yè)提供貸款的銀行，由貸款銀行以政策性優(yōu)惠利率向小企業(yè)提供

47、貸款，受益小企業(yè)按照實際發(fā)生的利率計算和確認(rèn)利息費(fèi)用。(三)稅收返還稅收返還是政府按照國家有關(guān)規(guī)定采取先征后返(退)、即征即退等辦法向企業(yè)返還的稅款，屬于以稅收優(yōu)惠形式給予的一種政府補(bǔ)助。但是需要注意的是，增值稅出口退稅不屬于政府補(bǔ)助。除稅收返還外，稅收優(yōu)惠還包括直接減征、免征、抵免稅額、加計扣除等形式。這類稅收優(yōu)惠并未直接向企業(yè)無償提供資產(chǎn)，不作為本準(zhǔn)則規(guī)范的政府補(bǔ)助。三、政府補(bǔ)助的確認(rèn)原則本準(zhǔn)則規(guī)定，小企業(yè)不論通過何種形式(如財政撥款、財政貼息、稅收返還)取得的政府補(bǔ)助(如貨幣性資產(chǎn)和非貨幣性資產(chǎn))，都應(yīng)當(dāng)根據(jù)其政策效應(yīng)劃分為與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助和其他政府補(bǔ)助兩類。這一分類要求是為了解決政

48、府補(bǔ)助的確認(rèn)問題。(一)與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助和其他政府補(bǔ)助的定義與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助，是指小企業(yè)取得的、用于購建或以其他方式形成長期資產(chǎn)的政府補(bǔ)助。比如，小企業(yè)收到政府撥付的一筆財政資金，用于資助企業(yè)在建的生產(chǎn)線，這筆財政資金就屬于與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助。這類政府補(bǔ)助的目的在于支持小企業(yè)通過購建固定資產(chǎn)等長期資產(chǎn)，促進(jìn)小企業(yè)長期發(fā)展，或者說，這類政府補(bǔ)助的政策效應(yīng)會惠及小企業(yè)的多個年度，是一種長期效應(yīng)，通常是通過小企業(yè)對長期資產(chǎn)的使用逐步實現(xiàn)的。其他政府補(bǔ)助，是指除與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助之外的政府補(bǔ)助。這類政府補(bǔ)助的目的在于彌補(bǔ)小企業(yè)當(dāng)年或以前年度的經(jīng)營虧損，也有可能是對小企業(yè)未來可能出現(xiàn)的經(jīng)營虧

49、損的彌補(bǔ)?；蛘哒f，這類政府補(bǔ)助的政策效應(yīng)僅惠及小企業(yè)的某個年度，可能當(dāng)年，可能是以前年度，也可能是未來的某個年度，是一種短期效應(yīng)，通常與小企業(yè)長期資產(chǎn)的使用沒有直接關(guān)聯(lián)。對于這一分類原則，實際上是“二分法原則”，即只要不是與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助，就全部屬于其他政府補(bǔ)助，不存在第三類的情況。(二)與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助的確認(rèn)原則小企業(yè)收到與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助，由于政府補(bǔ)助對小企業(yè)的效應(yīng)是長期的，因此，不能直接確認(rèn)為當(dāng)期損益而應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為遞延收益，并在相關(guān)資產(chǎn)的使用壽命內(nèi)平均分配，計人營業(yè)外收入。這一確認(rèn)原則，應(yīng)當(dāng)從以下幾個方面加以把握：1確認(rèn)的時點(diǎn)：小企業(yè)收到政府給予的補(bǔ)助，即收到政府以貨幣性資產(chǎn)和非

50、貨幣性資產(chǎn)之時。通常，小企業(yè)向政府申請政府補(bǔ)助按照相關(guān)規(guī)定都應(yīng)當(dāng)經(jīng)過政府部門的審核批準(zhǔn)。因此，小企業(yè)實際收到政府給予的補(bǔ)助，實際上都發(fā)生在政府部門審批之后。2其中所稱“資產(chǎn)”主要是指購建的固定資產(chǎn)，也有可能是購買或自行研發(fā)的無形資產(chǎn)。比如，小企業(yè)自行研發(fā)新技術(shù)并得到了政府的資金支持，如果最終研發(fā)成功成為小企業(yè)的一項無形資產(chǎn)，小企業(yè)收到的這筆財政資金就屬于與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助。3分配的起點(diǎn)：相關(guān)固定資產(chǎn)開始計提折舊之時或相關(guān)無形資產(chǎn)開始攤銷之時。4分配的期間：相關(guān)固定資產(chǎn)的折舊期間或相關(guān)無形資產(chǎn)的攤銷期間，也就是政府補(bǔ)助所惠及的期間。5分配的方法：直線法，即分期確認(rèn)法。6例外原則：相關(guān)資產(chǎn)在使用

51、壽命結(jié)束前被處置的，如處置了相關(guān)的固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)，應(yīng)將尚未分配的遞延收益余額一次性轉(zhuǎn)入資產(chǎn)處置當(dāng)期的營業(yè)外收入，不再繼續(xù)進(jìn)行分配。有關(guān)處置固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)，詳見本準(zhǔn)則第三十四條和第四十二條的釋義，本條不再贅述。(三)其他政府補(bǔ)助的確認(rèn)原則小企業(yè)收到的其他政府補(bǔ)助，用于補(bǔ)償小企業(yè)以后期間的相關(guān)費(fèi)用或虧損的，確認(rèn)為遞延收益，并在確認(rèn)相關(guān)費(fèi)用或發(fā)生虧損的期間，計人營業(yè)外收入；用于補(bǔ)償小企業(yè)已發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用或虧損的，直接計入營業(yè)外收入。這一確認(rèn)原則，應(yīng)當(dāng)從以下幾個方面加以把握：1確認(rèn)的時點(diǎn)：小企業(yè)實際收到政府給予的補(bǔ)助，即收到政府以貨幣性資產(chǎn)和非貨幣性資產(chǎn)之時。2政府補(bǔ)助的目的：補(bǔ)償小企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)

52、營的虧損，主要有兩種情形：其一，由于小企業(yè)銷售不暢、產(chǎn)品積壓，收入不足以補(bǔ)償費(fèi)用，造成小企業(yè)虧損；其二，由于小企業(yè)原材料等漲價，收人不足以補(bǔ)償費(fèi)用，造成小企業(yè)虧損。3政府補(bǔ)助惠及的期間：以前期間、當(dāng)期和未來期間都有可能。4分配的方法：一次性全部確認(rèn)。用于補(bǔ)償以前期間的費(fèi)用或虧損的政府補(bǔ)助，一次性計人收到當(dāng)期的營業(yè)外收入。不調(diào)整以前年度的利潤表。用于補(bǔ)償當(dāng)期的費(fèi)用或虧損的政府補(bǔ)助，一次性計人收到當(dāng)期的營業(yè)外收入。在當(dāng)年內(nèi)可以在各個月份之間進(jìn)行平均分配。用于補(bǔ)償以后期間的費(fèi)用或虧損的政府補(bǔ)助，應(yīng)當(dāng)在收到時作為負(fù)債計人遞延收益，在以后期間符合政府補(bǔ)助所規(guī)定的條件時，一次性計入營業(yè)外收入。四、政府補(bǔ)助

53、的計量本準(zhǔn)則規(guī)定，小企業(yè)不論通過何種形式(如財政撥款、財政貼息、稅收返還和無償劃撥非貨幣性資產(chǎn))取得的政府補(bǔ)助，都應(yīng)當(dāng)根據(jù)所取得資產(chǎn)的性質(zhì)劃分為貨幣性資產(chǎn)和非貨幣性資產(chǎn)兩類。這一分類要求是為了解決政府補(bǔ)助的計量問題。(一)貨幣性資產(chǎn)形式的政府補(bǔ)助計量原則小企業(yè)收到的政府補(bǔ)助為貨幣性資產(chǎn)的，如小企業(yè)收到政府撥付的財政資金，應(yīng)當(dāng)按照實際收到的金額計量。(二)非貨幣性資產(chǎn)形式的政府補(bǔ)助計量原則以政府是否提供有關(guān)憑據(jù)為標(biāo)志，具體分為以下兩種情況：1小企業(yè)收到的政府補(bǔ)助為非貨幣性資產(chǎn)的，政府提供了有關(guān)憑據(jù)的，應(yīng)當(dāng)按照憑據(jù)上標(biāo)明的金額計量。政府補(bǔ)助為非貨幣性資產(chǎn)的，如該資產(chǎn)附帶政府提供的有關(guān)文件、發(fā)票、報

54、關(guān)單等憑據(jù)，以憑據(jù)上標(biāo)明的金額作為該筆政府補(bǔ)助的金額進(jìn)行計量，再分別與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助還是其他政府補(bǔ)助進(jìn)行相應(yīng)的會計處理。2政府沒有提供有關(guān)憑據(jù)的，應(yīng)當(dāng)按照同類或類似資產(chǎn)的市場價格或評估價值計量。有關(guān)市場價格和評估價值，詳見本準(zhǔn)則第十二條的釋義，本條不再贅述。五、稅收返還的專門規(guī)定小企業(yè)按照規(guī)定實行企業(yè)所得稅、增值稅、消費(fèi)稅、營業(yè)稅等先征后返的，應(yīng)當(dāng)在實際收到返還的企業(yè)所得稅、增值稅(不含出口退稅)、消費(fèi)稅、營業(yè)稅時，計入營業(yè)外收入。六、執(zhí)行中應(yīng)注意的問題(一)小企業(yè)認(rèn)定政府補(bǔ)助的關(guān)鍵是正確界定政府與企業(yè)發(fā)生關(guān)系時的身份。在我國社會主義市場經(jīng)濟(jì)條件下，政府具有“三重身份集一身”的顯著特點(diǎn)。第

55、一重身份是社會管理者，對全社會各類企業(yè)進(jìn)行公平公正對待、管理和服務(wù)；第二種身份是國有資產(chǎn)的出資人，對國有及國有企業(yè)進(jìn)行出資，享有作為企業(yè)所有者的權(quán)利；第三重身份是市場交易者，與社會各類企業(yè)之間開展政府采購。因此，不能簡單地認(rèn)為，小企業(yè)從政府取得的錢全部為政府補(bǔ)助，計入當(dāng)期損益，增加小企業(yè)的利潤。正因為政府具有三重身份，所以小企業(yè)在與政府發(fā)生交易時應(yīng)界定政府的身份。如果政府是以市場交易者的身份出現(xiàn)，則小企業(yè)與政府發(fā)生的交易應(yīng)當(dāng)作為日?；顒?，確認(rèn)營業(yè)收入和營業(yè)成本，而不是營業(yè)外收入。如果政府是以國有資產(chǎn)出資人的身份出現(xiàn)，則小企業(yè)與政府發(fā)生的交易，應(yīng)當(dāng)作為政府對小企業(yè)的資本投資，確認(rèn)實收資本(股本)

56、或資本公積，而不是營業(yè)外收入。如果政府是以社會管理者的身份出現(xiàn)，則小企業(yè)與政府發(fā)生的交易應(yīng)當(dāng)作為政府補(bǔ)助，確認(rèn)營業(yè)外收入。(二)增值稅出口退稅不屬于政府補(bǔ)助。小企業(yè)收到出口產(chǎn)品或商品按照規(guī)定退回的增值稅稅款，應(yīng)當(dāng)沖減其他應(yīng)收款，記入“其他應(yīng)收款”賬戶的貸方，而不是確認(rèn)營業(yè)外收入。(三)在賬務(wù)處理中，如果企業(yè)所得稅、增值稅、消費(fèi)稅、營業(yè)稅的征收和返還都發(fā)生在同一個會計年度，則應(yīng)當(dāng)沖減當(dāng)年的所得稅費(fèi)用或營業(yè)稅金及附加。也就是說本準(zhǔn)則的要求實際上體現(xiàn)在年度利潤表中。但是，企業(yè)所得稅、增值稅、消費(fèi)稅、營業(yè)稅的征收和退還通常都是跨年度的，在這種情況下，應(yīng)當(dāng)將收到退還的企業(yè)所得稅、增值稅、消費(fèi)稅、營業(yè)稅計

57、人收到當(dāng)期的營業(yè)外收入。本條所涉及的會計科目小企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)本條規(guī)定，結(jié)合自身實際情況，設(shè)置“1221其他應(yīng)收款”、“2401遞延收益”和“5301營業(yè)外收入”等3個會計科目。本條規(guī)定的應(yīng)用舉例【例7-1】213年11月1日，甲公司收到財政撥款150 000元，要求用于購買節(jié)能設(shè)備。11月15日，甲公司購入節(jié)能設(shè)備1臺(假定不需安裝)，實際成本為150 000元，預(yù)計使用壽命為5年，預(yù)計凈殘值為零。假定不考慮相關(guān)稅費(fèi)，甲公司應(yīng)編制如下會計分錄：(1)收到財政撥款確認(rèn)政府補(bǔ)助：借：銀行存款150000貸：遞延收150000(2)購入設(shè)備：借：固定資產(chǎn)150000貸：銀行存款150000(3)設(shè)備使用期間按月計提折舊和分配遞延收益：借：管理費(fèi)用2 500貸：累計折舊2 500借：遞延收益2 500貸：營業(yè)外收入2 500【例7-2】213年8月H日，按照國家相關(guān)規(guī)定，甲公司收到先征后返的增值稅稅款250000元。甲公司應(yīng)編制如下會計分錄：借：銀行存款250 000貸：營業(yè)外收入250 000【準(zhǔn)則原文】第七十條營業(yè)外支出，是指小企業(yè)非日常生產(chǎn)經(jīng)營活動發(fā)生的、應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益、會導(dǎo)致所有者權(quán)益減少、與向所有者分配利潤無關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的凈流出。小企業(yè)的營業(yè)外