注冊會計師名師支招現(xiàn)金流量表項目的計算方法

1、注冊會計師名師支招：現(xiàn)金流量表項目的計算方法來源：中華會計網(wǎng)校小編從中華會計網(wǎng)校論壇搜集、整理了網(wǎng)校名師鐘駿華老師的相關注會備考指導內容，希望對大家的學習有幫助。1“銷售商品、提供勞務收到的現(xiàn)金”項目本項目反映企業(yè)銷售商品收到的現(xiàn)金（含銷售收入和增值稅額），包括（1）本期銷售商品收到的現(xiàn)金，以及（2）前期銷售本期收到的現(xiàn)金和（3）本期預收的賬款。企業(yè)銷售材料和代購代銷業(yè)務收到的現(xiàn)金，也在本項目反映。 （1）本期銷售商品收到的現(xiàn)金 本期銷售商品收到的現(xiàn)金，在收取現(xiàn)金銷售的方式下，應該等于主營業(yè)務收入（加增值稅）。至于在非收現(xiàn)的銷售方式下 ，會出現(xiàn)確認了銷售收入?yún)s沒有收到現(xiàn)金的情況，后面將通過對應

2、收賬款和應收票據(jù)的調整，剔除未收現(xiàn)的收入。 增值稅銷項稅額，可以根據(jù)“應交稅費應交增值稅”科目“銷項稅額”欄本期發(fā)生額分析填列。 銷售材料收到的現(xiàn)金，分析方法類似。 （2）前期銷售本期收到的現(xiàn)金 “前期銷售本期收到的現(xiàn)金”，表現(xiàn)為“本期收到前期的應收賬款”和“本期收到前期的應收票據(jù)”。 “本期收到前期的應收賬款” “本期收到前期的應收賬款”，根據(jù)資產(chǎn)負債表的“應收賬款”項目計算。 本期收到前期的應收賬款，表現(xiàn)為應收賬款的減少，在資產(chǎn)負債表的“應收賬款”項目中，體現(xiàn)為期末數(shù)小于期初數(shù)，應當按其差額調增本現(xiàn)金項目。 如果“應收賬款”項目期末數(shù)大于期初數(shù)，表示本期應收賬款增加，即發(fā)生了沒有收到現(xiàn)金的

3、收入，應該將其扣除。因此，應當調減本現(xiàn)金項目。 “本期收到前期的應收票據(jù)”，根據(jù)資產(chǎn)負債表的“應收票據(jù)”項目計算。 “應收票據(jù)”項目增減與本現(xiàn)金項目的關系，與“應收賬款”項目相似，此處不再贅述。 值得注意的是，資產(chǎn)負債表“應收賬款”和“應收票據(jù)”項目的金額，是扣除了壞賬準備后的凈額，在計算本現(xiàn)金項目時，應先加回“壞賬準備”科目余額。 舉例：甲公司09年初應收賬款100萬元，計提了壞賬準備10萬元。09年收回賬款60萬元，剩余應收賬款40萬元，年末計提的壞賬準備是5萬元。則資產(chǎn)負債表應收賬款項目期初數(shù)為90（10010）萬，期末數(shù)是35（405）萬，應收賬款項目減少金額55（9035）萬，不等于

4、實際收回的賬款60萬元。因此，應這樣計算： （項目期末數(shù)35壞賬準備期末余額5）（項目期初數(shù)90壞賬準備期初余額10）4010060，或：（項目期末數(shù)35項目期初數(shù)90）（壞賬準備期末余額5壞賬準備期初余額10）（55）（5）60 如果已知的是應收賬款的科目余額，則無需調整：科目期末余額40科目期初余額10060 （3）本期預收的賬款 “本期預收的賬款”，根據(jù)資產(chǎn)負債表的“預收款項”項目計算。 本期收到預收賬款，表現(xiàn)為預收賬款增加，在資產(chǎn)負債表的“預收款項”項目中，體現(xiàn)為期末數(shù)大于期初數(shù)，應當按其差額調增本現(xiàn)金項目。 如果“預收款項”項目期末數(shù)小于期初數(shù)，表示本期預收賬款減少，即發(fā)生了沒有收到

5、現(xiàn)金的收入，應該將其扣除。因此，應當調減本現(xiàn)金項目。 基本調整（5個項目） 計算“銷凵唐貳峁臀袷盞降南紙?rdquo;項目時，應查找營業(yè)收入、應收賬款、應收票據(jù)、預收款項等4個報表項目，以及“應交稅費應交增值稅（銷項稅額）”科目。共需考慮5個項目。 應收賬款等3個項目的計算： 由于應收賬款、應收票據(jù)、預收款項等資產(chǎn)負債表項目，其期末數(shù)既可能大于期初數(shù)，也可能小于期初數(shù)，即使增減方向相同，現(xiàn)金流量是要調增還是要調減也未必相同。比如，應收賬款期末數(shù)大于期初數(shù)，應調減本現(xiàn)金項目；預收款項期末數(shù)大于期初數(shù)，卻應調增本現(xiàn)金項目。這就使得判斷調整方向時容易出錯，這里介紹一種方法，可以不需要分析判斷，通過編

6、制調整分錄，確定是加還是減。 某報表項目的期末期初差額計算公式為： 差額期末余額期初余額 若差額為正數(shù)，表明該報表項目金額增加了，根據(jù)會計科目的性質，資產(chǎn)類科目增加記借方，負債類科目增加記貸方；若差額為負數(shù)，表明該報表項目金額減少了，根據(jù)會計科目的性質，資產(chǎn)類科目減少記貸方，負債類科目減少記借方。 因此，可以通過編制調整分錄來計算本現(xiàn)金項目：一是有利于正確判斷應調增還是調減本現(xiàn)金項目，二是可以降低發(fā)生遺漏的概率。 基本調整分錄樣例 編制調整分錄時，本現(xiàn)金項目取代現(xiàn)金科目在分錄中的位置；其他報表項目，按經(jīng)濟業(yè)務發(fā)生時的記賬方向編制調整分錄。 借：銷售商品、提供勞務收到的現(xiàn)金 應收賬款（正差） 應

7、收票據(jù)（正差） 貸：營業(yè)收入 應交稅費應交增值稅（銷項稅額） 預收款項（正差） 注：應收賬款、應收票據(jù)和預收款項若是負差則記在反方向。 （4）二次調整（4個項目） 基本調整是建立在一些假設的基礎上，放寬這些假設，需要對4個項目進行二次調整： 應收賬款；應收票據(jù)；預收賬款；營業(yè)收入。 二次調整的方法 在完成前述5個項目基本調整的基礎上，如果存在二次調整事項，則需要再次進行調整。 所謂二次調整事項，是指與前述基本調整假設相反的事項。比如，基本調整時，應收賬款減少，按收到的現(xiàn)金增加計算；而二次調整時，核銷壞賬導致的應收賬款減少，收到的現(xiàn)金并沒有增加，因此，要對基本調整時已經(jīng)確認的增加額進行扣減，即對

8、基本調整進行反向調整。 二次調整的方法是：對基本調整進行反向調整。即，基本調整中計增加的，二次調整時將其減去；基本調整中計減少的，二次調整時將其加上；基本調整中少計的，二次調整時則增計；基本調整中多計的，二次調整時則減計。 掌握二次調整的原理，不用去記要二次調整的具體情形。 銷售商品、提供勞務收到的現(xiàn)金基本調整5二次調整4 教材“四、現(xiàn)金流量表編制示例”即【例12-3】。這個例題的已知條件有：一張資產(chǎn)負債表，即表12-3；一張利潤表，即表12-5；以及相關明細資料，即利潤表的明細資料和資產(chǎn)負債表的明細資料，分別稱之為“資料1”和“資料2”。 下面看到教材表12-6即現(xiàn)金流量表，第一個項目“銷售

9、商品、提供勞務收到的現(xiàn)金”的計算。 銷售商品、提供勞務收到的現(xiàn)金基本5二次4 借：銷售商品、提供勞務收到的現(xiàn)金X 應收賬款 表3和資料1（3）300000（598200299100）+（1800900） 貸：營業(yè)收入 表5 = 1250000 銷項稅額 資料2（3） =212500 預收款項 表3 =0 應收票據(jù) 表3 66000-246000=180000 注：“”表示步驟。 基本調整X=1250000+212500+180000300000=1342500 二次調整 查找“明細資料”中關于應收賬款、應收票據(jù)、預收賬款和營業(yè)收入的信息。 資料1（2）票據(jù)貼現(xiàn)息30000元。 貼現(xiàn)息30000

10、元意味著應收票據(jù)賬面價值減少30000元，但沒有收到現(xiàn)金。二次調整的方法是與基本調整相反，基本調整時應收票據(jù)減少便增加現(xiàn)金，二次調整應該減少現(xiàn)金。 本現(xiàn)金項目基本調整1342500300001312500 另外，根據(jù)表12-4中“主營業(yè)務收入”科目貸方發(fā)生額1 250 000元可知，利潤表項目中的“營業(yè)收入1 250 000”全部為主營業(yè)務收入，不包含其他業(yè)務收入。因此，無需進行二次調整。 注：教材計算方法不可取。所有項目的公式都沒用。 2“購買商品、接受勞務支付的現(xiàn)金”項目 這個項目是現(xiàn)金流量表項目中難度最大的一個，已經(jīng)考過很多次了?？吹浇滩睦}解答中給出計算公式： 購買商品、接受勞務支付的

11、現(xiàn)金 主營業(yè)務成本 應交稅費（應交增值稅進項稅額） （存貨年初余額存貨期末余額） （應付賬款年初余額應付賬款期末余額） （應付票據(jù)年初余額應付票據(jù)期末余額） （預付賬款期末余額預付賬款年初余額） 當期列入生產(chǎn)成本、制造費用的職工薪酬 當期列入生產(chǎn)成本、制造費用的折舊費和固定資產(chǎn)修理費 看完這個公式，咱們發(fā)現(xiàn)，從記憶的角度來說，這個公式很難記得住，看到存貨、應付賬款、應付票據(jù)和預付賬款這四個項目，括號前面有的是加號，有的是減號；括號里面，有的是期初減期末，而有的是期末減期初，這就使咱們很難做到不混淆。 從理解的角度來說，這個公式更是難以理解。比如說，咱們要計算的，是購買商品花了多少錢，這怎么和主

12、營業(yè)務成本有關呢？為什么要扣除列入制造費用的折舊費和修理費呢？列入制造費用的水電費、車間辦公費等其他費用，要不要扣除呢？ 要解答這些問題，必須搞清楚這個項目的計算原理。 購買商品、接受勞務支付的現(xiàn)金，反映企業(yè)購買材料、商品、接受勞務實際支付的現(xiàn)金，包括（1）本期購買商品支付的現(xiàn)金（包括增值稅進項稅額），以及（2）本期支付前期購買商品的未付款項和（3）本期預付款項等三個部分。 這是會計準則對這個項目的說明。首先要說明的是，這項目中的“商品”指的是存貨，并不是普通意義上的商品，比如，水和電是普通意義的商品，但不是存貨，因此，支付水電費不屬于購買商品支付的現(xiàn)金。為了敘述的方便，以后把這項目簡稱為“購

13、買商品支付的現(xiàn)金”。 （1）本期購買商品支付的現(xiàn)金 本期購買商品支付的現(xiàn)金，在付現(xiàn)采購的方式下，等于本期購入的存貨（加增值稅進項稅額）。增值稅進項稅額可以通過應交增值稅的賬戶記錄找到，因此，問題就演變成了計算本期購入的存貨。只要計算出了本期購入的存貨，就可以得到本期購買商品支付的現(xiàn)金。 那怎樣才能求出本期購入的存貨是多少呢？存貨的種類很多，并不是所有的存貨都是購入的，比如，原材料一般是購入的，而庫存商品是企業(yè)自己生產(chǎn)的，所以，有必要對存貨進行分類。 存貨可以分為兩類，一類是尚未進入加工程序的存貨，比如：原材料、低值易耗品、包裝物等，我們將其稱為“物料存貨”，“物料存貨”就是企業(yè)購入的存貨；另一

14、類是已經(jīng)進入加工程序的存貨，比如：在產(chǎn)品、庫存商品等，這類存貨的賬面價值中，不僅包括物料費用，還包括人工費用和制造費用，也就是成本會計所說的產(chǎn)品成本由料、工、費三部分構成。 簡單思考一下制造型企業(yè)的生產(chǎn)流程，就是將原材料買來，由工人在車間加上，發(fā)生人工費用，當然還有其他一些制造費用，然后生產(chǎn)出產(chǎn)成品，換句話說，投入的料工費形成產(chǎn)出的產(chǎn)品價值，即投入等于產(chǎn)出。 咱們來仔細分析生產(chǎn)車間一年里的“投入”有哪些：首先，應有上年年末遺留的存貨，也就是期初存貨；其次，還會有本期購入的存貨；再次，還需投入人工費用；最后，還需投入制造費用。也就是說，投入包括期初存貨、本期購入的存貨、人工費用和制造費用等四項內

15、容。 接下來分析“產(chǎn)出”：如果原材料直到期末仍未被領用，那么形成期末存貨；如果被生產(chǎn)領用了但直到期末仍未完工，也就是形成期末在產(chǎn)品，它也屬于期末存貨；如果生產(chǎn)完工形成產(chǎn)成品，并且該產(chǎn)成品直到期末沒有出售，那么形成期末存貨；如果產(chǎn)成品對外出售了，那么產(chǎn)品成本結轉到了主營業(yè)務成本?？梢?，“產(chǎn)出”包括期末存貨和主營業(yè)務成本等兩項內容。 根據(jù)投入等于產(chǎn)出的原理，可以得到下列公式： 期初存貨本期購入的存貨人工費用制造費用主營業(yè)務成本期末存貨 仔細分析一下這個公式，公式左邊的“人工費用”，準確的說，是指本期計入產(chǎn)品成本的人工費用，也就是本期為直接生產(chǎn)人員和車間管理人員計提的職工薪酬，其中，直接生產(chǎn)人員的工

16、資直接計入生產(chǎn)成本，而車間管理人員的工資，先通過制造費用歸集，然后分配計入生產(chǎn)成本?？傊?，公式中“人工費用”，準確地說應該叫“車間人工費用”。 接下來看到公式左邊的“制造費用”，并不是指本期發(fā)生的全部制造費用。先來分析形成制造費用的來源：首先，有機物料消耗，比如，車床使用潤滑油，那么潤滑油的價值轉化為制造費用，但是，潤滑油屬于低值易耗品，它的價值已經(jīng)包含在“本期購入的存貨”中，為了避免重復計算，應該將制造費用中由物料形成的部分扣除；這是第一點，第二點，車間管理人員的工資，也計入制造費用，但它已經(jīng)包含在“車間人工費用”之中了，為了避免重復計算，制造費用中由車間管理人員工資形成的部分也應該扣除。所

17、以，公式中“制造費用”，準確地說，應該叫做“非料工制造費用”，也就是扣除了物料費用和車間管理人員工資之后的制造費用，其實也就是由生產(chǎn)設備的折舊費、車間的水電費、辦公費等其他項目形成的制造費用。 通過以上分析，這個公式準確的表述應該是： 期初存貨本期購入的存貨車間人工費用非料工制造費用主營業(yè)務成本期末存貨 將這個公式做個簡單變形，就可以得到“本期購入的存貨”的計算公式。把公式左邊的其他三個項目移到右邊，就可以得到： 本期購入的存貨主營業(yè)務成本（期末存貨期初存貨）車間人工費用非料工制造費用 這樣得到了“本期購入的存貨”的計算公式。 接下來分析公式右邊四個項目的數(shù)據(jù)來源： 1）“主營業(yè)務成本” 根據(jù)

18、利潤表“營業(yè)成本”項目，扣除其他業(yè)務成本。 2）“存貨”根據(jù)資產(chǎn)負債表的存貨項目，但要加回存貨跌價準備，也就是還原成存貨賬面余額后，再進行計算。 3）“車間人工費用”可以根據(jù)“應付職工薪酬”貸方發(fā)生額中屬于為直接生產(chǎn)人員和車間管理人員計提的部分，即本期計入產(chǎn)品成本的人工費用。 4）“非料工制造費用”可以根據(jù)“制造費用”借方發(fā)生額，扣除車間領用低值易耗品等物料形成費用和車間管理人員的職工薪酬形成的費用。 至于購入存貨的增值稅進項稅額，可以根據(jù)“應交稅費應交增值稅（進項稅額）欄的記錄。 通過這5個項目，就可以計算出本期購買商品支付的現(xiàn)金。 （2）本期支付前期購買商品的未付款項 本期支付前期購買商品

19、的未付款項，體現(xiàn)為“本期支付前期的應付賬款”和“本期支付前期的應付票據(jù)”。 “本期支付前期的應付賬款”，根據(jù)資產(chǎn)負債表“應付賬款”項目計算。 本期支付前期的應付賬款，體現(xiàn)為應付賬款減少，即資產(chǎn)負債表的“應付賬款”項目的期末數(shù)小于期初數(shù)，應該加上這個差額。 如果“應付賬款”項目期末數(shù)大于期初數(shù)，表示應付賬款增加，也就是取得了沒有付現(xiàn)的存貨，應該減去這個差額。這也就是第一部分沒有考慮的賒購行為。 本期支付前期的應付票據(jù) “本期支付前期的應付票據(jù)”，根據(jù)資產(chǎn)負債表的“應付票據(jù)”項目計算。 應付票據(jù) 的道理，與“應付賬款”項目相似，此處不再贅述。 （3）本期的預付賬款 “本期的預付賬款”，根據(jù)資產(chǎn)負債

20、表的“預付款項”項目計算。 本期支付預付賬款，預付賬款增加，資產(chǎn)負債表“預付款項”項目的期末數(shù)大于期初數(shù)，應該加上這個差額。 如果“預付款項”項目期末數(shù)小于期初數(shù)，表示本期取得了前期已付現(xiàn)的存貨，應該減去這個差額。 基本調整（8個項目） 計算“購買商品、接受勞務支付的現(xiàn)金” ，共要考慮8個項目：主營業(yè)務成本、存貨、車間人工費用、非料工制造費用、增值稅進項稅額、應付賬款、應付票據(jù)和預付款項。 還是采用編制調整分錄的方法，來進行計算。這8個項目中，“主營業(yè)務成本”和“應交稅費應交增值稅（進項稅額）”固定地在分錄的借方；“車間人工費用” 和“非料工制造費用”固定地在分錄的貸方；存貨、應付賬款、應付票

21、據(jù)和預付賬款這四個項目，根據(jù)期末數(shù)與期初數(shù)差額的正負符號，以及科目的記賬屬性來確定在分錄中的方向。 調整分錄樣例 借：主營業(yè)務成本 存貨（正差） 應交稅費應交增值稅（進項稅額） 預付賬款（正差） 貸：購買商品、接受勞務支付的現(xiàn)金 車間人工費用 非料工制造費用 應付賬款（正差） 應付票據(jù)（正差） 注：存貨、應收賬款、應收票據(jù)和預收款項若是負差則記在反方向。 （4）二次調整（4個項目） 基本調整過程中，咱們假設應付賬款減少，就是支付現(xiàn)金的增加，其實，也可能存在用非現(xiàn)金資產(chǎn)抵償應付賬款的情形。還有，前面咱們假設企業(yè)取得的存貨都是購入的，其實，也可能存在接受投資、接受捐贈等途徑取得的存貨。如果出現(xiàn)了這些與前面假設不相符的特殊情況，需要進行二次調整。 需要進行二次調整的項目共4個：應付賬款；應付票據(jù)；