成本費用報表分析

1、第三章 成本、費用報表分析本章提要成本費用水平的高低與企業(yè)的收益性和獲利能力的大小有著內(nèi)在聯(lián)系，提高企業(yè)經(jīng)濟效益的一條重要途徑就是加攝成本管理。本章以降低成本費用水平為主線，以成本費用報表為主要信息來源，闡述了成本費用報表的意義、種類；成本費用報表分析的重點內(nèi)容；成本費用報表分析的基本方法；成本費用報表分析應注意的問題。第一節(jié) 費用和產(chǎn)品成本的概念費用是指企業(yè)為銷售商品、提供勞務等日?；顒铀l(fā)生的經(jīng)濟利益流出，包括生產(chǎn)費用和期間費用。企業(yè)發(fā)生的各項費用中，凡是在一定時期產(chǎn)品生產(chǎn)過程中發(fā)生或支出的耗費，稱為生產(chǎn)費用；凡是為某生產(chǎn)經(jīng)營期間而發(fā)生或支出的，為了維持一定生產(chǎn)經(jīng)營能力的費用為期間費用。一

2、、制造成本的分類典型的制造企業(yè)購買原材料并通過生產(chǎn)將這些原材料轉(zhuǎn)化成完工產(chǎn)品。這一從原材料到完工產(chǎn)品的轉(zhuǎn)化產(chǎn)生于對工人和機器的使用。依照公認會計原則，一件產(chǎn)品的成本包括：（1）原材料成本；（2）直接生產(chǎn)過程中發(fā)生的人工成本；（3）其他生產(chǎn)成本（即間接生產(chǎn)成本或產(chǎn)品制造費用）的合理分攤?？傊?，原材料、人工、產(chǎn)品制造費用構成了一件產(chǎn)品的完全生產(chǎn)成本。對于具體的某個成本項目應該歸為產(chǎn)品成本還是期間成本，各公司的觀點存在分歧。一些公司將輔助生產(chǎn)過程如：生產(chǎn)管理，人力資源管理，工業(yè)工程，設備維護和產(chǎn)品成本該算等過程中發(fā)生的成本作為產(chǎn)品制造費用，從而歸為產(chǎn)品成本。而另一些公司則把其中一些或全部的輔助職能過

3、程中發(fā)生的成本當作期間成本。制造業(yè)公司將發(fā)生的某些成本劃歸為期間成本還是產(chǎn)品成本。對其報告的凈收益有很大影響。期間成本是成本所發(fā)生期間內(nèi)的費用。而產(chǎn)品成本一開始就要增加到主體的資產(chǎn)總額中，直到產(chǎn)品售出時，產(chǎn)品成本才會對收益產(chǎn)生影響，而這可能要比成本發(fā)生的會計期間晚。與銷售相關的存貨越多，從產(chǎn)品成本發(fā)生到對收益產(chǎn)生影響的時間間隔越長。商業(yè)公司的全部成本，除商品存貨的取得成本外，都是期間成本。因此，發(fā)生在給定期間內(nèi)的所有人工成本和其他經(jīng)營成本都影響期間收益。而在制造業(yè)公司里，人工成本和其他與制造過程相聯(lián)系的成本，開始時都只影響存貨價值，只有在包含這些成本的貨物被銷售時，制造成本才會影響期間收益。1

4、. 直接材料生產(chǎn)中使用的原材料和零部件，它們的成本被直接追溯到了所生產(chǎn)的產(chǎn)品上。2. 直接人工徒手或使用機器進行生產(chǎn)，其努力被直接追溯到他們所生產(chǎn)的產(chǎn)品中的工人的工資和其他工資性費用。3. 制造費用一個總括性類別。它包括除了直接材料和直接人工成本以外的所有制造成本。例如工廠設備、管理人員工資、設備修理和機器折舊等。注意到制造成本并不立即記為當期費用這一點十分重要。相反，它們是生產(chǎn)存貨的成本，并且在存貨被售出以前都保留在資產(chǎn)負債表上。因此，制造成本經(jīng)常被稱為產(chǎn)品成本（或存貨成本）。二、產(chǎn)品成本和期間費用“產(chǎn)品成本”和“期間費用”這兩個術語對于說明制造成本和經(jīng)營費用的區(qū)別是很有幫助的。在制造環(huán)境下

5、，產(chǎn)品成本是那些為制造存貨所發(fā)生的費用。這樣，在相關產(chǎn)品被售出前，產(chǎn)品成本代表著存貨。由此，它們被作為資產(chǎn)在資產(chǎn)負債表中加以報告。當產(chǎn)品最終售出時，產(chǎn)品成本從資產(chǎn)負債表中轉(zhuǎn)移到利潤表中。在利潤表中，產(chǎn)品成本被作為主營業(yè)務成本從收入中扣除。（制造成本是生產(chǎn)存貨的成本，它是一項資產(chǎn)。因此，這些支出被稱為成本而不是費用。未耗用完的成本是資產(chǎn)；已耗用完的成本是費用。）同一段時間相聯(lián)系，而不是和存貨的生產(chǎn)相聯(lián)系的經(jīng)營費用被稱為期間費用。期間費用被直接記入費用帳戶。這樣處理是假定當費用發(fā)生時，其收益已在同期完全確認。期間費用包括所有的銷售費用、總務及管理費用、利息費用和所得稅費用等?？傊谄陂g費用被分類

6、為公司毛利的減項，在利潤表中同主營業(yè)務成本分別列示。產(chǎn)品成本和期間費用在財務報表中的流轉(zhuǎn)如圖31所示。 資產(chǎn)負債表 采購成本或 流動資產(chǎn)：(制造成本) 發(fā)生時 存貨貨品銷售時 利潤表 收入期間費用 銷貨成本(經(jīng)營費用和 毛利所得稅) 發(fā)生時 費用 凈收益圖31產(chǎn)品成本和期間費用在財務報表中的流轉(zhuǎn)成本費用報表是以企業(yè)產(chǎn)品成本和經(jīng)營管理費用核算的賬簿為依據(jù)，定期編制，反映企業(yè)一定時期內(nèi)產(chǎn)品成本和經(jīng)營管理費用水平及構成情況的數(shù)字形式的書面報告。成本和費用是企業(yè)管理水平的綜合反映，企業(yè)再生產(chǎn)過程各個環(huán)節(jié)的組織、銜接是否平衡，財產(chǎn)物資是否充分利用，各項管理是否到位，都會在企業(yè)的成本費用水平中體現(xiàn)出來。因

7、此，成本費用報表的分析是會計報表分析的重要組成部分。目前，我國有些企業(yè)成本管理基礎工作比較薄弱，各項費用計劃不完整，定額老化，甚至人為估計成本，導致利潤虛假。為此，經(jīng)營管理者在閱讀和分析成本費用報表時，應當緊密結(jié)合企業(yè)成本費用管理的現(xiàn)狀，重點注意以下方面：1. 了解企業(yè)成本費用計劃的執(zhí)行情況；分析成本費用的計劃或定額是否符合現(xiàn)實核算的要求。2. 分析成本費用計劃完成或未完成的原因，找出主要影響因素，總結(jié)成本費用管理中取得的成績，進一步強化成本費用管理，不斷提高管理水平。3. 分析有關指標，尋求進一步降低成本費用的有效途徑和措施，合理地確定責任成本中心和控制指標，挖掘潛力，不斷提高經(jīng)濟效益。4.

8、 分析成本費用的發(fā)展趨勢，為進行生產(chǎn)經(jīng)營決策、制定成本費用計劃、確定目標利潤提供依據(jù)。5. 了解企業(yè)在成本費用管理中存在哪些問題，是否有進行虛假的成本費用核算，計算虛假利潤的違法行為存在。應該強調(diào)的是，成本費用報表不是對外報送或公布的報表，它是企業(yè)的內(nèi)部報表，為企業(yè)內(nèi)部的經(jīng)營管理者服務。因此，成本費用報表的種類、格式、報表項目和編制方法，都由企業(yè)自定，財政部沒有統(tǒng)一規(guī)定。本書以工業(yè)企業(yè)為例，對成本費用報表進行說明，成本類報表一般包括產(chǎn)品生產(chǎn)成本表、主要產(chǎn)品單位成本表；費用類報表一般包括制造費用明細表、管理費用明細表、財務費用明細表、營業(yè)費用明細表。第二節(jié) 成本報表分析一、產(chǎn)品生產(chǎn)成本表分析產(chǎn)品

9、生產(chǎn)成本表是反映企業(yè)在一定時期內(nèi)生產(chǎn)的全部產(chǎn)品總成本的報表。該表應按月定期編制，是企業(yè)經(jīng)營管理者每月必須閱讀和分析的報表。設置這張報表的目的是反映企業(yè)一定時期內(nèi)生產(chǎn)的全部產(chǎn)品的成本情況，這里的全部產(chǎn)品包括可比產(chǎn)品和不可比產(chǎn)品兩部分?？杀犬a(chǎn)品是指企業(yè)上一年度正式生產(chǎn)過，具有上年成本資料的產(chǎn)品；不可比產(chǎn)品是指企業(yè)上一年度沒有正式生產(chǎn)過，沒有上年成本資料的產(chǎn)品。（一）產(chǎn)品生產(chǎn)成本表的一般格式產(chǎn)品生產(chǎn)成本表的一般格式見表 3l 。表 31 產(chǎn)品生產(chǎn)成本表編制單位： 200 ×年 12 月 單位：元產(chǎn)品名稱計量單位實際產(chǎn)量單位成本本月總成本本年累計總成本本月本年累計上年實際平均本年計劃本月實際

10、本年累計實際平均按上年實際平均單位成本計算按本年計劃單位成本計算本月實際按上年實際平均單位成本計算按本年計劃單位成本計算本年實際*可比產(chǎn)品合計640006220062360793000770800773340其中：甲件1201500300290529729836000354003564045000442500447000 乙件80980350335334333280002680026720343000328000326340不可比產(chǎn)品合計307003134035425357900其中：丙件22026001101121112420024640286000288600 丁件100105065676

11、6650067006825069300全部商品產(chǎn)品64000929009370079300011250501131240 （二）產(chǎn)品生產(chǎn)成本表的分析內(nèi)容與方法產(chǎn)品生產(chǎn)成本表分析的重點是可比產(chǎn)品，在企業(yè)年初制定的成本計劃中，對可比產(chǎn)品都規(guī)定其成本降低任務，因此，產(chǎn)品生產(chǎn)成本表的分析首先應分析可比產(chǎn)品成本降低計劃的完成情況。分析的方法是首先計算出可比產(chǎn)品成本的本期實際降低額和降低率，然后與計劃降低額和計劃降低率進行比較。.計算可比產(chǎn)品成本實際降低額、降低率?？杀犬a(chǎn)品成本降低額可比產(chǎn)品按上年實際平均單位成本計算的本年累計總成本本年累計實際總成本可比產(chǎn)品成本降低率可比產(chǎn)品成本降低額可比產(chǎn)品按上年實際平

12、均單位成本計算的本年累計總成本×100%代入表31中的數(shù)字，可比產(chǎn)品成本降低額為：79300077334019660(元)可比產(chǎn)品成本降低率為：19660×100%793000 2.5%2.計算實際與計劃的差異(本年計劃降低40000元；本年計劃降低率4%)。計劃成本降低額計劃產(chǎn)量×(上年實際單位成本本年計劃單位成本)計劃成本降低率計劃成本成本降低額(計劃產(chǎn)量×上年實際單位成本)×100%降低額的差異實際降低額計劃降低額 降低率的差異實際降低率計劃降低率代入表1中的數(shù)字，降低額的差異為： 196604000020340降低率的差異為： 2.5%

13、4%1.5% 3.分析產(chǎn)生差異的原因。分析產(chǎn)生差異的原因時，主要分析三個因素，即產(chǎn)品單位成本變動、產(chǎn)品品種結(jié)構變動和產(chǎn)品產(chǎn)量變動。這三個因素對可比產(chǎn)品成本降低額和降低率有不同的影響，其中，產(chǎn)品單位成本變動、產(chǎn)品品種結(jié)構變動既影響降低額，又影響降低率；產(chǎn)品產(chǎn)量變動只影響降低額，不影響降低率(這是因為，可比產(chǎn)品成本的實際降低額和降低率都是根據(jù)實際產(chǎn)量計算的，計算成本降低率時，分子和分母都使用相同的產(chǎn)量)。因此，影響可比產(chǎn)品成本降低額變動的因素有三個，即產(chǎn)品單位成本變動、產(chǎn)品品種結(jié)構變動和產(chǎn)品產(chǎn)量變動；影響可比產(chǎn)品成本降低率變動的因素有兩個，即產(chǎn)品單位成本變動和產(chǎn)品品種結(jié)構變動。在分析產(chǎn)生差異的原因

14、時，應分別從這些因素入手進行分析。 （1）產(chǎn)品單位成本變動的影響。1）對降低額的影響。 7708007733402540（元） 上式的計算說明，由于單位成本升高，使可比產(chǎn)品實際成本比計劃成本上升了2540元，也就是說，在未完成降低額計劃的20340元中，因為產(chǎn)品單位成本變動的占了2540元。 2）對降低率的影響。 上式的計算說明，由于單位成本升高，使可比產(chǎn)品成本降低率差0.32%未完成降低任務。 （2）產(chǎn)品品種結(jié)構變動的影響。 1）對降低率的影響。 1.5%0.32%1.18% 上式之所以這樣計算的原因是，產(chǎn)品產(chǎn)量的變動只影響降低額，不影響降低率，因此，影響降低率的因素只有產(chǎn)品單位成本變動和產(chǎn)

15、品品種結(jié)構變動兩個。降低率未完成計劃的總差異是l.5%，其中產(chǎn)品單位成本變動占了0.32%，剩余的1.18%就是產(chǎn)品品種結(jié)構變動的影響了。 2）對降低額的影響。 793000×1.18%9357（元） 上式的計算說明，由于產(chǎn)品品種結(jié)構發(fā)生變動，使可比產(chǎn)品實際成本比計劃成本上升了9357元，也就是說，在未完成降低額計劃的20340元中，因為產(chǎn)品品種結(jié)構變動的占了9357元。 （3）產(chǎn)品產(chǎn)量變動的影響。 20340254093578443（元） 產(chǎn)品產(chǎn)量變動只影響可比產(chǎn)品成本降低額，不影響降低率，上式的計算結(jié)果說明，由于產(chǎn)品產(chǎn)量發(fā)生變動，使可比產(chǎn)品實際成本比計劃成本上升了8443元。也就

16、是說，在未完成降低額計劃的20340元中，因為產(chǎn)品產(chǎn)量變動的占了8443元。 通過上述分析可以看到，該企業(yè)本年度可比產(chǎn)品成本沒有完成降低任務，單位成本變動、產(chǎn)品品種結(jié)構變動、產(chǎn)品產(chǎn)量變動都產(chǎn)生了影響，但其中影響比較大的因素是產(chǎn)品品種結(jié)構變動。應進一步分析變動的原因是市場變化的需要、產(chǎn)業(yè)結(jié)構調(diào)整的需要，還是在生產(chǎn)計劃制定上、均衡生產(chǎn)上存在問題，以進一步強化管理。 上述分析還可以采用另外的計算方法，列示如下，以供參考：（1）產(chǎn)品產(chǎn)量變動的影響。產(chǎn)量變動對成本降低額的影響(實際產(chǎn)量計劃產(chǎn)量)×上年實際單位成本×計劃成本降低率(2)產(chǎn)品品種結(jié)構變動的影響。品種結(jié)構變動對成本降低額的

17、影響(實際產(chǎn)量×上年實際單位成本)(實際產(chǎn)量×計劃單位成本)(實際產(chǎn)量×上年實際單位成本)×計劃成本降低率品種結(jié)構變動對成本降低率的影響品種結(jié)構變動對成本降低額的影響(實際產(chǎn)量×上年實際單位成本)×100%(3)產(chǎn)品單位成本變動的影響。產(chǎn)品單位成本變動對成本降低額的影響實際產(chǎn)量×(計劃單位成本實際單位成本)產(chǎn)品單位成本變動對成本降低率的影響產(chǎn)品單位成本變動對成本降低額的影響(實際產(chǎn)量×上年實際單位成本)×100%除上述分析外，在對產(chǎn)品生產(chǎn)成本表進行分析時，還要注意分析企業(yè)對可比產(chǎn)品、不可比產(chǎn)品的分類是否準

18、確，有無在可比產(chǎn)品與不可比產(chǎn)品之間故意升高或降低不可比產(chǎn)品成本，借以人為調(diào)整可比產(chǎn)品成本的弄虛作假現(xiàn)象。例：根據(jù)下表32產(chǎn)品生產(chǎn)成本表，計算填表33、34；并進行產(chǎn)品成本分析。表32 產(chǎn)品生產(chǎn)成本表編制單位： 200 ×年 12 月 單位：元產(chǎn)品名稱計量單位產(chǎn)量單位成本計劃成本本年總成本計劃實際上年實際本年計劃本年實際按上年實際單位成本計算按本年計劃單位成本計算按上年實際單位成本計算按本年計劃單位成本計算本年實際成本可比產(chǎn)品合計2800024540290002510025640其中：甲件100801009593100009500800076007440 乙件3003506050521

19、800015000210001750018200不可比產(chǎn)品合計其中：丙件20188085160014401530全部商品產(chǎn)品280002614029000265427170表33 可比產(chǎn)品成本降低情況綜合分析表產(chǎn)品名稱計劃實際實際比計劃降低額降低率降低額降低率降低額降低率甲5005%5607%602%乙300016.67%280013.33%2003.34%合計350012.5%336011.59%1400.91%在表33中，實際比計劃降低額實際降低額計劃降低額 實際比計劃降低率實際降低率計劃降低率 根據(jù)可比產(chǎn)品成本綜合分析表可以得到下列結(jié)論：（1）甲產(chǎn)品成本實際降低額比計劃降低額大，即超額完

20、成計劃降低任務60元，多降低2個百分點，因此甲產(chǎn)品完成降低任務。（2）乙產(chǎn)品成本實際降低額沒有達到計劃降低額的要求，比計劃降低額少完成200元成本，使實際降低率比計劃降低率少3.34%，因此乙產(chǎn)品沒有完成降低任務。（3）企業(yè)可比產(chǎn)品成本實際降低額比計劃降低額少140元，降低率少0.61%。可比產(chǎn)品由于乙產(chǎn)品沒有完成任務，所以企業(yè)沒有完成計劃降低任務。表34 三因素影響成本計劃降低情況表影響計劃降低額影響計劃降低率產(chǎn)品產(chǎn)量變動產(chǎn)品品種變動產(chǎn)品單位成本變動合計125(有利)275(有利)540(不利)140(不利)0.95% 1.86% 0.91%根據(jù)以上分折結(jié)果，結(jié)合前面的分析，可進行如下評價：

21、（1）企業(yè)沒有完成成本降低任務，成本實際降低額比計劃降低額少了140元，實際降低率比計劃降低率低0.91%。進一步分析可分別得到產(chǎn)品產(chǎn)量、品種結(jié)構、產(chǎn)品單位成本的影響。（2）產(chǎn)品產(chǎn)量變動，減少了企業(yè)沒有完成成本降低任務的數(shù)量，使企業(yè)超過計劃降低任務125元。細分析其中原因可發(fā)現(xiàn)，雖然甲產(chǎn)品產(chǎn)量沒有達到計劃要求，但是乙產(chǎn)品產(chǎn)量達到了計劃要求，并使產(chǎn)量超過了計劃50件。因此；雖然企業(yè)完成了成本降低的任務，但是要注意甲產(chǎn)品并沒有達到計劃要求，所以，必須對甲產(chǎn)品的市場營銷工作加強管理，以便制定合理的、符合市場需求的產(chǎn)品產(chǎn)量。（3）產(chǎn)品品種結(jié)構的變動，同樣也減少了企業(yè)沒有完成成本降低任務的數(shù)量，使企業(yè)超

22、過計劃降低任務275元。結(jié)合表32，我們可以發(fā)現(xiàn)，甲產(chǎn)品降低任務為5%，而乙產(chǎn)品降低任務為16.67%，該企業(yè)多生產(chǎn)了降低任務高的乙產(chǎn)品，而少生產(chǎn)了降低任務低的甲產(chǎn)品，因此，出現(xiàn)了調(diào)整產(chǎn)品結(jié)構有利于完成成本降低任務的情況。（4）產(chǎn)品單位成本上升，是造成企業(yè)沒能完成成本降低任務的主要因素，它使得企業(yè)超過計劃降低任務540元。其中甲產(chǎn)品完成了成本降低任務，使實際單位成本要低于計劃單位成本2元。但乙產(chǎn)品實際單位成本(52元)比計劃單位成本(50元)要多。因此，下一步還應重點研究乙產(chǎn)品單位成本升高的原因。這個例子說明，對企業(yè)經(jīng)營活動的評價，不能只從某項分析結(jié)果來看，而要綜合多種因素來考慮。二、主要產(chǎn)品

23、單位成本表分析 主要產(chǎn)品單位成本表是反映工業(yè)企業(yè)在一定時期內(nèi)生產(chǎn)的各種主要產(chǎn)品單位成本情況的報表。該表按主要產(chǎn)品分別編制。每種主要產(chǎn)品編制一張。設置這張報表的目的是要進一步反映企業(yè)一定時期內(nèi)生產(chǎn)的各種主要產(chǎn)品的成本構成情況。通常情況下，對企業(yè)產(chǎn)品成本影響較大的是企業(yè)生產(chǎn)的主要產(chǎn)品(產(chǎn)量大，產(chǎn)值高，生產(chǎn)穩(wěn)定)，要進一步分析企業(yè)產(chǎn)品成本升降的原因，必須對企業(yè)的主要產(chǎn)品成本構成情況進行分析，即按成本項目進行分析，找出影響成本升降的主要因素，有針對性地進行控制和管理。(一) 主要產(chǎn)品單位成本表的一般格式 主要產(chǎn)品單位成本表的一般格式見表35。表35 主要產(chǎn)品單位成本表 產(chǎn)品名稱：××

24、;× 產(chǎn)品銷售單價：××元 產(chǎn)品規(guī)格：××× 本月實際產(chǎn)量：××件計量單位：件 本年累計實際產(chǎn)量：××件成本項目歷史先進水平上年實際平均本年計劃本月實際本年累計實際平均直接材料直接人工制造費用生產(chǎn)成本主要技術經(jīng)濟指標1.主要材料(用量) 2.6028251138138451648036461624.8千克8235.546.8164.34.5千克8235471644.1千克(二) 主要產(chǎn)品單位成本表的分析內(nèi)容與方法 主要產(chǎn)品單位成本表中列示了企業(yè)產(chǎn)品成本的歷史先進水平、上年實際平均、本年計劃和本期

25、實際等資料，在對各項成本項目進行分析時，可以視分析的目的，選擇其中某項為基數(shù)，將本期實際與基數(shù)進行對比，分析的重點是各個項目本期實際與對比基數(shù)的差異，差異分為量差和價差兩個方面。這樣分析的目的，是要找出影響成本的主要因素?，F(xiàn)以表32中本年實際與本年計劃的對比為例來說明分析內(nèi)容與方法。另補充資料如下：直接材料本年計劃單價16.67元，本年累計實際平均單價20元；單位產(chǎn)品生產(chǎn)工時本年計劃16小時，本年累計實際平均14小時；小時工資率本年計劃2.25元，本年累計實際平均2.5元；制造費用小時費用率本年計劃2.875元，本年累計實際平均3.357元。1.計算差異。 (1)直接材料差異。 本期實際與本期

26、計劃的差異額：82802元(超支2元) 量差分析消耗量變化的影響：(4.14.8)×16.6711.67元價差分析單價變化的影響：4.1×(2016.67)13.65元 (2)直接人工差異。 本期實際與本期計劃的差異額：33361元(節(jié)約1元) 量差分析工時變化的影響：(1416)×2.254.5元 價差分析小時工資率變化的影響：14×(2.32.25)3.5元 (3)制造費用差異。 本期實際與本期計劃的差異額：47461元(超支1元) 量差分析工時變化的影響：(1416)×2.8755.75元 價差分析小時費用率變化的影響：14×(

27、3.3572.875)6.75元 2.對差異進行分析。計算后，從兩方面入手進行分析：影響成本的主要因素是什么；各因素的責任人是誰。 (1) 影響成本的主要因素。 1) 直接材料。上述計算可以看出，單位產(chǎn)品的直接材料費用超支2元，其原因是：由于實際消耗量降低，單位成本中的直接材料費實際比計劃節(jié)約11.67元；而由于直接材料的單價升高，單位成本中的直接材料費實際比計劃超支13.65元，二者綜合作用的結(jié)果，單位產(chǎn)品中的直接材料費用超支2元。很明顯，直接材料費用的超支，是由于單價升高導致的，直接材料的單價是影響成本的一個主要因素。 2)直接人工。上述計算可以看出，單位產(chǎn)品的直接人工費用節(jié)約1元，其原因

28、是：由于單位產(chǎn)品生產(chǎn)工時降低，單位成本中的直接人工費實際比計劃節(jié)約4.5元；而由于小時工資率升高，單位成本中的直接人工費實際比計劃超支3.5元，二者綜合作用的結(jié)果，單位產(chǎn)品中的直接人工費用節(jié)約1元。人工費用雖然節(jié)約了1元，但是，可以很明顯地看到，直接人工費用中，由于生產(chǎn)工時降低帶來的節(jié)約，幾乎被小時工資率的升高抵消了。應將小時工資率的控制作為重點。 3)制造費用。上述計算可以看出，單位產(chǎn)品的制造費用超支1元，其原因是：由于單位產(chǎn)品生產(chǎn)工時降低，單位成本中的制造費用實際比計劃節(jié)約5.75元；而由于小時費用率升高，單位成本中的制造費用實際比計劃超支6.75元，二者綜合作用的結(jié)果，單位產(chǎn)品中的制造費

29、用超支1元。很明顯，制造費用的超支，是由于小時費用率升高導致的，小時費用率是影響成本的一個主要因素。 (2) 各因素的責任人。 1) 直接材料。上面的分析說明，直接材料的控制重點是單價，材料的單價就是材料的采購成本。采購成本控制的責任人不是生產(chǎn)車間，而是采購部門。因此，應將管理的重點放在采購部門，應對材料的采購成本進行分析。 首先，分析采購成本的確定是否正確，按照企業(yè)會計制度的規(guī)定，允許計入材料采購成本的費用是：材料買價；運雜費(包括運輸費、裝卸費、保險費、包裝費、倉儲費等等，不包括按規(guī)定根據(jù)運輸費的一定比例計算的可抵扣的增值稅額)；運輸途中的合理損耗；入庫前的整理挑選費(包括整理挑選中發(fā)生的

30、工、費支出和必要的損耗，并減去回收的下腳廢料價值)；購入物資負擔的稅金(如關稅等)和其他費用。不允許計入材料采購成本的費用是：采購人員的差旅費、運輸途中的不合理損耗、入庫后的整理挑選費、購入材料的增值稅(進項稅)。 其次，分析采購計劃的制定是否符合最佳經(jīng)濟效益原則，在采購地點、采購品種、規(guī)格、采購數(shù)量、運輸方式的確定上，有無損失浪費、不合理的現(xiàn)象存在。還要分析在材料采購的管理上，有無內(nèi)部控制制度。通過分析，找出管理的薄弱環(huán)節(jié)，落實目標責任制。 材料費用的分析是成本分析的重點，材料費用的管理也是企業(yè)資金管理的重點。國家經(jīng)貿(mào)委曾經(jīng)于1999年4月8日在山東省濰坊亞星集團召開現(xiàn)場會，推廣亞星集團物資

31、采購管理的經(jīng)驗。在這次會議上，國家經(jīng)貿(mào)委有關負責人在講話中指出，工業(yè)企業(yè)各種物資采購的成本，一般要占到企業(yè)銷售成本的70%左右，但是當前由于不少企業(yè)管理制度不完善，致使企業(yè)未能采購到質(zhì)優(yōu)價廉的各種物資，從而大大增加了生產(chǎn)經(jīng)營成本。這是造成目前許多國有企業(yè)成本猛增、效益流失、連年虧損的重要原因之一，同時也是企業(yè)降低成本、提高效益的重要潛力之所在。 2) 直接人工。上面的分析說明，直接人工的控制重點是小時工資率。影響小時工資率的因素較為復雜。這里有客觀因素，也有主觀因素?？陀^因素有時往往是企業(yè)不可控制的，比如： 按照國家工資制度改革的要求，職工增加了工資，導致產(chǎn)品成本中的工資費用上升。因此，應分析

32、具體情況。如果屬于用工不合理、崗位設置不合理或者人員配備不合理(在這里，企業(yè)應避免盲目追求“高學歷”的傾向，合理用工，否則，既會造成人力資源的浪費，又會導致工資費用上升)，則應會同生產(chǎn)部門、人事部門共同來解決。 3) 制造費用。上面的分析說明，制造費用的控制重點是小時費用率。影響小時費用率的因素也較為復雜。一般應配合制造費用明細表分析如下方面：首先分析費用開支的項目是否合理；其次分析各項目的支出是否有審查制度，是否失控；再次分析影響制造費用的重點項目是什么。制造費用控制的責任人就是基本生產(chǎn)車間的管理人員。上面是用本期實際與本期計劃進行比較分析，還可以運用這種方法將本期實際同歷史最好水平、上年實

33、際或國內(nèi)外同行業(yè)同類企業(yè)進行對比分析。第三節(jié) 費用報表分析費用報表包括制造費用明細表、管理費用明細表、財務費用明細表和營業(yè)費用明細表。這些費用從性質(zhì)上講，是不相同的。制造費用是計入產(chǎn)品生產(chǎn)成本的費用，這項費用的高低，直接影響產(chǎn)品生產(chǎn)成本。管理費用、財務費用和營業(yè)費用不計入產(chǎn)品生產(chǎn)成本，直接計入當期損益，稱為“期間費用”，這三項費用的高低，不影響產(chǎn)品生產(chǎn)成本，直接影響當期利潤。但是，這些費用又有共同點，都是按照“重要性原則”將許多項費用綜合起來核算的。因此在分析上有許多共性的東西。為便于分析，首先將各費用明細表分析中共性的東西歸納起來介紹。一、各費用明細表的分析目的與方法（一）分析目的設置各種費

34、用明細表的目的一般為：1. 按照各費用的組成項目反映費用的構成內(nèi)容，以便于分析各項費用的開支是否合理。2. 按照各費用組成項目反映各項費用的上年周期實際數(shù)、本年計劃數(shù)、本月實際數(shù)和本年累計實際平均數(shù)，可以進一步分析各項費用計劃的執(zhí)行結(jié)果，與前期對比的發(fā)展趨勢。3. 按照各費用項目的構成反映各費用各個項目的變化，以便于分析各項費用超支或節(jié)約偽原因，以及對產(chǎn)品成本和本期利潤產(chǎn)生的影響。（二）分析方法對各項費用明細表的分析主要采用對比分析法和構成比率分析法。首先應采用對比分析法，視分析的目的，選擇表中的某項數(shù)字為基數(shù)，將本期實際與基數(shù)進行對比，確定各個項目本期實際與對比基數(shù)的差異。分析時，可以將各項

35、費用的本期實際數(shù)與計劃數(shù)進行對比，分析計劃的執(zhí)行結(jié)果；可以將各項費用的本期實際數(shù)與上期實際數(shù)進行對比，了解其增減變化，分析發(fā)展趨勢。其次應采用構成比率分析法，以各項費用的總額為基數(shù)，分別用各項費用的各個項目與總額進行計算，求出所占比重，以找出影響費用總額的重點項目，確定管理的重點環(huán)節(jié)。（三）各項費用分析應注意的問題1. 凡是在有關制度中規(guī)定了費用開支比例和提取標準的費用項目應首先進行分析，看該項目是否符合有關制度的規(guī)定。例如，管理費用中的業(yè)務招待費，是以年銷售凈額為基數(shù)，按一定比例確定支出數(shù)額。以企業(yè)年銷售凈額在1500萬元以下的為例，業(yè)務招待費的支出不得超過年銷售凈額的0. 5%，在對業(yè)務招

36、待費項目進行分析時，就可以按有關規(guī)定來衡量其支出是否合理。2. 不能僅從某項費用絕對數(shù)的增減來評價費用的控制情況，要聯(lián)系與之相關的生產(chǎn)經(jīng)營業(yè)務量的增減變化來評價。例如，營業(yè)費用中的宣傳、廣告費，本期比上期增加了5000元，不能簡單地認為費用沒有很好的加以控制，應結(jié)合主營業(yè)務收入的增減來加以評判，如果該項費用的增長速度小于收入的增長速度，則費用的增加是正常的，也是必要的。3. 由于各項費用包括的項目都比較多，分析不能泛泛進行，應該選擇費用比重較大、超支或節(jié)約數(shù)額較大的項目有重點地進行分析。下面分別介紹各種費用明細表的基本格式和分析中應注意的問題。二、制造費用明細表制造費用是企業(yè)基本生產(chǎn)車間為組織

37、和管理生產(chǎn)而發(fā)生的各項費用，根據(jù)企業(yè)會計制度的規(guī)定，可以計入制造費用核算的包括工資和福利費、折舊費、修理費、辦公費、水電費、機物料消耗、勞動保護費、季節(jié)性和修理期間的停工損失等。如果該基本生產(chǎn)車間生產(chǎn)多種產(chǎn)品，制造費用不能直接記入產(chǎn)品成本，需要采用一定的分配方法在不同的產(chǎn)品之間進行分配，然后計入各產(chǎn)品的生產(chǎn)成本。制造費用明細表就是反映企業(yè)在一定時期內(nèi)發(fā)生的制造費用及其構成情況的報表。該表一般按車間分別編制，然后加以匯總。（一）制造費用明細表的一般格式制造費用明細表的一般格式見表3。表 制造費用明細表××公司 200×年12月 單位：元項目本年計劃數(shù)上年同期實際數(shù)本

38、月實際數(shù)本年累計實際數(shù)工資及福利費折舊費修理費辦公費水電費機物料消耗低值易耗品攤銷勞動保護費保險費在產(chǎn)品盤虧、毀損停工損失其他合計75240512403229235940418803576074342204170003112836342759814192309627923347283257357111002858224043423638664924284278425443432270054333615002560424833934766485258432340328924184932544650397941850017870417020831370672（二）制造費用明細表分析中應注意的問題制

39、造費用明細表分析的基本方法和目的已經(jīng)在前面作了說明，即該表中按照制造費用的明細項目列示了各項費用的本年計劃數(shù)、上年同期實際數(shù)、本月實際數(shù)和本年累計實際數(shù)等資料，在對各項目進行分析時，可以視分析的目的，選擇其中某項資料為基數(shù)，將本期實際與基數(shù)進行對比，找出制造費用的有關差異，并運用構成比率分析法分析影響制造費用的主要因素。需要特殊強調(diào)的是：1. 制造費用發(fā)生在基本生產(chǎn)車間，許多費用的發(fā)生是與產(chǎn)品生產(chǎn)相聯(lián)系的，屬于生產(chǎn)性費用，如折舊費、修理費、機物料消耗、低值易耗品攤銷等等。這些費用的高低與產(chǎn)品生產(chǎn)有著密切的聯(lián)系，因此不能簡單地認為某項費用超支就是不合理的。比如，本期為了增加產(chǎn)量，滿足市場需求，將

40、原來的兩班生產(chǎn)改為三班生產(chǎn)，必然要增加機物料的消耗，這是正常的、合理的，不能認為成本管理上存在薄弱環(huán)節(jié)。問題的查找應實事求是。2. 制造費用中的有些項目只要發(fā)生，一般都是管理不良的結(jié)果，屬于不良性費用，應從管理上找原因。它們是“在產(chǎn)品盤虧、毀損”、“廢品損失”和“停工損失”等。三、管理費用明細表管理費用是企業(yè)行政管理部門為組織和管理生產(chǎn)經(jīng)營活動而發(fā)生的各項費用。根據(jù)企業(yè)會計制度的規(guī)定，可以計入管理費用核算的包括行政管理部門的職工工資和福利費、折舊費、修理費、物料消耗、低值易耗品攤銷、辦公費、差旅費、工會經(jīng)費、待業(yè)保險費、勞動保險費、董事會費（包括董事會成員津貼、會議費和差旅費等）、聘請中介機構

41、費、咨詢費（含顧問費）、訴訟費、業(yè)務招待費、房產(chǎn)稅、車船使用稅、土地使用稅、印花稅、技術轉(zhuǎn)讓費、礦產(chǎn)資源補償費、無形資產(chǎn)攤銷、職工教育經(jīng)費、研究與開發(fā)費、排污費、存貨盤虧或盤盈（不包括應計入營業(yè)外支出的存貨損失）、計提的壞賬準備和存貨跌價準備等。管理費用與產(chǎn)品生產(chǎn)沒有直接關系，因此不計入產(chǎn)品生產(chǎn)成本，而是按發(fā)生的期間進行歸集，將當期的實際發(fā)生數(shù)直接計入當期損益。管理費用的高低，不影響產(chǎn)品成本，直接影響當期利潤。管理費用明細表就是反映企業(yè)在一定時期內(nèi)發(fā)生的管理費用及其構成情況的報表。該表應該按月編制。（一）管理費用明細表的一般格式管理費用明細表的一般格式見表。表管理費用明細表×

42、5;公司200×年12月單位：元項目本年計劃數(shù)上年同期實際數(shù)本月實際數(shù)本年累計實際數(shù)工資及福利費折舊費辦公費差旅費運輸費保險費租賃費修理費咨詢費訴訟費排污費綠化費物料消耗低值易耗品攤銷無形資產(chǎn)攤銷存貨跌價損失壞賬損失研究開發(fā)費技術轉(zhuǎn)讓費業(yè)務招待費工會經(jīng)費職工教育經(jīng)費待業(yè)保險費勞動保險費稅金房產(chǎn)稅車船使用稅土地使用稅印花稅材料、產(chǎn)成品盤虧和毀損凈損失其他1650001184457800073500900003500028600450000040001800011800100008500120003000001100030002250055008000（略）（略）（略）（略）100030

43、001985097646753721368402530420035400000873115279598629003000053122581940450862（略）（略）（略）（略）243156914600100566241598479862900212839960000952964820105035000034502601950491705（略）（略）（略）（略）150046517629012094375652743829568435000286004832510000050001800011540105009800124003500001230030932320058908462（略）（略）

44、（略）（略）21004982合計7345958047268243774763（二）管理費用明細表分析中應注意的問題管理費用明細表分析的基本方法和目的基本上與制造費用相同。在對各項目進行分析時，可以視分析的目的，選擇其中某項資料為基數(shù)，將本期實際與基數(shù)進行對比，找出管理費用的有關差異，并運用構成比率分析法分析影響管理費用的主要因素。需要特殊強調(diào)的是：管理費用發(fā)生在行政管理部門，費用的發(fā)生與產(chǎn)品生產(chǎn)無直接聯(lián)系，費用項目多，大部分費用是固定費用，應編制預算加以控制。在分析時，首先應對費用按性質(zhì)進行分類，分析哪些費用的發(fā)生是正常的，哪些是不正常的；哪些是管理上的原因，哪些不是管理上的原因，有針對性地進

45、行管理和控制。管理費用各項目按性質(zhì)一般可以分為如下幾類：1. 管理性費用。如工資及福利費、辦公費、差旅費、修理費、業(yè)務招待費等等。這類費用的高低一般反映企業(yè)的管理水平，應從管理上找原因。2. 發(fā)展性費用。如研究開發(fā)費、職工教育經(jīng)費、綠化費等等。這類費用的高低與企業(yè)的未來發(fā)展相關，不能簡單地與管理水平掛鉤，應將費用支出與帶來的效益相比較進行分析。3. 保護性費用。如壞賬準備（年末按規(guī)定提取部分）、存貨跌價準備（年末按規(guī)定提取部分）、保險費、待業(yè)保險費、勞動保險費等等。這類費用的高低與企業(yè)防范生產(chǎn)經(jīng)營風險和勞動保護條件的改善相關，可以避免未來的損失，因此也不能簡單地與管理水平掛鉤，還是應將費用支出

46、與帶來的效益相比較進行分析。4. 不良性費用。如材料與產(chǎn)成品盤虧和毀損的凈損失、產(chǎn)品“三包”損失等等。這類費用的發(fā)生與管理有直接的關系，必須從管理上找原因。四、財務費用明細表財務費用是企業(yè)為籌集生產(chǎn)經(jīng)營所需資金而發(fā)生的各項費用。根據(jù)企業(yè)會計制度的規(guī)定，可以計入財務費用核算的包括：利息支出（減利息收入）、匯兌損失（減匯兌收益）以及相關的手續(xù)費等。財務費用與產(chǎn)品生產(chǎn)也沒有直接關系，不計入產(chǎn)品生產(chǎn)成本，按發(fā)生的期間進行歸集，將當期的實際發(fā)生數(shù)直接計入當期損益。它同管理費用一樣，費用的高低，不影響產(chǎn)品成本，直接影響當期利潤。財務費用明細表就是反映企業(yè)在一定時期內(nèi)發(fā)生的財務費用及其構成情況的報表。該表應

47、該按月編制。（一）財務費用明細表的一般格式財務費用明細表的一般格式見表。表財務費用明細表200×年12月單位：元項目本年計劃數(shù)上年同期實際數(shù)本月實際數(shù)本年累計實際數(shù)利息支出（減利息收入）匯兌損失（減匯兌收益）金融機構手續(xù)費其他1240003000015000362018960217035620048210合計154001862211340441（二）財務費用明細表分析中應注意的問題財務費用是為籌集企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營資金而發(fā)生的，費用的高低直接取決于企業(yè)的負債，特別是銀行借款。因此在分析財務費用時，必須結(jié)合企業(yè)的借款來進行。首先應分析借款結(jié)構（長短期借款比例）、借款利率、借款期限，與生產(chǎn)經(jīng)營

48、需要是否相符，看能否通過調(diào)整借款結(jié)構控制財務費用。其次應分析籌資成本、籌集資金帶來的效益，看能否通過改變籌資渠道控制財務費用。五、營業(yè)費用明細表營業(yè)費用是企業(yè)在商品銷售過程中發(fā)生的各項費用。根據(jù)企業(yè)會計制度的規(guī)定，可以計入營業(yè)費用核算的包括運輸費、裝卸費、包裝費、保險費、展覽費和廣告費，以及為銷售本企業(yè)商品而專設的銷售機構（含銷售網(wǎng)點、售后服務網(wǎng)點等）的職工工資及福利費、類似工資性質(zhì)的費用、業(yè)務費等經(jīng)營費用。商品流通企業(yè)在購買商品過程中發(fā)生的運輸費、裝卸費、包裝費、保險費、運輸途中的合理損耗和入庫前的整理挑選費等，也列入營業(yè)費用核算。營業(yè)費用與產(chǎn)品生產(chǎn)也沒有直接關系，不計入產(chǎn)品生產(chǎn)成本，按發(fā)生的期間進行歸集，將當期的實際發(fā)生數(shù)直接計入當期損益。它的高低也不影響產(chǎn)品成本，直接影響當期利潤。營業(yè)費用明細表就是反映企業(yè)在一定時期內(nèi)發(fā)生的營業(yè)費用及其構成情況的報表。該表應該按月編制。（一）營業(yè)費用明細表的一般格式營業(yè)費用明細表的一般格式見表。表3 營業(yè)費用明細表××公司200×年12月單位：元項目本年計劃數(shù)上年同期實際數(shù)本月實際數(shù)本年累計實際數(shù)工資及福利費業(yè)務費運輸費裝卸費包裝費保險費展覽費廣告費差旅費租賃費低值易耗品攤銷專設銷售機構辦公費委托代銷手續(xù)費銷售服務費折舊費其他3080012000425702290040300980