會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的經(jīng)濟(jì)后果研究

1、社會(huì)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展程度越高,一項(xiàng)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施帶來(lái)的經(jīng)濟(jì)后果就越大。2007年是我國(guó)上市公司全面執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的第一年。企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系作為資本市場(chǎng)的規(guī)則之一,對(duì)于促進(jìn)企業(yè)可持續(xù)發(fā)展和完善資本市場(chǎng)具有十分重要的意義。因此這時(shí)候?qū)?huì)計(jì)準(zhǔn)則的經(jīng)濟(jì)后果性這一問(wèn)題進(jìn)行研究具有重大的現(xiàn)實(shí)意義。本文研究的是會(huì)計(jì)基礎(chǔ)理論問(wèn)題,主要采用規(guī)范研究方法,從制度經(jīng)濟(jì)學(xué),信息經(jīng)濟(jì)學(xué)和博弈論的角度,對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的經(jīng)濟(jì)后果的本質(zhì)進(jìn)行深入的解析。并采用采用分析、比較等方法,結(jié)合我國(guó)的具體國(guó)情,研究會(huì)計(jì)準(zhǔn)則經(jīng)濟(jì)后果問(wèn)題。希求理清在不同的社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境中,會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的經(jīng)濟(jì)后果的表現(xiàn)形式,進(jìn)一步認(rèn)清經(jīng)濟(jì)后果的實(shí)質(zhì)以提高會(huì)計(jì)信息的質(zhì)

2、量。根據(jù)制度經(jīng)濟(jì)學(xué)中對(duì)制度的分類(lèi),制度分為程序性制度(又稱元制度與實(shí)體性制度兩大類(lèi)。程序性制度是保證實(shí)體制度實(shí)現(xiàn)特定目標(biāo)的基礎(chǔ),后者是在前者規(guī)定的區(qū)值內(nèi)選擇的結(jié)果。因此,本文中把會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的經(jīng)濟(jì)后果分為會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定過(guò)程中的經(jīng)濟(jì)后果和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則使用過(guò)程中的經(jīng)濟(jì)后果。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定過(guò)程中的經(jīng)濟(jì)后果性決定了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則使用過(guò)程中的經(jīng)濟(jì)后果性。在不同的制度環(huán)境下,各國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的經(jīng)濟(jì)后果的表現(xiàn)形式和經(jīng)濟(jì)后果性的程度有所不同。在美國(guó),由于其發(fā)達(dá)成熟的資本市場(chǎng),會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定得到了社會(huì)各方面的廣泛參與,會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)質(zhì)上是一份“社會(huì)契約”。而在我國(guó),由于資本市場(chǎng)的不完善,準(zhǔn)則制定中利益相關(guān)者參與度較低以及上市公司考核制度

3、的不完善等原因,使得我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的經(jīng)濟(jì)后果性具有弱顯性與宏觀性的特點(diǎn)。隨著由于我國(guó)資本市場(chǎng)的發(fā)展,準(zhǔn)則制定中利益相關(guān)者參與度的提高和對(duì)上市公司考核制度的完善,會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的經(jīng)濟(jì)后果的顯性會(huì)逐步增強(qiáng)而宏觀性會(huì)逐步減弱。由于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的經(jīng)濟(jì)后果是針對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的各利益相關(guān)者中的特定利益相關(guān)I言的,而并非是針對(duì)全體利益相關(guān)者。如果從整體全局的角度來(lái)看會(huì)計(jì)準(zhǔn)則就失去了經(jīng)濟(jì)后果性。因此會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的經(jīng)濟(jì)后果性是具有相對(duì)性的。本文提出,在評(píng)價(jià)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則經(jīng)濟(jì)后果時(shí),我們可以引入羅爾斯(Rawls的社會(huì)福利評(píng)價(jià)規(guī)則,即使社會(huì)中福利最差的參與者的福利得以改善的制度是最佳的制度來(lái)判斷會(huì)計(jì)準(zhǔn)則經(jīng)濟(jì)后果性的相對(duì)公平性,以實(shí)現(xiàn)社會(huì)福

4、利的最大化。本文試圖對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的經(jīng)濟(jì)后果這一問(wèn)題有一個(gè)全景式的認(rèn)識(shí),但不過(guò)是觸及到經(jīng)濟(jì)后果問(wèn)題的“皮毛”而已。一是因?yàn)樽约旱哪芰脱芯恳曇八?對(duì)相關(guān)問(wèn)題未做進(jìn)一步深入探討。二是因?yàn)橘Y料搜集困難,缺乏深入研究的素材。本文的分析,側(cè)重于理論的演繹和推理,對(duì)所提出的結(jié)論,缺乏更有說(shuō)服力的證據(jù)。諸如新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在實(shí)際的運(yùn)用中實(shí)施效率如何;新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則經(jīng)濟(jì)后果的廣度和深度究竟如何;會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在多大程度上造成了財(cái)富的非公平轉(zhuǎn)移,都未及研究。這些問(wèn)題是需要通過(guò)實(shí)證研究才能完成的。鑒于本文的局限性,圍繞“會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的經(jīng)濟(jì)后果”這一主題,今后的研究可以從以下兩個(gè)方面進(jìn)行擴(kuò)展:第一,細(xì)化會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的經(jīng)濟(jì)后果,從特定的會(huì)計(jì)

5、準(zhǔn)則入手,從實(shí)證的角度,對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的經(jīng)濟(jì)后果性進(jìn)行經(jīng)驗(yàn)檢驗(yàn)。第二,運(yùn)用博弈論來(lái)進(jìn)一步分析會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的經(jīng)濟(jì)后果性、各利益相關(guān)者在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的演化過(guò)程中的行為變化及相互關(guān)系。關(guān)鍵詞:會(huì)計(jì)準(zhǔn)則經(jīng)濟(jì)后果性;利益相關(guān)者理論;規(guī)制理論;羅爾斯規(guī)則;會(huì)計(jì)尋租Abstraet中文摘要.I Abstract.In第1章引論 (121本文的寫(xiě)作背景與目的2本文的寫(xiě)作方法與思路第2章文獻(xiàn)綜述 (52.1國(guó)外文獻(xiàn)綜述 (52.2國(guó)內(nèi)文獻(xiàn)綜述 (9第3章會(huì)計(jì)準(zhǔn)則經(jīng)濟(jì)后果性的理論分析 (123.1會(huì)計(jì)準(zhǔn)則經(jīng)濟(jì)后果性的本質(zhì) (123.2會(huì)計(jì)準(zhǔn)則經(jīng)濟(jì)后果性的理論依據(jù) (13第4章美國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則經(jīng)濟(jì)后果性的研究 (264.1美國(guó)會(huì)

6、計(jì)準(zhǔn)則制定過(guò)程中的經(jīng)濟(jì)后果性.,二,二,.,.264.2會(huì)計(jì)準(zhǔn)則使用過(guò)程中的經(jīng)濟(jì)后果性的表現(xiàn) (28第5章我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則經(jīng)濟(jì)后果性的表現(xiàn) (375.1中美兩國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則經(jīng)濟(jì)后果性的差異性 (375.2我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的經(jīng)濟(jì)后果性的表現(xiàn).、.、.、.、., 38第6章結(jié)論 (496.1本文的啟示和結(jié)論 (496.2本文的局限性與未來(lái)的研究方向. (50參考文獻(xiàn) (52致謝 (55攻讀學(xué)位期間發(fā)表論文 (56第1章引論1.1本文的寫(xiě)作背景與目的我國(guó)資本市場(chǎng)恢復(fù)以后,企業(yè)會(huì)計(jì)改革盡管只歷經(jīng)了短短的20多年,但體現(xiàn)了我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則由不成熟不完善到相對(duì)成熟完善的過(guò)程,在這個(gè)過(guò)程中具有標(biāo)志性的措施有三項(xiàng),1993年

7、公布的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、2001年公布的企業(yè)會(huì)計(jì)制度、2006年公布的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。2006年是中國(guó)“十一五”規(guī)劃的開(kāi)局之年,2006年2月15日,財(cái)政部發(fā)布了包括1項(xiàng)基本準(zhǔn)則和38項(xiàng)具體準(zhǔn)則在內(nèi)的一整套企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系。這39項(xiàng)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的正式發(fā)布,標(biāo)志著中國(guó)己經(jīng)初步完成企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定任務(wù),成為中國(guó)會(huì)計(jì)發(fā)展史上一個(gè)新的重要里程碑。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的建立是以提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量為前提,以滿足投資者、債權(quán)人、政府和企業(yè)管理層等有關(guān)方面對(duì)會(huì)計(jì)信息的需求,進(jìn)一步規(guī)范會(huì)計(jì)行為和會(huì)計(jì)工作秩序,維護(hù)社會(huì)公眾利益為目的的?；灸繕?biāo)是建立與我國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)相適應(yīng)并與國(guó)際準(zhǔn)則趨同,涵蓋企業(yè)各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)并可獨(dú)立實(shí)施的

8、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系。1993年以(企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則為標(biāo)志,揭開(kāi)了我國(guó)以市場(chǎng)化為導(dǎo)向的會(huì)計(jì)規(guī)范改革序幕?！皟蓜t兩制”的頒布,使我國(guó)會(huì)計(jì)核算模式發(fā)生了根本變化,大大提高了我國(guó)會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量。1997年財(cái)政部頒布了我國(guó)第一項(xiàng)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易的披露,1998至2001年一共出臺(tái)了16項(xiàng)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,這些會(huì)計(jì)準(zhǔn)則主要針對(duì)上市公司,滿足會(huì)計(jì)信息使用者如投資人和債權(quán)人的信息需求,適應(yīng)日益發(fā)展的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的需要,提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。2001年財(cái)政部發(fā)布了統(tǒng)一企業(yè)會(huì)計(jì)制度,企業(yè)會(huì)計(jì)制度是以股份有限公司會(huì)計(jì)制度及其補(bǔ)充規(guī)定為藍(lán)本,充分吸收了具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的精神實(shí)質(zhì),在分析原有會(huì)計(jì)核算薄弱環(huán)節(jié)的基礎(chǔ)上加以

9、完善而形成的。企業(yè)會(huì)計(jì)制度的頒布,說(shuō)明了我國(guó)會(huì)計(jì)規(guī)范又向市場(chǎng)化方向邁了一大步。2006年公布的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則更是我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)發(fā)展史上輝煌的一頁(yè)。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則針對(duì)2001年以來(lái)我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展面臨的新課題,提出了一整套新的會(huì)計(jì)政策,構(gòu)建了較完整的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系,使我國(guó)的企業(yè)會(huì)計(jì)制度更加符合市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的需要,也實(shí)現(xiàn)了我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際趨同。對(duì)于保持經(jīng)濟(jì)長(zhǎng)期持續(xù)穩(wěn)定發(fā)展,完善市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制,保障社會(huì)公眾利益,促進(jìn)社會(huì)和諧都具有重要的意義。會(huì)計(jì)規(guī)則具有天然的經(jīng)濟(jì)后果性,社會(huì)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展程度越高,一項(xiàng)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施帶來(lái)的經(jīng)濟(jì)后果就越大。因此,新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施的經(jīng)濟(jì)后果性,逐漸成為人們關(guān)注的焦點(diǎn)。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的經(jīng)濟(jì)后果這

10、一概念最早由美國(guó)萊斯大學(xué)(Rice University的會(huì)計(jì)學(xué)教授斯蒂芬A澤夫(StephenAZeff提出。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的經(jīng)濟(jì)后果,是各種財(cái)富的轉(zhuǎn)移,是既得利益在不同社會(huì)利益集團(tuán)之間的重新分割,而這種“社會(huì)性后果”的表現(xiàn)是會(huì)計(jì)報(bào)告對(duì)企業(yè)、政府、工會(huì)、投資人、債權(quán)人決策行為的影響。但由于時(shí)代背景的限制,澤夫關(guān)于會(huì)計(jì)信息經(jīng)濟(jì)后果的定義現(xiàn)在看來(lái)相對(duì)較為狹義。筆者認(rèn)為會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的經(jīng)濟(jì)后果性是指在社會(huì)經(jīng)濟(jì)行為中社會(huì)經(jīng)濟(jì)主體通過(guò)使用會(huì)計(jì)信息改變其先驗(yàn)信念進(jìn)而所形成的社會(huì)性后果,具體表現(xiàn)為會(huì)計(jì)主體通過(guò)會(huì)計(jì)政策(廣義的的選擇對(duì)其市場(chǎng)價(jià)值及證券流動(dòng)性產(chǎn)生的影響。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則經(jīng)濟(jì)后果性的表現(xiàn)是通過(guò)兩個(gè)過(guò)程來(lái)實(shí)現(xiàn)的,即會(huì)

11、計(jì)準(zhǔn)則的制定過(guò)程與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的使用過(guò)程。本文期望在前人研究的基礎(chǔ)上,從不同的角度,對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的經(jīng)濟(jì)后果性這一問(wèn)題進(jìn)行深入的探討,使人們認(rèn)識(shí)到會(huì)計(jì)準(zhǔn)則不僅僅是技術(shù)性的問(wèn)題,更是個(gè)政治性的問(wèn)題。會(huì)計(jì)不單單是一項(xiàng)技術(shù)規(guī)范,更是一種社會(huì)規(guī)范。.2本文的寫(xiě)作方法與思路由于本文主要研究的是會(huì)計(jì)基礎(chǔ)理論問(wèn)題,因此主要采用規(guī)范研究方法,總結(jié)大量國(guó)內(nèi)外文獻(xiàn),從制度經(jīng)濟(jì)學(xué),信息經(jīng)濟(jì)學(xué)的角度,就會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的經(jīng)濟(jì)后果性進(jìn)行了深入的解析。并采用采用分析、比較等方法,結(jié)合我國(guó)的具體國(guó)情,來(lái)研究會(huì)計(jì)準(zhǔn)則經(jīng)濟(jì)后果問(wèn)題。希求理清在不同的社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境中L,會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的經(jīng)濟(jì)后果的表現(xiàn)形式,進(jìn)一步認(rèn)清經(jīng)濟(jì)后果的實(shí)質(zhì)以提高會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量。首

12、先,對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的經(jīng)濟(jì)后果性這一概念在前人研究的基礎(chǔ)上進(jìn)一步擴(kuò)大,運(yùn)用相關(guān)經(jīng)濟(jì)學(xué)理論對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的經(jīng)濟(jì)后果性進(jìn)行進(jìn)一步的解釋,接著對(duì)中美兩國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的經(jīng)濟(jì)后果性進(jìn)行研究,分析我國(guó)上市公司2007年使用新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的經(jīng)濟(jì)后果,并列示出新準(zhǔn)則的運(yùn)用對(duì)公司特定項(xiàng)目影響的差異性。最后提出運(yùn)用羅爾斯(Rawls規(guī)則來(lái)判斷會(huì)計(jì)準(zhǔn)則經(jīng)濟(jì)后果性的相對(duì)公平性標(biāo)準(zhǔn),指出本文研究的局限性與未來(lái)的研究方向。本文共分為六個(gè)章節(jié):第一章是引言。簡(jiǎn)要回顧我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的發(fā)展史,對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的經(jīng)濟(jì)后果性的定義進(jìn)行說(shuō)明,并進(jìn)行拓展,筆者認(rèn)為會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的經(jīng)濟(jì)后果性是在社會(huì)經(jīng)濟(jì)行為中,社會(huì)經(jīng)濟(jì)主體通過(guò)使用會(huì)計(jì)信息從而改變其先驗(yàn)信念進(jìn)而所形成

13、的社會(huì)性后果,具體表現(xiàn)為會(huì)計(jì)主體通過(guò)會(huì)計(jì)政策(廣義的的選擇對(duì)其市場(chǎng)價(jià)值及證券流動(dòng)性產(chǎn)生的影響。第二章相關(guān)文獻(xiàn)綜述?？偨Y(jié)國(guó)內(nèi),國(guó)外有關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則經(jīng)濟(jì)后果性的文獻(xiàn)以及研究方法。并對(duì)這些文獻(xiàn)進(jìn)行梳理。第三章是對(duì)經(jīng)濟(jì)后果性的理論分析。運(yùn)用利益相關(guān)者理論、規(guī)制理論、博弈論的方法對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的經(jīng)濟(jì)后果性的理論進(jìn)行分析。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的經(jīng)濟(jì)后果性是由會(huì)計(jì)信息的經(jīng)濟(jì)后果性引起的,當(dāng)不同的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則或同一會(huì)計(jì)準(zhǔn)則有不同的會(huì)計(jì)政策處理時(shí),同一經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)會(huì)導(dǎo)致不同的會(huì)計(jì)信息。第四章在前面的理論基礎(chǔ)上,對(duì)美國(guó)會(huì)計(jì)發(fā)展史進(jìn)行回顧,并對(duì)美國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的經(jīng)濟(jì)后果性進(jìn)行研究。第五章對(duì)不同制度環(huán)境下會(huì)計(jì)準(zhǔn)則經(jīng)濟(jì)后果性的差異性進(jìn)行了比較,從制

14、訂過(guò)程的經(jīng)濟(jì)后果和使用過(guò)程的經(jīng)濟(jì)后果兩個(gè)角度研究了我國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的經(jīng)濟(jì)后果性,并采用2007年上市公司新舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)公司股東權(quán)益、凈利潤(rùn)、凈資產(chǎn)的差異性影響說(shuō)明了我國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的經(jīng)濟(jì)后果性。第六章是本文的結(jié)論部分?！袄碚搧?lái)自實(shí)務(wù),理論指導(dǎo)實(shí)務(wù)”。在規(guī)范研究者3看來(lái),理論研究不僅是對(duì)實(shí)務(wù)客觀規(guī)律的總結(jié),更在于理論的解釋與預(yù)測(cè)實(shí)務(wù)。因此,在結(jié)論與啟示中對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的經(jīng)濟(jì)后果性進(jìn)行延展的同時(shí),也指出會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的經(jīng)濟(jì)后果性具有相對(duì)性,提出運(yùn)用羅爾斯(Raw1s規(guī)則來(lái)判斷會(huì)計(jì)準(zhǔn)則經(jīng)濟(jì)后果性的相對(duì)公平性標(biāo)準(zhǔn),并指出了本文研究的局限性與未來(lái)的研究方向。第2章文獻(xiàn)綜述2.1國(guó)外文獻(xiàn)綜述對(duì)于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則經(jīng)濟(jì)后果性的研究

15、,國(guó)外的研究歷史較長(zhǎng)。早在二十世紀(jì)四十年代,對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則“經(jīng)濟(jì)后果”的討論就已經(jīng)存在,但尚未對(duì)其加以明確的界定。從五六十年代起,美國(guó)會(huì)計(jì)界認(rèn)識(shí)到會(huì)計(jì)準(zhǔn)則具有“經(jīng)濟(jì)后果”,主要是從微觀層面來(lái)認(rèn)識(shí)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)經(jīng)濟(jì)主體所可能產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)影響。美國(guó)萊斯大學(xué)(RiceUniversity的會(huì)計(jì)學(xué)教授斯蒂芬A澤夫(StephenAZeff于1978年在(,經(jīng)濟(jì)后果”學(xué)說(shuō)的興起(TheRiseof “EeonomieConsequenees”一文中指出,經(jīng)濟(jì)后果學(xué)說(shuō)代表了會(huì)計(jì)思想真正的革命,社會(huì)和經(jīng)濟(jì)后果“已經(jīng)成為當(dāng)今會(huì)計(jì)的中心問(wèn)題”?！敖?jīng)濟(jì)后果”是指會(huì)計(jì)報(bào)告對(duì)企業(yè)、政府、工會(huì)、投資者和債權(quán)人決策行為的影響。即會(huì)

16、計(jì)報(bào)告會(huì)影響管理者和其他人的決策,而不僅僅是反映這些決策的結(jié)果。這些行為的后果應(yīng)當(dāng)認(rèn)為可能影響其他團(tuán)體的利益,會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定者在決定會(huì)計(jì)問(wèn)題時(shí)應(yīng)將其宣傳的不利后果考慮在內(nèi)。文中指出了形成經(jīng)濟(jì)后果的十個(gè)原因以及經(jīng)濟(jì)后果的十三種表現(xiàn)形式。早在1941年的第n號(hào)會(huì)計(jì)研究公告中就第一次出現(xiàn)了經(jīng)濟(jì)后果的說(shuō)法。后來(lái)外部團(tuán)體對(duì)經(jīng)濟(jì)后果的關(guān)心取代了對(duì)會(huì)計(jì)公告的關(guān)注,他們通過(guò)訴諸那些超越傳統(tǒng)會(huì)計(jì)計(jì)量和公允披露問(wèn)題的標(biāo)準(zhǔn)來(lái)干預(yù)準(zhǔn)則的制定進(jìn)程。不同立場(chǎng)的支持者與反對(duì)者在經(jīng)濟(jì)后果學(xué)說(shuō)的爭(zhēng)論中莫衷一是。會(huì)計(jì)原則委員會(huì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)的歷史,就是一部連續(xù)不斷地采取措施使其關(guān)注相關(guān)第三方意見(jiàn)的歷史。經(jīng)濟(jì)后果問(wèn)題從一個(gè)只

17、對(duì)準(zhǔn)則制定進(jìn)程有程序性含義的問(wèn)題,轉(zhuǎn)變成一個(gè)現(xiàn)在是作為準(zhǔn)則制定者實(shí)質(zhì)性政策框架的堅(jiān)定的組成部分的問(wèn)題。由于種種原因,經(jīng)濟(jì)后果學(xué)說(shuō)最終被認(rèn)為是一種有充分根據(jù)的獨(dú)立政策觀。雖然某些評(píng)論者在選擇會(huì)計(jì)準(zhǔn)則時(shí)只考慮對(duì)經(jīng)濟(jì)和社會(huì)福利的影響,但財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則需要在會(huì)計(jì)和非會(huì)計(jì)經(jīng)濟(jì)變量之間進(jìn)行小心的權(quán)衡,因?yàn)榻邮芑诮?jīng)濟(jì)后果考慮的意見(jiàn)與準(zhǔn)則制訂中保持中立的要求是背道而馳的。美國(guó)西北大學(xué)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)學(xué)教授、FASB顧問(wèn)委員會(huì)委員(1992一1995勞倫斯雷夫森在選擇性不實(shí)財(cái)務(wù)披露假說(shuō)一文中,詳細(xì)列示出促使各種各樣的團(tuán)體對(duì)財(cái)務(wù)事項(xiàng)做不實(shí)披露的誘因:經(jīng)理、股東、審計(jì)師和準(zhǔn)則制定者都會(huì)從選擇性的不實(shí)財(cái)務(wù)披露中獲得好處。他

18、認(rèn)為,經(jīng)理們更偏好能為他們?cè)诖_定收益時(shí)提供選擇空間的原則,“寬松”原則有利于機(jī)會(huì)主義行為;當(dāng)公司的會(huì)計(jì)操縱帶來(lái)更平滑的盈余流時(shí),股東也能從中受益,因?yàn)檫@種平滑會(huì)被市場(chǎng)理解為具有更低的違約風(fēng)險(xiǎn)。審計(jì)人員也可能傾向于寬松的準(zhǔn)則,以使他們與客戶間的沖突能降到最小。甚至連準(zhǔn)則制定者們有時(shí)也會(huì)流露出對(duì)模糊實(shí)情報(bào)告準(zhǔn)則的偏愛(ài),其動(dòng)機(jī)源于自我保護(hù)和利他主義的混合。“經(jīng)濟(jì)后果”這一概念的提出引起了人們對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定程序的廣泛關(guān)注,并使人們對(duì)制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的認(rèn)識(shí)有了質(zhì)的飛躍。但20世紀(jì)70年代興起的“經(jīng)濟(jì)后果”學(xué)說(shuō),只引起了人們對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則最終運(yùn)行結(jié)果的公平性的重視。會(huì)計(jì)通過(guò)資本市場(chǎng)對(duì)資源進(jìn)行配置其本身就說(shuō)明了會(huì)計(jì)

19、天然具有經(jīng)濟(jì)后果性,只不過(guò)在此之前,人們更多的是關(guān)注會(huì)計(jì)在資源配置過(guò)程中的效率。因此,從這個(gè)角度來(lái)說(shuō),會(huì)計(jì),包括會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、會(huì)計(jì)制度的經(jīng)濟(jì)后果性應(yīng)該是指各社會(huì)經(jīng)濟(jì)主體通過(guò)利用會(huì)計(jì)信息在他們中間進(jìn)行財(cái)富的非公平性轉(zhuǎn)移而帶來(lái)的社會(huì)性后果。瓦茨和齊默爾曼(認(rèn)厄ttsandZinunerman,1978在DetenninationofAccounting Standards一文中構(gòu)建了一個(gè)精彩絕倫的管理層對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則游說(shuō)模型(如圖1,用來(lái)說(shuō)明一項(xiàng)被提議的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,管理層只有在預(yù)期現(xiàn)值大于零(即游說(shuō)收益大于游說(shuō)成本時(shí)才會(huì)進(jìn)行游說(shuō)。影響管理層對(duì)報(bào)告GPLA(一般價(jià)格水平變化在財(cái)務(wù)報(bào)表中的影響意見(jiàn)的最重要的單個(gè)

20、因素是公司規(guī)模,公司規(guī)模與政府干預(yù)(政治成本正相關(guān),準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)面臨巨大游說(shuō)壓力,政治活動(dòng)影響企業(yè)管理層選擇會(huì)計(jì)政策。6WattsandzimmermanF扭CURAMODELOFF一uMS,SUB劫tSSIONSTTHFASBFirrnS吐eGB:grossbenefitsIC:infonnationeostsENB:exPectednatbenefitsENB一CS:exPeetednetbenefits一eostssubmissionNB:netbenefits(圖1管理層對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則游說(shuō)模型西方學(xué)者通過(guò)大量的實(shí)證研究證明了經(jīng)濟(jì)后果假說(shuō),經(jīng)濟(jì)后果最終導(dǎo)致準(zhǔn)則的制定并不是一個(gè)簡(jiǎn)單的技術(shù)行為。

21、制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則可以視為是為了調(diào)和會(huì)計(jì)信息使用者的各利益相關(guān)方(主要是現(xiàn)有與潛在投資者、公司的管理者、會(huì)計(jì)職業(yè)團(tuán)體、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定者等之間的利益沖突。因此,利益相關(guān)者必然要對(duì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)進(jìn)行游說(shuō)、施壓,以獲取自己的最大利益,這就導(dǎo)致會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定具有了政治色彩。如果從更加廣義的角度來(lái)認(rèn)識(shí)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的經(jīng)濟(jì)后果,把其定義為在社會(huì)經(jīng)濟(jì)行為中,社會(huì)經(jīng)濟(jì)主體通過(guò)使用會(huì)計(jì)信息,改變其先驗(yàn)信念進(jìn)而所形成的社會(huì)性后果,具體表現(xiàn)為會(huì)計(jì)主體通過(guò)會(huì)計(jì)政策(廣義的的選擇對(duì)其市場(chǎng)價(jià)值及證券流動(dòng)性產(chǎn)生的影響。那么西方學(xué)者從實(shí)證的角度對(duì)經(jīng)濟(jì)后果的研究能追溯到鮑爾(RayBall與布朗(PhilipBrown的anempirieal

22、evaluationofaCC0unting ineomenumbers(1968和比弗(WilliamH.Beaver的theinformationeontentofannualearningsannouneements(1968,他們分別從不同的時(shí)間窗口研究了會(huì)計(jì)盈余對(duì)公司股票價(jià)格的影響。Feltharnandohison(1995的凈剩余模型則從公司資產(chǎn)負(fù)債表的角度研究公司的資產(chǎn)狀況對(duì)公司會(huì)計(jì)盈余及公司股票價(jià)格的影響的關(guān)系,發(fā)現(xiàn)當(dāng)采用不同會(huì)計(jì)政策從而影響財(cái)務(wù)比率時(shí),會(huì)影響會(huì)計(jì)盈余及公司股票價(jià)格。Sweeney(1994通過(guò)對(duì)美國(guó)公司長(zhǎng)達(dá)八年的公司債務(wù)契約的研究發(fā)現(xiàn):在違約前平均進(jìn)行的自發(fā)

23、性增加利潤(rùn)的會(huì)計(jì)政策變動(dòng)比控制樣本多得多,而且這些變動(dòng)引起的違約公司報(bào)告凈利潤(rùn)平均波動(dòng)也大得多。Jones(1991對(duì)處于進(jìn)口救濟(jì)調(diào)查中的公司調(diào)低報(bào)告利潤(rùn)的行為進(jìn)行了研究。發(fā)現(xiàn)被調(diào)查的公司為獲取救濟(jì),在調(diào)查前后通過(guò)可控性應(yīng)計(jì)調(diào)整公司利潤(rùn)來(lái)影響政府機(jī)構(gòu)制定決策。2002年美國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)者cho,Scong一Yeon在其博士論文TheEconomic eonsequeneesof伍eFAsB,5Aeeo切吐ingfor玩eome毛送es中對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則經(jīng)濟(jì)后果進(jìn)行的研究,基本上代表了目前關(guān)于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則經(jīng)濟(jì)后果研究的一般思路和方法。論文主要采用實(shí)證研究,研究了FASB關(guān)于所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的經(jīng)濟(jì)后果。該文采用事件

24、研究方法觀察準(zhǔn)則公告前后股價(jià)的變化,然后研究公司管理當(dāng)局這兩個(gè)階段的會(huì)計(jì)政策選擇行為。最后得出結(jié)論,當(dāng)發(fā)布的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)投資者產(chǎn)生直接經(jīng)濟(jì)后果時(shí),利益相關(guān)者會(huì)選擇游說(shuō)的途徑來(lái)維護(hù)自身的利益。該論文歸納了資本市場(chǎng)和公司會(huì)計(jì)政策選擇的關(guān)系,證明了股價(jià)是會(huì)計(jì)政策選擇動(dòng)機(jī)的主要計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)。對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則經(jīng)濟(jì)后果的另一種研究思路是使用規(guī)范性的研究方法,從契約論的角度出發(fā),說(shuō)明管理當(dāng)局和股東之間的利益協(xié)調(diào)和沖突關(guān)系,會(huì)導(dǎo)致扭曲的會(huì)計(jì)信息具有“契約價(jià)值”,從一個(gè)側(cè)面反映了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則經(jīng)濟(jì)后果是當(dāng)事人雙方相互“博弈”的結(jié)果。威廉R斯科特(WilhalnRScott(1997在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)理論一書(shū)中指出,盡管存在有效市場(chǎng)假設(shè)理

25、論,但會(huì)計(jì)政策的選擇依然會(huì)影響公司價(jià)值,這就說(shuō)明了經(jīng)濟(jì)后果的存在性。斯科特認(rèn)為在有效的資本市場(chǎng)中,只要公司對(duì)其所采用的會(huì)計(jì)政策做出充分披露,市場(chǎng)便會(huì)識(shí)破由于會(huì)計(jì)政策變動(dòng)而引起的盈余變化,并對(duì)之做出價(jià)格反應(yīng)。這是因?yàn)檫x用不同的會(huì)計(jì)政策會(huì)導(dǎo)致不同的凈利潤(rùn),而掙利潤(rùn)往往作為各種契約(如管理者的報(bào)酬契約、公司的債務(wù)契約最常用的依據(jù),這就可能影響管理者的決策行為,改變公司的經(jīng)營(yíng)活動(dòng),從而影響公司的價(jià)值。如果這些影響是負(fù)面的,并且眾多投資者同時(shí)受到影響,這些投資者就會(huì)向其政治代表施加壓力,其結(jié)果是政治家也會(huì)對(duì)會(huì)計(jì)政策及其制定機(jī)構(gòu)產(chǎn)生興趣,使準(zhǔn)則制定過(guò)程走向政治化。2.2國(guó)內(nèi)文獻(xiàn)綜述目前我國(guó)許多學(xué)者也開(kāi)始注

26、意到有關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則經(jīng)濟(jì)后果性的問(wèn)題。葛家澎,劉峰(1996在企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則頒布之后,具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則緊鑼密鼓的制訂之時(shí),在從會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的性質(zhì)看會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制訂一文中指出如果我們僅僅將會(huì)計(jì)系統(tǒng)作為傳遞數(shù)據(jù)或信息的工具,而不去考慮不同的數(shù)據(jù)與信息可能的后果,那么,將會(huì)計(jì)準(zhǔn)則約束會(huì)計(jì)系統(tǒng)生成信息的行為規(guī)范作為一種純粹的技術(shù)手段,是無(wú)可非議的。但事實(shí)上,會(huì)計(jì)信息并不是抽象的數(shù)字,這些數(shù)字還代表了一定的經(jīng)濟(jì)意義。不同的數(shù)字將會(huì)有不同的影響。正是從這一意義出發(fā),有些學(xué)者提出了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的“經(jīng)濟(jì)后果”。并指出,會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制訂過(guò)程,己與政治程序中達(dá)成一項(xiàng)協(xié)議,沒(méi)有什么兩樣。討價(jià)還價(jià)與強(qiáng)勢(shì)集團(tuán),對(duì)最終的準(zhǔn)則,有著相當(dāng)程度的影

27、響。劉峰(l999在評(píng)論我國(guó)準(zhǔn)則制定的缺陷時(shí),提及我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定中的“游說(shuō)不足”現(xiàn)象,從理論上闡述了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則經(jīng)濟(jì)后果。指出由于社會(huì)各界對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的性質(zhì)認(rèn)識(shí)不充分,未能預(yù)見(jiàn)到會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)企業(yè)可能的影響,這也是任何一個(gè)準(zhǔn)則制定歷史不長(zhǎng)的國(guó)家或地區(qū)的普遍現(xiàn)象。王躍堂(2000在經(jīng)濟(jì)后果學(xué)說(shuō)對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定理論的影響一文中指出,經(jīng)濟(jì)后果對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定理論提出了挑戰(zhàn),美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定過(guò)程實(shí)質(zhì)上已9演化為政治過(guò)程,并對(duì)西方經(jīng)濟(jì)后果學(xué)說(shuō)的興起,經(jīng)濟(jì)后果對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定理論的影響進(jìn)行了闡述。認(rèn)為我國(guó)的證券市場(chǎng)與美國(guó)的比較,市場(chǎng)有效性要低得多,在美國(guó)這樣有效的市場(chǎng)中,會(huì)計(jì)政策的經(jīng)濟(jì)后果尚且存在,在我國(guó)尚未成熟的

28、證券市場(chǎng)中,會(huì)計(jì)政策有經(jīng)濟(jì)后果也很難否定,1998年財(cái)政部頒布實(shí)施的股份有限公司會(huì)計(jì)制度,其中三大減值準(zhǔn)備(短期投資、存貨、長(zhǎng)期投資三項(xiàng)減值準(zhǔn)備 會(huì)計(jì)政策的經(jīng)濟(jì)后果就是例證。孫錚等(1999、于海燕等(2001等學(xué)者也通過(guò)大量實(shí)證研究證明了以八項(xiàng)減值準(zhǔn)備為代表的我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則存在經(jīng)濟(jì)后果。黃世忠,陳箭深等(2004在企業(yè)合并會(huì)計(jì)的經(jīng)濟(jì)后果分析中通過(guò)對(duì)購(gòu)買(mǎi)法和權(quán)益法的選擇的研究,指出盡管購(gòu)買(mǎi)法和權(quán)益結(jié)合法一般不影響企業(yè)對(duì)外報(bào)告的現(xiàn)金流量,但它們對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表和利潤(rùn)以及相關(guān)財(cái)務(wù)指標(biāo)的影響卻是顯而易見(jiàn)的。在企業(yè)特定因素以及融資和監(jiān)管環(huán)境的作用下,購(gòu)買(mǎi)法和權(quán)益結(jié)合法的會(huì)計(jì)后果有可能轉(zhuǎn)化為經(jīng)濟(jì)后果,并對(duì)企業(yè)

29、價(jià)值和決策行為產(chǎn)生影響。曲曉輝,陳瑜(2003在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際發(fā)展的利益關(guān)系分析中從會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的經(jīng)濟(jì)后果出發(fā),討論了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的政治化問(wèn)題,并以此為基礎(chǔ)對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際發(fā)展的利益關(guān)系進(jìn)行了探討。從會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的經(jīng)濟(jì)后果出發(fā),討論了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的政治化問(wèn)題,從利益關(guān)系層面探討了國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)改組后的準(zhǔn)則立項(xiàng)所涉及的利益關(guān)系,分析了歐盟、美國(guó)和澳大利亞采納國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的利益所在。劉浩,孫錚(2005從新制度經(jīng)濟(jì)學(xué)的企業(yè)所有權(quán)理論出發(fā),對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的產(chǎn)生及其制定權(quán)的歸屬提出經(jīng)濟(jì)解釋。提出從控制權(quán)的角度進(jìn)行討論:為了遏制經(jīng)理的“特定控制權(quán)收益”,政府擁有了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定權(quán),而經(jīng)理僅擁有了在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則框架內(nèi)做出

30、會(huì)計(jì)判斷的權(quán)力。雷光勇在經(jīng)濟(jì)后果、會(huì)計(jì)管制與會(huì)計(jì)尋租中通過(guò)深化會(huì)計(jì)經(jīng)濟(jì)后果學(xué)說(shuō)的內(nèi)涵,研究了會(huì)計(jì)管制與會(huì)計(jì)尋租之間的互動(dòng)關(guān)系,并認(rèn)為會(huì)計(jì)管制不一定導(dǎo)致會(huì)計(jì)尋租,而會(huì)計(jì)尋租的存在則表明存在某種程度的會(huì)計(jì)管制,會(huì)計(jì)尋租一旦存在就會(huì)以其憤性促使會(huì)計(jì)管制及會(huì)計(jì)設(shè)租現(xiàn)象的持續(xù)存在,因而會(huì)計(jì)尋租在一l0定條件下只能被適度控制而不可能徹底消除,而會(huì)計(jì)尋租的存在會(huì)導(dǎo)致社會(huì)經(jīng)濟(jì)資源租值的耗散,從而引起社會(huì)福利的損失。我國(guó)經(jīng)濟(jì)的轉(zhuǎn)型特征及我國(guó)會(huì)計(jì)規(guī)則的“雙軌”運(yùn)行,表明我國(guó)現(xiàn)在乃至將來(lái)都將存在會(huì)計(jì)尋租現(xiàn)象,會(huì)計(jì)尋租將隨我國(guó)政治經(jīng)濟(jì)生活的民主化進(jìn)程的加快而日益普遍,因此開(kāi)展會(huì)計(jì)尋租研究具有較重大的現(xiàn)實(shí)意義。并從產(chǎn)權(quán)

31、經(jīng)濟(jì)學(xué)的視角提出,會(huì)計(jì)規(guī)則制定權(quán)是企業(yè)剩余索取權(quán)的重要組成部分,企業(yè)治理結(jié)構(gòu)發(fā)生變遷,剩余索取權(quán)將發(fā)生變化,會(huì)計(jì)規(guī)則制定權(quán)的契約安排也必然隨之發(fā)生相應(yīng)改變。不同企業(yè)治理結(jié)構(gòu)下,會(huì)計(jì)規(guī)則制定權(quán)的契約安排具有不同模式。我國(guó)特殊的企業(yè)產(chǎn)權(quán)制度安排決定了我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)規(guī)則制定權(quán)的契約安排具有自己獨(dú)特的路徑與變遷規(guī)律。吳聯(lián)生(2004在利益相關(guān)者對(duì)會(huì)計(jì)規(guī)則制定的參與特征一文中指出利益相關(guān)者參與制定是會(huì)計(jì)規(guī)則質(zhì)量的重要基礎(chǔ)。并就利益相關(guān)者對(duì)會(huì)計(jì)規(guī)則經(jīng)濟(jì)后果性的認(rèn)識(shí)水平、對(duì)會(huì)計(jì)規(guī)則制定的關(guān)心程度、參與會(huì)計(jì)規(guī)則制定的愿望、是否曾經(jīng)參與了會(huì)計(jì)規(guī)則的制定、對(duì)舉行聽(tīng)證會(huì)的贊成程度以及他們準(zhǔn)備參與聽(tīng)證會(huì)的程度等六個(gè)問(wèn)題

32、進(jìn)行調(diào)查的基礎(chǔ)上,對(duì)利益相關(guān)者對(duì)會(huì)計(jì)規(guī)則制定的參與程度進(jìn)行了實(shí)證分析。結(jié)果表明,利益相關(guān)者在以上六個(gè)方面存在顯著的相關(guān)性和顯著的差異性;另外,不同利益相關(guān)者對(duì)會(huì)計(jì)規(guī)則制定的參與具有不同特征。文中對(duì)檢驗(yàn)結(jié)果進(jìn)行了分析,認(rèn)為利益相關(guān)者對(duì)會(huì)計(jì)規(guī)則經(jīng)濟(jì)后果性的認(rèn)識(shí)不夠,在參與會(huì)計(jì)規(guī)則制定方面存在“搭便車(chē)”傾向以及缺乏合適的渠道來(lái)參與會(huì)計(jì)規(guī)則的制定,是造成利益相關(guān)者對(duì)會(huì)計(jì)規(guī)則制定的參與程度不高的重要原因;而明確利益相關(guān)者參與在會(huì)計(jì)規(guī)則制定中的作用并保證利益相關(guān)者的充分參與,則是制定高質(zhì)量會(huì)計(jì)規(guī)則的根本前提。第3章會(huì)計(jì)準(zhǔn)則經(jīng)濟(jì)后果性的理論分析會(huì)計(jì)自產(chǎn)生之時(shí)就具有了非中立性,它在經(jīng)濟(jì)利益的討價(jià)還價(jià)中起著重要

33、的促進(jìn)作用,會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的產(chǎn)生滯后于會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則作為一項(xiàng)制度集的子集,是一種滯后的反映。美國(guó)的20年代末到30年代“大蕭條”催生了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的產(chǎn)生。由于會(huì)計(jì)信息具有非中立性,從而導(dǎo)致了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的經(jīng)濟(jì)后果性。從澤夫?qū)?huì)計(jì)準(zhǔn)則經(jīng)濟(jì)后果的定義:“會(huì)計(jì)報(bào)告對(duì)會(huì)計(jì)信息使用者如企業(yè)、政府、工會(huì)、投資者和債券人決策行為的影響。這些個(gè)人或團(tuán)體行為的后果被認(rèn)為可能影響其他團(tuán)體的利益”。該定義不僅外在的指出了會(huì)計(jì)信息使用中的經(jīng)濟(jì)后果性,同時(shí)也內(nèi)在的指出了約束會(huì)計(jì)信息生產(chǎn)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定過(guò)程中的經(jīng)濟(jì)后果性。因此,我們可以把其經(jīng)濟(jì)后果性分為兩個(gè)過(guò)程即制定過(guò)程中的經(jīng)濟(jì)后果性與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則使用過(guò)程中的經(jīng)濟(jì)后果性。按照制度經(jīng)濟(jì)學(xué)

34、理論,程序性的制度即元制度是保證實(shí)體制度實(shí)現(xiàn)特定目標(biāo)的基礎(chǔ)。因此,會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定過(guò)程中的經(jīng)濟(jì)后果決定了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則使用過(guò)程中的經(jīng)濟(jì)后果。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則作為促進(jìn)與保障資本市場(chǎng)健康運(yùn)行的制度集中的一項(xiàng)子制度,是各利益相關(guān)方憑借各自的初始察賦進(jìn)行討價(jià)還價(jià)的結(jié)果。由于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定過(guò)程中的經(jīng)濟(jì)后果性決定了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則使用過(guò)程中的經(jīng)濟(jì)后果性,因此后者是在前者規(guī)定的區(qū)值內(nèi)選擇的結(jié)果。3.1會(huì)計(jì)準(zhǔn)則經(jīng)濟(jì)后果性的本質(zhì)根據(jù)信息經(jīng)濟(jì)學(xué)理論,信息是指能實(shí)現(xiàn)特定目標(biāo)的經(jīng)驗(yàn)商品。在資源的分配與轉(zhuǎn)移中,信息對(duì)具有不同察賦的參與者,其發(fā)揮的作用大小是不同的。各參與者為實(shí)現(xiàn)其特定目標(biāo),會(huì)依各自的察賦大小來(lái)討價(jià)還價(jià)從而影響信息的生成與分布。在信

35、息的生成與分布鏈中,各利益相關(guān)者總是想處于鏈的上端來(lái)侵占下端的利益。擁有更多的信息的一方,在利益為正且特定時(shí),他會(huì)發(fā)揮信息優(yōu)勢(shì)來(lái)掠奪處于劣勢(shì)的一方與多方,這樣信息的非中立性就產(chǎn)生了。會(huì)計(jì)信息具有公共物品性。當(dāng)公共物品由私有部門(mén)供給時(shí),會(huì)存在供給不足的問(wèn)題;而由公共部門(mén)供給時(shí),又會(huì)存在過(guò)度供給的問(wèn)題。故會(huì)計(jì)信息存在一個(gè)供給度的問(wèn)題。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架指導(dǎo)下用來(lái)約束會(huì)計(jì)信息生產(chǎn)的一項(xiàng)制度安排。會(huì)計(jì)信息能改變信息使用者的先驗(yàn)信念(Scott,2003,先驗(yàn)信念被改變的過(guò)程即為會(huì)計(jì)準(zhǔn)則經(jīng)濟(jì)后果性實(shí)現(xiàn)的過(guò)程。那么,會(huì)計(jì)信息經(jīng)濟(jì)后果性表現(xiàn)為:會(huì)計(jì)信息的使用者的先驗(yàn)信念的改變。由此,會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的經(jīng)濟(jì)

36、后果性的定義為:當(dāng)不同的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則或同一會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定有不同的會(huì)計(jì)政策處理同一經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)時(shí)所導(dǎo)致的不同的會(huì)計(jì)信息。在上世紀(jì)六十年代末,會(huì)計(jì)職業(yè)團(tuán)體已經(jīng)覺(jué)察到了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的經(jīng)濟(jì)后果性,然而,會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中,美國(guó)會(huì)計(jì)程序委員會(huì)(COnunitteeonAccountingprocedure, CAP與美國(guó)會(huì)計(jì)原則委員會(huì)(Acc。切吐ingprinciPlesofBoard,APB等所執(zhí)行與追求的,指導(dǎo)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,投資者以及管制者只看到了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的技術(shù)性而忽略了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的非中立性即經(jīng)濟(jì)后果性,也就是重視會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的技術(shù)觀而忽視了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的經(jīng)濟(jì)后果性。3.2會(huì)計(jì)準(zhǔn)則經(jīng)濟(jì)后果性的理論依據(jù)作為契約組合的企業(yè)會(huì)有

37、各種各樣的主體(Agent與之發(fā)生聯(lián)系,這些主體或是有著類(lèi)似喜好和察賦的同類(lèi)集團(tuán),或是有個(gè)人喜好和經(jīng)濟(jì)資源的人。主體參與到契約之中去,以改善他們的命運(yùn)。契約要求每個(gè)主體都要向組織貢獻(xiàn)資源,作為回報(bào),允許每個(gè)主體從組織中獲得資源。主體在進(jìn)行理性的選擇之后,加入了一組契約,即進(jìn)入一個(gè)企業(yè),并接受一攬子的權(quán)利與義務(wù)。圖2示意主體之間契約組織的企業(yè)。我們無(wú)法窮盡企業(yè)契約中所涉及的所有主體,哪些主體和哪些契約納入分析取決于我們的研究目的。在企業(yè)的契約模型中,企業(yè)本身并不是一個(gè)經(jīng)濟(jì)角色,它自己并沒(méi)有目標(biāo)或l3動(dòng)機(jī),也不能用任何主體界定。相反,它被看做是一個(gè)舞臺(tái),自發(fā)的經(jīng)濟(jì)主體在這個(gè)舞臺(tái)中按照相互的協(xié)議或隱

38、含的規(guī)則去表演,以實(shí)現(xiàn)他們各自的目標(biāo)。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的經(jīng)濟(jì)后果性是由于各利益相關(guān)者進(jìn)行博弈的結(jié)果。只有弄清會(huì)計(jì)準(zhǔn)則經(jīng)濟(jì)后果性所涉及的利益相關(guān)者,并理清他們之間的關(guān)系,才能清楚的闡明會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的經(jīng)濟(jì)后果性,利益相關(guān)者理論是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則經(jīng)濟(jì)后果性的基礎(chǔ)。(圖2作為主體之間契約組合的企業(yè)關(guān)系圖經(jīng)理股東政府債權(quán)人審計(jì)人員職工賣(mài)主顧客利益相關(guān)者(stakeholders這一詞語(yǔ)的源起最早可追溯到1929年美國(guó)通用公司一位高管的演說(shuō)報(bào)告。后來(lái),隨著“系統(tǒng)論”的發(fā)展而不斷被拓展并運(yùn)用于各領(lǐng)域。Pe力叮ose(1959在“企業(yè)成長(zhǎng)”一書(shū)中最早把利益相關(guān)者引入管理學(xué)從而揭開(kāi)了“企業(yè)的黑箱”。直到1963年,美國(guó)斯坦福大學(xué)給

39、出了利益相關(guān)者的定義: 利益相關(guān)者是這樣一些團(tuán)體:沒(méi)有其支持,組織就不可能存在。這一定義從今天看來(lái)并不是完美的,它僅從企業(yè)的角度思考并定義了利益相關(guān)者,對(duì)利益相關(guān)者定義較為狹義且并沒(méi)給出哪些團(tuán)體。但該定義開(kāi)創(chuàng)了僅考慮股東利益的企業(yè)新理論,為后來(lái)的利益相關(guān)者理論做了鋪墊,使人們認(rèn)識(shí)到除股東外還存在其他團(tuán)體14影響企業(yè)戰(zhàn)略的實(shí)現(xiàn)。在隨后的幾十年里,利益相關(guān)者理論不斷吸收其他管理學(xué)理論與經(jīng)濟(jì)學(xué)理論而得到發(fā)展與完善。其中具有代表性的定義有:利益相關(guān)者是能夠影響一個(gè)組織目標(biāo)的實(shí)現(xiàn),或者是受到組織目標(biāo)實(shí)施被影響的所有個(gè)體與群體(Freeman;柯拉柯森(1984通過(guò)引入威廉姆斯的資產(chǎn)專用性定義了利益相關(guān)者

40、:在組織中投入了實(shí)物、人力等其他能為企業(yè)帶來(lái)價(jià)值的資本,并由此而承擔(dān)了風(fēng)險(xiǎn),或者是他們因組織的活動(dòng)而承擔(dān)了風(fēng)險(xiǎn)。國(guó)內(nèi)學(xué)者在吸收國(guó)外研究的基礎(chǔ)上也從不同的角度對(duì)利益相關(guān)者進(jìn)行定義,是指那些在組織的活動(dòng)中進(jìn)行了專用性的投資,并由此而承擔(dān)了一定的風(fēng)險(xiǎn)的個(gè)體或團(tuán)體,其活動(dòng)能影響或改變組織的目標(biāo)的實(shí)現(xiàn);或者是在組織目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)過(guò)程中受到影響的個(gè)體與團(tuán)體。對(duì)于利益相關(guān)者的劃分與界定,應(yīng)結(jié)合組織的類(lèi)型、目標(biāo)以及實(shí)現(xiàn)該目標(biāo)的策略性的過(guò)程。對(duì)“利益相關(guān)者”的界定過(guò)于狹窄或泛式都不有利于分析的進(jìn)行。目前國(guó)際上存在的分類(lèi)主要有:多錐細(xì)分法,米歇爾評(píng)分法。多錐細(xì)分法:Freeman(1984,Frediriek(198

41、8,Ch田盤(pán)五田”(1992,Wheeler (1998等學(xué)者都支持并完善了“多錐細(xì)分法”。他們認(rèn)為應(yīng)從兩個(gè)角度來(lái)界定利益相關(guān)者即社會(huì)性及與組織的關(guān)系是否直接,把“利益相關(guān)者”分為四類(lèi):主要的社會(huì)利益相關(guān)者;次要的社會(huì)利益相關(guān)者;主要的非社會(huì)利益相關(guān)者;次要的非社會(huì)利益相關(guān)者。米歇爾評(píng)分法:是由美國(guó)學(xué)者M(jìn)itChel和從七ed于1997年提出。該方法將利益相關(guān)者的界定與分類(lèi)相結(jié)合,組織的利益相關(guān)者必須具有合法性、直接性與緊急性三種性質(zhì)中的一種。依此把利益相關(guān)者分為三大類(lèi):確定性的利益相關(guān)者、預(yù)期性的利益相關(guān)者和潛在性的利益相關(guān)者。根據(jù)柯拉柯森(1984對(duì)利益相關(guān)者的定義:在組織中投入了實(shí)物、人

42、力等其他能為企業(yè)帶來(lái)價(jià)值的資本,并由此而承擔(dān)了風(fēng)險(xiǎn),或者是他們因組織的活動(dòng)而承擔(dān)了風(fēng)險(xiǎn)。表明利益相關(guān)者因投入了資源察賦而承擔(dān)了風(fēng)險(xiǎn),他們因承擔(dān)了l5風(fēng)險(xiǎn)而結(jié)成了彼此關(guān)聯(lián)的關(guān)系,這種關(guān)系的存在是形成利益相關(guān)者的基礎(chǔ)。在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的經(jīng)濟(jì)后果性中,會(huì)計(jì)信息是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則經(jīng)濟(jì)后果性中利益相關(guān)者形成的原因。離開(kāi)了會(huì)計(jì)信息,這種利益相關(guān)者關(guān)系就不復(fù)存在。然而,那些因會(huì)計(jì)信息而結(jié)成的利益相關(guān)者對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的經(jīng)濟(jì)后果性是至關(guān)重要的,正是這些利益相關(guān)者的相互作用所形成的均衡,形成了特定環(huán)境下的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,并且這種均衡的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體現(xiàn)了各利益相關(guān)者的經(jīng)濟(jì)利益。綜合利益相關(guān)者理論,并結(jié)合會(huì)計(jì)準(zhǔn)則經(jīng)濟(jì)后果性的定義,我們可以看出:

43、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的經(jīng)濟(jì)后果性來(lái)源于會(huì)計(jì)信息的經(jīng)濟(jì)后果性,而這種經(jīng)濟(jì)后果性是由于各利益相關(guān)者的相互作用而形成的。利益相關(guān)者理論是分析會(huì)計(jì)準(zhǔn)則經(jīng)濟(jì)后果性的基礎(chǔ)。會(huì)計(jì)信息具有公共物品性,會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的指導(dǎo)下用來(lái)約束會(huì)計(jì)信息生產(chǎn)與衡量會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的標(biāo)尺。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的經(jīng)濟(jì)后果性其外在表現(xiàn)為會(huì)計(jì)信息的經(jīng)濟(jì)后果性。那么,凡是會(huì)計(jì)信息的使用者都是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則經(jīng)濟(jì)后果性的利益相關(guān)者。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是維系資本市場(chǎng)健康有序運(yùn)行制度集中的一項(xiàng)子集,是一種外在且正式的規(guī)制。我們已闡述了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則經(jīng)濟(jì)后果性是由于各利益相關(guān)者的相互作用而形成的。然而,在他們相互作用中,各利益相關(guān)者的作用力并不是完全對(duì)等的,這種不對(duì)等的作用力也會(huì)

44、反映在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中。在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定的過(guò)程中,會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定者就可能被這樣的利益相關(guān)者中作用力最強(qiáng)的利益集團(tuán)所俘獲。這就是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則經(jīng)濟(jì)后果性的規(guī)制理論。(一傳統(tǒng)的政府規(guī)制理論政府規(guī)制俘獲理論(capnirethcoryofregulation是政府規(guī)制理論的重要內(nèi)容,它側(cè)重于對(duì)政府規(guī)制問(wèn)題的政治經(jīng)濟(jì)學(xué)過(guò)程進(jìn)行分析。所謂政府規(guī)制俘獲是指由于立法者和管制機(jī)構(gòu)也追求自身利益的最大化,因而某些利益集團(tuán)(主要為被規(guī)制方能夠通過(guò)“俘獲”立法者或管制機(jī)構(gòu)而使其提供有利于其自身的規(guī)制。該理論假設(shè)政府規(guī)制機(jī)構(gòu)及其成員具有各自不同的利益驅(qū)動(dòng),同時(shí)被規(guī)制方對(duì)政府16制機(jī)構(gòu)可施加一定的影響力,二者的結(jié)合便構(gòu)成了政府規(guī)制

45、俘獲理論成立的既定前提。早期的規(guī)制俘獲理論是在對(duì)政府規(guī)制目標(biāo)的研究中發(fā)展起來(lái)的。政府規(guī)制目標(biāo)理論以傳統(tǒng)的公共利益理論為基礎(chǔ),認(rèn)為政府規(guī)制是對(duì)市場(chǎng)失靈的彌補(bǔ),是政府對(duì)微觀經(jīng)濟(jì)主體的行為進(jìn)行直接的干預(yù),以維護(hù)社會(huì)公共利益。該理論忽視了政府規(guī)制的失靈問(wèn)題,把政府看作是全能與仁慈的。史蒂格勒(stigler,1971首先意識(shí)到規(guī)制過(guò)程中可能發(fā)生的規(guī)制俘獲問(wèn)題。他認(rèn)為,在規(guī)制過(guò)程中一個(gè)利益集團(tuán)可通過(guò)游說(shuō)政府實(shí)施有利于自己的規(guī)制政策,而把社會(huì)其他利益轉(zhuǎn)移到自己的利益集團(tuán)中去。在史蒂格勒的基礎(chǔ)上,佩爾茲曼進(jìn)一步綜合規(guī)制過(guò)程中經(jīng)濟(jì)、政治等多方面的因素,形成了一個(gè)分析政府規(guī)制俘獲問(wèn)題的規(guī)范理論模型(Petzln

46、an,1976。他將利益集團(tuán)簡(jiǎn)化為組織和消費(fèi)者,規(guī)制者簡(jiǎn)化為立法者,并假定利益集團(tuán)和規(guī)制者都是追求利益最大化,利益集團(tuán)以提供對(duì)規(guī)制者的政治支持作為獲取有利于他們的規(guī)制立法為交換條件,這樣各利益集團(tuán)為獲取自己的最大收益會(huì)采取收買(mǎi)或俘獲政府規(guī)制者。在stigle;(r971,pe七叮nan,(1976之后,貝克爾從規(guī)制的實(shí)質(zhì)在于利益集團(tuán)之間的競(jìng)爭(zhēng)這一角度對(duì)政府規(guī)制俘獲理論進(jìn)行了研究,認(rèn)為規(guī)制活動(dòng)是由每個(gè)利益集團(tuán)的相對(duì)影響來(lái)決定的。規(guī)制主要是用來(lái)提高更有勢(shì)力或影響的利益集團(tuán)的福利水平。獲取利益的集團(tuán)會(huì)有更大的獲利潛力以致于會(huì)動(dòng)用更大的壓力與潛力,而規(guī)制受害集團(tuán)則因較低的平均凈損失而不會(huì)蒙受更大損害,

47、從而動(dòng)用較少壓力來(lái)反對(duì)規(guī)制。依此觀點(diǎn),規(guī)制活動(dòng)實(shí)質(zhì)上受利益集團(tuán)的相對(duì)影響,而不僅僅產(chǎn)生于市場(chǎng)失靈,這種影響不僅由規(guī)制的福利效應(yīng)所決定,更是各利益集團(tuán)之間的相對(duì)察賦效應(yīng)所決定的。(二新的政府規(guī)制理論傳統(tǒng)的政府規(guī)制理論是對(duì)公共利益規(guī)制理論的發(fā)展。然而,這種發(fā)展把規(guī)制主體即規(guī)制的提供方作為一種“黑箱”處理,即規(guī)制主體是被動(dòng)的,規(guī)制主體的行為受其他利益相關(guān)方的絕對(duì)與相對(duì)察賦效應(yīng)所影響。由于此局限性,同時(shí)信息經(jīng)濟(jì)學(xué)的發(fā)展也為沖破該局限性提供了理論依據(jù)。讓雅克拉豐(Jean一Jacques 17Lafibnt和讓泰勒爾(JeanTirole創(chuàng)立了以信息不對(duì)稱為分析前提,以委托代理理論作為分析框架的新的政府

48、規(guī)制理論。新的政府規(guī)制理論與傳統(tǒng)的政府規(guī)制理論相比在以下三個(gè)方面進(jìn)行了創(chuàng)新。1,引進(jìn)了信息的不對(duì)稱,建立了規(guī)制俘獲的委托代理的分析框架拉豐和泰勒爾認(rèn)為信息不對(duì)稱是政府規(guī)制過(guò)程中的關(guān)鍵問(wèn)題,是政府規(guī)制存在的前提。在政府規(guī)制過(guò)程中,規(guī)制機(jī)構(gòu)與被規(guī)制組織存在信息不對(duì)稱,被規(guī)制企業(yè)所擁有的信息多于規(guī)制機(jī)構(gòu),這樣,被規(guī)制組織獲取租金具有了天然的條件。2,對(duì)作為規(guī)制機(jī)構(gòu)的行為做了進(jìn)一步的分析與假定新的政府規(guī)制理論改變了傳統(tǒng)的政府規(guī)制理論只注重分析規(guī)制需求方,而把規(guī)制的供給方作為“黑箱”處理的缺陷,對(duì)規(guī)制的供給方進(jìn)行了分析與假定。作為政府規(guī)制的供給方它并非僅是一級(jí)代理而是雙層代理。這樣的話,規(guī)制機(jī)構(gòu)所處的地

49、位與所具有的信息優(yōu)勢(shì)使他具有自由的裁定權(quán)。作為中介的規(guī)制機(jī)構(gòu),一方面可能沒(méi)有充分的激勵(lì)收集規(guī)制信息,另一方面,即使規(guī)制機(jī)構(gòu)掌握了充分的信息,政府規(guī)制機(jī)構(gòu)是否能公允的實(shí)施規(guī)制。3,揭示了影響規(guī)制俘獲發(fā)生即發(fā)生幾率的主要因素新的規(guī)制經(jīng)濟(jì)學(xué)認(rèn)為,規(guī)制俘獲的發(fā)生將對(duì)相關(guān)利益集團(tuán)的利益產(chǎn)生直接的影響。當(dāng)規(guī)制機(jī)構(gòu)愿意被俘獲時(shí),被規(guī)制機(jī)構(gòu)將獲取信息租金,當(dāng)然,其他利益集團(tuán)自然具有抑制或抵消被規(guī)制組織對(duì)規(guī)制機(jī)構(gòu)的俘獲的行為。然而,特定的利益集團(tuán)由于“集體的困境”與“交易成本”的存在,使得上述抑制或抵消行為弱化。可見(jiàn),即使客觀存在不同的利益集團(tuán),在授權(quán)監(jiān)督的規(guī)制監(jiān)督下,規(guī)制機(jī)構(gòu)被俘獲難以避免。與傳統(tǒng)的政府規(guī)制俘

50、獲理論比較,新的政府規(guī)制俘獲理論在揭示規(guī)制俘獲的機(jī)理、采取的預(yù)防措施方面都取得了重要的進(jìn)展。為會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的經(jīng)濟(jì)后果性的分析提供了強(qiáng)有力的分析工具。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是約束會(huì)計(jì)信息生產(chǎn)的一項(xiàng)制度安排,也是衡量與評(píng)價(jià)會(huì)計(jì)信息質(zhì)l8的標(biāo)準(zhǔn)。由于會(huì)計(jì)信息是公共商品,在非理想經(jīng)濟(jì)環(huán)境下,不同的利益相關(guān)者通過(guò)使用會(huì)計(jì)信息所獲取的經(jīng)濟(jì)利益與理想經(jīng)濟(jì)環(huán)境情況下的經(jīng)濟(jì)利益之差即為會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的經(jīng)濟(jì)后果性。在非理想環(huán)境的情況下,會(huì)計(jì)信息的需求與供給者都是會(huì)計(jì)信息的利益相關(guān)者。依此,會(huì)計(jì)信息的利益相關(guān)者從不同的視角可分為不同的類(lèi)別,本文把會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的經(jīng)濟(jì)后果性的利益相關(guān)者分為政府機(jī)構(gòu)如統(tǒng)計(jì)機(jī)構(gòu)、稅收機(jī)構(gòu)與公共審計(jì)機(jī)構(gòu)等,會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制

51、定者(民間機(jī)構(gòu)或政府機(jī)構(gòu),現(xiàn)有投資者,潛在投資者,債權(quán)人,證券分析師,民間審計(jì)組織以及與會(huì)計(jì)信息供給者有特定契約關(guān)系的需求方,而會(huì)計(jì)信息的供給方為公司的管理層(公司的會(huì)計(jì)信息的編制者是在管理層的授權(quán)下進(jìn)行的機(jī)械性的行為,不作為本文分析的利益相關(guān)者。為了簡(jiǎn)化與突出他們之間的本質(zhì)關(guān)系,我們進(jìn)一步對(duì)會(huì)計(jì)信息的利益相關(guān)者歸納為:會(huì)計(jì)信息的監(jiān)管者、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定者、投資者、會(huì)計(jì)職業(yè)團(tuán)體與公司的管理層五類(lèi):會(huì)計(jì)信息的監(jiān)管者:會(huì)計(jì)信息是維系資本市場(chǎng)健康有序發(fā)展的基石。而資本市場(chǎng)是生產(chǎn)要素進(jìn)行有效配置的場(chǎng)所,是社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的必要手段。因此,會(huì)計(jì)信息的監(jiān)管者在一定程度上,代表了會(huì)計(jì)信息所處的外部制度環(huán)境。會(huì)計(jì)準(zhǔn)

52、則的制定者:美國(guó)Enron事件(2001后,上市公司會(huì)計(jì)監(jiān)管委員會(huì)(PCAOB的成立標(biāo)志著美國(guó)對(duì)會(huì)計(jì)信息的生產(chǎn)與監(jiān)管由民間主導(dǎo)轉(zhuǎn)向政府監(jiān)管。不論會(huì)計(jì)準(zhǔn)則由政府機(jī)構(gòu)或民間機(jī)構(gòu)(多為會(huì)計(jì)職業(yè)團(tuán)體所把持制定,根據(jù)規(guī)制理論,在非全能與仁慈的規(guī)制者的假設(shè)下,作為會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定者,它本身也在追求自身效用最大化,同時(shí)“租”理論表明:制度的制定權(quán)是租的最大來(lái)源。故會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定者不論是政府機(jī)構(gòu)或民間機(jī)構(gòu)他們一定是利益相關(guān)者中的重要一方。會(huì)計(jì)信息的監(jiān)管者與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定者在一定社會(huì)環(huán)境下兩者可能重合,也有可能不同。但兩者的目標(biāo)從長(zhǎng)期來(lái)看是相同的,都是通過(guò)約束會(huì)計(jì)信息在實(shí)現(xiàn)社會(huì)財(cái)富最大化時(shí)同時(shí)也謀取自身政治效用最

53、大化。投資者:此時(shí)的投資者為廣義的投資者,包括現(xiàn)有投資者,潛在投資者,債l9權(quán)人,與會(huì)計(jì)信息相關(guān)的除會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的政府機(jī)構(gòu)。投資者通過(guò)使用會(huì)計(jì)信息,來(lái)評(píng)價(jià)己制定的投資計(jì)劃,同時(shí),為下一步的投資做好前瞻性的預(yù)測(cè)。會(huì)計(jì)信息的委托代理觀與決策有用觀都說(shuō)明了會(huì)計(jì)信息對(duì)投資者的重要性。離開(kāi)了投資者,會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的經(jīng)濟(jì)后果性就失去了其基礎(chǔ)。公司的管理層:公司的管理層本質(zhì)上即是會(huì)計(jì)信息的供給者,也是會(huì)計(jì)信息的使用者,在此將重點(diǎn)把公司的管理者作為會(huì)計(jì)信息的供給者來(lái)分析,而不考慮其作為會(huì)計(jì)信息的使用者(其特點(diǎn)與投資者相似。根據(jù)委托代理理論,公司的管理層作為投資者的代理人,由于交易成本的存在,使得委托人與代理人之間的

54、契約是不完備的,這為代理人機(jī)會(huì)主義行事打開(kāi)了自由之門(mén)。公司的管理層與投資者兩者目標(biāo)的不統(tǒng)一,導(dǎo)致公司的管理層在追求自身效用最大化的過(guò)程中,它會(huì)扭曲會(huì)計(jì)信息或?qū)?huì)計(jì)信息進(jìn)行可控性的操控,使得會(huì)計(jì)信息的經(jīng)濟(jì)后果性偏向于公司的管理層。由此,會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的產(chǎn)生,在某種程度上使得公司管理層的控制與約束。故公司的管理層必然是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則經(jīng)濟(jì)后果的重要參與者。會(huì)計(jì)職業(yè)團(tuán)體:這里的會(huì)計(jì)職業(yè)團(tuán)體僅指民間審計(jì)機(jī)構(gòu)。由于公司的管理層與公司的投資者之間交易成本的存在,使得兩者之間的契約是不完備的。為了降低交易成本,提高會(huì)計(jì)信息的可靠性與契約的可實(shí)施性,會(huì)計(jì)職業(yè)團(tuán)體的存在是完全必要的。委托代理關(guān)系是審計(jì)存在的根本原因?？v觀美國(guó)

55、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定過(guò)程,我們可清晰的發(fā)現(xiàn)會(huì)計(jì)職業(yè)團(tuán)體在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的經(jīng)濟(jì)后果性中始終扮演著重要的角色。當(dāng)然,會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的經(jīng)濟(jì)后果性中的利益相關(guān)者是發(fā)展的而不是一成不變的,這些利益相關(guān)者在相互作用的過(guò)程中其重要性也在隨社會(huì)、經(jīng)濟(jì)、法律與文化環(huán)境的變化而變化。這些利益相關(guān)者在追求各自效用最大化時(shí),其討價(jià)還價(jià)的能力隨著其他制度環(huán)境的變遷而變化。為了恰當(dāng)?shù)睦斫饨?jīng)濟(jì)后果,有必要引入博弈論的一些模型。博弈論試圖將理性個(gè)體之間的沖突模型化。從而對(duì)沖突結(jié)果做出預(yù)測(cè)。博弈論有助于我們理解公20司的管理層、投資者、會(huì)計(jì)職業(yè)團(tuán)體、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定者和其他的利益主體是如何合理的處理財(cái)務(wù)報(bào)告的經(jīng)濟(jì)后果。當(dāng)會(huì)計(jì)政策影響重要合同的簽訂

56、時(shí),會(huì)計(jì)政策必然就會(huì)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)后果,博弈論有助于我們理解為什么合同常常會(huì)依賴于財(cái)務(wù)報(bào)表。一般上講,博弈論就是把兩個(gè)或更多參與人之間的相互作用模型化。通常這種相互作用發(fā)生在不確定性和信息不對(duì)稱的情況下。博弈論中假設(shè)每個(gè)參與人都是為了使自身的期望效用最大化?！白狻笔且环N超額利潤(rùn),但這種超額利潤(rùn)并不是來(lái)源于生產(chǎn)過(guò)程,而是來(lái)源于非生產(chǎn)過(guò)程。在這種非生產(chǎn)性的“尋租”的過(guò)程中,涉及到上述四個(gè)利益相關(guān)者的博弈,“尋租”的過(guò)程即是“尋租”、“護(hù)租”與“抽租”的統(tǒng)一。在這個(gè)統(tǒng)一的過(guò)程中,四大利益相關(guān)者都是為了獲取最大的“租”。而會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定機(jī)構(gòu)則游離于其他三者之間以獲取自身最大的“租”。盡管制度經(jīng)濟(jì)學(xué)表明:誰(shuí)擁有制度的制定權(quán),誰(shuí)就擁有了最大的租。但這種最大的租,制定機(jī)構(gòu)并不能獨(dú)自擁有,它必須與擁有次級(jí)討價(jià)還價(jià)能力的利益相關(guān)