第十章 東西方國(guó)家的現(xiàn)代稅制(公共財(cái)政學(xué)-清華大學(xué) 劉玲玲)

1、版權(quán)所有, 1997 (c) Dale Carnegie & Associates, Inc.東西方國(guó)家的現(xiàn)代稅制 (第10章)n第10 章東西方國(guó)家的現(xiàn)代稅制 10.1 流轉(zhuǎn)稅 10. 2 所得稅 10.3 財(cái)產(chǎn)稅10.4 關(guān)稅及其他稅種n第第10章章 東西方國(guó)家的稅制東西方國(guó)家的稅制n稅收分類與稅制結(jié)構(gòu) n 稅種分類 n目前國(guó)際上影響最大的稅種歸類方法主要是OECD和IMF的稅種分類。nOECD即經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織(Organization for Economic Co-operation and Development)，它是由主要發(fā)達(dá)國(guó)家于1961年成立的經(jīng)濟(jì)聯(lián)合組織，現(xiàn)有2

2、4個(gè)成員國(guó)。OECD的年度財(cái)政統(tǒng)計(jì)手冊(cè)把成員國(guó)征收的稅收劃分為以下六類：n所得稅，包括對(duì)所得、利潤(rùn)和資本利得的課稅；n社會(huì)保險(xiǎn)稅，包括對(duì)雇主、雇員和自營(yíng)人員的課稅；n薪金及人員稅；n財(cái)產(chǎn)稅，包括對(duì)不動(dòng)產(chǎn)、財(cái)產(chǎn)增值、遺產(chǎn)和贈(zèng)與的課稅；n商品與勞務(wù)稅，包括產(chǎn)品稅、銷售稅、增值稅、消費(fèi)稅等，也包括對(duì)進(jìn)出口課征的關(guān)稅；n其他稅。nIMF即國(guó)際貨幣基金組織(International Monetary Fund)，它是1945年根據(jù)國(guó)際貨幣基金協(xié)定建立的國(guó)際金融組織，現(xiàn)擁有148個(gè)成員國(guó)。IMF的稅種n分類方法與OECD基本一致，不同之處只是它把商品與勞務(wù)稅一分為二，國(guó)內(nèi)部分列為第五類，進(jìn)出口關(guān)稅劃分為

3、第六類，另加第七類為其他稅收。此外，OECD將社會(huì)保險(xiǎn)稅列為稅收收入，而IMF將其認(rèn)定為非稅收入。n 稅制結(jié)構(gòu)n稅制結(jié)構(gòu)如何設(shè)計(jì)，稅收理論史上有過(guò)單一稅制和復(fù)合稅制之爭(zhēng)。所謂單一稅制，就是由一種稅構(gòu)成的稅收制度。所謂復(fù)合稅制，就是由多種稅種構(gòu)成的稅收制度。n由于歷史不同階段不同，各國(guó)的主體稅種各不相同。在古代，各國(guó)多以對(duì)土地征稅為主構(gòu)成稅收體系；n第二次世界大戰(zhàn)前，西方國(guó)家都以消費(fèi)稅等流轉(zhuǎn)稅為主體稅種；第二次世界大戰(zhàn)后，美、英、日等國(guó)家逐漸變?yōu)橐运枚悶橹黧w稅，而法國(guó)變?yōu)橐栽鲋刀悶橹黧w稅種。n 稅制設(shè)計(jì)n（1） 主體稅種的選擇 n以所得稅為主體稅種大多是西方發(fā)達(dá)國(guó)家的稅制結(jié)構(gòu)。然而，在大多數(shù)發(fā)

4、展中國(guó)家，由于稅收征管體系尚不健全，如果僅以所得稅為主體稅種，難以保證國(guó)家財(cái)政收入的充足和穩(wěn)定，所以政府往往非常重視營(yíng)業(yè)稅、增值稅等間接稅稅種的作用。n（2） 稅源的選擇 （3） 稅率的安排n10.1流轉(zhuǎn)稅體系 一、商品課稅的特點(diǎn)與類型n商品課稅，是指以商品和勞務(wù)的流轉(zhuǎn)額為課稅對(duì)象的課稅體系。在國(guó)際上統(tǒng)稱為“商品和勞務(wù)稅”。它主要包括消費(fèi)稅、銷售稅、增值稅和關(guān)稅。n（1）商品課稅的課征對(duì)象是商品(勞務(wù))的流轉(zhuǎn)額，而且是復(fù)雜多樣的流轉(zhuǎn)額。 n（2）商品課稅在負(fù)擔(dān)上具有累退性。n（3）商品課稅的負(fù)擔(dān)普遍，課稅隱蔽。n（4）商品課稅具有征收管理的簡(jiǎn)便性和執(zhí)行社會(huì)經(jīng)濟(jì)政策的針對(duì)性。n商品課稅的類型n第

5、一、課稅范圍不同形成的不同類型；第二、課稅環(huán)節(jié)不同形成的不同類型；第三、課稅基數(shù)不同形成的不同類型；第四、計(jì)稅方式不同，形成從價(jià)稅或從量稅兩種類型n二、消費(fèi)稅 n各國(guó)所實(shí)行的消費(fèi)稅的課征范圍n大體上可分為有限型、中間型和延伸型三種類型。 * 消費(fèi)稅的稅率和計(jì)稅方法n消費(fèi)稅一般采用比例稅率和定額稅率，區(qū)別不同應(yīng)稅品目分別規(guī)定差別稅率。與此相適應(yīng)，其計(jì)稅方法也有從價(jià)和從量?jī)煞N。從量課稅通常以每n單位應(yīng)稅商品的重量、數(shù)量、長(zhǎng)度或容積等為計(jì)稅依據(jù)，并按每單位應(yīng)稅商品規(guī)定固定數(shù)額的稅金，這種固定稅額即為定額稅率。n若稅率是按含稅價(jià)格設(shè)計(jì)的，那么，將不含稅售價(jià)首先換算成含稅售價(jià)，然后再予計(jì)稅，其公式為：n

6、應(yīng)納稅額=不含稅售價(jià)/1-稅率稅率n組成計(jì)稅價(jià)格：自產(chǎn)自用、委托加工、進(jìn)口應(yīng)稅品情況下：n組成計(jì)稅價(jià)格=（成本+利潤(rùn)）（1-消費(fèi)稅稅率）n組成計(jì)稅價(jià)格=（材料成本+加工費(fèi)）（1-消費(fèi)稅稅率）n組成計(jì)稅價(jià)格=（關(guān)稅完稅價(jià)格+關(guān)稅）（1-消費(fèi)稅稅率） n消費(fèi)稅計(jì)算n例1、某用化工廠1994年1月銷售化妝品一批，計(jì)稅銷售數(shù)量3000套，每套單價(jià)50元，實(shí)現(xiàn)銷售收入150000元，在其實(shí)現(xiàn)的銷售額中已扣除增值稅款，計(jì)算其應(yīng)納消費(fèi)稅款。n應(yīng)納費(fèi)稅款1500003045000（元）n例2、假定例1中某日用化工廠1994年1月實(shí)現(xiàn)的銷售額中未扣除增值稅稅款，計(jì)算其應(yīng)納消費(fèi)稅。n不含增值稅的銷售額為：n150

7、000（117）128205.13（元）n應(yīng)納消費(fèi)稅額128205.133038461.54（元）n例3、某國(guó)有企業(yè)委托乙企業(yè)加工汽車輪胎20個(gè)，發(fā)出材料的實(shí)際總成本為4000元，加工費(fèi)為800元，乙企業(yè)同類輪胎的單位售價(jià)為400元，2月15日甲企業(yè)將輪胎提回廠后當(dāng)即投入汽車生產(chǎn)，生產(chǎn)的5輛汽車于3月10日全部售出，售價(jià)為每輛40000元，計(jì)算甲企業(yè)委托加工輪胎和銷售汽車的消費(fèi)稅。n根據(jù)條例規(guī)定，委托加工的應(yīng)稅消費(fèi)品，應(yīng)按受托方同類消費(fèi)品的銷售價(jià)格計(jì)算納稅。n輪胎的消費(fèi)稅4002010800（元）n汽車的消費(fèi)稅400005816000（元）n例4、1994年3月10日某外貿(mào)企業(yè)A公司，購(gòu)入生產(chǎn)

8、企業(yè)1000瓶化妝品用于出口，購(gòu)入n價(jià)每瓶10元（含消費(fèi)稅），A公司出口800瓶，每瓶售價(jià)5美元，按當(dāng)月1日匯率US￥6折合人民幣記帳。3月30日A公司報(bào)關(guān)后向稅務(wù)局申請(qǐng)退稅，并在9月20日收到稅務(wù)機(jī)關(guān)的出口退稅。n另200瓶因質(zhì)量原因退貨給生產(chǎn)企業(yè)，計(jì)算其應(yīng)納（退）消費(fèi)稅。n應(yīng)收出口退稅（10800）302400（元）n外貿(mào)企業(yè)采購(gòu)商品成本中含生產(chǎn)企業(yè)已交納的消費(fèi)稅，退稅時(shí)再?zèng)_減商品銷售成本。n生產(chǎn)企業(yè)出口應(yīng)稅消費(fèi)品，免征消費(fèi)稅或先交稅后申請(qǐng)退稅。n三、銷售稅 n銷售稅，亦稱營(yíng)業(yè)稅，是以廠商的商品(勞務(wù))的銷售收入額(營(yíng)業(yè)收入額)為課稅對(duì)象的稅收。它是商品課稅的傳統(tǒng)形式。n銷售稅的稅率和計(jì)稅

9、方法n銷售稅實(shí)行比例稅率，并從價(jià)計(jì)稅，也就是實(shí)行從價(jià)定率的計(jì)稅方法。n應(yīng)納稅款=商品銷售收入額稅率n營(yíng)業(yè)稅計(jì)算n例1、某飯店是集住宿、飲食、商業(yè)、旅游為一體的服務(wù)行業(yè)。1994年1月份的營(yíng)業(yè)收入分別為客房收入578萬(wàn)元，飲食收入145萬(wàn)元，也售紀(jì)念品收入82萬(wàn)元，旅行社已確認(rèn)收入285萬(wàn)元，預(yù)收的旅游費(fèi)用66萬(wàn)元。組織出國(guó)旅游支付境外旅行社接團(tuán)費(fèi)用36萬(wàn)元。該飯店1月20日出售一處附屬建筑物，原價(jià)500萬(wàn)元，已使用8年，已提折舊80萬(wàn)元。清理該建筑物費(fèi)用2萬(wàn)元，出售價(jià)格為460萬(wàn)元。該飯店1月24日將某食品專利出售，該專利原是飯店以50萬(wàn)元購(gòu)買，現(xiàn)以60萬(wàn)元出售給另一企業(yè)，計(jì)算該飯店1月份的營(yíng)

10、業(yè)稅。n（1）住宿、飲食、商業(yè)、旅游營(yíng)業(yè)稅：n（578145822856636）556（萬(wàn)元）n（2）出售建筑物營(yíng)業(yè)稅：n460523（萬(wàn)元）n（3）銷售專利營(yíng)業(yè)稅：n6053（萬(wàn)元）n該共計(jì)繳納營(yíng)業(yè)稅5623382（萬(wàn)元）n例2、中國(guó)建筑工程1994年1月承包某高速公路工程，其中兩處加油站工程分別包給某外國(guó)公司。12月15日完工結(jié)算價(jià)款，總收入4億元，兩處加油站工程價(jià)款800萬(wàn)元。計(jì)算中國(guó)n建設(shè)公司應(yīng)交納的營(yíng)業(yè)稅以及代扣代繳的稅金。n應(yīng)繳納營(yíng)業(yè)稅：n（40000800）31176（萬(wàn)元）n代扣代繳營(yíng)業(yè)稅：n800324（萬(wàn)元）n四、 增值稅n所謂增值稅，是以廠商生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)中的增值額為課稅對(duì)象所

11、課征的稅收。它是商品課稅的一種新型的形式。n增值稅的課征范圍n從橫向看，即從國(guó)民經(jīng)濟(jì)的各個(gè)生產(chǎn)部門看，西方國(guó)家增值稅的課征范圍大多包括采礦業(yè)、制造業(yè)、建筑業(yè)、能源交通業(yè)、商業(yè)、勞務(wù)服務(wù)業(yè)等各個(gè)行業(yè)，有的還包括農(nóng)林牧業(yè)。也有少數(shù)國(guó)家如巴西、哥斯達(dá)黎加、巴拿馬等，對(duì)勞動(dòng)服務(wù)業(yè)不征增值稅。n從縱向看，即從商品的原材料采購(gòu)、產(chǎn)制、批發(fā)、零售的流轉(zhuǎn)連續(xù)環(huán)節(jié)看，增值稅和一般銷售稅一樣，均實(shí)行多環(huán)節(jié)課稅。即在商品和勞務(wù)的流轉(zhuǎn)過(guò)程中，每經(jīng)過(guò)一個(gè)流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)，就課征一次稅。增值稅的課征范圍一般包括了從原材料采購(gòu)、產(chǎn)制、批發(fā)，到零售以至進(jìn)出口的n幾乎所有環(huán)節(jié)。西方國(guó)家實(shí)行的增值稅，其課征范圍就n包括農(nóng)產(chǎn)品銷售、工業(yè)制

12、造、批發(fā)、零售和服務(wù)等多少環(huán)節(jié)。僅選擇單一環(huán)節(jié)課征增值稅的國(guó)家，極為少見(jiàn)。n增值稅的計(jì)稅基數(shù)n各國(guó)的增值稅，具體的稅制規(guī)定有著較大的差別。 表現(xiàn)在計(jì)稅基數(shù)上，即存在著生產(chǎn)型增值稅、收入型贈(zèng)值稅和消費(fèi)型增值稅之分。n增值稅的稅率n各國(guó)增值稅的稅率多少不一，最多的如比利時(shí)有5種稅率，最少的如英國(guó)只有一種稅率，但大致可分為如下n三類：n一是基本稅率，亦稱“標(biāo)準(zhǔn)稅率”，它體現(xiàn)增值稅的基本課征水平，適用于一般商品和勞務(wù)。國(guó)與國(guó)之間的基本稅率也參差不齊，從歐盟12國(guó)的情況看，最高的23%(愛(ài)爾蘭)，最低的只有12%(西班牙和盧森堡)，相差近一倍。n二是輕稅率，它體現(xiàn)增值稅的優(yōu)惠照顧政策，一般適用于稅法單獨(dú)

13、列舉的屬于生活必需品范圍的商品和勞務(wù)。如法國(guó)的增值稅，除了規(guī)定基本稅率為18.6%之外，還區(qū)別不同商品和勞務(wù)分別規(guī)定了7%和5.5%的輕稅率。n三是重稅率，體現(xiàn)增值稅的限制消費(fèi)政策，主要適用于列舉的奢侈品和有害于社會(huì)公益的商品和勞務(wù)。如法國(guó)對(duì)這類商品和勞務(wù)實(shí)行高達(dá)33.3%的重稅率。n此外，增值稅還有零稅率的規(guī)定。零稅率是增值稅的一大特色，它一般是對(duì)出口的商品或勞務(wù)實(shí)行的。其目的是為了鼓勵(lì)出口，擴(kuò)大對(duì)外貿(mào)易。零稅率不等于免稅。免稅只是規(guī)定該納稅環(huán)節(jié)的應(yīng)納稅額等于零。n實(shí)行零稅率不但不必繳稅，而且還可以退還以前納稅環(huán)節(jié)所納的稅。n按照增值稅的計(jì)稅公式：銷項(xiàng)稅額一進(jìn)項(xiàng)稅額=應(yīng)納(溢繳)稅額，銷項(xiàng)如

14、采用零稅率(如在出口環(huán)節(jié))，那么，銷項(xiàng)稅額減去進(jìn)項(xiàng)稅額，其差額必是負(fù)數(shù)，即溢繳稅額，這時(shí)就要有退稅。n增值稅的計(jì)稅方法n增值稅有三種不同的計(jì)稅方法：n其一，稅基列舉法，亦稱“加法”。即把廠商構(gòu)成增值額的各個(gè)項(xiàng)目，如工資薪金、租金、利息、利潤(rùn)等直接相加，作為增值額。然后將增值額乘以稅率，計(jì)算出應(yīng)納稅額。 n n其二，稅基相減法，亦稱“減法”。即從廠商一定期間內(nèi)有商品和勞務(wù)銷售收入中減去同期應(yīng)扣除的項(xiàng)目作為增值額。然后將增值額乘以稅率，計(jì)算出應(yīng)納稅額。n其三，稅額相減法，亦稱“扣稅法”。即先以廠商一定期間內(nèi)的商品和勞務(wù)銷售收入額乘以稅率，計(jì)算出至本環(huán)節(jié)為止的累計(jì)稅額。然后再?gòu)闹袦p去同期各項(xiàng)外購(gòu)項(xiàng)目

15、的已納稅額，從而得出應(yīng)納稅額。其計(jì)算公式為：n增值稅實(shí)際應(yīng)納稅額=申報(bào)期內(nèi)的應(yīng)稅銷售收入額適用稅率申報(bào)期內(nèi)的外購(gòu)項(xiàng)目已納增值稅稅額n增值稅計(jì)算 例1、乙企業(yè)向甲企業(yè)購(gòu)進(jìn)商品，增值稅專用發(fā)票上注明貨款1200萬(wàn)元，增值稅額為204萬(wàn)元，貨款已付。乙企業(yè)將商品出售給丙企業(yè)，銷售收入為2000萬(wàn)元（不含稅款），該企業(yè)增值稅率為17，計(jì)算乙企業(yè)應(yīng)納增值稅。n應(yīng)納稅額200017204136（萬(wàn)元）n增值稅是價(jià)外稅，納稅人的銷售額中不含增值稅，所以銷貨方向購(gòu)買方取得的收入由兩部分組成：一部分是轉(zhuǎn)嫁給購(gòu)買者的銷項(xiàng)稅額，一部分是不含稅的銷售額。n如果把銷售方向購(gòu)買方取得的收入稱為含稅銷售額，則有：n含稅銷售

16、額銷售額銷項(xiàng)稅額銷售額銷售額增值稅率銷售額（1增值稅率）n銷售額含稅銷售額（1增值稅率）n由于小規(guī)模納稅人不得使用增值稅專用發(fā)票，其向購(gòu)買者收取的銷售額（發(fā)票上的金額是含稅的，于是比照一般納稅人銷售額的確定）在計(jì)算其應(yīng)納稅額時(shí)，也要將含稅銷售額換算成不含稅銷售額。n銷售額含稅銷售額（1征收率）n例2、某小規(guī)模納稅人，企業(yè)當(dāng)期購(gòu)入原材料，取得增值稅發(fā)票上注明的原材料貨款為20萬(wàn)元，增值稅額為34萬(wàn)元。該企業(yè)當(dāng)期銷售產(chǎn)品，向購(gòu)貨方開(kāi)出普通發(fā)票，注明產(chǎn)品銷售收入85萬(wàn)元，計(jì)算該企業(yè)應(yīng)納增值稅。n85（16）80.19（萬(wàn)元）n應(yīng)納稅額80.19萬(wàn)元64.18萬(wàn)元n例3、某商業(yè)零售企業(yè)當(dāng)期購(gòu)進(jìn)商品的進(jìn)

17、貨原價(jià)為6500萬(wàn)元，按照增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅額為1105萬(wàn)元，商品已驗(yàn)收入庫(kù)。該批購(gòu)進(jìn)商品的售價(jià)為10000萬(wàn)元，期銷售商品取得的收入為8000萬(wàn)元，該企業(yè)增值稅率為17，計(jì)算核企業(yè)當(dāng)期應(yīng)納增值稅。n銷售額8000（117）6838（萬(wàn)元）n銷項(xiàng)稅額6838171162（萬(wàn)元）n應(yīng)納稅額1162110557（萬(wàn)元）n當(dāng)下期再銷售另外2000萬(wàn)元商品時(shí)，n銷售額2000（117）1709（萬(wàn)元）n應(yīng)納稅額170917291（萬(wàn)元）n本批商品共納稅57291348（萬(wàn)元）n如果本批商品仍分兩期銷售，本期銷售6000萬(wàn)元，下期銷n售4000萬(wàn)元，分別計(jì)算其應(yīng)納增值稅？n當(dāng)銷售6000萬(wàn)元時(shí)

18、，n銷售額6000（117）5128（萬(wàn)元）n銷項(xiàng)稅額512817872（萬(wàn)元）n應(yīng)納稅額8721105233（萬(wàn)元）n計(jì)算結(jié)果若出現(xiàn)負(fù)數(shù)，表明稅務(wù)局退庫(kù)數(shù)，但實(shí)際上不退，允許在下期抵扣。n當(dāng)銷售4000萬(wàn)元時(shí)，n銷售額4000（117）3419（萬(wàn)元）n銷項(xiàng)稅額341917581（萬(wàn)元）n應(yīng)納稅額581233348（萬(wàn)元）n如果本批商品一次性銷售10000萬(wàn)元n銷售額10000（117）8547（萬(wàn)元）n銷項(xiàng)稅額8547171453（萬(wàn)元）n應(yīng)納稅萬(wàn)元）n由此可見(jiàn)，該批商品不論分幾期銷售，也不管每批銷量大小，最終稅收負(fù)擔(dān)均是348萬(wàn)元，說(shuō)明增稅負(fù)擔(dān)非常合理。nn例4

19、、（1）工業(yè)環(huán)節(jié)。假設(shè)某工業(yè)企業(yè)1994年1月，將生產(chǎn)出來(lái)的小設(shè)備及各種小配件銷售給某批發(fā)企業(yè)，取得銷售收入8000元，其中農(nóng)膜的銷售額為2000元，其它貨物銷售額為6000元，在專用發(fā)票中注明的進(jìn)項(xiàng)稅額為800元。n銷項(xiàng)稅額6000172000131280（元）n由于農(nóng)膜的銷售和其它貨物的銷售分別核算，因此可按各自適用的稅率計(jì)算銷項(xiàng)稅，如果兩者沒(méi)有單獨(dú)核算，則要從高適用稅率，即用17來(lái)計(jì)算銷項(xiàng)稅。n應(yīng)納稅額1280800480（元）n含稅銷售額80004808480（元）n（2）批發(fā)環(huán)節(jié)。假設(shè)某批發(fā)企業(yè)1994年1月，又將從上述工業(yè)企業(yè)購(gòu)入的貨物在當(dāng)期全部賣給了零售企業(yè)，進(jìn)價(jià)8000元，進(jìn)項(xiàng)

20、稅額1280元（專用發(fā)票中注明），農(nóng)膜n銷售額3000元，其它貨物銷售額8000元。n銷項(xiàng)稅額3000138000171750（元）n應(yīng)納稅元）n含稅銷售額1100047011470（元）n（3）零售環(huán)節(jié)。假設(shè)零售企業(yè)又把從上述批發(fā)企業(yè)購(gòu)入的貨物在當(dāng)期全部賣給了消費(fèi)者。進(jìn)價(jià)11000元，進(jìn)項(xiàng)稅額1750元（專用發(fā)票中注明），農(nóng)膜在賣給銷售者時(shí)一共收取4520元，其它貨物賣給銷售者時(shí)一共收取11700元。n農(nóng)膜的銷售額4520（113）4000（元）n其它貨物銷售額11700（117）10000（元）n銷項(xiàng)稅額40001310000172220（元）n應(yīng)納稅額22201

21、750470（元）n10.2 對(duì)所得的課稅 n一、 所得課稅的一般概念 n所得稅，就是以所得為課稅對(duì)象，向取得所得的納稅人n課征的稅。這一課稅體系，主要包括個(gè)人所得稅、公司所得稅和社會(huì)保險(xiǎn)稅(工薪稅)。n二、 個(gè)人所得稅n（1）所得課稅對(duì)象是扣除了各項(xiàng)成本、費(fèi)用開(kāi)支之后的凈所得。n（2）應(yīng)稅所得額的計(jì)算，通常要經(jīng)過(guò)一系列復(fù)雜的程序。 n（3）所得課稅通常按累進(jìn)稅率課征。n 理論上所得課稅通常被劃分為以下三種類型：n（1）分類所得稅，亦稱“分類稅制”。將所得按來(lái)源劃分為若干類別，對(duì)各種不同來(lái)源的所得，分別計(jì)算征收所得稅。n勤勞所得(earned income)如工資薪金，要付出辛勤的勞動(dòng)才能獲得

22、，應(yīng)課以較輕的所得稅。n投資所得(Capital income)如營(yíng)業(yè)利潤(rùn)、股息、利息、租金等，是憑借其擁有的資財(cái)而獲得的，所含的辛苦較少，應(yīng)課以較重的所得稅。n（2）綜合所稅，亦稱“綜合稅制”。即對(duì)納稅人全年各種不同來(lái)源的所得，綜合計(jì)算征收所得稅。n（3）分類綜合所得稅， 亦稱“混合稅制”。即將分類和綜合兩種所得稅的優(yōu)點(diǎn)兼收并蓄，實(shí)行分項(xiàng)課征和綜合計(jì)稅相結(jié)合。n個(gè)人所得稅的適用稅率n可依稅率表上規(guī)定的適用稅率，計(jì)算納稅人的應(yīng)納稅額。其計(jì)算公式為：應(yīng)稅所得適用稅率=應(yīng)納稅額 n西方國(guó)家的個(gè)人所得稅稅率目前大都以累進(jìn)稅率為基本形式，也就是稅收負(fù)擔(dān)隨著納稅人收入等級(jí)的上升相應(yīng)遞增。nn個(gè)人所得稅的

23、課征方法n個(gè)人所得稅的課征方法有從源征收和申報(bào)清繳兩種方法。各國(guó)往往根據(jù)不同入項(xiàng)目同時(shí)采用這兩種課征方法。n所謂從源征收法，是指在支付收入時(shí)代扣代繳個(gè)人所得稅。通常的情況是，在支付工資、薪金、利息或股息時(shí)，支付單位依據(jù)稅法負(fù)責(zé)對(duì)所支付之收入項(xiàng)目扣繳稅款，然后匯總繳納。n所謂申報(bào)清繳法，就是分期預(yù)繳和年終匯算相結(jié)合，由納稅人在納稅年度申報(bào)全年估算的總收入額，并按估算額分期預(yù)繳稅款。到年度終了時(shí)，再按實(shí)際收入額提交申報(bào)表，依據(jù)全年實(shí)際應(yīng)納所得稅額，對(duì)稅款多退少補(bǔ)。n*我國(guó)個(gè)人所得稅工資、薪金所得定額扣除800元后的余額，作為納稅所得，并實(shí)行九級(jí)超額累進(jìn)稅率。n* 勞務(wù)報(bào)酬所得、稿酬所得、特許權(quán)使用

24、費(fèi)所得、財(cái)產(chǎn)租賃所得適用比例稅率、按次征收個(gè)人所得稅，由于其費(fèi)用扣除分別采用定額扣除和定率扣除兩種方法，所以應(yīng)納所得稅額也有兩個(gè)不同的計(jì)算公式。n每次收入額在4000元以上的，實(shí)行定率扣除費(fèi)用，計(jì)算公式為：n應(yīng) 納 所 得 稅 額 每 次 收 入 額 1 扣 除 率（20%）20n每次收入不滿4000元，實(shí)行定額扣除費(fèi)用，計(jì)算公式為：n應(yīng)納所得稅額每次收入額扣除額（800元）20nn例1、某個(gè)體工商戶1994年14月累計(jì)實(shí)現(xiàn)應(yīng)納稅所得額為6000元，13月已預(yù)繳所得稅額為500元，問(wèn)4月份應(yīng)納個(gè)人所得稅多少？n由于稅法中稅率表是根據(jù)全年應(yīng)納稅所得額設(shè)計(jì)的，這就需要在計(jì)算本期預(yù)繳所得稅額時(shí)，先將

25、本期應(yīng)納稅所得額換算成全年應(yīng)納稅所得額，乘以適用稅率進(jìn)行計(jì)算，再換算本期應(yīng)納所得稅額。n全年應(yīng)納稅所得額為：n600012418000（元）n全年應(yīng)納所得稅額為：n180002012502350（元）n當(dāng)月累計(jì)應(yīng)納所得稅額為：n2350412783. 33（元）n本月應(yīng)納所得額為：n783.33500 = 283.33(元)n n n例2、某作家一次取得稿酬3000元，計(jì)算其應(yīng)納個(gè)人所得稅。n（3000800）20（130）308（元）n例3、某工程師一次取得設(shè)計(jì)收入50000元，計(jì)算其應(yīng)納所得稅額。n根據(jù)個(gè)人所得稅法規(guī)定，即一次取得勞務(wù)報(bào)酬在25萬(wàn)的，依照稅法規(guī)定計(jì)算應(yīng)納稅額后，再按照應(yīng)納稅

26、額加征五成，適用稅率為30，超過(guò)5萬(wàn)元的部分，加征十成，適用稅率為40。n50000（120）30200010000（元）n例4、某納稅人1994年7月份當(dāng)月工資收入2200元，同時(shí)取得上半年獎(jiǎng)金4860元，計(jì)算其應(yīng)納個(gè)人所得稅。n根據(jù)稅法規(guī)定，納稅人一次取得12個(gè)月或年終的加薪、獎(jiǎng)金，應(yīng)與當(dāng)月工資、薪金所得合并計(jì)算征稅。但考慮到這是一定時(shí)期內(nèi)的一次性收入，與按月征稅的工資、薪金合并后，由于數(shù)額集中，適用稅率提高，負(fù)擔(dān)增加，顯然不夠合理。為了合理計(jì)算應(yīng)納稅額，應(yīng)當(dāng)采取按月分?jǐn)偟莫?jiǎng)金加上當(dāng)月工資、獎(jiǎng)金所得，找出適用稅率，再據(jù)以計(jì)算。n按月分?jǐn)偟莫?jiǎng)金：48606810（元）n應(yīng)納稅所得額：（220

27、0810）8002210（元）n找出適用稅率：15n應(yīng)納所得稅額：（48602200800）15125814（元）n n例5、某科研所3人取得專利轉(zhuǎn)讓收入1萬(wàn)元，甲分得6000元，乙分得3200元，丙分得800元，3人各應(yīng)納多少所得稅？n甲應(yīng)納稅額：6000（120）20960（元）n乙應(yīng)納稅額：（3200800）20480（元）n丙免征。n例6、某個(gè)體工商戶1994年第一季度產(chǎn)品銷售收入累計(jì)為6000元，成本費(fèi)損失為4150元，稅務(wù)機(jī)關(guān)核定工資支出750元，已納增值稅300元，城鄉(xiāng)維護(hù)建設(shè)稅24元，12月份已納個(gè)人所得稅20元，計(jì)算該個(gè)體戶3月份應(yīng)納個(gè)人所得稅？n第一季度累計(jì)應(yīng)納稅所得額：n

28、6000415075030024776（元）n全年應(yīng)納稅所得額：7761233104（元）n全年應(yīng)納所得稅額：31045155.2（元）n第一季度累計(jì)應(yīng)納所得稅額：n155.23/1238.80（元）n3月份應(yīng)納所得稅額：38.802018.80（元）n例7、卡特是美國(guó)某公司的業(yè)務(wù)代理人，在中國(guó)居住期為3年，某月薪收入7200元，另在美國(guó)出租房屋收入折算人民幣1000元。假定：（1）全部匯到中國(guó)；或者（2）收入全部存入美國(guó)銀行。分別計(jì)算卡特應(yīng)納個(gè)人所得稅。n（1）假定卡特將收入全部匯到中國(guó)n工資所得應(yīng)納稅額為：n（72008003200）15125355（元）n房屋租金收入應(yīng)納稅額為：n（10

29、00800）2040（元）n（2）假定卡特將收入全部存入美國(guó)銀行，則應(yīng)納所得稅額僅為335元。因?yàn)楦鶕?jù)稅法，卡特在中國(guó)境內(nèi)未住滿5年，只就其在中國(guó)境內(nèi)取得的收入及匯入中國(guó)境內(nèi)的收入征稅。n例8、某納稅人在我國(guó)境內(nèi)居住6年以上，某月取得境內(nèi)勞務(wù)所得8000元，境外特許權(quán)使用費(fèi)稅后所得3825元，已在外國(guó)繳納個(gè)人所得稅，境外稅率為15，計(jì)算其在我國(guó)境內(nèi)應(yīng)納稅額。n勞務(wù)所得應(yīng)納稅額：n8000（120）201280（元）n境外特許權(quán)使用費(fèi)稅前所得額：n3825（115）4500（元）n境外特許權(quán)使用費(fèi)所得應(yīng)納稅額（抵免限額）：n4500（120）20720（元）n在我國(guó)境內(nèi)應(yīng)補(bǔ)交稅額：7204500

30、1545（元）n共計(jì)納個(gè)人所得稅：1280451325（元）n如果境外人所得稅率為25，換算的境外稅前所得為5100元3825（125），抵免限額為816元5100（120）20，而在境外實(shí)際繳納1275元（510025），超過(guò)抵免限額部分459元不得抵免。n三、公司所得稅 n公司所得稅是以公司(廠商)組織為納稅義務(wù)人，對(duì)其一定期間內(nèi)的所得額(利潤(rùn)額)課征的一種稅收。n公司所得稅的課征范圍是由各國(guó)所行使的稅收管轄權(quán)決定的。將公司區(qū)分為居民公司和非居民公司，居民公司取得的來(lái)源全世界范圍的所得以及非居民公司取得的來(lái)源于該國(guó)疆域范圍內(nèi)的所得。n公司所得稅的課稅基礎(chǔ)是凈所得，而不是毛所得。因此，公司所

31、得稅課稅對(duì)象的計(jì)算也有一個(gè)從“總所得”到“應(yīng)稅所得”的過(guò)程。各國(guó)稅法都有一系列具體的規(guī)定。n n公司所得稅的適用稅率，西方國(guó)家在公司所得稅上大多采用單一的比例稅率，即使實(shí)行累進(jìn)稅率的國(guó)家，其累進(jìn)程度也較為緩和。計(jì)算公式為：應(yīng)稅所得適用稅率=應(yīng)納稅額 n公司所得稅的課征方法，各國(guó)對(duì)公司所得稅的課征方法，一般都采用申報(bào)納稅方法。n四、社會(huì)保險(xiǎn)稅n社會(huì)保險(xiǎn)稅是以納稅人的工資和薪金所得作為課稅對(duì)象的一個(gè)最年輕的稅種。n社會(huì)保險(xiǎn)稅的稅率各國(guó)大多采用比例稅率。如美國(guó)聯(lián)邦保險(xiǎn)捐助稅稅率(雇主和雇員分別計(jì)算)初征時(shí)僅為1%，到1989年時(shí)增加到7.51%。nn企業(yè)所得稅計(jì)算n例1、某企業(yè)1984年度收入總額為

32、4048.35萬(wàn)元，生產(chǎn)耗用原材料2800萬(wàn),燃料及動(dòng)力158.882萬(wàn)元，支付工資總額600萬(wàn)元（該地區(qū)規(guī)定年銷售收入在4000萬(wàn)元以下者，企業(yè)計(jì)稅工資總額不得超過(guò)520萬(wàn)元），同期付銀行借款利息為1.2萬(wàn)元，利率為6，向丙企業(yè)付息（因拖欠貸款）0.8萬(wàn)元，利率為8，本年內(nèi)向外投資100萬(wàn)元，因違反環(huán)保規(guī)定被罰9萬(wàn)元，稅收滯納金0.88萬(wàn)元，本年內(nèi)付出招待費(fèi)15萬(wàn)元，上交養(yǎng)老保險(xiǎn)金和待業(yè)保險(xiǎn)金12萬(wàn)元，支付財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)和運(yùn)輸保險(xiǎn)費(fèi)10萬(wàn)元，本年為開(kāi)發(fā)新產(chǎn)品支付設(shè)備購(gòu)置費(fèi)8萬(wàn)元，科研工員調(diào)研費(fèi)2.8萬(wàn)元，從某金融租賃公司租入一臺(tái)價(jià)值為15萬(wàn)元設(shè)備，承租期15年，該臺(tái)設(shè)備年綜合折舊率10，租金1.2

33、萬(wàn)元，辦理租入設(shè)備付手續(xù)費(fèi)0.02萬(wàn)元，約定年底繳租金，利息以6計(jì)算，企業(yè)向其主管部門上交1萬(wàn)元管理費(fèi)（與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)無(wú)關(guān)）。經(jīng)濟(jì)上，本年度企業(yè)固定資產(chǎn)原值為1000萬(wàn)元，n采用平均年限法折舊，折舊期限15年，殘值估價(jià)50萬(wàn)元，企業(yè)接受廠方以專利技術(shù)投入的無(wú)形資產(chǎn)100萬(wàn)元，協(xié)定攤銷20年。計(jì)算該企業(yè)利潤(rùn)總潤(rùn)。n（1）折舊額（100050）1563.3（萬(wàn)元）n（2）無(wú)形資產(chǎn)攤銷100205（萬(wàn)元）n（3）可扣租金1.2萬(wàn)元n因小于折舊額1.5萬(wàn)（1510）應(yīng)直接扣除。n（4）可扣除計(jì)稅工資520萬(wàn)元n雖實(shí)際支付工資600萬(wàn)元，但超過(guò)地區(qū)計(jì)稅工資標(biāo)準(zhǔn)部分80萬(wàn)元不得扣除。n（5）可扣除招待費(fèi)限額1

34、50052450314.85（萬(wàn)元）n超過(guò)14.85萬(wàn)元部分不得扣除。n（6）合法利息包括：n銀行利息1.2萬(wàn)元；n對(duì)丙企業(yè)付息0.8萬(wàn)元，因利息率8銀行利息率6，所以合理付息為0.8萬(wàn)860.6（萬(wàn)元）；n支付承租款的利息1.2萬(wàn)元60.072萬(wàn)元。n三項(xiàng)相加為1.872萬(wàn)元n（7）不允許扣除項(xiàng)目金額n對(duì)外投資100萬(wàn)元，環(huán)保罰款9萬(wàn)元，稅收滯納金0.88萬(wàn)元，超限額（5萬(wàn)元）的設(shè)備購(gòu)置費(fèi)為8萬(wàn)元，上交主管部門管理費(fèi)1萬(wàn)元。n經(jīng)計(jì)算全部成本、費(fèi)用、損失額為：n2800158.8825201.872+63.351.214.8512102.80.023589.924（萬(wàn)元）n利潤(rùn)總額：n4048

35、.35-3589.924=458.426（萬(wàn)元）n例2、該企業(yè)年度內(nèi)固定資產(chǎn)盤虧、流動(dòng)資產(chǎn)損毀2萬(wàn)元，該年無(wú)保險(xiǎn)賠款受到保險(xiǎn)公司優(yōu)待獎(jiǎng)勵(lì)，返還保險(xiǎn)費(fèi)3萬(wàn)元，上年虧損20萬(wàn)未抵補(bǔ)，今年是第二年。銷售收入中有250萬(wàn)元以美元結(jié)算，結(jié)算期與付款期相差3個(gè)月，人民幣官方匯率下調(diào)了0.1元$ ，美元匯價(jià)上升促使其銷售收入變大，上年企業(yè)已作壞帳列支的銷貨款80萬(wàn)元由于清理得力全部收回，計(jì)算該企業(yè)1994年度應(yīng)納稅所得額。n458.426232500.18020544.426（萬(wàn)元）n例3、該企業(yè)在日本設(shè)有分支機(jī)構(gòu)，實(shí)現(xiàn)總利潤(rùn)額中有100萬(wàn)元來(lái)自日本，應(yīng)向日本政府納稅35萬(wàn)元（稅率35），中、日兩國(guó)政府簽有

36、稅收饒讓協(xié)定，日本政府給予該企業(yè)減半征收的優(yōu)惠，問(wèn)該企業(yè)實(shí)際應(yīng)向我國(guó)政府繳納多少所得稅？n名義應(yīng)納稅總額：n544.42633179.66058（萬(wàn)元）n境外所得稅扣除限額：n179.66058100544.426=33（萬(wàn)元）n境外所得實(shí)納稅款：n355017.5（萬(wàn)元）n由于我國(guó)與日本簽有稅收饒讓協(xié)定，則應(yīng)視為已納國(guó)外所得稅35萬(wàn)元，因35萬(wàn)元大于扣除限額33萬(wàn)元，所以超過(guò)限額的2萬(wàn)元不得扣除。該企業(yè)應(yīng)向我國(guó)政府繳納所得稅：179.6605833146.66058（萬(wàn)元）n例1、某外商投資企業(yè)1994年度全年銷貨凈額為3000萬(wàn)元，年終結(jié)算帳面利潤(rùn)360萬(wàn)元，經(jīng)審計(jì)，發(fā)現(xiàn)在會(huì)計(jì)處理上與稅收

37、規(guī)定不符的有以下幾項(xiàng)：n（1）繳納滯納金、列入營(yíng)業(yè)外支出；n（2）銷售商品價(jià)外收入10萬(wàn)元，直接轉(zhuǎn)作職工獎(jiǎng)勵(lì)基金；n（3）購(gòu)入固定資產(chǎn)貨運(yùn)汽車一輛，原價(jià)8萬(wàn)元，已投入使用，在減除殘值10后，按使用3年計(jì)提折舊，當(dāng)年提取2.4萬(wàn)元；n（4）補(bǔ)繳房產(chǎn)稅1.6萬(wàn)元，在未分配利潤(rùn)中支付；n（5）交際應(yīng)酬費(fèi)全年支出17.5萬(wàn)元，在管理費(fèi)用中列支；n（6）企業(yè)在中國(guó)境內(nèi)投資于某中外合資經(jīng)營(yíng)企業(yè)，從接受投資的企業(yè)取得的股息6萬(wàn)元，列入營(yíng)業(yè)外收入；n（7）因火災(zāi)損失20萬(wàn)元，在營(yíng)業(yè)外支出處理，得到保險(xiǎn)公司賠償15萬(wàn)元，作其它應(yīng)付款處理。n中國(guó)稅法規(guī)定，企業(yè)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)處理辦法同有關(guān)稅收的法規(guī)相抵觸的，應(yīng)當(dāng)按有關(guān)

38、稅收的法規(guī)將帳面利潤(rùn)調(diào)整為應(yīng)納稅所得額。上述七項(xiàng)業(yè)務(wù)應(yīng)做如下調(diào)整：n（1）各項(xiàng)滯納金和罰款不得列支，應(yīng)增加應(yīng)納稅所得額400元；n（2）隨同商品銷售而取得的價(jià)外收入，應(yīng)當(dāng)并入商品銷售收入計(jì)稅，調(diào)增應(yīng)納稅所得10萬(wàn)元;n（3）除火車、輪船以外的運(yùn)輸工具，計(jì)算折舊的最短年限為5年，當(dāng)年只能提取折舊額1.44萬(wàn)元（8萬(wàn)8萬(wàn)10）5，調(diào)增應(yīng)納稅所得額0.96萬(wàn)元；n（4）企業(yè)所納房產(chǎn)稅可作費(fèi)用列支，應(yīng)調(diào)減應(yīng)納稅所得額1.6萬(wàn)元；n（5）交際應(yīng)酬費(fèi)列支限額為：n150051510312.03（萬(wàn)元），雖支17.5萬(wàn)元，但只能扣減12.03萬(wàn)元，調(diào)整應(yīng)納稅所得5.47萬(wàn)元；n（6）從接受投資的企業(yè)取得的利

39、潤(rùn)（股息）可以不計(jì)入本企業(yè)應(yīng)納稅所得額，調(diào)整應(yīng)納稅所得額6萬(wàn)元。n（7）自然災(zāi)害和意外事故有賠償?shù)牟糠?，不得列為費(fèi)用和損失，應(yīng)沖減營(yíng)業(yè)外支出，調(diào)增應(yīng)納稅所得額15萬(wàn)元。n上述業(yè)務(wù)一共調(diào)增應(yīng)納稅所得額31.47萬(wàn)元，調(diào)減應(yīng)納稅所得額7.6萬(wàn)元，則差異調(diào)整額為增加應(yīng)納稅所得額23.87萬(wàn)元，而原帳面利潤(rùn)為360萬(wàn)元，經(jīng)調(diào)整，實(shí)際應(yīng)納稅所得額為383.87萬(wàn)元。n例2、A企業(yè)是設(shè)在經(jīng)濟(jì)特區(qū)的一家外商投資企業(yè)，B是A企業(yè)的外國(guó)投資者，B從A企業(yè)取得利潤(rùn)82萬(wàn)元，直接再投資于A企業(yè)，增加注冊(cè)資本。如果A企業(yè)實(shí)際繳納企業(yè)所得稅適用稅率15，地方所得稅率3，計(jì)算B再投資的退稅額。n退稅額821（153）15

40、406（萬(wàn)元）n如果A企業(yè)享受企業(yè)所得稅減半繳納并免納地方所得稅，nB再投資的退稅額為：n82（17.5）7.5402.6596（萬(wàn)元）n例3、某合資企業(yè)在1994年境內(nèi)應(yīng)納稅所得額為500萬(wàn)元，在A國(guó)分公司獲得100萬(wàn)元，已在A國(guó)繳納所得稅33萬(wàn)元（稅率33），計(jì)算該合資企業(yè)抵扣限額和應(yīng)納所得稅額？n抵扣限額為：n（500100）33100（500100）33（萬(wàn)元）n應(yīng)納所得稅額（500100）3333165（萬(wàn)元）n當(dāng)某企業(yè)在境外實(shí)際繳納的稅額等于抵扣限額時(shí)，其在境外實(shí)際繳納的稅款可以全部扣除。n例4、某合資企業(yè)1994年度境內(nèi)應(yīng)納稅所得額為500萬(wàn)元，在C國(guó)的分支機(jī)構(gòu)獲得100萬(wàn)元，已

41、在C國(guó)繳納所得稅40萬(wàn)元（稅率40），計(jì)算其抵扣限額和應(yīng)納所得稅額。n抵扣限額為：n（500100）33100（500100）33（萬(wàn)元）n應(yīng)納所得稅額（500100）3333165（萬(wàn)元）n該企業(yè)在境外實(shí)際納所得稅40萬(wàn)元，但抵扣限額只有33萬(wàn)元，其差額7萬(wàn)元不得扣除。n例5、某合資企業(yè)1994年度境內(nèi)應(yīng)納稅所得額為200萬(wàn)元，并在A、B兩國(guó)設(shè)有分支機(jī)構(gòu)。A國(guó)分支機(jī)構(gòu)所得120萬(wàn)元，其中生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得100萬(wàn)元，稅率為40；利息所得額和特權(quán)使用費(fèi)所得20萬(wàn)元，稅率為20。B國(guó)分支機(jī)構(gòu)所得80萬(wàn)元，其中生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得60萬(wàn)元，稅率30；租金所得和專利轉(zhuǎn)讓所得20萬(wàn)元，稅率為10，計(jì)算該企業(yè)在A、B

42、兩國(guó)的抵扣限額，實(shí)納稅額和應(yīng)向我國(guó)政府繳納的所得稅。n在A國(guó)實(shí)納稅額：n10040202044（萬(wàn)元）n在B國(guó)實(shí)納稅額：n6030201020（萬(wàn)元）nA國(guó)分支機(jī)構(gòu)抵扣限額：n132（120400）39.6（萬(wàn)元）nB國(guó)分支機(jī)構(gòu)抵扣限額：n132（80400）26.4（萬(wàn)元）n該企業(yè)名義應(yīng)納所得稅：n（20012080）33132（萬(wàn)元）n實(shí)際應(yīng)納所得稅：n13239.6-2072.4（萬(wàn)元）n10.3 對(duì)財(cái)產(chǎn)的課稅 n1、 財(cái)產(chǎn)課稅的一般概念n財(cái)產(chǎn)課稅的性質(zhì)其課稅對(duì)象是財(cái)產(chǎn)，而財(cái)產(chǎn)是指一定時(shí)點(diǎn)的財(cái)富存量。它可分為不動(dòng)產(chǎn)和動(dòng)產(chǎn)。不動(dòng)產(chǎn)指的是土地以及附屬于土地上的長(zhǎng)期固定的設(shè)施。動(dòng)產(chǎn)則指的是人們

43、占有的除不動(dòng)產(chǎn)之外的全部財(cái)產(chǎn)，包括有形動(dòng)產(chǎn)和無(wú)形動(dòng)產(chǎn)兩大類。前者如家具、用品、首飾、貨物等，后者如股票n2、財(cái)產(chǎn)稅的類型 財(cái)產(chǎn)課稅的類型，通常分為兩類：n一是以課征范圍為標(biāo)準(zhǔn)，將財(cái)產(chǎn)課稅分為一般財(cái)產(chǎn)稅和特種財(cái)產(chǎn)稅。前者是就某一時(shí)點(diǎn)納稅人所有的一切財(cái)產(chǎn)綜合課征，課征時(shí)須考慮對(duì)一定價(jià)n值以下的財(cái)產(chǎn)和生活必需品實(shí)行免稅，并允許負(fù)債的扣除。后者則是就納稅人所有的某一類或幾類財(cái)產(chǎn)，如土地、房屋、資本等單獨(dú)或分別課征。n二是以課稅對(duì)象為標(biāo)準(zhǔn)，將財(cái)產(chǎn)課稅分為靜態(tài)財(cái)產(chǎn)稅和動(dòng)態(tài)財(cái)產(chǎn)稅。前者是就一定時(shí)點(diǎn)的財(cái)產(chǎn)占有額，依其數(shù)量或價(jià)值進(jìn)行課征，如一般財(cái)產(chǎn)稅和特種財(cái)產(chǎn)稅。后者是就財(cái)產(chǎn)所有權(quán)的轉(zhuǎn)移或變動(dòng)進(jìn)行課征，如遺產(chǎn)稅

44、和贈(zèng)與稅。n3、 一般財(cái)產(chǎn)稅n一般財(cái)產(chǎn)稅是以納稅人的全部財(cái)產(chǎn)價(jià)值為課征對(duì)象，實(shí)行綜合課征。n美國(guó)一般財(cái)產(chǎn)稅的課稅對(duì)象并非納稅人所擁有的n全部財(cái)產(chǎn)，而主要是房地產(chǎn)、企業(yè)設(shè)備、存貨、牲畜、機(jī)動(dòng)車等有選擇的幾類財(cái)產(chǎn)。其中征自房地產(chǎn)的稅款占絕大比重，根據(jù)1976年的調(diào)查材料，在美國(guó)的一般財(cái)產(chǎn)稅收入中，約有50%來(lái)自單純的家庭住宅，10%來(lái)自其他住宅財(cái)產(chǎn)，16%來(lái)自空地和農(nóng)田，24%來(lái)自工商業(yè)財(cái)產(chǎn)。n由于財(cái)產(chǎn)稅收入主要來(lái)自住宅、房地產(chǎn)等，其財(cái)產(chǎn)項(xiàng)目的估價(jià)是確定財(cái)產(chǎn)稅課稅基數(shù)的關(guān)鍵性問(wèn)題。在美國(guó)，財(cái)產(chǎn)估價(jià)的方法基本有三種：n一是“市場(chǎng)價(jià)格法”，即以應(yīng)稅財(cái)產(chǎn)的市場(chǎng)交易價(jià)格為準(zhǔn)作出估價(jià)。一項(xiàng)財(cái)產(chǎn)的現(xiàn)值是多少，

45、取決于該項(xiàng)財(cái)產(chǎn)在市場(chǎng)上的交換價(jià)值。從這一角度出發(fā)，在市場(chǎng)機(jī)制健全，財(cái)產(chǎn)類別大致相同的條件n下，運(yùn)用市場(chǎng)價(jià)格法對(duì)應(yīng)稅財(cái)產(chǎn)進(jìn)行估價(jià)，不僅較為合理，而且簡(jiǎn)便易行。n二是“資本還原法”。即根據(jù)財(cái)產(chǎn)租金和市場(chǎng)利率，通過(guò)折算取得資本化的財(cái)產(chǎn)現(xiàn)值。這種方法可作為“市場(chǎng)價(jià)格法”的補(bǔ)充。按資本還原法得到的結(jié)果還要同近期同類財(cái)產(chǎn)的市場(chǎng)交易價(jià)格進(jìn)行對(duì)比，若相差不多，即可作為計(jì)稅依據(jù)。若差別很大，則需做進(jìn)一步調(diào)查，以期做出更準(zhǔn)確的估邸n三是“原值法”，亦稱“簿冊(cè)法”。即以應(yīng)稅財(cái)產(chǎn)的原始價(jià)值或購(gòu)入價(jià)格為準(zhǔn)做出估價(jià)。由于財(cái)產(chǎn)的購(gòu)入價(jià)格總是可以在企業(yè)或個(gè)人的帳冊(cè)中找到，故這種方法對(duì)估價(jià)人員來(lái)說(shuō)十分方便。在整個(gè)經(jīng)濟(jì)較為穩(wěn)定而

46、不是處于通貨膨脹或經(jīng)濟(jì)蕭條時(shí)期，“原值”和“現(xiàn)值”不會(huì)發(fā)生較大差異，產(chǎn)生失誤n不會(huì)較大。否則，必須采用其他方法對(duì)財(cái)產(chǎn)進(jìn)行重新估價(jià)。n稅率n美國(guó)一般財(cái)產(chǎn)稅在各地方之間并無(wú)統(tǒng)一的稅率，因地而異。名義稅率可高達(dá)應(yīng)稅財(cái)產(chǎn)價(jià)值的10%，低的不足3%，具體到某一特定地方，也無(wú)一固定的稅率，要因年而異。因?yàn)槊绹?guó)一般財(cái)產(chǎn)稅稅率的高低，通常要根據(jù)各地方的財(cái)政需要逐年確定。n同時(shí)，必須區(qū)分美國(guó)一般財(cái)產(chǎn)稅的“名義稅率”和“實(shí)際稅率”?！懊x稅率”是依據(jù)應(yīng)收財(cái)產(chǎn)稅稅額和財(cái)產(chǎn)的估定價(jià)值之比確定的稅率；“實(shí)際稅率”則是指應(yīng)收財(cái)產(chǎn)稅稅額同財(cái)產(chǎn)的實(shí)際價(jià)值(或市場(chǎng)價(jià)格)之間的比率。由于估定的財(cái)產(chǎn)價(jià)值往往n遠(yuǎn)低于財(cái)產(chǎn)的實(shí)際價(jià)值，

47、財(cái)產(chǎn)稅的實(shí)際稅率也就遠(yuǎn)低于名義稅率。據(jù)統(tǒng)計(jì)，在70年代中期，美國(guó)全國(guó)房地產(chǎn)估定值與實(shí)際值之間的平均比率僅為31%。這樣一來(lái)，對(duì)納稅人來(lái)說(shuō)，采用1%的稅率對(duì)其財(cái)產(chǎn)的實(shí)際價(jià)值征收和采用3%的稅率對(duì)其財(cái)產(chǎn)的估定值征收完全是一回事。所以，美國(guó)一般財(cái)產(chǎn)稅的名義稅率并不能說(shuō)明其實(shí)際稅負(fù)水平，還必須聯(lián)系財(cái)產(chǎn)的估價(jià)情況加以綜合考慮。n課征方法 n一般財(cái)產(chǎn)稅，納稅人無(wú)權(quán)決定自己所擁有的財(cái)產(chǎn)價(jià)值，而必須由地方稅務(wù)部門的專職估價(jià)人員對(duì)財(cái)產(chǎn)進(jìn)行估價(jià)，估價(jià)員作出估價(jià)后，納稅人才能據(jù)此繳納稅款。n美國(guó)一般財(cái)產(chǎn)稅的課征過(guò)程甚為繁瑣，通常要分估價(jià)、檢查、征收三個(gè)階段。估價(jià)，大都由各地方稅務(wù)部門的專職估價(jià)人員執(zhí)行，目的是發(fā)現(xiàn)財(cái)

48、產(chǎn)予以登記，并對(duì)應(yīng)稅財(cái)產(chǎn)作出相應(yīng)估價(jià)以確定應(yīng)稅財(cái)產(chǎn)數(shù)值；檢查，由政府的司法部門人員執(zhí)行，稅務(wù)人員有無(wú)舞弊現(xiàn)象；征收，由稅務(wù)部門負(fù)責(zé)執(zhí)行，規(guī)定納稅人在什么季節(jié)繳納，可能一次性繳納，也可能規(guī)定分期繳納，并對(duì)不按期繳納者處罰款以至拍賣其財(cái)產(chǎn)作為抵償。n4 4、特種財(cái)產(chǎn)稅特種財(cái)產(chǎn)稅n特種財(cái)產(chǎn)稅是以政府選擇的某類或某幾類財(cái)產(chǎn)為課稅對(duì)象，實(shí)行分別課征。如土地稅、房屋稅或房地產(chǎn)稅以及不動(dòng)產(chǎn)稅等。 n n按“稅基”性質(zhì)的不同土地稅可分為兩大類：一是財(cái)產(chǎn)稅性質(zhì)的土地稅，另一是所得稅性質(zhì)的土地稅。n財(cái)產(chǎn)稅性質(zhì)的土稅，以土地的數(shù)量或價(jià)值為課稅基數(shù)。它又可分為從量課征的土地稅，如地畝稅；從價(jià)課征的土地稅，如地價(jià)稅。地

49、價(jià)稅課征的關(guān)鍵是土地的計(jì)價(jià)。計(jì)價(jià)的方法很多，即可按原價(jià)，也可按市價(jià)，還可實(shí)行估價(jià)。由于市場(chǎng)價(jià)格漲落不定，原價(jià)或市價(jià)都難以確切反映土地的價(jià)值，現(xiàn)代西方國(guó)家大都采用估價(jià)計(jì)稅方法。n所得稅性質(zhì)的土地稅，以土地的收益額或所得額為課稅基數(shù)。它又可分為土地收益稅、土地所得稅和土地增值稅。n房屋稅是以附著于土地上的房屋及有關(guān)建筑物為課稅對(duì)象課征的一種稅收。由于房屋與土地密切相關(guān)，難以單獨(dú)估價(jià)，故各國(guó)多將房屋連同土地一起并征房地產(chǎn)稅，單獨(dú)對(duì)房屋課稅的國(guó)家為數(shù)不多。n房屋稅按照課稅標(biāo)準(zhǔn)的不同，可分為財(cái)產(chǎn)稅性質(zhì)的房屋稅、所得稅性質(zhì)的房屋稅和消費(fèi)稅性質(zhì)的房屋稅三個(gè)類別。n5 5、財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓稅財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓稅n財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓稅是一

50、種總稱，它包括遺產(chǎn)稅、繼承稅和贈(zèng)與稅三個(gè)稅種。n（1）遺產(chǎn)稅nn遺產(chǎn)稅的課征制度可按納稅義務(wù)人不同分為三種：n其一，總遺產(chǎn)稅制。它就被繼承人死亡時(shí)所遺留的遺產(chǎn)總額課征。以遺囑執(zhí)行人或遺產(chǎn)管理人為納稅義務(wù)人。一般沒(méi)有起征點(diǎn)，并采用累進(jìn)稅率，其稅負(fù)水平不考慮繼承人與被繼承人之間的親疏關(guān)系。其課征方法是：(1)按遺產(chǎn)轉(zhuǎn)讓次序的先后，課以不同的累進(jìn)稅，一般是轉(zhuǎn)讓次序越靠前，稅率越高，反之，轉(zhuǎn)讓次序越靠后，稅率越低；(2)按遺產(chǎn)總額減去負(fù)債后的凈額課征，即它的課稅基數(shù)不是遺產(chǎn)總額，而是從遺產(chǎn)總額中扣除負(fù)債后的凈額；(3)規(guī)定免稅額，對(duì)小額的遺產(chǎn)可予免征；（4)準(zhǔn)予分期納稅或以實(shí)物繳納。n總遺產(chǎn)稅制往往要

51、和贈(zèng)與稅相結(jié)合，如美國(guó)、英國(guó)n等實(shí)行總遺產(chǎn)稅制的國(guó)家，都是即征遺產(chǎn)稅，又征贈(zèng)與稅?；?qū)啥惡喜?，統(tǒng)一課征。n其二，分遺產(chǎn)稅制，亦稱“繼承稅制”。它就繼承人在被繼承人死亡后所繼承或分得的遺產(chǎn)額課征。以財(cái)產(chǎn)繼承人為納稅義務(wù)人，一般采用累進(jìn)稅率，稅負(fù)水平的高低與繼承人同被繼承人之間的親疏關(guān)系有關(guān)。其課征的方法是：(1)凡繼承人為直系親屬的，稅率較輕。凡繼承人為非直系親屬的，稅率較重；(2)根據(jù)繼承人所繼承或分得財(cái)產(chǎn)數(shù)額的大小，采用不同的稅率課征。繼承財(cái)產(chǎn)數(shù)額越多，稅率越高。反之，則較低。也即采用累進(jìn)稅率課征；(3)按被繼承人子女的多少課以不同的稅率，子女越少，稅率越高。子女越多，稅率越低。n n繼承

52、稅也往往和贈(zèng)與稅相結(jié)合，日本、德國(guó)、法國(guó)等國(guó)即是實(shí)行這種繼承稅同贈(zèng)與稅相結(jié)合的財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓稅制。n其三，總分遺產(chǎn)稅制，亦稱“混合遺產(chǎn)稅制”。它把對(duì)遺產(chǎn)的課稅分作兩次課征，先對(duì)被繼承人所遺留的遺產(chǎn)總額課征一次遺產(chǎn)稅，稅后遺產(chǎn)分配給各繼承人時(shí)，再就各繼承人所繼承或分得的遺產(chǎn)額課征一次繼承稅。其納稅義務(wù)人既有遺囑執(zhí)行人或遺產(chǎn)管理人，也有遺產(chǎn)繼承人。n這種遺產(chǎn)稅制是把總遺產(chǎn)稅制和分遺產(chǎn)稅制結(jié)合在一起演變而來(lái)的，兼有兩者的優(yōu)點(diǎn)，互補(bǔ)長(zhǎng)短。即先用簡(jiǎn)單的方法，課征一次遺產(chǎn)稅，使國(guó)家的遺產(chǎn)稅收入有一個(gè)基本保證，堵塞了課征繼承稅的漏洞。n n n再根據(jù)不同的親疏關(guān)系，對(duì)繼承人有區(qū)別地課征一次繼承稅，使稅收的公平原則

53、得到落實(shí)。如加拿大、意大利、菲律賓、愛(ài)爾蘭等國(guó)實(shí)行這種遺產(chǎn)稅制。n（2）贈(zèng)與稅n是以贈(zèng)送的財(cái)產(chǎn)價(jià)值為課稅對(duì)象而向贈(zèng)與人或受贈(zèng)人征收的一種稅。它實(shí)質(zhì)是遺產(chǎn)稅或繼承稅的輔助稅種。如果只對(duì)財(cái)產(chǎn)所有人死亡后的遺產(chǎn)課稅，而不對(duì)其生前對(duì)外饋贈(zèng)的財(cái)產(chǎn)課稅，則極易使納稅人通過(guò)在生前將財(cái)產(chǎn)事先贈(zèng)與他人的途徑來(lái)逃避繳納遺產(chǎn)稅或繼承稅，因此，凡課征遺產(chǎn)稅或繼承稅的國(guó)家，大多同時(shí)課征贈(zèng)與稅，實(shí)行遺產(chǎn)稅或繼承稅與贈(zèng)與稅并用的稅制。n n10.4 關(guān)稅及其他稅種n一、其他稅種n 、資源稅課征范圍：n原油（不包含人造石油）；n專門開(kāi)采的天然氣以及與石油同時(shí)開(kāi)采的天然氣（不包括煤礦生產(chǎn)的天然氣）；n原煤（不包括洗煤、選煤和其

54、他煤炭制品）；n其他非金屬原礦（寶石、玉石、大理石及硫鐵礦等）；n黑色金屬礦原礦，包括鐵礦石、錳礦石和鉻礦石等；n有色金屬礦原礦，包括銅礦石、鉛鋅礦石、鋁土礦石等等；n鹽，即固體鹽（海鹽原鹽、湖鹽原鹽、井礦鹽）和液體鹽。n*資源稅的計(jì)算資源稅的計(jì)算n例1、某礦物局1994年10月對(duì)外銷售煤炭1000噸，該礦所在省規(guī)定煤炭適用資源稅額為2.00元噸。計(jì)算該礦物局當(dāng)月應(yīng)納資源稅額。n應(yīng)納稅額1000噸2元噸2000噸n例2、某省是產(chǎn)鹽區(qū)，該省某鹽廠在94年共銷售鹽5000噸（其中固體鹽4000噸，液體鹽1000噸）。該省規(guī)定固體鹽適用的資源稅定額為每噸25元，液體鹽定額為每噸10元。計(jì)算該鹽廠的年應(yīng)納稅額。n應(yīng)納稅額4000噸25元噸1000噸10元噸11（萬(wàn)元）nnnn、城鎮(zhèn)土地使用稅n一般由土地使用權(quán)擁有者交納。納稅人以實(shí)際占用的面積為計(jì)稅依據(jù)。n稅額：大城市（人口超過(guò)萬(wàn)人）0.5 10元；中等城市（人口超過(guò)2萬(wàn)50人）0.4 8元；小城市（人口不超過(guò)2萬(wàn)人）0.3 6元；縣城、建制鎮(zhèn)、工礦區(qū)0.2 4元。n某企業(yè)實(shí)際占用土地1萬(wàn)平方米，當(dāng)?shù)卣?guī)定的城鎮(zhèn)土地使用稅額為每平方米5